Учет, анализ и аудит расходов по обслуживанию производства и управлению в организации (на примере ОсОО "БЕКПР")

Д-т 2193-2199 «Начисленная амортизация»

К-т 2130-2190 «Основные средства»

Д-т 9590 «Прочие неоперационные расходы»

К-т 2130-2190 «Основные средства»

2. Расходы по ликвидации основного средства отражаются по дебету счета 9590 «Прочие неоперационные расходы» в корреспонденции со счетами «Прочие краткосрочные обязательства», «Счета к оплате» и др., например:

Д-т 9590 «Прочие неоперационные расходы»

К-т 3520 «Начисленная заработная плата»

3. Стоимость материалов, полученных от ликвидации, приходуется по дебету счета 1700 «Вспомогательные материалы» в корреспонденции со счетом 9590 «Прочие неоперационные расходы»

Д-т 1700 «Вспомогательные материалы»

К-т 9590 «Прочие неоперационные расходы»

При использовании сложной бухгалтерской проводки количество записей значительно сокращается:

Д-т 1700 «Вспомогательные материалы»

Д-т 2193-2199 «Начисленная амортизация»

Д-т 9590 «Прочие неоперационные расходы»

К-т 2130-2190 «Основные средства»

К-т 3520 «Начисленная заработная плата»

Списание стоимости реализованных основных средств производится следующим образом:

1. Выручка от реализации основного средства отражается по дебету счета 1100 «Денежные средства в кассе», 1200 «Денежные средства в банке», 1590 «Прочая дебиторская задолженность» в корреспонденции со счетом 9190 «Прочие неоперационные доходы» и счетом 3430 «НДС к оплате»:

Д-т 1100 - 1200 «Денежные средства»

К-т 9190 «Прочие неоперационные доходы»

Д-т 9190 «Прочие неоперационные доходы»

К-т 3430 «НДС к оплате»

2. Счета учета стоимости основного средства (2130-2190) и счета накопленной амортизации (2193-2199) закрываются, а балансовая стоимость списывается на счет 9590 «Прочие неоперационные расходы»

Д-т 2193-2199 «Начисленная амортизация»

К-т 2130-2190 «Основные средства»

Д-т 9590 «Прочие неоперационные расходы»

К-т 2130-2190 «Основные средства»

3. Расходы, понесенные при реализации основного средства (доставка покупателю, демонтаж и т.п.), отражаются по дебету счета 9590 «Прочие неоперационные расходы» в корреспонденции со счетами «Прочие краткосрочные обязательства», «Счета к оплате» и др.

4. Если в результате выбытия возникает прибыль, то она отражается на счете 9190 «Прочие неоперационные доходы»; если в результате выбытия возникает убыток, то он отражается на счете 9590 «Прочие неоперационные расходы»

Д-т 9190 «Прочие неоперационные доходы»

К-т 9590 «Прочие неоперационные расходы»

При использовании сложной бухгалтерской проводки количество

записей значительно сокращается:

Д-т 1100 «Денежные средства в кассе» или 1200 «Денежные средства в банке»

Д-т 1590 «Прочая дебиторская задолженность»

Д-т 2193-2199 «Накопленная амортизация»

Д-т 9590 «Прочие неоперационные расходы» (если результат выбытия - убыток)

К-т 3430 «НДС к оплате»

К-т 2110-2190 «Основные средства»

К-т 9190 «Прочие неоперационные доходы» (если результат выбытия - прибыль)

Актив считается ликвидированным и списывается с баланса в том отчетном периоде, в котором основные средства физически ликвидированы или признаны негодными для дальнейшей эксплуатации и могут быть реализованы по цене лома и других отходов. Остаточная стоимость и затраты по ликвидации активов отражаются в финансовой отчетности как убытки от ликвидации основных средств. Стоимость возможной продажи материалов, полученных от ликвидации, учитывается как прочие материалы.

В соответствии с МСФО расходами организации признаются уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не относятся к расходам организации затраты, связанные с осуществлением капитальных и финансовых вложений, и непроизводственные затраты.

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направления деятельности организации подразделяются на следующие виды:

· расходы по обычным видам деятельности;

§ прочие расходы, которые, в свою очередь, подразделяются на:

-операционные расходы,

-внереализационные расходы,

-чрезвычайные расходы.

Прочие расходы не учитываются на счетах учета затрат на производство. В конечном итоге их отражают на счетах "Прочие доходы и расходы" и "Прибыли и убытки" (более подробно в главе «Учет прибылей и убытков»).

Расходы по обычным видам деятельности - это расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также приобретением и продажей товаров:

· затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг);

· затраты на подготовку к производству продукции;

· затраты по обслуживанию основного производственного процесса;

· затраты на управление производством;

· затраты на подготовку кадров и природоохранные мероприятия;

· затраты на отчисления в государственные внебюджетные фонды;

· затраты на восстановление основных средств и нематериальных активов в виде амортизационных отчислений;

· налоги, сборы и обязательные отчисления, производимые за счет себестоимости в соответствии с законодательством;

· коммерческие и управленческие расходы.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды и прав, возникающих из патентов на изобретение, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых

связано с указанными видами деятельности. Если указанные виды деятельности не являются предметом деятельности организаций, то расходы по осуществлению этих видов деятельности относятся к операционным расходам.

