Побудова системи управлінського обліку при виробництві молокопереробної продукції на ПАТ "Житомирський маслозавод"

У складі оборотних активів найбільшу питому вагу мають запаси - 14,9 % у 2013 році, 16,3 % - у 2014 році та 18,4 % - у 2015 році. Серед запасів підприємство має на балансі готової продукції - 7,6 %. За 2015 рік виникли відстрочені податкові активи. Натомість, грошові кошти, які є найбільш ліквідними активами, зменшилися на 20427 тис. грн. проти 2013 року.

Аналіз активів підприємства доповнюється аналізом фінансових ресурсів.

Таблиця 1.3

Склад і структура джерел формування засобів (пасивів) ПАТ «Житомирський маслозавод»

Види пасивів	2013 рік	2014 рік	2015 рік	Зміна показників
	Тис. грн.	%	Тис. грн.	%	Тис. грн.	%	в 2015 року до 2013	в 2015 року до 2014
							Тис. грн. (+;-)	%	Тис. грн. (+;-)	%
І. Власний капітал
Зареєстрований капітал	5341	1,1	5341	1,1	5341	0,9	-	-0,2	-	-0,2
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)	344806	71,0	393377	81,0	464955	77,7	+120159	+6,7	+71578	-3,3
Усього за розділом І	350147	72,1	398718	82,1	470296	78,6	+120159	+6,5	+71578	-3,5
ІІ. Довгострокові зобовязання	-	-	-	-	-	-	-	-	-	-
Відстрочені податкові зобов'язання	5709	1,2	5265	1,1	-	-	-5709	-1,2	-5265	-1,1
Цільове фінансування	2431	0,5	2038	0,4	1646	0,3	-785	-0,2	-392	-0,1
Усього за розділом ІІ	8140	1,7	7303	1,5	1646	0,3	-6494	-1,4	-5657	-1,2
ІІІ. Поточні зобов'язання
Короткострокові кредити банків	13339	2,7	31130	6,4	72793	12,2	+59457	+9,5	+41663	+5,8
Поточна кредиторська заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями	73246	15,1	-	-	-		-73246	-15,1	-	-
Поточні зобовязання за розрахунками:
за товари, роботи, послуги	22745	4,7	28188	5,8	35570	5,9	+12825	+1,2	+7382	+0,1
за розрахунками з бюджетом	328	0,0	917	0,2	3325	0,6	+2997	+0,6	+2408	+0,4
за розрахунками зі страхування	616	0,1	740	0,1	993	0,2	+377	+0,1	+253	+0,1
за розрахунками з оплати праці	2104	0,4	2043	0,4	2302	0,4	+198	-	+259	-
за одержаними авансами	1608	0,3	5	0,0	1648	0,3	+40	-	+1643	+0,3
Поточні забезпечення	4727	1,0	8827	1,8	8931	1,5	+4204	+0,5	+104	-0,3
Доходи майбутніх періодів	393	0,0	393	0,1	393	0,1	-	+0,1	-	-
Інші поточні зобов'язання	8387	1,7	7188	1,5	962	0,2	-7425	-1,5	-6226	-1,3
Усього за розділом ІІІ	127493	26,2	79431	16,4	126917	21,1	-576	-5,1	+47486	+4,7
Баланс	485780	100,0	485452	100,0	598859	100,0	+113079	-	+113407	-

Проаналізувавши джерела формування засобів, визначили, що найбільшу частину в їх структурі займають власні кошти - 72,1 % у 2013 та 78,6 % - у 2015 році (таблиця 1.3).

У складі власних джерел фінансування майна найбільшу частину займає нерозподілений прибуток - 72,1 % у 1012 році, 82,1 % - у 2014 та 78,6 % - 2015 році. Протягом періоду, що аналізується, прибуток зростає на 120156 тис.грн. або 6,5 %.

У складі залучених фінансових ресурсів найбільшу питому вагу займають поточні зобов'язання - 26,2 % у 2013 році та 21,1 % - у 2015 році. У складі поточних зобов'язань найбільшу частину у 2013 році займає поточна кредиторська заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями 15,1 %, у 2015 році - короткострокові кредиту банку, що зросли на 9,5 %.

Таким чином, проаналізувавши склад і структуру активів та джерел їх формування протягом 3 останніх років ПАТ «Житомирський маслозавод», визначаємо, що підприємство має необоротні та оборотні активи, які на 78,6 % сформовані за рахунок власних джерел фінансування.

Отримання підприємством прибутку в сумі 464955 тис. грн. є можливим лише завдяки контролю за використанням фінансових ресурсів, який охоплює всі ланки фінансової діяльності підприємства: формування витрат на виробництво, надходження виручки від реалізації, використання грошових нагромаджень, формування й використання коштів на створення основних і оборотних засобів. Такий контроль має бути безперервним і доповнюватися комплексним аналізом фінансового стану підприємства.

