Бухгалтерский учёт и аудит основных средств на примере Управления федеральной почтовой связи Нижегородской области

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

Деятельность предприятий обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, но и за счет основных фондов - средств труда и материальных условий процесса труда. Основные средства составляют основу материально-технической базы организации, определяют ее технический уровень, количество и качество выпускаемой продукции (работ, услуг).

Отсутствие возможности своевременной замены основных средств ведет к продлению сроков использования неэффективных машин и оборудования. Во многих случаях они ликвидируются только при практической невозможности их дальнейшей эксплуатации вследствие физической изношенности. Замена изношенной техники и оборудования по-прежнему остается основной целью инвестирования в основной капитал. Состояние основных средств как части основного капитала характеризует уровень технической оснащенности предприятия. Недостаточные темпы обновления основных фондов сдерживают процесс модернизации экономики России.

Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного периода. Под воздействием производственного процесса и внешней среды они снашиваются постепенно и переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в течение нормативного срока их службы путем начисления амортизации.

Эффективность использования основных средств зависит от организации их учета, поскольку именно в системе бухгалтерского учета формируется большая часть информации. К такой информации относятся сведения о наличии, движении и техническом состоянии объектов основных средств, получаемые в процессе инвентаризации. На основе указанной информации принимаются решения о списании неиспользуемых объектов путем продажи или ликвидации.

Действующей системой нормативного регулирования аудиторской деятельности предусмотрены общие требования к планированию и проведению аудиторских проверок, документированию процесса аудита и оформлению его результатов. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности не регламентируют порядка проведения аудита экономических субъектов определенной отраслевой принадлежности и проверок конкретных хозяйственных операций. Перед аудиторскими организациями встает задача разработки детальных и углубленных методик, учитывающих особенности проверяемых предприятий и осуществляемых ими операций, в том числе методики аудита основных средств.

Недостаточная исследованность данного вопроса и возросшая необходимость углубленного изучения аудита основных средств подтверждает актуальность рассматриваемой темы.

Целью работы является исследование бухгалтерского учета и аудита основных средств, разработка методики планирования и проведения аудита основных средств в отделениях почтовой связи.

В соответствии с поставленной целью необходимо решить следующие задачи:

- систематизировать нормативно - правовую базу и изучить особенности организации бухгалтерского учета основных средств;

- рассмотреть организацию и порядок ведения бухгалтерского учета основных средств в УФПС Нижегородской области - филиале ФГУП «Почта России»;

- предложить схему планирования аудита основных средств;

- провести исследование и дать заключение по результатам аудиторской проверки основных средств;

- сформировать рекомендации по совершенствованию организации бухгалтерского учета основных средств в отделениях почтовой связи.

Предметом исследования является методика планирования и проведения аудита основных средств.

Объектом исследования послужило УФПС Нижегородской области - филиал ФГУП «Почта России». Основной вид деятельности предприятия - предоставление почтовых, финансовых и др. услуг.

1. Содержание и нормативное регулирование бухгалтерского учета основных средств

1.1 Краткая характеристика УФПС Нижегородской области - филиал ФГУП «Почта России»

Управление федеральной почтовой связи Нижегородской области - филиал федерального государственного унитарного предприятия «Почта России» (УФПС Нижегородской области - филиал ФГУП «Почта России») зарегистрировано 13 февраля 2003 г.

ФГУП «Почта России» включает в себя 87 филиалов, 901 почтамт, 41 695 отделений почтовой связи, оказывающих услуги почтовой связи на всей территории Российской Федерации, включая все города и сельские населенные пункты, а также на территории Германии.

Сеть филиалов Почты России сформирована на основе разрозненных управлений почтовой связи. В рамках этого процесса внедрена принципиально новая система управления региональными почтовыми структурами, которая базируется на единых принципах бухгалтерского, налогового и управленческого учета.

Деятельность Нижегородского филиала начата с 1 января 2004 г.

Управление федеральной почтовой связи Нижегородской области является государственным учреждением, находится в федеральной собственности Российской Федерации. В состав учреждения входят:
- в Нижнем Новгороде: Прижелезнодорожный почтамт, городской почтамт;
- в районах области: районные, городские узлы федеральной почтовой связи и более 1000 отделений почтовой связи.

Юридический адрес: 131000 г. Москва, ул. Варшавское шоссе, д. 37.

Почтовый адрес Филиала: 603000 г. Нижний Новгород, пл. М. Горького, дом Связи.

