Учет нематериальных активов предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

Глава 1. Правовое регулирование нематериальных активов и классификация

1.1 Понятие нематериальных активов

1.2 Первоначальная оценка нематериальных активов

1.3 Последующая оценка нематериальных активов

Глава 2. Бухгалтерский учет нематериальных активов

2.1 Учет поступления нематериальных активов

2.2 Амортизация нематериальных активов

2.3 Нематериальные активы в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности

Глава 3. Учет Товарных знаков

3.1 Товарные знаки как нематериальный актив

3.2 Учет товарных знаков в бухгалтерском учете

Заключение

Список литературы



Введение

В данной работе рассмотрены Нематериальные активы предприятия, дано их понятие и предоставлена классификация и оценка в учете и балансе.

Нематериальные активы - наиболее перспективная часть имущества капитального характера. Сравнительно недавно вышло новое ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», которое с одной стороны устранило многие недостатки ПБУ 14/2000, но с другой стороны с его выходом появилось много спорных моментов. В связи с этим в данной работе проведена аналогия обоих ПБУ и указаны преимущества и недостатки ПБУ 14/2007.

Кроме того, в данной работе рассмотрен учет товарных знаков. Благодаря, товарному знаку товары, работы и услуги становятся узнаваемыми, что для покупателя и продавца крайне важно. По-другому его еще называют торговой маркой, знаком обслуживания или брэндом. Товарный знак выступает гарантом качества, служит активным средством привлечения внимания, позволяет потребителям сделать осознанный выбор при покупке.

Все вышесказанное подтверждает актуальность данной курсовой работы.

Целью написания курсовой работы является рассмотрение подходов, описанных в отечественной нормативной литературе и МСФО к определению и составу нематериальных активов, их оценке в учете и балансе. Определение срока полезного использования, а также порядка амортизации различных видов нематериальных активов. Кроме того, рассмотрены особенности, связанные с учетом товарных знаков.

Написание данной курсовой работы предполагает постановку и решение следующих основных задач:

- изучение отечественной нормативной литературы и МСФО в части нематериальных активов;

- исследование понятия нематериального актива как экономической категории;

- изучение подходов к определению, оценке и признанию нематериальных активов, данных в ПБУ;

- исследование состава и классификации нематериальных активов;

- выявление основных особенностей и проблем учета нематериальных активов в соответствии с требованиями ПБУ и МСФО;

Теоретической базой для выполнения данной курсовой работы работы послужили материалы Бондаря Е. А, Жукова В.Н, Иванова А.П. Кондраков Н.П.

Методы, использованные в курсовой работе: описание, сравнение, анализ.



Глава 1. Правовое регулирование нематериальных активов и классификация

1.1 Понятие нематериальных активов

27 декабря 2007 года МинФин России утвердил новое ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов". Главной причиной такого нововведения является необходимость внедрения в российскую бухгалтерскую практику отдельных положений международного стандарта финансовой отчетности МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" (Intangible Assets), которое дает более четкое определение понятию нематериальный актив (далее НМА), позволяет наиболее точно отразить его сущность и определить справедливую стоимость.

Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений) установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденным приказом МФ РФ от 27.12.2007 г. № 153н. В нем определяется понятие и состав НМА, дан новый подход к оценке их первоначальной стоимости, описаны порядок и способы амортизации, методы переоценки, порядок списания НМА и др.

В соответствии с ПБУ 14/2007 для признания в бухгалтерском учете активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:

1) актив должен быть способен приносить организации экономические выгоды в будущем;

2) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе имеются надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива);

3) возможность идентификации, выделения, отделения от другого имущества;

4) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла свыше 12 месяцев;

5) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

6) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

7) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры.

Можно сделать вывод, что к условиям, которые должны были соблюдаться в соответствии с ПБУ 14/2000, добавились новые:

- ранее не назывался срок, в течение которого НМА не должны перепродаваться;

- фактическая (справедливая) стоимость должна быть достоверна определена.

При одномоментном соблюдении всех критериев и в соответствии с ПБУ14/2007 к нематериальным активам относятся произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.

