Бухгалтерский учет расчетов с подотчетными лицами

Так, 26.12.2016 г. в бухгалтерию КХ «Содружество»зоотехником Сподаревым С.Г. в бухгалтерию предприятия был предоставлен авансовый отчет № 03 по командировочным расходам. Структурное подразделение - 347460, Ростовская область, Зимовниковский район, х. Ильичев. В авансе указана сумма аванса 19864,53-00 руб., израсходовано - 19864-53, ,в бухгалтерском учете произведена запись Дт 60, Кт 71. Авансовый отчет подписан главным бухгалтером Филюшкиной Е.В. (Приложение 3).

Все операции с подотчетными суммами сельскохозяйственные предприятия учитывают на синтетическом счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Это - активно-пассивный счет, сальдо которого может быть и дебетовым и кредитовым, но под воздействием дебетовых и кредитовых оборотов менять свой характер [38].

Сальдо по счету 71 отражает сумму задолженности подотчетных лиц организации или сумму не возмещенного перерасхода. По дебету счета записываются суммы возмещенного перерасхода и вновь выданные под отчет на основе расходных кассовых ордеров, по кредиту - суммы, использованные согласно авансовым отчетам и сданные по приходным кассовым ордерам (неиспользованные) [36].

Ежемесячно данные первичных документов в КХ «Содружество» группируются в журнале-ордере №7 по кредиту счета 71 по соответствующим счетам. В нем указывается начальное сальдо по дебету и кредиту по счету 71, подсчитываются обороты по дебету и кредиту, а в конце месяца выводится конечный остаток (Приложение 4).

Общую сумму оборотов, а также суммы его составляющих по корреспондирующим счетам переносят в Главную книгу (Приложение 5).

Для обобщения информации по расчетам с подотчетными лицами в КХ «Содружество» применяется счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами". По дебету счета 71 отражаются суммы аванса, выданные под отчет, а также компенсации (выдачи) перерасхода в корреспонденции с кредитом счета 50. По кредиту счета 71 отражаются суммы, использованные подотчетным лицом, в корреспонденции со счетами в зависимости от характера произведенных расходов, а также суммы возвращенного неиспользованного остатка в корреспонденции с дебетом счета 50.

В 2016 году в КХ «Содружество» были произведены хозяйственные операции по 71 счету, отраженные в таблице 2.5.

Таблица 2.5 - Корреспонденция счетов, применяемая в КХ «Содружество» при расчетах с подотчетными лицами

№ п/п	Факты хозяйственной жизни	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
1.	Выданы из кассы денежные средства работникам под отчет на хозяйственные расходы	71	50	1824584,22
2.	Переданы денежные средства одним подотчетным лицом другому	71	71	60468,31
3.	Оплачена подотчетным лицом стоимость приобретенных материалов	10	71	908278,75
4.	Возвращены в кассу остатки неизрасходованных подотчетных сумм	50	71	737966,19
5.	Утверждены авансовые отчеты подотчетных лиц по расходам, относящимся к вспомогательному производству	23	71	47311,67
6.	Списана задолженность подотчетных лиц по расходам, относящимся к общехозяйственным	26	71	19505,43
7.	Списаны расходы подотчетных лиц, относящиеся к основному производству	20	71	2877,33
8.	Организацией произведена доплата поставщику наличными деньгами с помощью подотчетного лица	60	71	1666,67

Нужно отметить, что корреспонденция счетов Дт71 Кт 71, которая отражает передачу денежных средств одним подотчетным лицом другому является грубым нарушением действующих нормативно-правовых актов по учету расчетов с подотчетными лицами.

На основании данного журнала операций можно построить структуру оборотов счета 71, которая даст возможность проследить, какие же из подотчетных расходов преобладают на изучаемом предприятии. Она представлена в таблице 2.6.