ФГУП «Почта России» осуществляет предоставление услуг почтовой связи, а также оказывает непрофильные услуги населению, предприятиям, организациям и учреждениям. Все предприятия почтовой связи постоянно имеют в продаже разнообразные конверты, открытки, марки, периодические издания, филателистические товары. Нижегородский почтамт, районные узлы федеральной почтовой связи организуют и осуществляют подписку, экспедирование и доставку периодических изданий, рекламных материалов (плакатов, проспектов, листовок и др.).

Одним из приоритетных направлений в деятельности нижегородского филиала ФГУП «Почта России» стала модернизация и реконструкция объектов почтовой связи. Проводимая реконструкция сети объектов почтовой связи позволяет оснащать отделения почтовой связи современным технологическим оборудованием, реконструировать отделения и далее переводить их на более продолжительный и удобный населению режим работы. Все это способствует тому, чтобы сделать услуги почтовой связи более доступными и качественными для клиентов.

В нижегородском филиале ФГУП «Почта России» успешно реализуются федеральные проекты «КиберПочт@», «КиберДеньги» и «КиберПресс@».

По официальным данным, Нижегородский филиал Почты России оказывает на территории Нижегородской области основной объем услуг почтовой связи, обслуживая до 89% клиентов.

ФГУП «Почта России» возглавляет генеральный директор, назначаемый на эту должность Федеральным агентством связи.

В Нижегородском филиале Почты России работает более 8,5 тыс. человек, в том числе 2,9 тыс. почтальонов и 1,4 тыс. операторов почтовой связи.

С целью совершенствования профессионального мастерства сотрудников Нижегородский филиал Почты России регулярно организует работу по повышению их уровня образования. Всего в 2011 году обучение прошли около 80% начальников отделений почтовой связи, их заместителей, а также операторов почтовой связи. Обучение сотрудников филиала постоянно проводится в собственном учебном центре.

С целью привлечения молодых квалифицированных работников филиал взаимодействует с ГОУ СПО «Профессиональное техническое училище № 39» и с Волго-Вятским филиалом ГОУ ВПО «Московский технический университет связи и информации». Студенты, среди которых есть и сотрудники Почты России, получают среднее и высшее профессиональное образование по специальностям «оператор почтовой связи», «техник» и «инженер».

В рамках данной структуры директор по доверенности действует от имени ФГУП «Почта России», представляет его интересы в отношениях с гражданами и юридическими лицами. В пределах предоставленных ему прав директор распоряжается имуществом предприятия, открывает расчетные и другие счета в кредитных учреждениях, заключает договоры, выдает доверенности, издает приказы.

Как видно из рисунка, директор имеет четырех заместителей по направлениям деятельности УФПС: по производственным вопросам, по коммерции, по экономике и по информатизации и новым технологиям.

Заместитель директора по производственным вопросам курирует работу отдела организации эксплуатации сети почтовой связи, группы механизации, группы эксплуатации автотранспорта, группы по управлению имуществом, группы охраны труда и экологии.

Заместитель директора по коммерции курирует работу отдела продаж почтовых и не почтовых услуг, отдела продаж товаров, отдела распространения печати, отдела рекламы и маркетинга.

Заместитель директора по информатизации и новым технологиям курирует работу группы производственных технологий, отдела информационных технологий, отдела технической поддержки.

Заместитель директора по экономике занимается вопросами кредитования, работой с банками, а также анализом деятельности предприятия. В его подчинении находится бухгалтерская служба, планово - экономический отдел, группа налогообложения, отдел казначейских операций.

Отдел продаж почтовых услуг отвечает за повышение уровня продаж почтовых услуг, оказываемых ФГУП «Почта России» населению и юридическим лицам в регионе.

Служба по работе с персоналом отвечает за работу отдела организации и оплаты труда, отдела по работе с персоналом, учебного центра. Отдел по работе с персоналом осуществляет работу по планированию и фактическому исполнению бюджета расходов социальной сферы Филиала и представляет квартальные отчеты в ФГУП «Почта России».

Бухгалтерскую службу возглавляет главный бухгалтер. Задачами бухгалтерской службы является своевременное и достоверное отражение на основании принятых первичных учетных документов записей в системе бухгалтерского учета. Главный бухгалтер несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.

Административно-хозяйственную службу представляет младший обслуживающий персонал: заведующая хозяйственной частью, водители, уборщица, дворник, диспетчер, курьеры.