Современные правила учета и отчетности в России выделяют такие группы НМА, как:

1) Исключительное право потребителя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

2) Исключительное авторское право на программы ЭВМ, базы данных;

3) Исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и др.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части). Деловая репутация определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения). Положительная деловая репутация является надбавкой к цене, уплачиваемой покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта. Отрицательная деловая репутация представляет собой скидку с цены при покупке организации в связи с отсутствием необходимых покупателей, репутации качества приобретаемой организации, деловых связей, опыта управления, квалификации персонала, места на рынке и т. п.

В отличие от ПБУ 14/2000 в п. 45 ПБУ 14/2007 четко установлено, что отрицательная деловая репутация включается в состав прочих доходов покупателя в полной сумме, единовременно, а не признается в течение года 20 лет, как это было ранее.

Кроме того, в составе НМА больше не учитываются расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы). Также, важным изменением представляется включение в состав НМА секретов производства (ноу-хау), которые до этого выделялись в качестве НМА только в налоговом учете.

В соответствии с правилами бухгалтерского учета не относятся к НМА:

1) научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не давшие положительных результатов;

2) научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не законченные и не оформленные в установленном порядке;

3) материальные носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (далее - средства индивидуализации);

4) финансовые вложения.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

1.2 Первоначальная оценка нематериальных активов

В соответствии с ПБУ 14/2007 нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету (в ПБУ 14/2000 она называлась первоначальной стоимостью).

В ПБУ 14/2000 существовало несколько способов оценки первоначальной стоимости, вследствие этого на практике первоначальная стоимость часто формировалась не правильно. Теперь появилось общее правило формирования первоначальной стоимости - сумма, которая равна величине оплаты (в денежной или иной форме) или величине кредиторской задолженности. Эта сумма может быть уже перечислена контрагентам или только начислена при приобретении, создании актива и обеспечении условий для его использования (п. 7 ПБУ 14/2007).

Фактическими расходами на приобретение НМА являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.[6]

Фактическая (первоначальная) стоимость НМА, созданных самой организацией, кроме вышеперечисленных, включает:

- суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;

- расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;

- отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);

- расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;

- иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

В соответствии с ПБУ 14/2007 не включаются в расходы на приобретение и создание нематериального актива:

- возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

- общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;

- расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.

Расходы по полученным займам и кредитам также не являются расходами на приобретение и создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

При поступлении НМА из других источников или оплачиваемых в особой форме, фактическая (первоначальной) стоимостью их определяется следующим образом:

1) по объектам, внесенным в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, -- исходя из денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации;

2) по объектам, полученным по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, -- исходя из стоимости товаров, переданных или подлежащих передаче организацией. При этом стоимость передаваемых товаров определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров;

3) по объектам, полученным организацией по договору дарения (безвозмездно) -- исходя из текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы;

4) по объектам, полученным при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество - исходя их порядка, предусмотренного для реорганизации организаций в форме преобразования

Таким образом, правила формирования первоначальной стоимости актива в зависимости от способов приобретения НМА не претерпели существенных изменений. Следует отметить следующее:

- уточнено (п. 10 ПБУ 14/2007), что расходы по кредитам и займам, привлеченным для приобретения НМА (например, проценты и связанные с ними курсовые разницы), не включаются в их первоначальную стоимость, кроме случаев покупки/создания инвестиционных НМА.

- в п. 9 ПБУ 14/2007 содержится более подробный перечень расходов, которые можно включить в первоначальную стоимость созданного организацией объекта.

- новым ПБУ определен порядок оценки НМА, полученного юридическим лицом при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество.

1.3 Последующая оценка нематериальных активов

нематериальный актив амортизация учет

В соответствии с ПБУ 14/2007, фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению. Ее изменение допускается лишь в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов, согласно ПБУ 14/2007.

При принятии решения о переоценке нематериальных активов, входящих в однородную группу, следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости.

Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости. Ее результаты не включаются в данные бухгалтерского баланса предыдущего отчетного года, но раскрываются организацией в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года.

Сумма дооценки нематериальных активов в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки нематериального актива, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные годы и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Методы переоценки НМА аналогичны порядку переоценки основных средств, определенному в ПБУ 6/01 "Учет основных средств".

Сумма уценки нематериального актива в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Если имеется добавочный капитал, образованный за счет сумм дооценки, то сумма уценки нематериального актива относится в уменьшение добавочного капитала организации.

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности.