В соответствии с Налоговым кодексом КР расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты и убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиками (п.1 ст.252).

Большое значение для правильной организации учета расходов имеет их классификация. Расходы по обычным видам деятельности группируют по месту их возникновения, видам продукции (работ, услуг), видам расходов, экономической роли в процессе производства, по составу, способу включения в себестоимость продукции, периодичности, участию в процессе производства, отношению к объему производства, составу производственной себестоимости и по эффективности.

По месту возникновения расходы группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям организации. Такая группировка затрат необходима для организации управленческого учета и определения производственной себестоимости продукции.

По видам продукции (работ, услуг) расходы группируют для исчисления их себестоимости.

По видам расходов затраты группируют по элементам затрат и статьям калькуляции.

В соответствии с МСФО (п.8) расходы организации по обычным видам деятельности группируются по следующим элементам:

· материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизация;

· прочие затраты (почтово-телеграфные, телефонные, командировочные и др.).

Эта группировка является единой и обязательной для всех отраслей народного хозяйства. Группировка расходов по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов расходов в общей сумме расходов.

Полученные по элементам расходов данные необходимы при разработке бизнес-планов, объема закупок материальных ресурсов, определении фонда оплаты труда и суммы амортизационных отчислений, организации контроля за расходами, исчислении показателей эффективности использования ресурсов (материалоемкости, трудоемкости и т.п.) и ряда других показателей Жуков В.Н. Учет издержек обращения: Учебное пособие. -- М.: Финансы и статистика, 2002. -С. 47..

Следует отметить, что при учете расходов по их элементам не осуществляется выделение расходов на законченную производством продукцию (работы, услуги) и незавершенное производство.

Налоговым кодексом КР (ст.253) предусмотрено выделение не пяти, а четырех элементов расходов:

· материальные расходы;

· расходы на оплату труда;

· сумма начисленной амортизации;

· прочие расходы.

В состав оборотных активов включаются также и товарно-материальные запасы, которые считаются менее ликвидными активам по сравнению с денежными средствами и дебиторской задолженностью. Товарно-материальные запасы в ОсОО «БЕКПР» учитываются на активных счетах группы 1600 в соответствии с МСФО 2 «Запасы» с последующими раскрытиями на счетах:

- 1610 товары на складах,

- 1620 запасы сырья и основных материалов,

- 1630 незавершенное производство,

- 1640 готовая продукция,

- 1700 вспомогательные материалы.

До 2015 года в состав товарно-материальных запасов ОсОО «БЕКПР» входили животные на выращивании и откорме, которые в связи с переходом учёта на план счетов 2002 года классифицируются как биологические активы и учитываются в составе внеоборотных активов.

Учет МПЗ в ОсОО «БЕКПР» ведется на счете 1620 «Сырье и материалы» в разрезе мест хранения по каждому наименованию отдельно в количественно-суммовом выражении (см. в приложении оборотно-сальдовую ведомость по счету 1620 за июль 2014 г).

Для учета материально-производственных запасов (далее МПЗ) в организации используются унифицированные формы первичных документов, представленные в таблице - первичные документы, используемые для учета материально-производственных запасов в ОсОО «БЕКПР» (таблица 2.1.).

Таблица 2.1 - Первичные документы для учета товарно-материальных запасов

Формы	Наименование формы	Указания по применению
М - 7	Акт о приемке материалов	Применяется для оформления приемки материальных ценностей, имеющих количественное и качественное расхождение, а также расхождение по ассортименту с данными сопроводительными документами поставщика; составляется также при приемке материалов, поступивших без документов; является юридическим основанием для предъявления претензии поставщику, отправителю. Акт в двух экземплярах составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации.
М - 11	Требование-накладная	Применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами. Накладную в двух экземплярах составляет материально ответственное лицо структурного подразделения, сдающему складу основанием для списания ценностей, а второй - принимающему складу для оприходования ценностей. Этими же накладными оформляется операции по сдаче на склад или в кладовую остаток из производства неизрасходованных материалов, если они ранее были получены по требованию, а также сдача отходов и брака. Накладную подписывают материально ответственные лица соответственно сдатчика и получается и сдают в бухгалтерию для учета движения материалов.
М - 15	Накладная на отпуск материалов на сторону	Применяется для учета отпуска материальных ценностей хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонами организациям, на основании договоров и других документов. Накладную выписывает работник структурного подразделения в двух экземплярах на основании договоров, нарядов и других соответствующих документов и предъявлении получателем доверенности на получение ценностей, заполненной в установленном порядке. Первый экземпляр передают складу как основание для отпуска материалов, второй - получателю материалов.
М - 17	Карточка учета материалов	Применяется для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду и размеру; заполняется на каждый номенклатурный номер материала и ведется материально ответственным лицом (кладовщиком, заведующим складом). Записи в карточке ведут на основании первичных приходно-расходных документов в день совершения операции.

Учет движения ТМЗ ведется по непрерывной системе, т.е. приход и расход учитывается непосредственно на счетах ТМЗ.

Отпуск ТМЗ в производство и реализацию оценивается по методу средневзвешенной стоимости.

Приобретение материалов отражается по Дебету счета 1620, 1790 с кредита счетов 1110 - при покупках за наличный расчет и с кредита счета 3110 - при покупках у поставщиков с последующей оплатой.