Почтамт самостоятельно представляет в налоговые органы и в государственные внебюджетные фонды налоговые декларации и иные сведения в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

В табл. 1.1 представлены основные экономические показатели УФПС Нижегородской области за 2010 - 2011 гг. Для анализа использована отчетность предприятия за 2011 год: бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках.

Таблица 1.1 - Основные экономические показатели предприятия тыс. руб.

№ п/п	Показатели	Период	Абсолютное изменение гр 2 - гр 1	Темп роста, % гр 2:гр 1 х 100
		2010	2011
1	Выручка от реализации продукции	2726342	3138602	412260	115,12
2	Стоимость основных средств	203180	255084	51904	125,55
3	Фондоотдача стр. 1 : стр.2	13,42	12,3	-1,12	91,65
4	Затраты на производство и реализацию продукции	2869266	3068688	199422	106,95
5	Среднесписочная численность работников	8246	7802	-444	94,62
6	Производительность труда стр. 1 : стр.5	330,63	402,28	71,65	121,67
7	Фонд оплаты труда	1237483	1339899	102416	108,28
8	Средняя заработная плата работника стр. 7 : стр. 5	150,07	171,74	21,67	114,44
9	Прибыль от продаж стр. 1 - стр. 4	-142924	69914	212838	-48,92
10	Чистая прибыль	-7458	330142	337600	-4426,68

Проанализировав данные табл. 1.1 можно сделать вывод, что выручка от продаж в отчетном периоде увеличилась на 412260 тыс. руб. или на 15,12% по сравнению с прошлым годом.

Затраты на реализацию товаров и услуг выросли в абсолютном изменении на 199422 тыс. руб. или на 6,95%. Темп роста выручки опережает темп роста затрат, что повлияло на увеличение прибыли.

Стоимость основных средств в отчетном периоде увеличилась на 51904 тыс. руб. или 25,55%. Опережение темпа прироста основных средств над темпом прироста выручки послужило причиной снижения фондоотдачи.

Эффективность использования объектов основных средств снизилась.

Увеличились расходы на оплату труда на 102416 тыс. руб. или на 8,28%, что связано с повышением заработной платы работников.

Предприятию удалось повысить производительность труда на основных производственных участках на 21,67%, за счет увеличения выручки и снижения среднесписочной численности персонала, что в итоге повлияло на рост прибыли компании.

В табл. 1.2 представлена выручка предприятия по различным видам деятельности.

Таблица 1.2 - Выручка УФПС по видам деятельности, тыс. руб.

Показатели	2010 год	2011 год	Изменения
	тыс. руб.	уд. вес, %	тыс. руб.	уд. вес, %	тыс. руб.	уд. вес, %
от почтовой деятельности	1664842	61,06	1904544	60,68	239702	-0,38
от продаж товаров	713750	26,18	763573	24,33	49823	-1,85
от финансовых услуг	289650	10,62	348180	11,09	58530	0,47
от прочих доходов	58100	2,14	122305	3,9	64205	1,76
всего	2726342	100	3138602	100	412260	-

Данные табл. 1.2 свидетельствуют, что наибольший удельный вес в общей выручке предприятия составляет выручка от почтовой деятельности. Удельный вес показателя составляет 60,68% в 2011 г., что на 0,38% меньше уровня 2010 г. Значительную часть выручки составляет выручка от продажи товаров. Удельный вес на конец 2011 г. составил 24,33%. Наибольшее увеличение удельного веса продемонстрировала выручка от прочих доходов. Удельный вес показателя увеличился на 1,76% и составил 3,9% в 2011 г. против 2,14 уровня 2010 г.

В связи с переданной долей управленческих расходов от ФГУП «Почта России» приходящейся на УФПС Нижегородской области в размере 633060 тыс. руб. по итогам работы за 2010 год получен убыток в сумме 7 458 тыс. руб. В 2011 г. чистая прибыль увеличилась 337600 тыс. руб. и составила 330142 тыс. руб.

1.2 Нормативное регулирование учета основных средств

Предприятия, находящиеся на территории Российской Федерации, обязаны вести бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в соответствии с действующим законодательством. Существует целый свод правил, отступление от которых приводит к серьезным ошибкам в бухгалтерской и налоговой отчетности, в определении финансовых результатов деятельности организации, к злоупотреблениям со стороны материально ответственных лиц и т.п.

В зависимости от статуса и назначения нормативные документы делятся на группы, определяющие четыре уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета (табл. 1.3).