Глава 2. Бухгалтерский учет нематериальных активов

2.1 Учет поступления нематериальных активов

Согласно ПБУ 14/2007, организация может признать объект как нематериальный актив, если имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора.

МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» не требует надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование актива, для принятия его к бухгалтерскому учету, главное, чтобы данный объект удовлетворял остальным требованиям.

В зависимости от того, как поступают НМА в организацию, оформляются надлежащие документы. Так, например, при поступлении нематериальных активов со стороны для правильного правового оформления необходимы следующие виды гражданско-правовых договоров:

- лицензионный договор о передаче или уступки прав на использование объекта ИС, включая договор о передаче ноу-хау без специальной регистрации;

- учредительный договор и лицензионный договор (при внесении в уставный капитал в качестве вклада или совместную деятельность);

- лицензионный договор и акт приема-передачи в случаях безвозмездной передачи;

- авторский договор об использовании произведения;

- договор на создание (выполнение) и передачу результатов НИОКР.

Для аналитического учета на каждый инвентарный объект НМА оформляется карточка учета НМА - унифицированная форма НМА-1. Карточка оформляется в бухгалтерии в одном экземпляре на каждый инвентарный объект. Содержание и порядок ведения карточки формы НМА-1 аналогичны содержанию и порядку ведения инвентарных карточек формы № ОС-6 по основным средствам. Формы первичных учетных документов по движению НМА в действующем законодательстве отсутствуют и должны быть разработаны организацией самостоятельно и утверждены в составе учетной политики.[6]

Все расходы, связанные с приобретением и созданием НМА, согласно действующей инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета, учитываются на отдельном субсчете 5 «Приобретение нематериальных активов» по оплаченным или принятым к оплате счетам поставщиков и подрядчиков, открываемом к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».

При принятии объектов НМА к бухгалтерскому учету фактические затраты по приобретению НМА, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», списываются на счет 04 «Нематериальные активы». Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» обязателен по каждому инвентарному объекту.

При приобретении объекта НМА за плату фактические затраты организации отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитами счетов:

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на суммы, уплачиваемые правопередающей стороне по договорам уступки и авторским договорам, а также за услуги патентных поверенных, консультационные, информационные и посреднические услуги, сопровождающие приобретение НМА;

71 «Расчеты с подотчетными лицами» - на величину расходов, осуществляемых через подотчетные лица, и командировочных расходов, если они непосредственно относятся к приобретению конкретного объекта НМА;

10 «Материалы» - на стоимость материальных ценностей, использованных на доведение объектов до состояния пригодного к использованию в запланированных целях;

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - на сумму зарплаты, начисляемою работникам, занятым доведением объекта до состояния пригодного к использованию, и сумму ЕСН, исчисленною с данной зарплаты.

НДС по счетам поставщиков учитываются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам». Оплата счетов поставщиков отражается по кредиту 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и по дебету счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Если объект НМА создается силами самой организации, то, как правило, в его разработке участвуют отдельные структурные подразделения предприятия (например, научно-исследовательский отдел, конструкторское бюро и т.п.). Такие работы по созданию НМА называются научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими (НИОКР).[9]

Как правило, такие работы имеют долгосрочный характер. Затраты по созданию объекта НМА могут предварительно учитываться на счете 23 «Вспомогательное производство». В конце месяца расходы признаются вложением во внеоборотные активы, и составляется бухгалтерская проводка Д «08» К «23».

Если цели работ достигнуты и объект создан, то после регистрации прав на него, осуществленные вложения признаются НМА и оформляются бухгалтерской проводкой Д «04» К «08». В случае, если цели работы не достигнуты и объект не создан, то осуществленные вложения признаются прочими расходами организации и списываются. Такая операция будет оформляться бухгалтерской проводкой Д «08» К «91».

При безвозмездной передаче объектов НМА оформляется авторский договор, либо договор об уступке патента, определяющий уступку исключительного права правообладателя, в котором отсутствуют условия об оплате. При получении документов, описывающих НМА, и оформлении акта приема-передачи рыночная цена НМА отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», на открываемом к нему субсчете «Безвозмездные поступления».

При поступлении НМА от учредителей в качестве вклада в уставный капитал, его первоначальной стоимостью признается оценка, согласованная учредителями. В бухгалтерском учете обязательно составляются 2 проводки: Д «08» К «75» «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал» и Д «04» К «08».

