Теория и методология управленческого учета целевых затрат

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Соколов Андрей Юрьевич

теория и методология управленческого учета целевых затрат

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени

доктора экономических наук

Казань 2008

Работа выполнена в ГОУ ВПО «Казанский государственный финансово-экономический институт»

управленческий учет целевой затраты

Научный консультант:

доктор экономических наук, профессор Ивашкевич Виталий Борисович

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Вахрушина Мария Арамовна

доктор экономических наук, профессор Мизиковский Ефим Абрамович

доктор экономических наук, профессор Ермакова Наталья Анатольевна

Ведущая организация - Самарский государственный экономический университет

Защита состоится 24 декабря 2008 г. в 14.00 час. на заседании диссертационного совета ДМ 212.083.02 при Казанском государственном финансово-экономическом институте по адресу: 420012, г. Казань, ул. Бутлерова, д. 4, ауд. 34

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного финансово-экономического института

С авторефератом диссертации можно ознакомиться на сайте КГФЭИ

Автореферат разослан "___" ____________ 2008 г.

Ученый секретарь диссертационного совета доктор экономических наук, доцент Вишнякова О.Н.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Современная рыночная система хозяйствования существенно меняет принципиальные основы формирования информации о затратах предприятия и требует разработки новой концепции управленческого учета на основе целевого и системного подходов. Становится очевидной необходимость интеграции элементов различных методов формирования информации о затратах и результатах деятельности хозяйствующих субъектов в целях решения стратегических и среднесрочных задач. Актуальность темы исследования обусловлена потребностью в создании новых парадигм управленческого учета, в формировании метатеории для усовершенствования методологии управленческого учета затрат, в разработке новых подходов к составу и классификации затрат, отвечающих требованиям внутренней и внешней среды (согласование целей акционеров, потребителей, партнеров, менеджмента, персонала и т.д.), в пересмотре содержания всей системы потоков экономической информации для управления предприятием.

Информационной базой исследования послужили действующие в настоящее время акты законодательного, нормативного и методического характера, материалы нефтедобывающих, нефтехимических, машиностроительных, станкостроительных, энергетических предприятий, предприятий легкой промышленности, научные положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных ученых в области управленческого учета затрат, данные интернет-сайтов.

Методология исследования. Научное и практическое значение выводов, предложений и рекомендаций, содержащихся в диссертации, достаточно обосновано и обеспечивается научной методологией исследования, использованием приемов систематизации научных данных: индуктивного и дедуктивного методов, абстрактно-логического, расчетно-вариационного, балансового, методов структурного, функционального и сравнительного анализа, группировок, расчетов с использованием элементов теории систем, абстрагирования и оптимизации, отдельных приемов прикладного статистического анализа. Обоснованность результатов исследования базировалась на системно-синергетическом и диалектическом подходах, экономико-математическом моделировании и прогнозировании, на методе экспертных оценок, методе качественных и количественных обобщений.

Научная новизна результатов исследования заключается в разработке целевого подхода к формированию информации о затратах в современной системе отечественного управленческого учета, в решении актуальных вопросов отражения целевых и фактических затрат на счетах управленческого учета и в соответствующей отчетности.

Наиболее существенные научные результаты исследования, выносимые на защиту, заключаются в следующем.

1. Предложена научно обоснованная концепция управленческого учета целевых затрат, интегрирующая элементы систем планирования, учета, анализа, контроля и предусматривающая применение комплексного и целевого подходов к калькулированию себестоимости продукции и к определению результатов деятельности хозяйствующих субъектов. По результатам исследования:

- определены этапы становления и закономерности развития систем управленческого учета затрат в России и за рубежом;

- выделены группировочные признаки и произведена классификация предлагаемых объектов управленческого учета целевых и фактических затрат;

- разработана интеграционная модель управленческого учета затрат, в основе которой положены принцип единства методов формирования информации о целевых и фактических затратах, процессно-ориентированный подход к определению себестоимости продукции и концепция экономного производства;

- разработана теория счета управленческого учета, позволяющая многоаспектно отражать информацию о целевых и фактических затратах;