Для комплексного аналізу оцінюється ліквідність балансу. Як видно з таблиці 1.4, коефіцієнт загальної ліквідності становить 2,9 та збільшився на 1,5грн. Критичне значення коефіцієнта дорівнює 1.



Таблиця 1.4

Показники ліквідності ПАТ "Житомирський маслозавод"

Показник	2013 р.	2014 р.	2015 р.	2015 р. до 2013 р. (+/-)
Коефіцієнт загальної ліквідності	1,5	2,3	2,9	1,5
Коефіцієнт швидкої ліквідності	0,9	1,2	1,5	0,7
Коефіцієнт незалежної (забезпеченої) ліквідності	0,6	0,7	0,9	0,3
Коефіцієнт абсолютної ліквідності	0,2	0,1	0,0	-0,2
Частка оборотних активів в загальній сумі активів, %	36,5	36,7	38,6	2,0
Частка виробничих запасів в оборотних активах, %	14,5	16,7	19,1	4,6

Коефіцієнт швидкої ліквідності (інше найменування цього коефіцієнта - коефіцієнт "лакмусового папірця") на відміну від попереднього, враховує якість оборотних активів і є більш суворим показником ліквідності, оскільки при його розрахунку враховуються найбільш ліквідні поточні активи (запаси не враховуються). Коефіцієнт збільшився на 0,7 та становив у 2015 р. 1,5, тобто на кожну гривню поточної заборгованості підприємством має 1,5 грн. поточних активів.

Коефіцієнт абсолютної ліквідності (забезпеченої ліквідності) показує, яка частина поточних (короткострокових) зобов'язань може бути погашена негайно. Для ПАТ "Житомирський маслозавод" даний коефіцієнт зменшився на 0,2 та становив 0, тобто для погашення 1 грн. поточних короткострокових зобов'язань мали 0 копійок. За попередньо проведеним аналізом оборотних активів, нестача грошових коштів ПАТ "Житомирський маслозавод" пояснюється великими обсягами дебіторської заборгованості, в тому числі, за товари та за розрахунками, тому керівництву слід вживати всіх заходів щодо забезпечення розрахунків з покупцями.

Частка оборотних активів в загальній сумі активів збільшилась на 2,0%, з них запасів в оборотних активах - на 4,6% (їх питома вага зменшилась, що є негативною динамікою), проте такої частки мало для забезпечення платоспроможності підприємства, оскільки частка необоротних активів становитиме в такому випадку 61,4%.

Проведемо оцінку показників платоспроможності (табл. 1.5).

Таблиця 1.5

Показники платоспроможності ПАТ "Житомирський маслозавод"

Показники	2013 р.	2014 р.	2015 р.	2015 р. до 2013 р. (+/-)
Маневреність робочого капіталу	0,80	0,80	0,73	-0,08
Коефіцієнт маневреності власного капіталу	0,16	0,25	0,38	0,22
Коефіцієнт поточних зобов'язань	0,96	0,94	1,00	0,04
Коефіцієнт довгострокового залучення позикових коштів	0,02	0,01	0,00	-0,02
Коефіцієнт забезпечення запасів робочим капіталом	0,76	1,25	1,38	0,62
Коефіцієнт забезпеченості оборотних активів робочим капіталом	0,31	0,56	0,66	0,35

Маневреність робочого капіталу дозволяє з'ясувати наскільки є зазор у проплаті по поточним зобов'язанням, так маневреність зменшилась на 0,08, що є позитивним фактором платоспроможності ПАТ "Житомирський маслозавод". Коефіцієнт маневреності власного капіталу дозволяє визначити наскільки в покриваються поточні зобов'язання за рахунок власного капіталу, у 2015 р на 1грн. поточних зобов'язань припадає 38 коп. власного капіталу.

Коефіцієнт поточних зобов'язань показує покриття поточних зобов'язань довгостроковими зобов'язаннями, тобто за рахунок довгострокових зобов'язань ПАТ "Житомирський маслозавод" перекрити поточні зобов'язання не може, оскільки довгострокові зобов'язання становили всього 1 грн. Коефіцієнт забезпечення запасів робочим капіталом визначає скільки гривень робочого капіталу покриває розмір запасів - неліквідних активів, в нашому випадку - на 1 грн. запасів приходиться 1,38 робочого капіталу, який збільшився на 0,62, що є позитивним фактором. Коефіцієнт забезпеченості оборотних активів робочим капіталом характеризує покриття поточних зобов'язань робочим капіталом, показник зменшився на 0,12та становив 0,66, тобто 1 грн. поточних зобов'язань на 66 коп. покривається робочим капіталом.