Передача объектов НМА в эксплуатацию подлежит документированию аналогично порядку, применяемому при передаче в эксплуатацию объектов основных средств с составлением акта приемки-передачи форма № ОС-1.

Расходы, связанные с приобретением НМА, осуществленные после их принятия к бухгалтерскому учету, т.е. после того как в бухгалтерском учете была сделана проводка Д «04» К «08», не могут увеличивать стоимость НМА. Такие расходы должны учитываться по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы».

Таким образом, НМА могут поступить в организацию несколькими способами: как приобретенные за плату, изготовленные собственными силами, при безвозмездной передаче и в виде вклада в уставный капитал. Однако организация может признать объект как нематериальный актив, только если имеются надлежаще оформленные документы.



2.2 Амортизация нематериальных активов

Текст ПБУ 14/2007, посвященный амортизации НМА, основан на переводе IAS 38 и значительно отличается от действовавших ранее российских правил.

Амортизация - это процесс постепенного переноса стоимости приобретения актива на себестоимость продукции или расходы, который происходит в течение срока полезного использования актива. Нематериальные активы должны быть амортизированы по наилучшей оценке их полезного срока. Амортизируемая сумма нематериального актива должна распределяться на систематической основе на протяжении наилучше оцененного срока его полезной службы

Согласно ПБУ 14/2007, стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования. По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется, также амортизация не начисляется по нематериальным активам, принадлежащим некоммерческим организациям.

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования. Это является одним из нововведений. Амортизация по ним начисляться не будет. Но по таким активам ежегодно организация должна подтверждать, что продолжают иметь место факторы, мешающие надежному установлению, СПИ. И если впоследствии выяснится, что неопределенный срок перестал быть таковым, следует установить определенный срок для данного актива и способ его амортизации.

Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

- срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

- ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

Что касается способов начисления амортизация - они остались прежними:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается:

а) при линейном способе - исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива;

Пример 1.

Организацией в феврале 2016 года зарегистрированы исключительные права на полезную модель, получен патент. В этом же месяце объект НМА введен в эксплуатацию.

Первоначальная стоимость НМА составляла 120000 руб. Срок полезного использования - 10 лет (120 мес.).

Годовая норма амортизации в этом случае составит 10 %. (1:10 лет х 100%);

Ежегодная сумма амортизации будет равна 12000 руб. (120000х10 %);

Ежемесячная сумма амортизации - 1000 руб. (12000:12 мес.).

Отражение в учете начисленной амортизации:

- С использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «05» - начисляется ежемесячно 1000 рублей.

- С использование счета 04 «Нематериальные активы»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «04» - начисляется ежемесячно 1000 рублей.

б) при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой - установленный организацией коэффициент ускорения (не выше 3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования в месяцах;

Пример 2.

В условиях примера 1 при применении способа уменьшаемого остатка, амортизация будет начисляться следующим образом:

Годовая норма амортизации составит 10%. (1:10 лет х 100 %);

В первый год эксплуатации объекта НМА годовая сумма амортизационных отчислений составит 12000 руб. (120000 х 10 %);

Месячная сумма амортизации - 1000 руб. (12000:12 мес.).

Определим остаточную стоимость объекта НМА на начало второго года эксплуатации:

120000 руб.-12000 руб. = 108000, во второй год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений составит 10800 руб. (108000 руб. х 10%).;

Месячная сумма амортизации - 900 руб. (10800 руб.: 12 мес.).

В третий год соответственно: годовая сумма амортизации - 9720 руб. ((108000 руб. - 10800 руб.) х 10%);

Месячная сумма амортизации -810 руб. (9720 руб.: 12 мес.) и т. д.

Отражение в учете начисленной амортизации:

1 год

- С использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «05» - начисляется ежемесячно 1000 рублей.

- С использование счета 04 «Нематериальные активы»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «04» - начисляется ежемесячно 1000 рублей.

2 год

- С использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «05» - начисляется ежемесячно 900 рублей.

- С использование счета 04 «Нематериальные активы»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «04» - начисляется ежемесячно 900 рублей.

3 год

- С использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «05» - начисляется ежемесячно 810 рублей.