- выявлены классификационные признаки целевых затрат и внесены предложения по использованию учетных группировок целевых и фактических затрат в процессе решения оперативных и стратегических управленческих задач, разработаны концептуальные основы и базовые принципы формирования информации о целевых материальных затратах, затратах на оплату труда и амортизационных отчислений в системе управленческого учета;

2. Разработана методология управленческого учета валовых и удельных целевых затрат на этапе проектирования продукта:

- обозначены границы системы управленческого учета на этапе проектирования продукта, определено содержание целевых затрат в пространственном и временном разрезах, позволяющее выделить целевые финансовые и нефинансовые измерители в т.ч. на этапах производства и послепродажного обслуживания;

- разработаны методика расчета целевых затрат и эффективная многоуровневая схема их распределения с использованием обратно-симметричных матриц.

3. Обосновано использование подходов к определению границ между системами финансового и управленческого учета с применением счетов, на которых находят отражение целевые и фактические затраты. В результате разработаны:

- классификация счетов управленческого учета;

- рекомендации по ведению учета целевых и фактических затрат с применением имманентных (скрытых) аналитических счетов;

- рекомендации по ведению учета целевых и фактических затрат с использованием бинарных счетов;

- классификация инволюционных процессов в системе аналитического учета целевых и фактических затрат, способствующая разработке гибкой аналитической структуры затрат хозяйствующего субъекта;

- методика последовательного дифференцированного учета и распределения целевых и фактических затрат, обобщенных в поэлементном разрезе.

4. Разработана методология управленческого учета целевых нормативных затрат на базе использования процессно-ориентированного подхода к калькулированию себестоимости продукции. По результатам исследования:

- раскрыто содержание предлагаемого метода учета целевых нормативных и фактических затрат, в основе которого положен принцип перманентной оптимизации затрат в зависимости от изменений внешней и внутренней среды;

- предложены варианты решения методологических проблем трансформации целевых затрат в нормативные, раскрыты механизмы управления целевыми нормами в условиях изменений внешней и внутренней среды;

- разработана и апробирована методика учета, контроля и анализа прямых целевых нормативных затрат;

- разработана и апробирована методика учета, контроля и анализа целевых нормативных накладных затрат в разрезе рабочих мест их возникновения;

- определены методологические подходы к решению проблем распределения целевых накладных затрат между агрегированными группами продукции, реализуемыми подразделениям внутри корпорации и на сторону.

5. Определены и обоснованы общие принципы учета и анализа целевых затрат в условиях реализации концепции экономного производства:

- сформулированы и обоснованы предпосылки возникновения системы управленческого учета, основанного на принципах экономного производства;

- предложена новая учетная классификация дискретных потоков, создающих ценность продукта;

- разработана интегрированная система учета целевых затрат в экономном производстве, включающая в себя элементы учета целевых затрат в разрезе потоков, создающих ценность продукта, и системы учета и планирования стоимости генерирования денежных средств.

Практическая значимость исследования заключается в возможностях использования предлагаемой автором концепции целевого подхода к ведению управленческого учета затрат на промышленных предприятиях, в практической деятельности коммерческих производственных организаций разных форм собственности и масштабов, в консалтинговых фирмах и в системе обучения. В частности, результаты исследования легли в основу учебных материалов, используемых при проведении занятий по курсам «Бухгалтерский управленческий учет», «Контроллинг» в Казанском государственном финансово-экономическом институте, в программе МВА по разделу «Управленческий учет», в системе подготовки профессиональных бухгалтеров Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России.

Апробация и практическая реализация результатов исследования. Основные положения диссертации докладывались на республиканских научных конференциях, в том числе на Всероссийской междисциплинарной научной конференции «Диалог наук на рубеже ХХ - ХХI веков и проблемы современного общественного развития» (Йошкар-Ола, 1997); Международной научно-практической конференции «Россия накануне XXI века суверенитет - федерализм - экономическая безопасность» (Казань, 1998); Всероссийской научно-практической конференции «Организационно-экономические вопросы управления предприятием в условиях кризиса» (Пенза, 1999); Всероссийской научно-практической конференции «Теория и практика антикризисного управления» (Казань, 2003); Международной научно-практической конференции «Наука и практика. Диалоги нового века» (Набережные Челны, 2003); Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы учетно-аналитической и финансово-налоговой политики коммерческих организаций» (Н. Новгород, 2003); Всероссийском форуме молодых ученых «Инновационность хозяйственных систем» (Екатеринбург, 2003); Всероссийской научно-практическая конференции «Теория и практика антикризисного управления» (Казань, 2004); Международной конференции по проблемам информатизации в третьем тысячелетии, посвященной 10-летию образования Академии информатизации Республики Татарстан (Казань, 2004), Всероссийской научно-практической конференции «Проблемы развития управленческого учета и анализа» (Казань, 2007) и др.