Таким чином, розраховані показники платоспроможності дозволили констатувати, що платоспроможність ПАТ "Житомирський маслозавод" погіршилась, за рахунок зменшення розміру робочого капіталу підприємства та збільшення у зобов'язаннях ваги поточних зобов'язань. Отже, у структурі зобов'язань доцільно прослідкувати тенденції фінансової стійкості ПАТ "Житомирський маслозавод" (табл. 1.6).

Таблиця 1.6

Показники фінансової стійкості ПАТ "Житомирський маслозавод"

Показники	2013 р.	2014 р.	2015 р.	2015 р. до 2013 р. (+/-)
Коефіцієнт автономії	0,72	0,82	0,82	0,10
Коефіцієнт фінансової залежності	1,39	1,22	1,50	0,11
Коефіцієнт концентрації залученого капіталу	0,26	0,17	0,21	-0,05
Коефіцієнт співвідношення залученого і власного капіталу	0,37	0,21	1,00	0,63
Коефіцієнт забезпечення власними коштами	0,24	0,51	0,13	-0,10
Коефіцієнт фінансової стабільності	2,73	4,73	3,72	0,98

Коефіцієнт автономії, що характеризує співвідношення власного капіталу до валюти балансу, становить у 2015 р. 0,82, тобто у 1 грн. майна підприємства 82 коп. належить власному капіталу.

Коефіцієнт фінансової залежності є оберненим показником і характеризує покриття 1 грн. майна власного капіталу, тобто на 1 грн. власного капіталу поривається 1,50 грн. майна підприємства, показник зростає, проте в більшому ступені за рахунок поточних зобов'язань.

Коефіцієнт концентрації позикового показує питому позикового капіталу в загальній сумі засобів, авансованих у його діяльність. Концентрація залученого капіталу це підтверджує, оскільки зменшилась у вазі майна підприємства на 5 коп. і становила 21 коп. на 1 грн. майна у 2015 р.

Коефіцієнт співвідношення власного і залученого капіталу (коефіцієнт фінансової стійкості) характеризує фінансову стійкість підприємства. Він показує скільки грн. власного капіталу припадає на 1 грн. залученого капіталу. Співвідношення залученого та власного капіталу для здійснення господарської діяльності становить 50%/50%, а отже - 1,0, що більше 2013 р. на 0,63.

Коефіцієнт забезпечення власними коштами показує, яка частина оборотних активів забезпечується за рахунок власних засобів. Отже, власних коштів у 2015 р. стало менше на 10 коп., порівняно із 2013 р.

Коефіцієнт фінансової стабільності (коефіцієнт фінансування) характеризує забезпеченість заборгованості підприємства власними коштами. Перевищення власних коштів над позиковими засвідчує фінансову стійкість підприємства. Нормативне значення коефіцієнта > 1; позитивною є тенденція збільшення коефіцієнта. У 2015 р. порівняно із 2013 р. даний коефіцієнт збільшився на 0,98, що є позитивним у господарській діяльності стосовно її фінансування.

Аналізуючи фінансову стабільність підприємства, можна зробити висновок, що власники ПАТ "Житомирський маслозавод" (акціонери, інвестори і інші особи, що зробили внески в статутний капітал) завжди віддають перевагу розумному зростанню в динаміці частки позичених коштів; навпаки, кредитори (постачальники сировини і матеріалів, банки, що надають короткострокові позички) віддають перевагу підприємству з високою часткою власного капіталу.



2.2 Нормативно-правове забезпечення обліку при виробництві молокопереробної продукції у ПАТ «Житомирський маслозавод»

Вітчизняні молокопереробні підприємства з метою ефективного функціонування в умовах міжнародного та вітчизняного ринку повинні виготовляти продукцію відповідно до встановлених вимог. Така відповідність стає важливою передумовою підвищення їх конкурентоспроможності та забезпечення економічної безпеки підприємств.

На сьогоднішній день діяльність підприємств молочної галузі в Україні регламентує значна кількість нормативних актів у сфері якості та безпечності продукції. Особливе значення серед них відіграє Закон України "Про безпечність та якість харчових продуктів", який створює правові передумови забезпечення безпечності та якості харчових продуктів, що виробляються, знаходяться в обігу, імпортуються, експортуються. Не менш важливу роль відіграє Закон України "Про молоко та молочні продукти". Він визначає організаційно-правові основи забезпечення якості та безпечності молока і молочних продуктів для здоров'я та життя населення і навколишнього середовища під час їх виробництва, транспортування, переробки, зберігання і реалізації, ввезення та вивезення з митної території України.

Виробництво молока та молочних продуктів в Україні регулюють стандарти типу: ДСТУ, гармонізовані з міжнародними ДСТУ ISO, ГОСТ, республіканські РСТ УРСР та ДСТУ ГОСТ. Окрім цього виробництво продукції підприємств України регламентується технічними умовами. Технічні умови часто передбачають менш жорсткі вимоги, що шкодить якості продукції та породжує певні проблеми не тільки на внутрішньому, але й на зовнішньому ринку товарної продукції. [22]

Якість молокопродуктів залежить від якості молочної сировини, з якої їх виробляють. В Україні якість молочної сировини, яку приймають на переробні підприємства для виготовлення молочних продуктів, регламентується вимогами ДСТУ 3662-97.