Таблица 1.3 - Нормативное регулирование бухгалтерского учета

Уровень	Виды документов
1-й уровень - законодательный	- Федеральный закон «О Бухгалтерском учете»; - Другие законы по бухгалтерскому учету; - Гражданский кодекс РФ; - Налоговый кодекс РФ; - Указы Президента РФ; - Постановления Правительства РФ.
2-й уровень - нормативный	Положения по бухгалтерскому учету
3-й уровень - методический	-Нормативные документы Министерства финансов России: - приказы; - методические рекомендации (указания); - инструкции; - комментарии; - письма. - Нормативные документы других министерств и ведомств.
4-й уровень - организационный	- Приказ об учетной политике организации; - Другие рабочие документы предприятия.

Определения понятия «основные средства» содержится в различных нормативных актах бухгалтерского и налогового учета.

Как установлено п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской федерации (далее НК РФ), в налоговом учете под основными средствами понимаются средства труда, используемые налогоплательщиком для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей».

В налоговом учете основные средства относятся к амортизируемому имуществу в порядке, установленном гл. 25 НК РФ. Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости.

Согласно ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение. Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок. Остаточная стоимость основных средств определяется как разница между восстановительной стоимостью таких основных средств и суммой амортизации. При использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства первоначальная стоимость таких объектов определяется как стоимость готовой продукции.

В налоговом учете амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования определяется предприятием самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. Указанная классификация может быть использована для целей как налогового, так и бухгалтерского учета.

Статьей 259 НК РФ предусмотрены два метода начисления амортизации для целей налогообложения: линейный и нелинейный. Предприятия самостоятельно устанавливают метод начисления амортизации в учетной политике для целей налогового учета применительно ко всем объектам основных средств, за исключением объектов, по которым может применяться только линейный метод. Такими объектами являются здания, сооружения и передаточные устройства, входящие с 8 по 10 амортизационные группы.

Порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного способа установлен ст. 259.2 НК РФ, в которой представлена формула для расчета ежемесячной суммы амортизации. Так, ежемесячная сумма амортизации по определенной группе (подгруппе) определяется как произведение суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) и нормы амортизации деленной на 100.

В соответствии с п. 12 ст. 259 НК РФ организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. Начисление амортизации основных средств производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде.

Пунктом 10 ст. 259.2 НК РФ установлено, что при выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов.

Минфин России в Письме от 28.10.2009 № 03-03-06/1/700 разъясняет, что для расчета остаточной стоимости выбывающего имущества, амортизация по которому начисляется нелинейным способом, применяется число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы.

Бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Такое требование вытекает из статьи 6 нового нормативного документа вступающего в силу с 1 января 2013 года - Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Статьей 19 закона установлено, что предприятия обязаны организовать и осуществлять внутренний контроль фактов хозяйственной жизни.

Учетная политика является одним из основных документов предприятия, требующих грамотного и четкого составления, а в дальнейшем - соблюдения ее требований для целей как бухгалтерского, так и налогового учета. Согласно положению по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций» в учетной политике необходимо раскрыть способ начисления амортизации основных средств. Также подлежит раскрытию порядок проведения инвентаризации, способ списания расходов на ремонт основных средств и другие вопросы, связанные с ведением бухгалтерского учета основных средств.

Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» утверждено, что бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин. Таким образом, основные средства отражают в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. за вычетом амортизации.

Порядок ведения бухгалтерского учета основных средств установлен следующими документами:

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01;

- Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств.

Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации.

В ПБУ 6/01 перечислены критерии, которым должен соответствовать объект, учитываемый в качестве основного средства. Таких критериев всего четыре и выполняться они должны одновременно. Имущество может быть квалифицировано как основное средство, если:

- актив предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату;

- срок его службы больше 12 месяцев;

- организация не предполагает это имущество перепродавать;

- актив способен приносить экономические выгоды (доход).

Согласно ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

В п. 8 ПБУ 6/01 указано, что фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (п. 9 ПБУ 6/01).

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договору дарения, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. При определении рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; опубликованные в средствах массовой информации; экспертные заключения (п. 10 ПБУ 6/01).

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче предприятием (п. 11 ПБУ 6/01).

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (п. 14 ПБУ 6/01).

Срок полезного использования каждого основного средства определяется при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования объекта (например, срока аренды).

Начисление амортизации объектов основных средств для целей бухгалтерского учета производится одним из следующих способов: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Стоимость объектов основных средств, которые выбывают или не способны приносить предприятию экономические выгоды, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01).