Многие положения и рекомендации по совершенствованию управленческого учета затрат частично внедрены или будут реализованы на таких предприятиях, как ОАО «Татнефть», ОАО «Нижнекаскнефтехим», ОАО «Казаньоргсинтез», ОАО «КАМАЗ», ОАО «НеФАЗ», ОАО «Обувная фабрика Спартак», ОАО «Татэнерго», ОАО «Чеховский завод Гидросталь» и др.

Публикация результатов исследований. По теме диссертационного исследования автором опубликовано 49 научных работ общим объемом 79,88 печ. л., из них авторских 78,38 печ. л., в том числе три монографии, 11 работ в изданиях, рекомендованных ВАК РФ.

Объем и структура диссертации. Объем работы составил 378 страниц машинописного текста, в том числе 44 таблиц и 112 иллюстраций. Диссертационная работа включает в себя введение, пять глав, разделенных на параграфы, заключение, библиографический список из 224 наименований и 41 приложение.

ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ И ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Концепция управленческого учета целевых затрат

В работе исследовано развитие отечественной и зарубежной систем управленческого учета в ретроспективе. Особое внимание при этом уделено одному из ключевых объектов системы управленческого учета - затратам. Автором диссертации определены шесть этапов становления и развития управленческого учета затрат: 1) формирование информации о затратах для целей контроля расходования средств и калькулирования себестоимости продукции с использованием простых методов учета и распределения затрат (до XVIII в.); 2) создание целостной системы производственного учета затрат (1920-е гг.); 3) формирование взаимосвязанной информации о фактических и плановых затратах в разрезе центров ответственности (1950-е гг.); 4) создание паритетных систем управленческого учета затрат, критика традиционных и появление современных методов учета затрат: метода учета затрат по видам деятельности, метода учета затрат в рамках системы управления ограничениями и т.д. (1980-е гг.); 5) расширение систем управленческого учета затрат, когда все новые подходы к управлению организацией становятся объектами исследования со стороны бухгалтеров-аналитиков (1990-е г.); 6) интеграция современных методов и концепций управленческого учета затрат (конец 90-х г. XX в. - начало XXI в.).

В ходе исследования автором выделены этапы становления управленческого учета затрат и выявлены тенденции развития управленческого учета как науки в США, Великобритании, Австралии, Испании, Германии, Франции, Португалии, Канаде, Бельгии, Японии и России.

Исследовано современное состояние управленческого учета затрат. Предложена концептуальная модель управленческого учета, отвечающая современным требованиям системы управления. Проведен сравнительный анализ концептуальных схем управленческого учета затрат в основных стандартах и положениях по управленческому учету, действующих в разных странах. В исследовании использовались статьи и нормы положений по управленческому учету американского института бухгалтеров по управленческому учету IMA, стандартов по управленческому учету CMA-Canada и положений по управленческому учету Международной федерации бухгалтеров IFAC. Однако в действующих стандартах и положениях по управленческому учету IMA, CMA Canada, IFAC мало внимания уделяется учетным аспектам формирования информации о затратах в рамках рассматриваемой системы. Вместе с тем, на наш взгляд, эти аспекты сегодня представляют особый интерес для бухгалтеров-аналитиков.

Отсутствие нормативных актов рекомендательного характера (положений), регулирующих отечественный управленческий учет автор рассматривает как проблему, требующую незамедлительного решения. По результатам проведенного исследования предлагается перечень положений по управленческому учету. В работе предложены четыре группы положений: А - концепция управленческого учета; В - формирование информации о затратах; С - методы управленческого учета (практика); D - отраслевые аспекты управленческого учета. Представленная структура положений по управленческому учету способствует организации эффективной, интегрированной системы учета, планирования и анализа затрат и результатов в любой коммерческой производственной организации.