У зв'язку зі вступом України до СОТ, доцільно доповнити систему нормативно-правових актів України особливостями ведення діяльності в рамках СОТ. Сільське господарство завжди було важливою складовою переговорного процесу в рамках вступу України до СОТ. Основною метою успішного завершення цих переговорів було забезпечення належного рівня підтримки агропромислового комплексу країни та створення умов для конкурентоспроможності вітчизняного сільськогосподарського виробника після вступу до СОТ. Країни, що приєднуються до Організації, відповідно до Угоди СОТ про сільське господарство беруть на себе певні зобов'язання щодо державної підтримки сільського господарства, доступу до ринку сільськогосподарських і продовольчих товарів, механізму оподаткування виробництва, експортної конкуренції в сільськогосподарській і продовольчій торгівлі тощо. Потрібно зазначити, що ГАТТ не встановлює спеціального механізму регулювання торгівлі молочною продукцією. В цілому ГАТТ застосовується до цих товарів як і до інших. Таким чином, якщо не зазначено інше, то будь-яка норма ГАТТ, що стосується торгівлі будь-яким товаром, застосовується і до цих товарів, що є причиною серйозних проблем не тільки під час експортно-імпортної діяльності, але й з якістю та безпечністю товарної продукції.

Для розвитку внутрішнього ринку молока і молокопродуктів, його відродження та дотримання стандартів якості та безпечності, необхідна пряма державна підтримка, організація на державному рівні ринків молока й молочної продукції з повноцінною відкритою інфраструктурою від виробників молока до його споживання, враховуючи тенденції збільшення споживання молочної продукції в світі за умови поліпшення їхньої якості та безпеки.

Українські молочні комбінати сьогодні зіштовхуються з серйозною проблемою високої конкуренції на світовому ринку. Тому основне і найголовніше питання сьогодні - це державна підтримка молочного товаровиробника - основного постачальника харчової промисловості, - в розрізі сільськогосподарської діяльності.

Таким чином, в Україні розроблено та введено в дію доволі велику кількість законодавчих та нормативних актів, що формують правове поле у сфері якості та безпечності продукції молокопереробних підприємств, але більшість із них не відповідають світовим стандартам. Невідповідність норм якості та безпечності продукції, що встановлені вітчизняними стандартами, нормам міжнародних стандартів призводить до застосування технічних бар'єрів торгівлі та значних економічних збитків. Тому, необхідно приділити увагу перегляду застарілих вітчизняних стандартів і їх гармонізації з європейськими нормативними документами, адже це дасть можливість виробляти якісну та безпечну продукцію в країні, відкриє доступ українській продукції на світові ринки, сприятиме впровадженню нових технологій у молокопереробній галузі, збереженню здоров'я споживачів, залученню іноземних інвестицій.

Таблиця 2.1

Визначення терміну «молокопереробної продукції» в нормативних документах

№ з/п	Автор	Визначення
1.	Закон України «Про молоко та молочні продукти»	Цей Закон визначає правові та організаційні основи забезпечення безпечності та якості молока і молочних продуктів для життя та здоров'я населення і довкілля під час їх виробництва, транспортування, переробки, зберігання і реалізації, ввезення на митну територію та вивезення з митної території України.
2.	ДСТУ 3662-97. Молоко коров?яче незбиране. Вимоги при закупівлі	Цей стандарт поширюєтся на незбиране сире товарне молоко під час закупівлі у молочних ферм, колективних сільськогосподарських підприємств, приватних і фермерських господарств незалежно від форми власності та видів діяльності, підприємствами з переробки молока, підприємствами-покупцями молока та приватними підприємцями і призначене до переробки на молочні продукти. Вимоги цього стандарту є обов'язковими.
3.	Закон України «Про основні принципи та вимоги до безпечності якості харчових продуктів»	Цей Закон регулює відносини між органами виконавчої влади, операторами ринку харчових продуктів та споживачами харчових продуктів і визначає порядок забезпечення безпечності та окремих показників якості харчових продуктів, що виробляються, перебувають в обігу, ввозяться (пересилаються) на митну територію України та/або вивозяться (пересилаються) з неї.
4.	Медико-біологічні вимоги і санітарні норми якості продовольчої сировини і продуктів харчування	Справжні медико-біологічні вимоги мають на меті сприяти поліпшенню якості харчових продуктів, вдосконалення нормативно-технічної документації на них, поліпшенню структури харчування і зміцненню здоров'я населення. Медико-біологічні вимоги включає в себе: критерії харчової цінності і критерії безпеки за окремими групами харчових продуктів.
5.	ДСТУ ISO 22000:2007 (ISO 22000:2005, IDT) Національний стандарт України. Системи управління безпечністю харчових продуктів. Вимоги до будь-яких організацій харчового ланцюга	Безпечність харчових продуктів пов'язана з наявністю небезпечних чинників у харчових продуктах на момент споживання (вживання споживачем). Оскільки небезпечний чинник харчового продукту може з'явитися на будь-якій ланці харчового ланцюга, адекватне керування в усьому харчовому ланцюгу є суттєво важливим. Отже, харчові продукти можна убезпечити спільними зусиллями всіх сторін, що беруть участь у харчовому ланцюгу.