На счете 1630 в ОсОО «БЕКПР» ведется учет сельскохозяйственных расходов по обработке сельхозземель и выращиванию свеклы, кукурузы, люцерны, пшеницы с отражением прямых и косвенных затрат (см. в приложении оборотно-сальдовую ведомость по счету 1635 «Сельхоз Расходы; Сельхоз Земли»).

Переработкой сырья занимается ОсОО «Риха», которому поставляется сырье для производства колбасных изделий.

В ОсОО «БЕКПР» имеется мельница и две пекарни для производства хлебобулочных изделий, свиноферма и колбасный цех. С 2013 года общество производит и реализует молочную продукцию.

Затраты на переработку включают затраты, непосредственно связанные с единицами произведенной продукции:

Прямые затраты труда и материалов,

Постоянные накладные производственные расходы,

Переменные накладные производственные расходы,

Прочие затраты.

Расходы, непосредственно связанные с производством готовой продукции - это:

· Затраты на оплату труда и отчисления на социальное страхование рабочих, занятых в основном производстве,

· Распределенные постоянные и переменные производственные накладные расходы.

К постоянным производственным накладным расходам ОсОО «БЕКПР» относит:

Амортизацию производственного оборудования,

Затраты на эксплуатацию оборудования,

Расходы на оплату труда и отчисления на социальное страхование работников аппарата управления и рабочих вспомогательных производств,

Расходы на оплату коммунальных и коммуникационных услуг.

К переменным производственным накладным расходам предприятие относит заработную плату технологических рабочих.

Затраты по производству продукции отражаются бухгалтерскими проводками, например, по хлебу крестьянскому на 100 кг выхода:

Дебет счет «Незавершенное производство» 1630 1542,96

Кредит счет «Заработная плата» 3520 200,00

Кредит счет «Отчисления на социальное страхование» 3530 34,50

Кредит счет «Основные материалы» 1620 308,46

Кредит счета «Накладные расходы» 1639 1000,00

Выпуск готовой продукции из производства отражается на счете 1640 «Готовая продукция», например, хлебобулочные изделия и молочная продукция за декабрь 2016 год (см. в приложении оборотно-сальдовую ведомость по счету 1640 «Готовая продукция»):

Дебет 1640 «Готовая продукция» 2612,1 тыс. сом

Кредит 1630 «Незавершенное производство» 2612, 1 тыс. сом

Сальдо по счету «Незавершенное производство» на конец года не имеется.

Аналитический учет по счету 1640 "Готовая продукция" ведется по местам хранения и отдельным видам готовой продукции.

Отпуск продукции в реализацию по фактической себестоимости отражается (например, хлебобулочных изделий):

Дебет 7100 «Себестоимость реализованной продукции» 296956,1 тыс. сом

Кредит 1640 «Готовая продукция» 296956,1 тыс. сом

Периодически, и обязательно по состоянию на 31 декабря, в ОсОО «БЕКПР» проводится инвентаризация остатков запасов, что оформляется инвентаризационными и сличительными ведомостями и актом по результатам инвентаризации.

В производстве растениеводческой продукции, основной вес занимает производство пшеницы и люцерны. Это обуславливается наличием в хозяйстве подсобного хозяйства по выращиванию свиней и коров, а также для производства фуража для собственных нужд хозяйства.

ОсОО «БЕКПР» выпускает хлебобулочные изделия около 35 наименований: «Бородинский», «Ржаной», «Крестьянский», батоны, булочки с повидлом, ватрушки, пряники и т.д. А из колбасных изделий - колбасу около 30 наименований, ливерную, ребра свиные сырокопченые и др. С 2013 года предприятие запустило молочный завод, производит молоко различной жирности, кефир, сливки, сметану и также продаёт в различных магазинах Бишкека.

2.3 Анализ расходов по обслуживанию производства и управлению в организации

Произведем анализ расходов по обслуживанию производства и управлению в организации. Рассмотрим динамику общей суммы затрат в целом и по основным элементам.

Таблица 2.2 - Затраты на производство продукции ОсОО «БЕКПР» за 2015-2016 гг.

	Сумма, тыс. сом	Структура затрат, %
	2015 г.	2016 г.	2015 г. +/- к 2016 г.	2015 г.	2016 г.	2016 г. +/- к 2015 г.
Оплата труда	3564	3898	334	46,7	44,3	-2,4
Начисление на фонд заработной платы	1208	1321	113	15,8	15,0	-0,8
Материальные затраты в том числе:	2566	3244	678	33,6	36,9	3,3
сырье и материалы	1862	2257	395	24,4	25,7	1,3
топливо	136	148	12	1,8	1,7	-0,1
электроэнергия	568	839	271	7,5	9,5	2,0
Амортизация	121	91	-30	1,6	1,0	-0,6
Прочие затраты	164	245	81	2,2	2,8	0,6
Полная себестоимость	7623	8799	1176	100	100	-
Объем производства	13770	15478	1708	-	-	-

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Как видно из таблицы 2.2 в 2016 г. затраты выросли на 1176 тыс. сом, или на 15,4%. Рост произошел по всем видам (элементам), кроме амортизации.