Таблица 2.6 - Структура оборотов по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» за 2016 год в КХ «Содружество»

Дебет	Кредит
Корреспон-дирующий счет	Сумма, руб.	Доля операций в % к обороту	Корреспон-дирующий счет	Сумма, руб.	Доля операций в % к обороту
Сальдо на 01.01.2016 г. - 6792,75 руб.
50	1824584,22	96,79	10	908278,75	51,08
71	60468,31	3,21	50	737966,19	41,50
			71	60468,31	3,40
			23	47311,67	2,67
			26	19505,43	1,10
			20	2877,33	0,16
			60	1666,67	0,09
Оборот по дебету	1885052,53	100,00	Оборот по кредиту	1778074,35	100,00
Сальдо на 31.12.2016 г. - 113770,93 руб.

Изучив представленные данные, можно сделать вывод о том, что на предприятии деньги под отчет всегда выдают из кассы. Почти 100% в структуре дебетовых оборотов по счету 71 занимает счет 50 «Касса».

Проанализировав структуру кредитовых оборотов, мы увидели, что примерно 51 % принадлежит операциям по приобретению материалов с помощью подотчетных лиц и почти 41% занимает корреспонденция со счетом 50 - Возвращены в кассу остатки неизрасходованных подотчетных сумм.

В КХ «Содружество» используется журнально-ордерная форма учета. В данном случае синтетический и аналитический учет совмещен в журнале-ордере по счету 71.

Записи в этом журнале-ордере ведут позиционным способом. По каждой строке отражается полный цикл операций по каждому подотчетному лицу: сальдо на начало месяца, выдача аванса, использование подотчетных сумм, возврат неиспользованного остатка аванса или возмещение сумм перерасхода, а также сальдо на конец месяца. Таким образом, все операции по одному подотчетному лицу (до тех пор, пока не предоставлен и не утвержден авансовый отчет) отражают лишь в одной строке. Такой порядок чрезвычайно удобен для оперативного контроля за движением подотчетных сумм.

При открытии журнала-ордера (в первых главах) по каждому подотчетному лицу указывают сумму переходящей задолженности с прошлого месяца. В следующих графах указывают суммы выданных под отчет денежных средств (как правило, с кредита счета 50). Суммы по этому разделу выверяют при обработке отчетов кассира. Данный раздел журнала-ордера, по существу, является дебетом счета 71.

В следующем разделе журнала-ордера, представляющем кредитовую часть счета 71, отражают суммы возврата и удержания неиспользованных подотчетных сумм, произведенных платежей и расходов за счет подотчетных сумм. Записи возврата и удержания неиспользованных подотчетных сумм производят на основе документов по кассе и расчетно-платежных ведомостей. Израсходованные суммы записывают на основании принятых авансовых отчетов с приложенными документами.

КХ «Содружество» ведет учет расчетов с персоналом по таким видам расчетных операций, как расчеты с работниками за товары, проданные в кредит, по предоставленным им займам, по возмещению материального ущерба и др. Отражаются такие расчетные отношения на отдельном синтетическом счете 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». К этому счету могут открываться отдельные субсчета по видам расчетов. По дебету этого счета отражают задолженность работников за проданные им товары или выданные ссуды, а по кредиту - списание этой задолженности. Аналитический учет ведут по работникам организации.

Вышеуказанные расчёты возникают по различным причинам. Предприятие обязуется быть посредником между рабочими и служащими и третьими лицами, организациями (по исполнительным листам, за товары, проданные в кредит, по ссудам молодым семьям, на строительство садовых домиков), ведёт расчёты по возмещению материального ущерба и т.п.

Большинство операций по этим расчётам находит своё отражение в корреспонденции со счётом 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям».

Счёт 73 - активно-пассивный, дебетовое сальдо отражает сумму задолженности работников предприятию:

· за товары, проданные в кредит;

· по непогашенным ссудам, а также сумму задолженности материально-ответственных лиц предприятию по недостачам и хищениям.