Упровадження та сертифікація системи управління якістю на відповідність міжнародним стандартам є гарантією того, що продукція відповідає вимогам, які передбачені відповідними стандартами та може без додаткових випробувань реалізовуватись як на внутрішньому, так і на зовнішньому ринках.

2.3 Характеристика обліку процесу виробництва

З метою обліку та аналізу витрат, що характерні для процесу виробництва інноваційної продукції, типові статті витрат підприємствам було рекомендовано доповнити специфічними, що характерні для інноваційного виробництва. Зокрема, для ПАТ «Житомирський маслозавод» для обліку інноваційного виробництва було запропоновано використовувати наступні статті витрат: випробування сировини та матеріалів; виготовлення та випробування дослідного зразка; розробка технології виробничого процесу; підготовка технічної документації; стандартизація та сертифікація; маркетингові послуги; інноваційні виробничі запаси; амортизація спеціального обладнання для інноваційних робіт; пускові витрати та інші інноваційні витрати. Зважаючи на підвищений ризик інноваційного виробництва, за окремою статтею витрат необхідно відображати форс-мажорні обставини, які доцільно покривати за рахунок створеного фонду цільових коштів з відображенням його на субрахунку 479 «Забезпечення неконтрольованих витрат інноваційної діяльності». [30]

Витрати на освоєння виробництва інноваційної продукції можуть бути відображені з використанням наступних варіантів: капітальні інвестиції; витрати майбутніх періодів та витрати поточного періоду з наступним списанням на собівартість продукції. Обґрунтовано, що найбільш доцільно, відповідно до принципу обачності, для уникнення помилок у формуванні облікової інформації, витрати на освоєння та впровадження інноваційного виробництва пропонується відображати на рахунку 39 “Витрати майбутніх періодів” або 15 “Капітальні інвестиції”. У подальшому такі витрати будуть списуватися на собівартість продукції (рахунок 23 «Виробництво»).

У системі управлінського обліку витрат на інноваційне виробництво найбільш дієвим механізмом є використання інтегрованої моделі формування витрат на основі окремих елементів концепцій «target costing» та «kaizen costing».

Облiкова полiтика Товариства забезпечується згiдно вимог Закону України "Про бухгалтерський облiк i фiнансову звiтнiсть в Українi" i вiдповiдно до мiжнародних стандартiв бухгалтерського облiку.

ПАТ «Житомирський маслозавод» має наказ про облікову політику підприємства, в якому визначено основні особливості організації бухгалтерського обліку підприємства, зокрема:

* бухгалтерський облік здійснюється бухгалтерією підприємства, яку очолює головний бухгалтер;

* затверджено графік документобороту;

* визначено відповідальність працівників бухгалтерії та структурних підрозділів;

* облік витрат здійснюється на рахунках 9 класу «Витрати діяльності»;

* основні засоби відображаються за історичною вартістю або собівартістю будівництва за вирахуванням накопиченого зносу та накопичених збитків від знецінення тощо.

Щодо запасів, то вони вiдображаються за меншою з величин: собiвартостi та чистої вартостi реалiзацiї. Собівартість запасів при цьому включає витрати на придбання сировини, прямі витрати на оплату праці та частину інших постійних і змінних накладних витрат, які були понесені у зв'язку з доведенням запасів до їхнього теперішнього місцезнаходження і стану.

Собiвартiсть запасiв, за виключенням готової продукцiї, розраховується за методом «перше надходження-перше вибуття» (ФIФО).

Собiвартiсть готової продукцiї розраховується з використанням методу середньозваженої вартостi. Чиста вартiсть реалiзацiї визначається виходячи з розрахункової цiни продажу, за вирахуванням усіх очiкуваних витрат на завершення виробництва i реалiзацiю.

Значний документообіг підприємства потребує застосування комп'ютерної форми обліку та вносить значні зміни в організацію документування, які полягають:

- у використанні електронних носіїв первинної інформації і електронних первинних документів;

- в автоматичному складанні первинних документів.