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации», возмещение стоимости основных средств, осуществляемых в виде амортизационных отчислений, признается расходами по обычным видам деятельности. Величина расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств признается прочими расходами.

Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 установлено, что поступления от продажи основных средств признаются прочими доходами.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации используется счет 01 «Основные средства».

Сумма начисленной амортизации основных средств включается в затраты на производство и учитывается на счете 02 «Амортизация основных средств». Затраты на приобретение объектов основных средств отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Стоимость арендованного имущества отражается за балансом на счете 001 «Арендованные основные средства».

Положением по бухгалтерскому учету и отчетности № 34н и Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств № 49 предусмотрено, что инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения. Внезапные инвентаризации проводятся по решению руководителя предприятия.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 № 7. Форматы бланков, указанных в альбоме, являются рекомендуемыми и могут изменяться. Предприятиям разрешено вносить в бланки дополнительные коды и реквизиты, при этом удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.

Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» установлено, что основные средства отражаются в I разделе бухгалтерского баланса по строке 1130 «Основные средства».

К четвертому уровню нормативного регулирования относится приказ руководителя предприятия «Об учетной политике», в котором содержатся:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета;

- формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов;

- порядок проведения инвентаризации основных средств;

- способы начисления амортизации;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

1.3 Общие правила бухгалтерского учета основных средств в России и международной практике

Основным документом, регулирующим бухгалтерский учет основных средств, является Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

К основным средствам относятся: здания, сооружения и передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Бухгалтерский учет основных средств должен обеспечивать выполнение следующих задач:

- правильное оформление документов и своевременное отражение в учете поступления основных средств, их внутреннего перемещения, выбытия;

- достоверное определение результатов от реализации и прочего выбытия основных средств;

- полное определение затрат, связанных с поддержанием основных средств в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение всех видов ремонта);

- контроль сохранности основных средств, принятых к бухгалтерскому учету.

Эти задачи решают с помощью надлежащей документации и обеспечения правильной организации учета основных средств.

Единицей учета основных средств признается инвентарный объект. Для организации учета и контроля сохранности основных средств каждому инвентарному объекту при принятии его к бухгалтерскому учету присваивается инвентарный номер.

В организациях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: отраслевому, назначению, видам, принадлежности, использованию.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для учета основных средств используются следующие счета бухгалтерского учета:

01 «Основные средства»;

02 «Амортизация основных средств»;

03 «Доходные вложения в материальные ценности»;

08 «Вложения во внеоборотные активы»;

001 «Арендованные основные средства»;

011 «Основные средства, сданные в аренду».

Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» должен быть организован таким образом, чтобы была возможность получить сведения по видам основных средств, местам их нахождения.

Если предприятие приобретает основные средства, предназначенные для предоставления за плату во временное владение и пользование с целью получения дохода, то они отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности и учитываются на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Аналитический учет по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» ведется по видам материальных ценностей, арендаторам и отдельным объектам материальных ценностей.

Объект основных средств, ранее принятый к учету на счет 01 «Основные средства» на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» не переводится.

Фактические затраты на приобретение основных средств за исключением НДС и иных возмещаемых налогов отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств». Аналитический учет ведется по каждому приобретенному объекту основных средств.

Оборудование, требующее монтажа, учитывается на счете 07 «Оборудование к установке». Аналитический учет по счету 07 ведется по местам хранения оборудования и отдельным его наименованиям (маркам, видам). Затраты на приобретение такого оборудования отражаются по мере их поступления на склад на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

При вводе в эксплуатацию основные средства приходуются со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» на счет 01 «Основные средства».

Согласно ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, определяется их денежной оценкой, согласованной между учредителями.

Для обобщения информации о расчетах с учредителями по вкладам в уставный капитал предназначен счет 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

По дебету счета 75 отражается возникновение задолженности учредителей перед обществом по вкладам в уставный капитал, а по кредиту - сумма непогашенной задолженности, равная стоимости вкладов, фактически внесенных учредителями. Получение вкладов от учредителей отражается по кредиту счета 75 в корреспонденции с дебетом счета 08.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств отражается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления», в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств».

По мере признания в отчетном периоде прочих доходов, в данном случае - по мере начисления амортизации по безвозмездно полученному имуществу, в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 98, субсчет «Безвозмездные поступления», и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Выбытие основных средств отражается через счет 01 субсчет «Выбытие основных средств».

В бухгалтерском учете существуют четыре способа начисления амортизации: линейный; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции.