- С использование счета 04 «Нематериальные активы»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «04» - начисляется ежемесячно 810 рублей.

в) при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

Пример 3.

В условиях примера 1 предположим, что выпуск продукции с использованием данного объекта НМА за 10 лет составит 800000 единиц.

Фактически за 1 год выпущено 180000 единиц.

Годовая норма амортизации 22.5 %.((180000 х 10) /80000).

Сумма амортизационных отчислений за первый год составит 27000 руб. (120000 х 22.5 %);

Ежемесячная сумма амортизации 2250 руб. (27000 руб.: 12 мес.).

- С использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «05» - начисляется ежемесячно 2250 рублей.

- С использование счета 04 «Нематериальные активы»

Д «20», «23», «25», «26», «44», «91» К «04» - начисляется ежемесячно 2250 рублей.

Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения.

Как и раньше, амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.

Сумма начисленной амортизации в зависимости от целей использования НМА относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие расходы и доходы» и кредит счетов 05 «Амортизация нематериальных активов», 04.

2.3 Нематериальные активы в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности

Учет нематериальных активов регулируется Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 38 «Нематериальные активы», который устанавливает правила учета и раскрытия информации для всех нематериальных активов, кроме тех, которые специально рассматриваются в иных международных стандартах финансовой отчетности. То есть если другой стандарт устанавливает учетные процедуры по отдельным видам нематериальных активов, то компания применяет соответствующий стандарт вместо МСФО 38.

При определении того, как должен учитываться актив, сочетающий нематериальные и материальные элементы необходимо вынести суждение о том, какой элемент более важен. Например, программное обеспечение для станка с программным управлением, являющееся его неотъемлемой частью, рассматривается как основное средство. Аналогичной является ситуация с операционной системой компьютера. А когда программное обеспечение не является неотъемлемой частью соответствующих активов, то оно рассматривается как нематериальный актив.

В соответствии с МСФО (IAS) 38 нематериальный актив -- это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы. Причем под активом понимается ресурс, контролируемый компанией в результате прошлых событий, от которого ожидается поступление в компанию экономических выгод в будущем.

Таким образом, в стандарте выделяются три определяющих признака нематериального актива: идентифицируемость, контроль, способность приносить экономические выгоды. Кроме того, должна существовать возможность надежного определения стоимости актива.

Идентифицируемость.

Особое внимание при определении нематериального актива уделяется требованию его идентифицируемости, которая необходима для того, чтобы нематериальный актив можно было отличить от гудвилла. (Гудвилл, возникающий при объединении компаний представляет собой платеж, производимый покупателем в ожидании будущих экономических выгод). Причем идентифицируемость применительно к нематериальным активам понимается не только как возможность физически отделить данный актив от иных активов компании.

Контроль.

Считается, что компания контролирует нематериальный актив, если она в состоянии обеспечить поступление именно к ней будущих экономических выгод, которые будут проистекать от использования данного актива. Такой контроль может быть продемонстрирован через ограничение доступа третьих лиц к указанным выгодам.

Будущие экономические выгоды.

Оценка способности актива приносить экономические выгоды производится на основе профессионального суждения руководства компании. Будущие экономические выгоды, поступающие от нематериального актива могут включать выручку от продажи товаров или услуг, экономию затрат или другие выгоды, являющиеся результатом использования актива компанией.

Отдельное приобретение нематериального актива.

Чаще всего, цена, которую платит компания за приобретенный нематериальный актив, отражает вероятность того, что ожидаемые будущие экономические выгоды, заключенные в активе, будут поступать в компанию.

Стоимость отдельно приобретенного актива включает: покупную цену (любые торговые скидки вычитаются при определении покупной цены), импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, любые прямые затраты (например, затраты на оплату труда, стоимость профессиональных услуг, затраты на проверку работоспособности актива).

Приобретение как часть объединения компаний.

В соответствии с МСФО/IFRS 3 "Объединение компаний", если нематериальный актив приобретается при объединении компаний, то стоимостью такого актива является его справедливая стоимость на дату приобретения. Наиболее надежную оценку справедливой стоимости дают котируемые рыночные цены приобретения аналогичных активов. Если такая информация отсутствует, допустимо принять за основу оценки цену, по которой последний раз продавался подобный актив, если между датой совершения этой операции и датой оценки справедливой стоимости актива не произошло существенных изменений экономических условий.