В ходе исследования дано авторское определение управленческого учета затрат, под которым следует понимать непрерывно совершенствующуюся систему определения и измерения, систематизации и обобщения, а также преобразования информации о затратах и факторах их обусловливающих, формируемой в стандартизируемой и нестандартизируемой средах, предназначенной для руководителей хозяйствующего субъекта на разных уровнях управления, решающих стратегические и оперативные задачи. Измерение здесь необходимо рассматривать как процесс определения числового значения исследуемых величин; обобщение представляет собой выявление общих признаков, свойств и отношений информационных ресурсов в системе управленческого учета затрат; преобразование означает замену информационного ресурса в рамках применения методов учета затрат иным аналогичным ресурсом, получаемым либо из первого, либо из нескольких ресурсов по определенным правилам.

В работе обоснована необходимость определения слагаемых (элементов) методов управленческого учета затрат. Автором диссертации предложена элементная структура всех основных современных методов управленческого учета затрат и результатов в том числе метода учета, планирования, оптимизации и калькулирования затрат, соотносимых со временем производства продукции, метода управленческого учета затрат в разрезе потоков, создающих ценность продукта, метода управленческого учета стоимости генерирования денежных средств и т.д. Следует отметить, что элементы методов управленческого учета могут быть интегрированы только на базе определенной системы управления.

Анализ тенденций развития управленческого учета затрат и проведенный сравнительный анализ стандартов по управленческому учету разных стран позволили обозначить одну из ключевых проблем рассматриваемой системы - отсутствие комплексного интегрированного целевого подхода, позволяющего определять влияние внешних и внутренних факторов на аналитическую структуру валовых и удельных затрат как на этапе согласования стратегических (затем среднесрочных и краткосрочных) целей предприятия, так и на этапах создания, производства и сбыта конкретного продукта. Диссертантом разработана интеграционная модель учета, планирования и анализа целевых затрат, использующая элементы метода определения целевой себестоимости продукции, и представлена схема формирования информации о целевых затратах в системе управленческого учета (рис. 1), которая отражает логику всего исследования.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 1. Предлагаемая концептуальная интеграционная модель управленческого учета целевых затрат

Размещено на http://www.allbest.ru/

Автором диссертации разработаны теоретические основы и принципы построения интегрированной системы управленческого учета затрат на базе использования целевого подхода. Функциями системы являются: расчет стратегических целевых затрат; расчет целевых затрат на год; производственный учет (в том числе калькулирование себестоимости продукции) целевых нормативных и фактических затрат; оперативный учет; оперативное планирование; управленческий контроль и управленческий анализ. Предложена схема формирования информации о целевых затратах в системе управленческого учета (рис. 2).

В существующей теории и практике управленческого учета получает широкое распространение метод «таргет-костинг». Рассматриваемые в диссертации целевой подход, система управленческого учета целевых затрат существенно шире этого метода. Под целевыми затратами нами понимаются предполагаемые валовые и удельные затраты, определяемые на этапах согласования стратегических целей предприятия (т.е. согласования целей как внешней, так и внутренней сред), соотносимые с объектами управленческого учета затрат (целевые затраты на продукт, целевые затраты на поток, создающий ценность и т.д.), подлежащие корректировке на этапах производства и отражению в системе учета на всех этапах жизненного цикла продукта. При этом система учета фактических затрат ориентируется на управление процессом достижения долгосрочных целей с учетом потребностей покупателей, акционеров, партнеров и т.д. Предлагаемый целевой подход также заключается в интеграции элементов различных методов формирования информации в рамках управленческого учета затрат, использование которых позволит предприятию достичь заданных целей (сокращение затрат, рост доходов, повышение качества, увеличение стоимости бизнеса и т.д.). При этом функции управленческого учета затрат конкретного предприятия во многом зависят от выбранного состава этих элементов. Следует отметить, что целевой подход проявляется и в интеграция самих функций.