Для отражения амортизации основных средств используется регулирующий счет 02 «Амортизация основных средств». По кредиту счета отражается сумма начисленной амортизации, по дебету - списание начисленной амортизации при выбытии основных средств.

Линейный способ начисления амортизации предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования основного средств.

Годовая сумма амортизации исчисляется исходя из первоначальной стоимости и нормы амортизации, которую рассчитывают на основании срока полезного использования по формуле (1.1).

Агод = ПС x Nа, (1.1)

где ПС - первоначальная стоимость объекта основных средств;

Nа - норма амортизации, рассчитанная исходя из срока полезного использования объекта основных средств.

Годовую норму амортизации рассчитывают по формуле (1.2).

Nа = 1/n х 100 % (1.2)

где n- срок полезного использования в месяцах

Приведем пример начисления амортизации основного средства различными способами.

Пример 1. Организация приобрела станок для использования в основном производстве. Первоначальная стоимость станка - 120 000 руб. Срок полезного использования - 5 лет. Годовая норма амортизации составит 20% (100% : 5). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 24 000 руб.

Расчет суммы начисленной амортизации по годам представлен в табл. 1.4.

Таблица 1.4 - Расчет суммы амортизации при линейном способе

Год	Годовая сумма амортизации	Расчет	Остаточная стоимость остаточная ст-ть - п. 2	Ежемесячная сумма амортизации п. 2 / 12
первый год	24 000	120 000 х 20%	96 000	2 000
второй год	24 000	120 000 х 20%	72 000	2 000
третий год	24 000	120 000 х 20%	48 000	2 000
четвертый год	24 000	120 000 х 20%	24 000	2 000
пятый год	24 000	-	-	2 000
итого	120 000

При начислении амортизации способом уменьшаемого остатка годовая норма амортизации определяется исходя не из первоначальной, а из остаточной стоимости объекта основных средств на начало каждого отчетного года по формуле (1.3).



где ОС - остаточная стоимость объекта основных средств на начало года.

Способ уменьшаемого остатка наиболее предпочтителен, когда эффективность использования объекта основных средств по мере его эксплуатации уменьшается. Используя данные примера 1, в табл. 1.5 рассчитана амортизация способом уменьшаемого остатка.

Таблица 1.5 - Расчет суммы амортизации способом уменьшаемого остатка

Год	Годовая сумма амортизации	Расчет	Остаточная стоимость	Ежемесячная сумма амортизации
первый год	24 000	120 000 х 20%	96 000	2 000
второй год	19 200	96 000 х 20%	76 800	1 600
третий год	15 360	76 800 х 20%	61 440	1 280
четвертый год	12 288	61 440 х 20%	49 152	1 024
пятый год	9 830	49 152 х 20%	-	819
ост.	39 322
итого	120 000

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимости станка по формуле (1.4):

де ПС - первоначальная стоимость основного средства;

СуммNост - сумма чисел лет, которые остаются до конца срока использования объекта;

СуммN - сумма чисел лет, в течение которых организация планирует использовать данный объект ОС.

Пример 2. Первоначальная стоимость станка - 120 000 руб. Срок полезного использования - 5 лет. Сумма чисел лет срока полезного использования станка: 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.

Расчет суммы амортизации при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования представлен в табл. 1.6.

При применении этого способа:

- самая большая сумма амортизации начисляется в первый год, затем она уменьшается, т.е. используется ускоренная амортизация.

- накопленная амортизация возрастает незначительно;

- остаточная стоимость ежегодно уменьшается на сумму амортизации до тех пор, пока она не достигнет ликвидационной стоимости.

Таблица 1.6 - Расчет суммы амортизации при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

Год	Годовая сумма амортизации	Расчет	Ежемесячная сумма амортизации	Остаточная стоимость
первый год	40 000	5/15 х 120 000	3 333	80 000
второй год	32 000	4/15 х 120 000	2 667	48 000
третий год	24 000	3/15 х 120 000	2 000	24 000
четвертый год	16 000	2/15 х 120 000	1 333	8 000
пятый год	8 000	1/15 х 120 000	667	-
итого	120 000

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизации производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств по формуле (1.5).



где Vотч - объем продукции (работ) с использованием данного ОС в отчетном периоде;

Vсрок - предполагаемый объем продукции (работ) с использованием этого основного средства за весь срок использования объекта.