Комп'ютерна система обліку - це вдале поєднання професійних якостей і функцій користувача з інтелектуальними можливостями комп'ютерів, які дають можливість отримати необхідну для управління і оперативного контролю інформації. Комп'ютерна система бухгалтерського обліку характеризується повною автоматизацією обробки і систематизації облікової інформації. При цьому будь-які дані можуть відображатися в обліку відразу після їх введення в інформаційну базу даних.

ПАТ «Житомирський маслозавод» в своїй роботі користується програмою «1С: Підприємство», що є потужною універсальною системою програм та являє собою комплексне рішення задач автоматизації різних видів економічної діяльності підприємства.

Підприємство працює з використанням версії програми 8.2., яка допомагає розв'язувати низку завдань:

- автоматизація виробничих і торгових операцій підприємства;

- підтримка оперативного управління підприємством;

- автоматизація організаційної і господарчої діяльності;

- ведення бухгалтерського обліку за кількома планами рахунків і виробничими вимірами обліку;

- регламентована звітність;

- широкі можливості для управлінського обліку і побудови аналітичної звітності:

- розрахунок зарплати і управління персоналом тощо.

На підставі типової кореспонденції кожне підприємство, маючи робочий план рахунків, на підставі первинних документів відображає операції на рахунках бухгалтерського обліку.

Так, згідно первісних документів ПАТ «Житомирський маслозавод» відображає операції на рахунках бухгалтерського обліку (таблиця 2.2).



Таблиця 2.2

Облік виробничих запасів ПАТ «Житомирський маслозавод»

№ з/п	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1.	Надійшла олія рослинна від ТОВ «Агропродукт ЛТД» (накладна № 2345 від 20.01.2016 р.)	201	631	340000,00
2.	Відображено податковий кредит з ПДВ (податкова накладна № 2345 від 20.01.2016р.)	641	631	68000,00
3.	Нараховано заробітну плату працівникам адміністрації	92	661	5369,59
4.	Списано олію рослинну на виробництво (накладна-вимога № 786 від 24.01.2016 р.)	23	201	3400,00

Протягом поточного періоду ПАТ «Житомирський маслозавод» у складі запасів, крім виробничих запасів, обліковує також готову продукцію та товари, суми яких наведені у таблиці 2.3.

Таблиця 2.3

Аналіз складу запасів ПАТ «Житомирський маслозавод» за 2014 рік

№ з/п	Вид запасів	Сума, тис. грн.	Питома вага, %
1.	Виробничі запаси	44041	39,9
2.	Готова продукція	45473	41,2
3.	Товари	20857	18,9
Разом запаси	110371	100,0

Проаналізувавши склад запасів ПАТ «Житомирський маслозавод», визначили, що виробничі запаси складають 39,9 %.

2.4 Документування обліку процесу виробництва

В Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» вказано, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. При цьому, первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

На підприємствах молочної промисловості основним нормативним документом, який регулює порядок ведення первинного обліку є Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств. Даний документ не містить інформації, щодо регламентації первинного обліку на підприємствах молочної промисловості.

Тобто, підприємства молочної промисловості самостійно розроблюють систему документообігу та затверджують перелік первинних документів, які повинні оформлюватися на кожному етапі руху сировини, матеріалів, напівфабрикатів, готової продукції. У табл. 2.4 наведений перелік первинних документів, які можуть використовуватися для оформлення господарських виробничих операцій. [8]

Особливістю молочної промисловості, є те, що обсяг виробництва, у розрізі різних найменувань готової продукції, на окремих підприємствах постійно коливається, залежно від обсягу поставки основної сировини, а також від щоденного попиту на різні види продукції. Так як значна частина молочної продукції швидко псується, то тривале збереження її на складах неможливе. Виробництво такої продукції, виходячи із специфічних особливостей, планується щоденно у чіткій відповідності до заявок підприємств роздрібної торгівлі. Так як молочне виробництво є матеріаломістким, дані про сировину також використовуються для визначення обсягів виробництва.

Таблиця 2.4

Перелік можливих форм первинних документів

№з/п	Тип операції	Первинні документи
1.	Надходження виробничих запасів на підприємство	Журнал обліку вантажів, що надійшли; прибутковий ордер, акт про приймання матеріалів; довіреність; журнал реєстрації довіреностей; картка складського обліку матеріалів; відомість обліку залишків матеріалів на складі; матеріальний ярлик, накладні; рахунки, специфікація, товарно-транспортна накладна тощо
2.	При використанні виробничих запасів у виробництв	Лімітно-забірна картка; акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів; накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів; сигнальна довідка про відхилення фактичного залишку матеріалів від встановлених норм запасу, розрахунки та довідки бухгалтерії тощо
3.	Документування виявленого браку	Акт про брак, повідомлення, листок про брак, відомості браку та ін.
4.	Оприбуткування готової продукції	Накладна, відомість, приймально-здавальні документи, накладні на здачу готової продукції на склад підприємства, накопичувальні відомості випуску готової продукції тощо

Надходження молока до підприємств даної галузі, в основному, відбувається в порядку централізованої доставки. Основним супровідним документом при цьому є товарно-транспортна накладна відповідної форми. Для підрахунку кількості прийнятого за добу молока-сировини, майстер складає реєстр документів про надходження сировини, в якому записують номер товарно-транспортної накладної, показники маси молока та вершків, їх масу в перерахунку на базову жирність та 10%-ві вершки і кількість повернутого молока чи сироватки.