Такое повышение затрат в ОсОО «БЕКПР» могло быть вызвано различными причинами, среди которых наиболее вероятными можно считать:

· повышение себестоимости;

· увеличение объема производства;

· изменение ассортимента выпускаемой продукции.

Данные свидетельствуют, что в отчетном году, как и в прошлом, наибольший удельный вес в общих затратах занимают оплата труда (44,3%). Следовательно, важнейшим направлением снижения затрат на производство в ОсОО «БЕКПР» будет поиск резервов по сокращению этих расходов.

За рассматриваемый период удельный вес заработной платы производственных рабочих снизился на 2,40 %, отчисления - на 0,8 %. Это может быть связано со снижением трудоемкости на базе внедрения новой техники, совершенствованием технологии.

Таким образом, повышение общей суммы затрат было вызвано повышением суммы каждого элемента затрат.

В себестоимости товарной продукции группировка затрат по статьям калькуляции характеризует назначение затрат и их роль в процессе производства, отражает связь затрат и результатов, определяет целесообразность затрат. Для анализа по каждой статье калькуляции определяется абсолютное отклонение. Затем определяют влияние объема и структуры производства на изменение полной себестоимости и выявляют экономию или перерасход по каждой статье.

Для выявления причин изменения общих затрат рассматривают структуру затрат на производство, а затем влияние ее изменения на изменение общих затрат:

?Зобщ = ?Звп + Зэз,

?Зобщ = (ЗоIвп - Зо) + (З1 - ЗоIвп),

где Зобщ - общая сумма затрат;

Зо,1 - затраты каждого вида в базовом и отчетном году;

I вп - индекс выпуска продукции.

Анализ эффективности использования затрат является аналитическим инструментом, который часто используется при исследовании деятельности предприятия, с целью оказания помощи лицам, принимающим решения, в проведении оценки и сравнении затрат и эффективности альтернативных путей достижения целей. Анализ эффективности использования затрат на ОсОО «БЕКПР» объединяет два четко разграниченных процесса:

а) анализ эффективности использования материальных затрат.

б) анализ эффективности использования основных производственных фондов.

Самым важным является эффективность использования материальных затрат, её и рассмотрим в первую очередь. Причиной повышения себестоимости может являться неэффективное использование материалов, их удорожание. О неэффективном использовании материалов может говорить повышение материалоемкости, которое вызывает дополнительный расход материалов.

Таблица 2.3 - Показатели эффективности использования материальных ресурсов

Наименование статьи	2015 г.	2016 г.	Изменение
1. Материальные затраты, тыс. сом	1	2566	3244	678
а) в т. ч. сырье и материалы, сом	1а	1862	2257	395
2. Выпуск продукции, тыс. сом	2	13770	15478	1708
3. Материалоемкость продукции, сом	3 = 1 : 2	0,19	0,21	0,02
а) в т. ч. сырье и материалы, сом	4 = 1а : 2	0,14	0,15	0,01

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Повышение материалоемкости на 0.02 сом вызвало дополнительный расход материалов на 13.56 тыс.сом. = (0,02 * 678). Тем самым при сохранении прежнего уровня материалоемкости себестоимость продукции была бы ниже на эту величину. На изменение себестоимости также оказывают влияние объем производства и уровень затрат определенного вида.

Для исчисления влияния факторов необходимо определить индекс выпуска продукции:

Iвп = ВПотчет. = 15478 = 1,12%

ВПпредш. 13770

Данный индекс свидетельствует об увеличении выпуска продукции ОсОО «БЕКПР» в стоимостном выражении.

Влияние объема производства на себестоимость продукции:

Сзм = ЗМ1 - ЗМ0 - *Iп

где Сзм - себестоимость продукции зависящая от объема производства;

ЗМ1 - материальные затраты за 2016 г.;

ЗМ0 - материальные затраты за 2015 г.;

In - индекс объема или выпуска производства (ЗМ1-ЗМ0);

Сзм = 3244-2566* 1,12=678;

Влияние материальных затрат на себестоимость продукции:

Сn = ЗМ0 * In - ЗМ0

где, Сn - себестоимость продукции зависящая от уровня материальных затрат; ЗМ0 - материальные затраты за 2015.; In - индекс объема или выпуска производства;

Сn = 2566 * 1,12 - 2566= 307.92;

Увеличение материальных затрат на 678 тыс. сом повысило себестоимость продукции на 307.92 тыс. сом.

Далее проведем анализ эффективности использования основных производственных фондов. В себестоимости находит выражение состояния основных фондов через показатель амортизации. Как правило на увеличение затрат влияет амортизациоемкость, т.е. амортизационные отчисления в паре с фондоотдачей. Рассмотрим таблицу 2.4.

Таблица 2.4 Анализ эффективности использования основных производственных фондов:

Показатели	2015 г.	2016 г.	Изменение
1. Стоимость основных фондов, тыс. сом	1	5670	4950	-720
2. Выпуск продукции, тыс. сом	2	13770	15478	1708
3. Фондоотдача, сом	3 = 1 : 2	2,43	3,13	0,7
4. Амортизационные отчисления, тыс. сом	4	121	91	-30

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Влияние амортизационных отчислений на себестоимость продукции:

СА = А1 - А0 * In

где, СА - себестоимость продукции, зависящая от объемов амортизационных отчислений;

А1 - амортизационные отчисления за 2016 год;

А0 - амортизационные отчисления за 2015 год;

In - индекс объема производства;

СА = 91- (121) * 1,12 = - 34.72 тыс. сом.