Пример 3. Первоначальная стоимость станка - 120 000 руб. Экономический отдел предприятия рассчитал, что станок должен быть полностью самортизирован, когда с его помощью будет выпущено 3 000 единиц продукции. Расчет суммы амортизации при способе списания стоимости пропорционально объему продукции представлен в табл. 1.7.

Таблица 1.7 - Расчет суммы амортизации при способе списания стоимости пропорционально объему продукции

Год	Фактический объем производства	Годовая сумма амортизации	Расчет	Ежемесячная сумма амортизации	Остаточная стоимость
первый	800	32 000	800 х 120 000/3000	2 667	88 000
второй	700	28 000	700 х 120 000/3000	2 333	60 000
третий	900	36 000	900 х 120 000/3000	3 000	24 000
четвертый	600	24 000	600 х 120 000/3000	2 000	-
итого	3 000	120 000

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции:

- сумма амортизационных отчислений прямо пропорциональна объему выполненных работ;

- накопленная амортизация увеличивается ежегодно в прямой зависимости от объема выполненных работ;

- остаточная стоимость объекта уменьшается пропорционально объему выполненных работ, пока не достигнет ликвидационной стоимости.

Из приведенных расчетов можно сделать вывод, что наиболее предпочтительным является способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, т.к.

1. самая большая сумма амортизации начисляется в первый год (т.е. возрастают затраты, а следовательно уменьшается сумма налога на прибыль),

2. остаточная стоимость основного средства при этом способе наименьшая, следовательно, снижется налоговая нагрузка по налогу на имущество.

Учет основных средств в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета (РСБУ), несколько отличается от положений, предусмотренных международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Учету основных средств посвящено МСФО (IAS) 16 «Основные средства». В соответствии с МСФО основные средства - это материальные активы, используемые компанией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду или для административных целей в течение более чем одного периода, при этом компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды.

После первоначального признания объекты основных средств могут учитываться двумя способами:

1) по первоначальной стоимости за минусом накопленной амортизации и убытков от обесценения;

2) по переоцененной стоимости, которая равна справедливой стоимости на дату оценки за минусом накопленной амортизации и убытков от обесценения

Согласно МБС (IAS) 16 амортизируемая сумма объекта ОС должна списываться систематически на протяжении всего срока полезной службы. Амортизация начисляется даже тогда, когда стоимость актива превышает его балансовую стоимость и рассчитывается исходя из амортизируемой стоимости - первоначальной или переоцененной стоимости за вычетом ликвидационной стоимости и срока полезной службы.

Рассмотрим пример по расчету амортизации ОС в соответствии с международными стандартами.

Пример 4. Первоначальный срок полезной службы основного средства стоимостью 5000 уд. ед.. составил 10 лет, а его ликвидационная стоимость равна 400 уд. ед. Через три года срок полезной службы пересмотрен. Метод амортизации - линейный. Ожидается, что данное ОС прослужит еще два года. Расчет амортизационных отчислений в соответствии с международными стандартами представлен в табл. 1.8.

Таблица 1.8 - Расчет амортизационных отчислений в соответствии с международными стандартами

Год	Амортизационная стоимость	Норма амортизации	Годовая амортизация	Накопленная амортизация
первый год	4600	10 (100/10)	460	460
второй год	4600	10 (100/10)	460	920
третий год	4600	10 (100/10)	460	1380
четвертый год	4600	35 (100-30)/2	1610	2990
пятый год	4600	35 (100-30)/2	1610	4600

В табл. 1.9 приведен сравнительный анализ основных требований к учету основных средств в МСФО и РСБУ.

Таблица 1.9 - Сравнительный анализ основных требований к учету основных средств

МСФО	РСБУ
Сущность амортизации
Систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезного использования	Процесс переноса основными фондами своей стоимости на выпускаемую продукции фиксированными частями
Амортизируемая стоимость
Первоначальная стоимость за вычетом ликвидационной стоимости	Первоначальная или восстановительная стоимость без учета ликвидационной
Ликвидационная стоимость
Оценка основных средств, устанавливаемая на момент их выбытия	Не предусмотрена, однако присутствует в расчете амортизации способом уменьшаемого остатка
Начисление амортизации
В начале или в конце финансового года	Ежемесячное
Стоимостной критерий
Самостоятельное определение и установление стоимостных критериев отнесения приобретенных средств труда или к основным или к оборотным активам	Законодательно установлен лимит в размере 40 тыс. руб. при достижении которого объект основных средств списывается на затраты производства
Амортизируемые объекты
Все объекты основных средств кроме земли	Амортизации не подлежат объекты внешнего благоустройства , многолетние насаждения, земельные участки и объекты природопользования
Установление срока полезного использования
Устанавливается предприятием самостоятельно экспертным путем или на основании опыта бухгалтера	Необходимо руководствоваться нормативно-правовыми актами
Изменение срока полезного использования
Сроки полезного использования периодически пересматриваются	Изменение допускается в случае модернизации, реконструкции, достройки, дооборудования
Выбор метода амортизации
Не установлен закрытый перечень методов	Установлен закрытый перечень методов
Пересмотр метода амортизации
Регулярно анализируется на необходимость его изменения	Пересмотр метода начисления амортизации не разрешен