Целевые затраты находят свое отражение в системе объектов. В диссертации проведен сравнительный критический анализ системы объектов управленческого учета затрат, выделяемых в положениях по управленческому учету IMA и IFAC, в стандартах CMA Canada, предложены группировочные признаки и разработана классификация объектов управленческого учета целевых и фактических затрат. Определены вертикальная и горизонтальная взаимосвязи промежуточных объектов учета затрат и представлены варианты их интеграции, способствующие достижению установленных целей компании. Диссертант предлагает обособлять смешанные центры ответственности, центры стоимости генерирования денежных средств, центры брутто-прибыли, которые будут способствовать организации управленческого учета целевых затрат в любой системе управления.

Дано авторское определение такому объекту учета затрат, как РМВЗ (т.е. рабочие места возникновения затрат, или группа оборудования, участвующая непрерывно в производственном процессе с момента начала обработки изделия на первом станке (вход) и до момента окончания обработки на последнем (выход), предложена их классификация (лимитированные, с максимальным потенциалом, загруженные и недозагруженные и т.д.), выявлена роль в управленческом учете целевых и фактических затрат. Дано авторское определение промежуточному объекту учета затрат - виду деятельности в контексте рассматриваемого целевого подхода. Он представляет собой совокупность последовательных действий или процессов на различных уровнях управления организацией в сферах снабжения, производства и сбыта, имеющих один или несколько носителей целевых и фактических затрат и направленных на достижение определенного результата посредством использования материальных, трудовых и прочих ресурсов, оценка которых в стоимостном выражении позволяет сформировать информацию о затратах, способствующую, с одной стороны, организовать эффективную систему контроля за расходом данных ресурсов, а с другой, определить наиболее точную себестоимость готовой продукции. Таким образом, вид деятельности включает в себя цель, средства, результат, сам процесс и носителя затрат.

Рис. 2. Предлагаемая схема формирования информации о целевых затратах в системе управленческого учета

Обоснована необходимость использования, во-первых, таких промежуточных объектов управленческого учета затрат, как функциональные особенности и свойства продукта, стадии его конструкторской разработки, производства образцов, подготовки и апробации производства, изготовления, обслуживания, циклы существования продукта на рынке, а во-вторых, использования объектов учета затрат, выделяемых в зарубежных стандартах управленческого учета, - рабочих зон (мест дислокации сотрудников офисов). В отечественной теории и практике учета затрат такие учетные объекты не выделяются.

В работе рассмотрены вопросы как организации аналитического учета целевых и фактических затрат, так и использования учетных группировок затрат, способствующих созданию гибкой системы сбора и обработки информации для руководства предприятием и его подразделениями в условиях постоянно меняющейся окружающей среды (в случае изменения целевой цены продуктов, спроса и т.д.). Поскольку для каждого центра ответственности разрабатывается целевая программа (результат декомпозиции общих целей, например, рост трансфертной маржинальной прибыли подразделения или снижение затрат в процентах каждый год ), то информация о затратах и носителях затрат, формируемая в рамках управленческого учета, позволяет принимать решения, способствующие достижению этих целей.

В диссертации исследованы методологические проблемы управленческого учета затрат в рамках использования целевого подхода. В сложных системах перманентно проявляются противоречия между их элементами на той или иной стадии исторического развития системы знаний. Противоречия приводят к формированию отличий в методологических подходах к решению тех или иных проблем и, более того, к формированию разных методологий в рамках одной системы знаний. В работе выделена важная методологическая проблема управленческого учета затрат, обозначившая противоречия в подходах к достижению поставленных стратегических целей при помощи инструментов управленческого учета. В частности, по результатам исследования выделено две системы управленческого учета целевых затрат: процессно-ориентированная, предусматривающая организацию жесткого контроля за расходованием ресурсов с помощью целевых норм и определение функциональной себестоимости продукции, и интегрированная система, ориентированная на экономное производство. Основу каждого из этих направлений развития управленческого учета затрат составляют расчет целевых валовых и удельных затрат и отражение целевых затрат в системе учета. Автором разработаны общие и свойственные только данным методологиям принципы управленческого учета целевых затрат. Общность и различие представленных интегрированных методов заключается в том, что обе системы призваны решать одни и те же задачи, но разными способами. Автором дан подробный сравнительный анализ как традиционной, процессно-ориентированной, так и ориентированной на экономное производство (производство без потерь) систем управленческого учета затрат.