Затраты на амортизацию основных производственных фондов уменьшились на 30 тыс. сом, что повлекло уменьшение себестоимости на 34.72 тыс. сом.

Как видно из таблицы 2.4, удельный вес затрат овеществленного труда в отчетном периоде увеличился по сравнению с предыдущим годом. Такое изменение характеризует значительное повышение материальных затрат на производство по сравнению с расходами, прежде всего, на оплату труда.

Таблица 2.5 - Расчет влияния изменения структуры затрат на изменение общих затрат

Показатели	2015	2016	Баз. год, пе-	Влияние на общие
			рассчитан- ный	затраты
			на Iвп	Изменение	Изменение
				V пр-ва	эл-в затрат
А	1	2	3 = 1 * Iвп	4 = 3 - 1	5 = 2 - 3
1. Затраты на производство	7623	8799	8538	915	281
2. Материальные затраты	2566	3244	2863	297	381
3. Заработная плата с начислениями	4772	5219	5288	516	-69
4. Амортизация	121	91	136	15	-45
5. Прочие затраты	164	245	184	20	61

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Таким образом, анализ показывает, что в ОсОО «БЕКПР» улучшилась структура затрат на производство. Таблица 2.5 также иллюстрирует изменения структуры затрат на изменение их общей суммы.



Таблица 2.6 - Себестоимость по статьям калькуляции

№ п/п	Статьи затрат	Предшествующий год	Отчетный год	Отклонение
		Тыс. сом	%	Тыс. сом	%	Тыс. сом	%
1	Сырье и материалы	1862	24.4	2257	25.7	395	1.3
2	Топливо и энергия	704	9.2	987	11.2	283	2.0
3	Основная заработная плата	2832	37.2	3116	35.4	284	-1.8
4	Начисления на фонд заработной платы	965	12.6	1061	12.1	96	-0.9
5	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и амортизация	134	1.7	103	1.2	-31	-0.5
6	Общепроизводственные расходы	81	1.1	94	1.2	13	0.1
7	Общехозяйственные расходы	995	13.1	1076	12.0	81	-1.1
8	Прочие расходы	50	0.7	105	1.2	55	0.5
9	Производственная себестоимость	7623	100	8799	100	1176	0,0

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Итак, увеличение общих затрат в ОсОО «БЕКПР» вызвано увеличением затрат (кроме статей заработной платы с отчислениями и амортизации) и рост объема производства увеличил себестоимость до 1176 тыс. сом.

?Зобщ = (297+381) + (516+ (-69)) +15 + (-45)) + (20+61) = 1176.0 тыс. сом.

В ОсОО «БЕКПР» себестоимость представлена следующими калькуляционными статьями.

В себестоимости товарной продукции группировка затрат по статьям калькуляции характеризует назначение затрат и их роль в процессе производства, отражает связь затрат и результатов, определяет целесообразность затрат. Для анализа по каждой статье калькуляции определяется абсолютное отклонение. Затем определяют влияние объема и структуры производства на изменение полной себестоимости и выявляют экономию или перерасход по каждой статье. Первые две статьи составляют материальные затраты. Как видно, по этим двум статьям наблюдается перерасход.

Таблица 2.7 - Состав расходов на содержание и эксплуатацию оборудования

№ п/п	Статьи затрат	Предшествующий год	Отчетный год	Прирост
				Тыс. сом	%
1	Амортизация оборудования	121	91	-30	-24.8
2	Затраты на эксплуатацию оборудования	6	5.5	-0.5	-8.3
3	Затраты на текущий ремонт оборудования и транспортных средств	5.5	4.9	-0.6	-10.9
4	Износ МБП	1.5	1.6	0.1	6.7
	Итого	134	103	-31	-23.1

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Статьи 3.4 позволяют определить затраты на основную заработную плату производственных рабочих и отчисления на социальные мероприятия в соответствующие фонды.

Таблица 2.8 - Цеховые (общепроизводственные) и общезаводские расходы

Статьи затрат	Прошлый год	Отчетный год	Отклонение
			экономия	перерасход
Цеховые расходы (ОПР), всего, тыс. сом.	265	302		37
Содержание аппарата управления цеха	36.2	36	0.2
Содержание прочего цехового персонала	44.2	54.3		10.1
Амортизация здания, сооружения, инвентаря	121	91	30
Текущий ремонт зданий, сооружений цеха и затраты с износом МБП	13	12	1
Охрана труда	0.6	3.7		3.1
Прочие ОПР	50	105		55
Общезаводские расходы, всего, тыс. сом	995	1076		81
Расходы на содержание аппарата управления	732	782		50
Прочие общехозяйственные расходы	1.8	5.8		4
Общехозяйственные непроизводительные расходы	1.2	8.2		7
Налоги, сборы и прочие обязательства	260	280		20

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

В отчетном году совокупный удельный вес этих статей в полной себестоимости составил 47.5%; по сравнению с прошлым годом он сократился на 2.7% что скорее всего вызвано увеличением расходов на сырье и материалы.