В соответствии с МБС (IAS) 16 при переоценке ОС накопленная амортизация переоценивается одним из двух методов:

- переоценка амортизации пропорционально изменению балансовой стоимости актива до вычета износа таким образом, чтобы после переоценки балансовая стоимость равнялась его переоцененной стоимости;

- переоценка амортизации методом списания с балансовой стоимости актива до вычета износа с последующей переоценкой результата.

Дооценка ОС кредитуется на счет «Резерв переоценки», а уценка списывается на затраты.

Сравнение методики начисления амортизации по правилам российского и международного учетов показывает, что основное различие заключается в том, что в Российской Федерации применяются законодательные нормы сроков полезного использования объектов, в то время как по МСФО компании разрешается самостоятельно устанавливать данный срок.

В определенной мере переход на МСФО существенно усложняет работу бухгалтеров, экономистов и других специалистов, выбирающих тип амортизационной политики и определяющих условия ее оптимизации. Между тем международные стандарты (в части амортизации основных средств) позволяют сформировать гибкую и адаптивную амортизационную политику. В связи с этим их применение в России является экономически оправданным и позволит организациям самостоятельно вырабатывать программу обновления основного капитала.

Проанализировав нормативное регулирование учета основных средств можно сделать вывод, что основным документом, регулирующим учет основных средств, является ПБУ 6/01 «Учет основных средств». В ПБУ 6/01 перечислены критерии, которым должен соответствовать объект, учитываемый в качестве основного средства и способы начисления амортизации. Основные средства учитываются на счете 01 «Основные средства», в балансе отражаются по остаточной стоимости.

2 Бухгалтерский учет основных средств в УФПС Нижегородской области - филиал ФГУП «Почта России»

2.1 Документальное оформление учета основных средств

Все хозяйственные операции, проводимые УФПС Нижегородской области - филиал ФГУП «Почта России» подтверждены первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для учета основных средств, предприятие использует документы, представленные в табл. 2.1.

Таблица 2.1 - Первичные документы УФПС для учета основных средств

Вид документа	Документ
Юридические документы	Договор купли продажи транспортного средства
	Договор поставки
Первичные документы	Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) ф. ОС - 1
	Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных основных средств) ф. ОС - 4
	Акт о списании автотранспортных средств ф. ОС-4а
	Акт о приемке выполненных работ ф. КС -2
	Справка о стоимости выполненных работ и затрат ф. КС-3
	Товарная накладная ф. ТОРГ - 12
Бухгалтерская отчетность	Бухгалтерский баланс
	Отчет о прибылях и убытках
Документы по организации бухгалтерского учета	Рабочий план счетов
	Приказ о проведении инвентаризации основных средств
	Акт технического состояния автотранспортного средства
	Инвентарная карточка учета объекта основных средств ф. ОС 6
	Ведомость начисления амортизации основных средств

Обработка документов по учету основных средств производится в следующей последовательности:

- составление и оформление документов;

- движение документов по рабочим местам;

- прием документов в бухгалтерии;

- обработка документов в бухгалтерии;

- сдача документов в архив.

Для приема основных средств (не требующих монтажа), а также для включения объектов в состав основных средств и ввода в эксплуатацию УФПС использует Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. № ОС-1) (прил. В). Этим документом оформляется любая операция поступления основных средств по договорам купли-продажи. Поступающие основные средства принимает комиссия, назначенная приказом руководителя.

Акт состоит из трех разделов. Раздел 1 «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи» заполняется на основании данных передающей стороны, то есть в случае поступления объекта, который у передающей организации учитывался в составе основных средств. Реквизит «Утверждаю» заполняется обеими организациями (получателем и сдатчиком) при передаче объекта основных средств с баланса на баланс с целью включения объектов в состав основных средств или их выбытия из состава основных средств (операция приема-передачи объектов). ...