2. Проблемы формирования учетно-экономической информации о целевых затратах и их решения

В работе исследованы существующие группировки затрат на предмет их использования в рамках целевого подхода к ведению управленческого учета. В частности, обосновано применение группировок затрат, раскрытых в международных стандартах MAP 2100, MAP 2900, MAP 3600, MAP 6300, MAP 9510 стандартом IMA SMA «Распределение затрат обслуживания и управленческих затрат» (1985-2006 гг.), IMA SMA «Учет косвенных производственных затрат» (1987-2006 гг.) в рамках предлагаемого целевого подхода к ведению управленческого учета. Такие группы затрат, как затраты воздействия, произвольные, затраты под влиянием изменений в организации, затраты по уровням, превентивные, затраты на оценку, дискретные, трансакционные и т.д., позволят усовершенствовать управленческий учет целевых и фактических затрат. Диссертантом предложено использовать данные группировки затрат в процессе расчета целевых затрат и в процессе ведения управленческого учета и контроля затрат на производство продукции.

По результатам диссертационного исследования предложена и обоснована классификация целевых и фактических затрат, позволяющая, с одной стороны, рассчитать целевую себестоимость продукции и, с другой стороны, вести учет, осуществлять эффективный контроль и проводить анализ целевых и фактических затрат на всех этапах жизненного цикла продукта в рамках, как процессно-ориентированной системы, так и ориентированной на экономное производство системы управленческого учета (табл. 1).

По результатам исследования определен состав методов управленческого учета затрат, оказывающих влияние на величину целевых и фактических затрат. В частности, аргументированы возможность и необходимость использования в рамках целевого подхода к ведению управленческого учета затрат методов оценки материалов при списании их в производство - ХИФО (HIFO), ЛОФО (LOFO), методов идентификации, НИФО (NIFO), CRC, КИФО (KIFO), КИЛО (KILO), FISH, ВS, а также инвентарного и нормативного методов. В диссертации определены методологические подходы к начислению амортизации согласно требованиям (целям) собственников предложена схема ведения управленческого учета затрат амортизационных отчислений (амортизационных затрат) в рамках использования целевого подхода, разработана и обоснована авторская методика начисления амортизации на основе машино-часов. Предложены два способа начисления амортизации: МНФА ± 50% и МНФА ± 1/3, позволяющие, с одной стороны, упростить схему распределения целевых косвенных затрат (в том числе целевых нормативных затрат), повысить точность определяемой целевой себестоимости продукции и усовершенствовать систему планирования (прогнозирования) амортизационных затрат, и с другой - обеспечить быстрый возврат вложенных в машины и оборудование денежных средств. Автором обоснованы возможности интеграции метода начисления амортизации на основе количества используемых машино-часов и метода замещения затрат.

Одной из проблем, выявленных диссертантом в процессе исследования природы целевых затрат, является несоблюдение паритета между количеством основных рабочих при сдельной форме оплаты труда и объемами выполняемых работ в тот или иной период времени. В работе обоснована рекомендуемая структура целевых затрат на оплату труда, предложена схема определения «резерва» рабочей силы в результате временных трансформаций переменных затрат в постоянные, когда оплата труда части рабочих-сдельщиков становится фиксированной из-за снижения объема заказов. Для этого рекомендуется использование предлагаемой группировки целевых затрат на неиспользуемые (или недоиспользуемые) трудовые ресурсы. Такой подход позволяет прогнозировать изменения в структуре целевой себестоимости выпускаемой продукции.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Таблица 1

Предлагаемые группировки целевых затрат

* Стадия: группировка затрат применяется в процессе определения целевых затрат (О) или в процессе учета, контроля и анализа целевых затрат (У).

Счета: если «+», то группировка затрат находит отражение на счетах управленческого учета, если «-», то группировка не находит отражения.