Более развернутый анализ произведем по статьям и составу расходов. Особое внимание при анализе полной себестоимости уделяется комплексным статьям. Данные таблицы свидетельствуют, что в отчетном году расходы на содержание и эксплуатацию оборудования ниже показателя прошлого года на 0.5 тыс.сом. По статье 4 (износ МБП) наблюдается перерасход средств. На 0.1 тыс.сом. Следующий элемент комплексных расходов - цеховые (общепроизводственные) и общезаводские (общехозяйственные) расходы. В процессе анализа должны быть выявлены непроизводительные затраты, потери от бесхозяйственности и излишеств, которые можно рассматривать как неиспользованные резервы снижения себестоимости. В таблице 2.7 приведен результат постатейного анализа общепроизводственных и общехозяйственных расходов. По общепроизводственным расходам ОсОО «БЕКПР» в целом получило перерасход 37 тыс.сом. По общехозяйственным расходам также присутствует перерасход в сумме 81 тыс.сом. Экономия сложилась только по двум статья затрат амортизация и текущий ремонт здания и оборудования в сумме 31 т. р.

Общепроизводственные и общехозяйственные расходы также подразделяются на постоянные и переменные, поэтому на их величину влияет изменение производства.



Таблица 2.9 Постоянные и переменные расходы

Расходы	Прошлый год, тыс. сом	Отчетный год, тыс. сом	Отклонение
			Тыс. сом	%
Общепроизводственные расходы	265	302	37	14
Общехозяйственные расходы	995	1076	81	8.1
Итого	1260	1378	118	9.4
Постоянные	1096	1169	73	6.7
Переменные	164	209	45	27.4

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Из таблицы 2.9 видно, что величина переменных затрат увеличилась на 45 тыс.сом. в связи с перевыполнением плана по выпуску продукции.

Для определения изменения накладных расходов используется следующая формула:

?Рнакл. = ? Ротчетн. - (ОПРпрошл. х Iвп + ОХРпрошл.),

где ?Рнакл. - изменение накладных расходов за счет экономии по смете;

Ротчетн. - общая сумма накладных расходов за отчетный год;

ОПРпрошл., ОХРпрошл. - соответственно суммы общепроизводственных (условно-переменных) и общехозяйственных (условно-постоянных) расходов;

Iвп - процент выполнения плана по выпуску продукции. (15478: 15000= 1.03)

?Рнакл. = 1378 - (164 х 1.03+1096) = 113.1 тыс.сом.

Изменение накладных расходов за счет увеличения объема производства:

?Рнакл. = 1265-1260= 5 тыс.сом.

Таким образом, условно-переменные затраты увеличились на 5 тыс.сом., за счет увеличения выпуска продукции.

Следующим фактором, влияющим на себестоимость, является оплата труда и начисления. Проанализируем данные таблицы № 9 видно, что производительность труда на одного работающего в 2016 году по сравнению с планом выросла на 8.2%.

Себестоимость объема работ на 1 сом оплаты труда снизилась по сравнению с планом на 0.24 коп. Проанализируем эффективность труда и его оплату, рассмотрим показатели плановые и фактические за 2016 год, рассчитаем отклонение и темпы роста, данные занесем в таблицу 2.10.

Темп прироста производительности труда на работника опережает темп прироста себестоимости объема работ на 1 сом оплаты труда.

Таблица 2.10 - Расчет и анализ эффективности использования труда и его оплаты

Показатели	План 2016 год	Факт 2016 год	Отклонение	Темп роста, %
Объем работ, тыс. сом.	15000	15478	+478	103,2
Численность персонала, чел.	21	20	-1	92.2
Оплата труда с начислениями, тыс. сом.	3797	4177	380	110
Производительность труда на 1 чел., тыс. сом.	715.3	773.9	+58.6	108.2
Продукция на 1 сом. оплаты труда, сом	3.95	3.71	-0.24	93.9

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Важно отметить, что рост производительности труда ведет не только к снижению себестоимости объема работ, но также как правило, к росту заработной платы.

Определим влияние экстенсивности и интенсивности использования трудовых ресурсов на прирост продукции:

- изменение оплаты труда (экстенсивный фактор)

380 х 3.95 = 1501 тыс.сом.

- изменение оплатоотдачи (интенсивность)

-0.24 х 4177 = -1002,5 тыс.сом.

Суммарное влияние факторов составило:

1002.5 + 1501 = 498.5 тыс.сом.

При этом интенсивный фактор оказал отрицательное влияние.

На основании анализа выполнения программы производства в 2016 году можно отметить, что на рассматриваемом предприятии наблюдается опережающий рост уровня материальных затрат над ростом себестоимости объема работ по сравнению с планом кроме того, на ОсОО «БЕКПР» фактический прирост себестоимости объема работ обеспечили интенсивные факторы использования основных средств и трудовых ресурсов (что является положительной динамикой), а также экстенсивный фактор использования материальных ресурсов (что свидетельствует о перерасходе материальных ресурсов и снижении эффективности их использовании по сравнению с запланированным показателем).