Приобретение за счет государственной субсидии.

В некоторых случаях нематериальный актив может поступить в компанию бесплатно или по номинальной стоимости за счет государственной субсидии. Это может иметь место, когда государство передает или предоставляет компании такие нематериальные активы, как права посадки в аэропорту, лицензии на радио- и телевещание, лицензии на импорт или квоты либо права на другие ограниченные ресурсы. Согласно МСФО (/AS) 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи» компания может на свое усмотрение выбрать один из двух допустимых методов отражения данной операции:

- признать как нематериальный актив, так и субсидию по справедливой стоимости актива;

- признать нематериальный актив по номинальной стоимости плюс любые затраты, непосредственно связанные с доведением актива до состояния, пригодного к использованию.

Обмены активами.

Один или несколько нематериальных активов могут быть приобретены в обмен на неденежный актив (активы) или на комбинацию денежных и неденежных активов. Стоимость такого нематериального актива оценивается по справедливой стоимости за исключением случаев:

- обменная сделка не имеет коммерческого смысла;

- справедливая стоимость как полученного так и переданного актива не может быть надежно измерена.

Создание нематериального актива внутри компании.

Иногда трудно оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания, установленным МСФО 38, то есть:

- установить момент времени появления идентифицируемого актива, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды;

- надежно определить стоимость актива.

Для того чтобы оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания, компания должна классифицировать создание актива на стадию исследования и стадию разработок.

Себестоимость внутренне созданного НМА представляет собой сумму затрат, осуществленных с даты когда НМА впервые становится отвечающим критериям признания.

К прямым затратам относятся: затраты на материалы и услуги, использованные или потребленные при создании актива; расходы по оплате труда работников, занятых при создании актива; любые затраты, непосредственно относящиеся к создаваемому активу, такие, как пошлины за регистрацию прав, амортизация патентов и лицензий, использованных при создании актива, и т.п.; накладные расходы, которые необходимы для создания актива и могут быть непосредственно с ним связаны (например, распределение амортизационных отчислений по основным средствам, страховых взносов, арендной платы).

Не включаются в себестоимость внутренне созданного НМА:

- коммерческие, административные и прочие общие накладные расходы;

- идентифицируемые убытки от неэффективности использования и первоначальные операционные убытки, которые возникли до того, когда актив достиг запланированного уровня использования;

- затраты на обучение персонала по эксплуатации актива.



Глава 3. Учет Товарных знаков

3.1 Товарные знаки как нематериальный актив

Благодаря товарному знаку товары, работы и услуги становятся узнаваемыми, что для покупателя и продавца крайне важно. По-другому его еще называют торговой маркой, знаком обслуживания или брэндом. Товарный знак выступает гарантом качества, служит активным средством привлечения внимания, позволяет потребителям сделать осознанный выбор при покупке.

Товарный знак можно разработать самостоятельно и зарегистрировать в установленном порядке во избежание подделок и недобросовестного использования конкурентами. После того как товарный знак становится узнаваемым, можно предоставлять его в пользование третьим лицам и получать от данной операции доход.

Товарный знак регулируется четвертой частью Гражданского Кодекса РФ, разделом 7, главой 76 "Право на средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий", вступившей в действие с 01.01.2008 г.

Товарный знак - это обозначение, служащее для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических лиц или индивидуальных предпринимателей (Согласно 4-й части Гражданского Кодекса РФ).

Товарный знак может быть словесный, графический, объемный, световой, звуковой или представлять собой комбинации названных компонентов. Он может быть получен путем регистрации новой марки либо покупки ее у другой компании, кроме того, товарный знак может быть создан работниками самой организации.

Не все элементы могут быть зарегистрированы в качестве товарных знаков. Подробный перечень их представлен в 4-ой части ГК РФ статья 1483.

Заявка на государственную регистрацию товарного знака (заявка на товарный знак) подается в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем (заявителем).

Порядок регистрации товарных знаков в РФ установлен в 4 части ГК РФ.

Вначале подается заявка на регистрацию. Она должна содержать:

1) заявление о государственной регистрации обозначения в качестве товарного знака с указанием заявителя, его места жительства или места нахождения;

2) заявляемое обозначение;

3) перечень товаров, в отношении которых испрашивается государственная регистрация товарного знака и которые сгруппированы по классам Международной классификации товаров и услуг для регистрации знаков;

4) описание заявляемого обозначения.