Подход: П - процессно-ориентированный подход; Б - бережливое производство.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Автором адаптирован для российской теории и практики метод сравнительного анализа CER (cost estimating relationships), позволяющий понять природу затрат на оплату труда, выявить носители затрат и подготовить информацию о стратегических целевых затратах.

Одной из важных теоретических и практических проблем современной системы управленческого учета является проблема, связанная с определением роли и значения бухгалтеров-аналитиков, участвующих в процессе расчета удельных и валовых целевых затрат на этапе проектирования продуктов. Согласно положениям по управленческому учету IMA «Внедрение системы «Таргет-костинг» (расчет целевых затрат)» (в старой нумерации SMA 4FF), «Инструменты и методы, используемые в процессе внедрения системы «Таргет-костинг»» (в старой нумерации 4GG) и действующему стандарту по управленческому учету СМА-Canada MAP 3400 «Целевой учет затрат», процедура определения целевых затрат является одним из инструментов управленческого учета. Вместе с тем в этих стандартах (так же, как и в отечественной экономической литературе) не уделяется должного внимания учетным аспектам рассматриваемой проблемы. Функции бухгалтеров-аналитиков, участвующих в процессе расчета целевых затрат, представлены лишь в обобщенном виде. Следует также обозначить еще одну проблему: предлагаемым в зарубежных стандартах методикам определения целевой себестоимости продукта недостает гибкости. Недостаточно проработаны вопросы исчисления затрат на изготовление образцов, апробацию производства. Распределение всей величины основных целевых затрат между компонентами продукта приводит к неоправданному увеличению трудоемкости учетных работ. Для решения данных проблем автором диссертации разработана методология расчета валовых и удельных целевых затрат с использованием инструментов управленческого учета. По результатам исследования обозначены границы системы управленческого учета на этапе проектирования продукта и определена роль бухгалтера-аналитика в системе управления целевыми затратами: участие в расчете целевых затрат на этапе проектирования продукта (измерение и обобщение информации о затратах) и отражение в системе управленческого учета всех групп целевых затрат за весь предполагаемый период производства продукта (в разрезе по годам); установление целесообразности сокращения затрат на этапе проектирования продукта и на этапах производства продукта (как результат корректировки целевых затрат); выявление отклонений от целевых затрат и их анализ. В работе выделены основные инструменты управленческого учета, используемые в процессе расчета удельных и валовых целевых затрат (регрессный подход, V-анализ, комплекс способов и приемов снижения секвестрируемых затрат и т.д.), определены целевые затраты в пространственном и временном разрезах (рис. 3).

Рис. 3. Предлагаемый алгоритм определения целевых затрат в пространственном и временном разрезах

Разработанный и предложенный автором диссертации алгоритм определения целевых затрат в пространственном и временном разрезах позволяет не только точнее определить целевую себестоимость продукта, но и рассчитать целевые нефинансовые измерители, планировать работу управленческих, инженерных, обслуживающих и производственных мест возникновения затрат на всех этапах жизненного цикла продукта, осуществлять жесткий контроль затрат на каждом из этих этапов.

В диссертации определены методологические проблемы, связанные с расчетом целевых затрат на этапе конструирования продукта. Предложены перечень процессов и аналитическая структура целевых затрат. Разработана и апробирована многоуровневая методика расчета и распределения целевых затрат между функциональными особенностями (свойствами) и частями продуктов с использованием бухгалтерских методов. Автором работы рекомендовано использование обратно-симметричных матриц в процессе исчисления целевых затрат, предложена и апробирована форма первичной и окончательной структур затрат на примере предприятий обувной промышленности, разработана и апробирована многоуровневая схема корректировки и распределения целевых затрат. Обосновано использование эвентуальных затрат (т.е. целевых затрат, уровень которых, возможно, будет достигнут при соответствующих условиях), стартовых (целевых затрат, отражаемых в первичной структуре затрат), регулируемых (целевых затрат в процессе корректировки), дефинитивных (окончательно установленных целевых затрат) и кумулятивных (собирательных, накапливаемых целевых затрат, что отражено на рис. 4). В целях ведения учета кумулятивных целевых затрат предложено составление специальных регистров учета целевых и фактических затрат на всех этапах цикла существования продукта.