Таблица 2.11 - Влияние изменения различных факторов на изменение полной себестоимости

Статьи затрат	Себестоимость единицы продукции, тыс. сом.	Сумма затрат, тыс. сом.	Отклонения от прошлого года
	Прошлый год	Отчетный год	Прошлый год	На ВП отчетного года	Всего, тыс.сом.	В том числе за счет
				Прошлый год	Отчетный год		?ВП	Уровня затрат на изд.
А	1	2	3	4	5	6	7	8
Сырье и материалы	2,97	2.32	1862	2085.4	2257	395	223.4	171.6
Топливо, энергия на технологические цели	1.12	1.02	704	788.5	987	283	84.5	198.5
Основная заработная плата рабочих	4.52	3.21	2832	3171.8	3116	284	339.8	-55.8
Начисление на фонд заработной платы	1.54	1.09	965	1080.8	1061	96	115.8	-19.8
Расход на содержание и эксплуатацию оборудования и амортизация	0.21	0.11	134	150	103	-31	16	-47
Общецеховые расходы	0.14	0.09	81	90.9	94	13	9.9	3.1
Общехозяйственные расходы	1.6	1.11	995	1114.4	1076	81	119.4	-38.4
Прочие производственные расходы	0,08	0.12	50	56	105	55	6	49
Полная себестоимость	12.18	9.07	7623	8537.8	8799	1176	914.8	261.2

Источник: финансовая отчетность ОсОО «Бекпр».

Рассчитываем влияние изменения различных факторов на изменение полной себестоимости.

Себестоимость единицы изделия в разрезе статей затрат (столбцы 1 и 2) рассчитывается путем деления шагового значения соответствующей статьи на объем выпуска в натуральном выражении за нужный год. Сумма затрат на производство продукции в отчетном году по себестоимости предшествующего года (столбец 4) рассчитывается путем умножения себестоимости продукции прошлого года на индекс роста объема производства в натуральном выражении за отчетный год по сравнению с прошлым годом.

Значительный удельный вес в материальных затратах на производство в целом заняли топливо и энергия на технологические цели. Их доля в полной себестоимости отчетного года увеличилась по сравнению с прошлым годом на 2.0 % (табл. 2.11), а в абсолютном выражении рост данных затрат составил 283 тыс.сом.

Доля сырья и материалов увеличилась, как в полной себестоимости продукции (1.3 %), так и в фактической стоимости материальных затрат (395 тыс.сом.). Это свидетельствует, что в ОсОО «БЕКПР» увеличился рост объема производства. Следовательно, увеличился объем реализации. А это неплохой результат.

Изменилась и доля заработной платы. За отчетный год расходы на заработную плату и начисления, связанные с ней, снизились в общем на 2,7 %.

Для снижения материальных затрат необходимо изыскивать новые резервы их снижения. Основными такими резервами являются более рациональное размещение заказов, разработка более выгодных условий договорных отношений с поставщиками.

Уменьшение общехозяйственных затрат свидетельствует о достаточном, рациональном расходовании средств.

Увеличение производственных и прочих статей связано в основном с увеличением расходов на рекламу и уплату налогов.

Анализируя отклонение от прошлого года, затраты учтенные с индексом выпуска продукции, можно сказать, что при выпуске объема продукции 2016 года к затратам прошлого года наблюдается увеличение затрат по статьям сырье и материалы, топливо и электроэнергия, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и амортизация, общепроизводственные и прочие расходы. Однако есть и снижение затрат по статьям общехозяйственные расходы, оплата труда и отчисления на фонд заработной платы.

Уменьшение себестоимости единицы продукции в 2016 г. на 3.11 сом. за единицу продукции связано с изменением ассортимента выпускаемой продукции (переход на детские трикотажные и чулочно-носочные изделия), что хотя и повлекло увеличение расходов материалов исходя из объема выпущенной продукции, но и весьма увеличило количество единиц продукции.

Проанализировав себестоимость по калькуляционным статьям, можно дать следующую общую оценку. ОсОО «БЕКПР», в первую очередь, необходимо пересмотреть нормы и рациональность расходования ресурсов. Их перерасход может оказать отрицательное влияние на себестоимость продукции и привести к ее увеличению.

Проверка правильности отнесения расходов предприятия на затраты по производству продукции или на себестоимость работ (услуг) является составной частью проверки правильности получения доходов и формирования прибыли. Поэтому аудит цикла затрат можно считать частью аудита цикла доходов.

Таблица 2.12 - Нарушения, выявленные в учете затрат ОсОО «БЕКПР»

Характер возможных нарушений	Влияние нарушения на достоверность бухгалтерской отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства
Отсутствует раздельный учет прямых и общепроизводственных расходов для целей бухгалтерского учета налогообложения	Завышение расходов на управление и организацию производства основного производства для целей бухгалтерского учета и налогообложения, занижение финансового результата деятельности основного производства.
Отсутствует аналитический учет по 3000 «Краткосрочные обязательства»	Недостоверность счета 3000 «Краткосрочные обязательства»
Характер возможных нарушений	Влияние нарушения на достоверность бухгалтерской отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства
Отсутствует распределение общепроизводственных расходов	Низкий уровень внутреннего контроля. Недостоверность остатка по 7100 «Себестоимость реализованной продукции и услуг, определенная методом периодического учета товарно-материальных запасов»
Не соблюдается порядок распределения общепроизводственных расходов в соответствие с учетной политикой организации
Не соблюдается порядок распределения общепроизводственных расходов в соответствие с учетной политикой организации	Низкий уровень внутреннего контроля. Недостоверность остатка по счету 7150 «Затраты на амортизацию основных производственных средств».