К заявке на товарный знак должны быть приложены:

1) документ, подтверждающий уплату пошлины за подачу заявки в установленном размере;

2) устав коллективного знака, если заявка подается на коллективный знак (пункт 1 статьи 1511).

Свидетельство о регистрации товарного знака действительно в течение 10 лет, считая со дня подачи заявки на его регистрацию. Однако если товарный знак не используют непрерывно в течение трех лет или правообладатель прекратил деятельность, ФИПС может досрочно отозвать свидетельство

Лицу, на имя которого зарегистрирован товарный знак (правообладателю), принадлежит исключительное право использования товарного знака в соответствии со статьей 1229 Гражданского Кодекса.

Никто не вправе использовать без разрешения правообладателя сходные с его товарным знаком обозначения в отношении товаров, для индивидуализации которых товарный знак зарегистрирован, или однородных товаров, если в результате такого использования возникнет вероятность смешения.

Лицо, получившее свидетельство, имеет право проставлять рядом с зарегистрированным товарным знаком предупредительную маркировку в виде "R", обозначающую, что применяемый знак зарегистрирован. Это, конечно, не спасает от его использования недобросовестными конкурентами. Но при обращении в суд может защитить свои права собственности.

Товары, этикетки, упаковки товаров, на которых незаконно размещены товарный знак или сходное с ним до степени смешения обозначение, являются контрафактными. Правообладатель вправе требовать по своему выбору от нарушителя вместо возмещения убытков выплаты компенсации.

Правообладатель вправе требовать изъятия из оборота и уничтожения за счет нарушителя контрафактных товаров, этикеток, упаковок товаров, на которых размещены незаконно используемый товарный знак или сходное с ним до степени смешения обозначение.

3.2 Учет товарных знаков в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете исключительное право на товарный знак относится к нематериальным активам. Это установлено в п.4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденного 27 декабря 2007 года МинФином России. Ему присваивается инвентарный номер и оформляется Карточка учета нематериальных активов формы № НМА-1, утв. Постановлением от 30.10.97 № 71а.

Исключительное право на товарный знак учитывают по его фактической (первоначальной) стоимости. Она равна величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях. Сюда можно отнести затраты на покупку или изготовление товарного знака - материальных расходов, зарплаты сотрудников, патентных пошлин, стоимости услуг сторонних организаций, невозмещаемых налогов и т.д. (п.8, 9 ПБУ 14/2007).

Расходы, формирующие фактическую (первоначальную) стоимость товарного знака, должны учитываться на субсчете 08-5 «Приобретение нематериальных активов», за исключением тех налогов, которые впоследствии принимаются к вычету.

После получения свидетельства на товарный знак собранные на счете 08-5 расходы списываются на счет 04 «Нематериальные активы».

Пример 1.

Организация заключила договор с дизайнерской студией на разработку эскизных дизайн - предложений товарного знака. Стоимость услуг по договору составляет 36 000 руб., в том числе НДС 18% - 5 490 руб.

Оплачены услуги патентного поверенного по регистрации товарного знака в размере 1 311 руб., в т. ч. НДС - 200 руб.

Оплата за услуги сторонних организаций, увеличивающих стоимость товарного знака, отражается бухгалтерскими проводками:

Дебет 08-5 Кредит 60 - 30 510 руб. - отражена стоимость услуг сторонней организации по созданию товарного знака на основании акта приемки-сдачи выполненных работ;

Дебет 19-2 Кредит 60 - 5 490 руб. - учтена сумма входного НДС на основании счета-фактуры;

Дебет 08-5 Кредит 60 - 1 111 руб. - отражена стоимость услуг патентного поверенного по подготовке документов к регистрации товарного знака;

Дебет 19 Кредит 60 - 200 руб. - отражен входной НДС по услугам поверенного.

После получения свидетельства об официальной регистрации выполняются следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 04 Кредит 08-5 - 31 621 руб. - отражена постановка на учет зарегистрированного товарного знака.

Сумму НДС, уплаченную организациям за работы по изготовлению и регистрации товарного знака, организация имеет право принять к вычету после постановки на счет учета нематериальных активов (подп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ):

Дебет 68 Кредит 19-2 - 5 690 руб. - сумма входного НДС принята к вычету.