На субсчете 73-1 "Расчеты по предоставленным займам" отражаются расчеты с работниками КХ «Содружество» по предоставленным им займам (например, на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство, приобретение или строительство садовых домиков и благоустройство садовых участков, обзаведение домашним хозяйством и др.).

По дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" отражается сумма предоставленного работнику займа в корреспонденции со счетом 50 "Касса" или 51 "Расчетный счет". На сумму платежей, поступивших от работника-заемщика, счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" кредитуется в корреспонденции со счетами 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (в зависимости от принятого порядка платежа) [52].

Согласно ст. 808 ГК РФ договор займа между предприятием и работником должен быть заключен в простой письменной форме.

Простая письменная форма договор займа может считаться соблюденной, если заемщиком в подтверждение договора займа и его условий представлена расписка, удостоверяющая передачу заимодавцем денежных средств заемщику. Несоблюдение письменной формы договора займа не является основанием для признания такого договора незаключенным. Прежде всего, денежные средства выделяются предприятием за счет собственных средств [54].

В соответствии с законодательством заем денежных средств может быть осуществлен как в рублях, так и в иностранной валюте.

Как следует из ст.809 ГК РФ, стороны договора займа могут исключить право хозяйства на получение с заемщика процентов на сумму займа. Чаще всего договор займа заключается на безвозмездной основе, т.е. без уплаты работником процентов.

При расчете материальной выгоды в целях налогообложения принимается ставка рефинансирования Банка России, действовавшая в течение срока пользования заемными средствами. В случае изменения ставки рефинансирования новая учетная ставка применяется начиная с расчетного месяца, следующего за месяцем ее изменения [56].

На субсчете 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" в КХ «Содружество» учитываются расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником предприятию в результате недостач и хищений денежных средств и товарно-материальных ценностей, брака, а также по возмещению других видов ущерба.

Наиболее распространённым видом материальной ответственности в КХ «Содружество» является ограниченная материальная ответственность, когда за ущерб, причинённый организации, работник несёт материальную ответственность в размере прямого действительного ущерба, но не более своего среднего месячного заработка [29].

В КХ «Содружество» для обобщения информации о наличии сумм недостач и потерь от порчи ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их заготовления, хранения и реализации, предназначен счёт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

По дебету счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражаются:

по недостающим (похищенным) или полностью испорченным ТМЦ - их фактическая себестоимость

по недостающим (похищенным) или полностью испорченным основным средствам - их остаточная стоимость (первоначальная стоимость за минусом первоначального износа);

по частично испорченным материальным ценностям - сумма определившихся потерь.

При этом в бухгалтерском учёте делаются следующие записи:

Дебет 94 Кредит 10,11,50…

Суммы взысканий с виновных лиц учитываются на счёте 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» (субсчёт «Расчёты по возмещению материального ущерба»). При этом делается проводка:

Дебет 73 Кредит 94.

При хищении, недостаче, умышленном уничтожении или умышленной порче материальных ценностей ущерб определяется по ценам, действующим в данной местности на день причинения ущерба [28].

Если размер ущерба не превышает среднего месячного заработка работника, то его возмещение производится по распоряжению администрации (при письменном согласии работника) путём удержания из заработной платы. При этом в целях защиты интересов работников трудовым законодательством установлены ограничения удержаний из заработной платы: ежемесячная сумма удержаний не может превышать двадцати процентов, а при удержании по нескольким исполнительным листам - пятидесяти процентов.

В том случае, если работник не согласен с тем, чтобы у него производили удержания, а также когда речь идёт о возмещении ущерба в полном размере, вопрос о возмещении ущерба решается в судебном порядке. В 2016 году на предприятии случаев причинения материального ущерба работниками выявлено не было.

Общую сумму кредитового оборота, а также суммы его составляющих по корреспондирующим счетам в установленном порядке переносят в Главную книгу по счету 73.

Изучив Главную книгу, мы составили структуру оборотов по счету 73, представленную в таблице 2.7.