В таблице 2.12 представлены основные возможные нарушения в учете затрат и их влияние на достоверность отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства.



Глава 3. Основные направления оптимизации учета, анализа и аудита расходов по обслуживанию производства и управлению в организации

3.1 Совершенствование методов учета и анализа затрат по производству и реализации продукции

За исследуемые годы валюта баланса увеличивалась, что говорит об увеличении и активов и источников их образования. В частности, в активах баланса увеличивались внеоборотные активы, а оборотные в 2016 году по сравнению с 2015 годом уменьшились. В пассивах баланса в 2016 году в следствие начисления дивидендов за счет нераспределенной прибыли резко увеличились краткосрочные обязательства и снизился собственный капитал в части нераспределенной прибыли. Внесенный капитал собственниками общества составляет всего 500 сомов, что соответствует законодательству, но крайне низкая сумма. Резервного и добавочного капитала в обществе также не значится. Краткосрочные и долгосрочные кредиты и займы отсутствуют. Положительными сторонами деятельности общества являются:

Прибыльная деятельность за исследуемый период;

Наращивание производственных мощностей (основных средств и биологических активов);

Развитие нового направления деятельности, а именно производство и реализация молочной продукции в 2016 году;

Отсутствие долгосрочных обязательств;

Распределение нераспределенной прибыли на дивиденды.

Вместе с тем, необходимо отметить и отрицательные факты, которые выяснены в результате проведенного исследования:

Снижение поступления денежных средств в 2016 году в сравнении с 2015 годом;

Снижение выручки от реализации продукции в этот же период;

Увеличение себестоимости реализованной продукции;

Увеличение заложенности по счетам к оплате и по выплате дивидендов;

Низкий уровень внесенного капитала учредителей;

Снижение показателей рентабельности и окупаемости затрат;

Снижение показателей ликвидности, а значит и платежеспособности общества;

Рост дебиторской задолженности покупателей по счетам к получению.

Отмеченные факты оказали влияние на неустойчивость финансового положения в отчетном периоде, снижение ликвидности баланса и платежеспособности общества. Исходя из выявленных в ходе исследования недостатков в финансово-хозяйственной деятельности общества, в целях улучшения показателей финансового состояния и платежеспособности можно рекомендовать:

- Усилить работу персонала в части собираемости дебиторской задолженности по счетам к получению;

- Увеличить долю внесенного капитала учредителей в пассиве баланса;

- Образовать резервный капитал общества в соответствии с законодательством;

- Распределять прибыль на выплату дивидендов на более регулярной основе и не в полной сумме;

- Направить усилия на увеличение доходов от реализации (выручки);

- Проводить анализ себестоимости реализованной продукции и операционных затрат с целью их снижения;

- Изыскивать новые рынки сбыта продуктов питания, что особенно актуально в настоящее время - время вхождения Кыргызской Республики в Таможенный Союз и ЕАЭС.

Управленческий учет представляет собой систему, обеспечивающую формирование информации для оценки и измерения затрат и результатов, а также для принятия решений руководителями на всех уровнях внутрифирменного управления.

Современная система управленческого учета включает следующие элементы: производственный учет, оперативный учет, бюджетирование затрат и анализ затрат.

Производственный учет - это составная часть управленческого учета. По сути, производственный учет представляет собой систему сводного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. На предприятиях функции производственного учета возлагаются на отдел учета затрат в бухгалтерии. Для ведения полноценного управленческого учета необходим, по крайней мере, еще один отдел, который может быть назван отделом управленческого контроля и анализа. В его рамках следует формировать и обобщать информацию в целях принятия управленческих решений, вести бюджетирования и проводить анализ затрат.

К основным задачам учета накладных расходов в рамках ведения управленческой бухгалтерии относятся:

· формирование своевременной, полной и достоверной информации о фактических накладных расходах, имеющих место на предприятии;

· бюджетирование и контроль за исполнением смет накладных расходов;

· выявление резервов снижения накладных расходов;

· выявление факторов, влияющих на изменение отдельных элементов накладных расходов;

· управление затратами и принятие управленческих решений (распределение накладных расходов в целях определения себестоимости продукции, анализ накладных расходов, ценообразование и т.п.).

Управленческий учет отличает, прежде всего, возможность оперативно принимать решения. Используя данные учета, бюджетирования и анализа, бухгалтера-аналитики определяют альтернативные варианты действий, собирают и обобщают по ним информацию, подготавливают рекомендации руководству. Неэффективные решения могут привести к нестабильному финансовому положению организации, т.е. послужить причинами потери рынка продуктов, роста затрат, неоправданного увеличения запасов и т.д. Важным критерием при принятии управленческого решения служат удельные затраты. Особую роль здесь играют накладные расходы.

В управленческом учете особое значение имеет постоянная часть накладных расходов, поскольку именно она представляет собой наиболее эффективный путь снижения себестоимости изделий. Основными направлениями действий в этой области можно назвать сокращение численности административного аппарата, уменьшение расходов на его содержание; повышение квалификации персонала, занятого обслуживанием производственных процессов, и усиление контроля за использованием средств в этой сфере; внедрение системы норм и нормативов накладных расходов и системы управления по отклонениям, основной целью, которой является предотвращение нерационального потребления указанных ресурсов.

Управление предприятием предст...