У зв'язку з тим, що сировина, яка надходить, практично вся одразу направляється на виробництво, відпуск молочної сировини у виробництво документально не фіксується. При цьому, витрачання сировини на виробництво окремих видів продукції визначається непрямим шляхом, виходячи із фактичного їх випуску та встановлених норм витрачання молока (або вершків) на 1 тонну продукції, тобто шляхом розрахунку. Як наслідок, економія або перевитрата сировини за місяць розподіляється за видами продукції пропорційно фактичному їх випуску. Такий метод обліку відпуску та витрачання молока та вершків на виробництво молочної продукції призводить до викривлення даних про собівартість окремих видів продукції та може сприяти зловживанням та розкраданням.

Для ліквідації вище перерахованих недоліків, доцільно використовувати розроблену форму Відомості на відпуск (отримання) сировини у виробництво, яка виписується на добу в одному примірнику в прийомно-апаратному цеху.

Для документального оформлення передачі молочної сировини і напівфабрикатів використовується Накладна на внутрішнє переміщення матеріалів. Однак, дана форма документу не є спеціалізованою, так як в ній відсутні рядки для відображення специфічних для галузі фізико-хімічних показників. Накладна повинна складатися у двох примірниках, один з яких залишається в цеху-відправнику (на складі), а другий передається в цех-одержувач. Даний документ, на відміну від тих, які використовуються на практиці, містить всі необхідні реквізити, які дозволяють отримати повну характеристику сировини та напівфабрикатів, які передаються: температуру, кислотність, густину, жирність, сортність. [41]

Вивчення стану первинного обліку на підприємствах молочної промисловості показує, що, на сучасному етапі, він не в повній мірі відповідає вимогам, які висуваються до формування інформаційної бази, що стосується витрачання сировинних ресурсів та витрат на виробництво. Існуючий порядок визначення результатів використання сировини та матеріалів потребує удосконалення. Тому, запропоновані форми первинних документів дозволяють впорядкувати систему відпуску сировини та матеріалів на виробництво, надають можливість здійснювати оперативний контроль за використанням сировинних ресурсів, на основі щоденного виявлення відхилень від норм та проводити їх оперативний аналіз.

Бухгалтерська інформація, яка міститься у первинних документах є основою для аналізу діяльності підприємства. При цьому вона інтерпретується у доступний для управлінців формат та знаходить відображення у внутрішній управлінській звітності.

Система управлінської звітності повинна будуватися таким чином, щоб дані, які в ній містяться дозволяли отримати відповідь на всі питання управлінців.

Під управлінською звітністю розумітимемо внутрішню звітність, яка містить дані про планові та фактичні результати діяльності окремих структурних підрозділів або підприємства в цілому, з метою визначення відхилень, їх причин та прийняття оперативних управлінських рішень.

При побудові системи внутрішньої звітності необхідно щоб вона відповідала наступним вимогам:

* внутрішній звіт повинен бути адресним і конкретним;

* форми внутрішніх звітів повинні надавати корисну оперативну інформацію користувачам у зручному для сприйняття вигляді;

* не слід перевантажувати звітність розрахунками.

Крім того, внутрішня звітність, призначена для користувачів нижчого рівня відповідальності, не повинна надаватися вищому рівні управління у тому ж форматі. Інформацію про результати діяльності кожного центру відповідальності періодично узагальнюють у звіті центру відповідальності.

Висновки до розділу 2

ПАТ "Житомирський маслозавод" є провідним переробним підприємством області. Основу діяльності товариства становить виробництво всього спектру молочних продуктів. Продукція заводу користується широким попитом на ринку України, а також за її межами (Iзраїлi, Молдавiї, Голландiї, Болгарiї, Країнах Сходу та iн.). Заводом створено дієву мережу торговельних представництв i дилерських мереж та постійно проводиться робота по її розширенню.

Облiкова полiтика Товариства забезпечується згiдно вимог Закону України "Про бухгалтерський облiк i фiнансову звiтнiсть в Українi" i вiдповiдно до мiжнародних стандартiв бухгалтерського облiку.