В налоговом учете товарный знак является нематериальным активом. Это следует из п. 3 ст. 257 НК РФ. Однако учесть его в таком качестве можно только после получения свидетельства: нематериальный актив отражается в налоговом учете при наличии надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих наличие самого актива и исключительного права на него.

Таким образом, до получения свидетельства расходы на создание и регистрацию товарного знака не участвуют в исчислении налогооблагаемой прибыли. Они будут включены в фактическую (первоначальную) стоимость товарного знака. Как известно, фактическая (первоначальная) стоимость товарного знака формируется исходя из всех расходов, связанных с его созданием. Исключение составят лишь суммы возмещаемых налогов. В результате патентные пошлины, которые уплачивает фирма в процессе регистрации товарного знака, будут отнесены в состав расходов, формирующих первоначальную стоимость. Об этом прямо сказано в п.3 ст. 257 НК РФ.

Получив свидетельство на товарный знак, необходимо определить срок его полезного использования и норму амортизации.

В бухгалтерском учете стоимость товарного знака погашается путем начисления амортизации одним из способов, зафиксированным в приказе по учетной политике:

- линейным;

- пропорционально объему продукции;

- уменьшаемого остатка.

При линейном способе сумма амортизационных отчислений рассчитывается, исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива.

Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения.

Амортизация по нематериальным активам отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 05.

Расходы по созданию товарного знака в бухгалтерском и налоговом учетах практически совпадают. Однако если организация приобретает исключительные права на товарный знак за счет средств банковского кредита, то проценты за пользование заемными средствами до момента получения права собственности на товарный знак относятся организацией-заемщиком на увеличение расходов по его созданию; а после указанной даты - на прочие расходы. Для целей же налогообложения прибыли проценты по заемным средствам в соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ включаются в состав внереализационных расходов.

Организации, владеющие исключительными правами на результаты интеллектуальной деятельности, могут распоряжаться ими по своему усмотрению.

Согласно ГК РФ существуют два варианта передачи прав на товарный знак: первый - отчуждение исключительного права на товарный знак; второй - предоставление лицензии на использование товарного знака.

По договору об отчуждении исключительного права на товарный знак одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать в полном объеме принадлежащее ей исключительное право на соответствующий товарный знак в отношении всех товаров или в отношении части товаров, для индивидуализации которых он зарегистрирован, другой стороне - приобретателю исключительного права.

По лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на товарный знак (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах с указанием или без указания территории, на которой допускается использование, применительно к определенной сфере предпринимательской деятельности.

Договор об отчуждении исключительного права на товарный знак, лицензионный договор, а также другие договоры, посредством которых осуществляется распоряжение исключительным правом на товарный знак, должны быть заключены в письменной форме и подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Без этой регистрации они считаются недействительными. За нее взимается пошлина.

Передача прав на использование товарных знаков, как правило, производится на возмездной основе. Согласно условиям договора пользователь выплачивает вознаграждение (паушальный платеж) за предоставленное право либо периодические платежи (роялти) в течение всего срока использования прав на объекты интеллектуальной собственности (договор может предусматривать уплату и паушального платежа, и роялти). Ставка роялти может определяться в процентах от валовой прибыли, себестоимости, продажной цены товаров или других показателей деятельности, в которой используются переданные права.

Средства от передачи исключительного права на товарный знак являются для организации прочими доходами (согласно ПБУ 9/99), если только это не основной вид деятельности. Если платеж носит разовый характер, то полученная оплата отражается в составе доходов будущих периодов на счете 98. Затем в течение времени, на которое передано право, вознаграждение равными долями включается в состав прочих доходов.

Пример 2.

Организация заключила договор об отчуждении исключительного права на товарный знак. Первоначальная стоимость права на товарный знак составляет 20 000 руб., сумма начисленной амортизации - 2 000 руб.

По договору покупатель уплатил 36 000 руб. (в том числе НДС - 5 490 руб.).

В бухгалтерском учете продавца делаются следующие проводки:

Дебет 04 субсчет "Выбытие нематериальных активов" Кредит 04 субсчет "Исключительное право на товарный знак" - 20 000 руб. - списана первоначальная стоимость исключительного права на товарный знак;

...