ПАТ «Житомирський маслозавод» має наказ про облікову політику підприємства, в якому визначено основні особливості організації бухгалтерського обліку підприємства, зокрема:

* бухгалтерський облік здійснюється бухгалтерією підприємства, яку очолює головний бухгалтер;

* затверджено графік документообороту;

* визначено відповідальність працівників бухгалтерії та структурних підрозділів;

* облік витрат здійснюється на рахунках 9 класу «Витрати діяльності»;

* основні засоби відображаються за історичною вартістю або собівартістю будівництва за вирахуванням накопиченого зносу та накопичених збитків від знецінення тощо.

Фінансова звітність підприємства задовольняє потреби користувачів, та складається з балансу (звіту про фінансовий стан); звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід); звіту про рух грошових коштів; звіту про власний капітал; приміток до фінансової звітності.

Аналізуючи фінансову стабільність підприємства, можна зробити висновок, що власники ПАТ "Житомирський маслозавод" (акціонери, інвестори і інші особи, що зробили внески в статутний капітал) завжди віддають перевагу розумному зростанню в динаміці частки позичених коштів; навпаки, кредитори (постачальники сировини і матеріалів, банки, що надають короткострокові позички) віддають перевагу підприємству з високою часткою власного капіталу.



3. Удосконалення обліково-аналітичного забезпечення управління на підприємстві ПАТ «Житомирський маслозавод»

3.1 Бюджетування на підприємстві

Бюджетування -- це процес розробки і формування планових бюджетів, що об'єднують плани керівництва підприємства в напрямку визначення майбутньої діяльності з формування і використання фінансових ресурсів. Метою бюджетування є забезпечення виробничої та комерційної діяльності підприємства необхідними за обсягом так і структурою фінансовими ресурсами.

Бюджетування полягає у складанні основного бюджету підприємства, який являє собою виражені у грошовому та кількісному виразі маркетингові та виробничі плани, які потрібні для досягнення поставлених цілей. Основний бюджет - це зкоординований по усіх підрозділах та функціях план роботи підприємства в цілому, який об'єднує блоки окремих бюджетів та характеризує інформаційний потік для прийняття та контролю управлінських рішень.

На ПАТ «Житомирський маслозавод» основний бюджет розробляється на наступний рік у помісячному розрізі, для того, щоб забезпечити облік сезонних коливань реалізації продукції підприємства. Враховуючи, що ряд вихідних даних носить погано прогнозований характер. Формування основного бюджету ПАТ «Житомирський маслозавод» наведено на рис.1.2



Рис. 3.1 Блок-схема формування основного бюджету ПАТ «Житомирський маслозавод»

Робота із складання бюджету передбачає такі етапи:

1. Прогнозування продажу продукції у кількісному виразі, зміни цін реалізації під впливом інфляційних процесів у країні та світовій економіці. Цей етап у бюджетуванні повністю покладається на відділ маркетингу.

2. Визначення очікуваного обсягу виробництва на підставі обсягів продажу продукції.

Цей та наступний етапи розробляються виробничими підрозділами підприємства за сприянням планово-економічного чи фінансового відділів.

3. Розрахунок прямих витрат на сировину та матеріали, оплату праці, змінних та постійних виробничих накладних витрат, адміністративних та збутових витрат.

4. Розрахунок та аналіз грошових потоків. Проводиться фінансовим відділом, маркетинговим та комерційним відділом.

5. Складання планових фінансових звітів (звіту про фінансові результати, балансу та звіту про рух грошових коштів).

Процес складання бюджету можна розділити на три складові:

1. Підготовка операційного бюджету.

2. Підготовка інвестиційного бюджету.

3. Підготовка фінансового бюджету.

Операційний бюджет складається для основної діяльності підприємства та полягає у підготовці таких бюджетів: а) бюджет продажу; б) бюджет виробництва; в) бюджет виробничих запасів; г) бюджет прямих витрат на матеріали; д) бюджет прямих витрат на оплату праці; е) бюджет виробничих накладних витрат; є) бюджет виробничої собівартості продукції; ж) бюджет адміністративних витрат; з) бюджет комерційних витрат; і) прогноз звіту про фінансові результати (в рамках операційної діяльності). [25]

Основна відмінність бюджетування від фінансового планування полягає у тому, що складання бюджетів покладається на центри відповідальності з поданням розрахунків керівництву. Тобто дотримується принцип “знизу вгору”, котрий робить бюджети реалістичними, такими, що базуються на досвіді та прогнозах самих виконавців.

Для подальшого кращого аналізу складають гнучкі бюджети, тобто розрахунки доходів, витрат та прибутків проводяться при різних варіантах обсягу реалізації. Цей підхід дасть змогу абстрагуватись від відхилень в обсягах реалізації.

Бюджет виробництва
Показник	Роки
	2013	2014	2015	Відхилення, %
Бюджет продажів, од.	23325	25046	22997	1
Запаси готової продукції	35046	37895	45473	1,3
Виробничі запаси	26577	29699	44041	1,7

Рис. 3.2 Бюджет виробництва ПАТ «Житомирський мас...