Таблица 2.7 - Структура оборотов по счету 73 за 2016 год в КХ «Содружество»

Дебет	Кредит
Корреспондирующий счет	Сумма, руб.	Доля операций в % к обороту	Корреспондирующий счет	Сумма, руб.	Доля операций в % к обороту
Сальдо на 01.01.2016 г. - 0,00 руб.
50	250000,00	100,00	50	200000,00	80,00
			70	50000,00	20,00
Оборот по дебету	250000,00	100,00	Оборот по кредиту	250000,00	100,00
Сальдо на 31.12.2016 г. - 0,00 руб.

Согласно структуре оборотов по счету все 100% дебетовых оборотов принадлежит проводке Дт73 Кт50 - предоставлены займы работникам.

В структуре кредитовых оборотов более 80% принадлежит операциям по возмещению займов в кассу предприятия наличными средствами и чуть около 20% занимает корреспонденция Дт70Кт73 - удержаны из заработной платы работников предоставленные займы.

3. Аудиторская проверка расчетов С ПОДОТЧЕТНЫМИ ЛИЦАМИ И ПЕРСОНАЛОМ ПО ПРОЧИМ ОПЕРАЦИЯМ В КХ «СОДРУЖЕСТВО»

3.1 Организация и проведение аудита расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям

КХ «Содружество» подлежит обязательному аудиту, так как сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей.

Несмотря на это проведем добровольный аудит, иначе говоря, инициативный.

Основными документами, которые необходимо подвергнуть изучению при проверке расчетов с подотчетными лицами, являются:

- авансовые отчеты (форма № АО-1);

- товарные чеки;

- приходные и расходные кассовые ордера;

- журнал регистрации авансовых отчетов;

- акты приемки выполненных работ;

- журнал ордер №7;

- оборотные ведомости;

- приказы (распоряжения) о направлении сотрудников в командировку (формы № Т-9, № Т-9а);

- служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении (форма № Т-10а);

- список лиц, которым разрешено получение наличных денег из кассы;

- сметы представительских расходов;

- командировочные удостоверения (форма № Т-10);

- приказы об утверждении смет представительских расходов [48].

Основные нарушения (злоупотребления, хищения, ошибки, несоответствия установленному порядку) в области расчетов с подотчетными лицами могут быть представлены в таблице 3.1.

Таблица 3.1 - Основные нарушения в области расчетов с подотчетными лицами

Нарушения	Пункты несоответствия
1. Нарушения порядка выдачи подотчетных сумм	1)Отсутствует приказ руководителя, устанавливающий порядок выдачи работникам подотчетных средств; 2) В приказе о порядке выдачи подотчетных средств не установлен круг лиц, имеющих право на получение денег под отчет, или не указаны размеры подотчетных сумм, а также сроки их возращения; 3) Выдача денежных средств лицам, не указанным в списке лиц, которым в соответствии с приказом руководителя предприятия могут быть выданы деньги и хозяйственно-операционные расходы; 4)Выдача денежных сумм из кассы под отчет лицам, не являющимся работниками предприятия; 5)Выдача денег под отчет лицам, не рассчитавшимся по ранее выданным авансам; 6)Списание подотчетных сумм за счет чистой прибыли предприятия; 7)Несоответствие фактического расхода подотчетных сумм целям, на которые они были выданы; 8)Допускается передача полученных под отчет наличных денег одним работником другому.
2. Нарушения при оформлении командировочных расходов	1)Отсутствие приказов (распоряжений) о направлении работников в командировку; 2)Отсутствие командировочных удостоверений с отметкой в месте пребывания в командировке; 3)Несоблюдение установленных норм командировочных расходов; 4) Отсутствие приказов (распоряжений) об оплате суточных сверх установленных норм; 5)Отсутствие аналитического учета командировочных расходов в пределах норм и сверх норм.
3. Нарушения порядка налогообложения при оформлении командировочных расходов	1). Нарушение порядка удержания подоходного налога и начисления фондов социального страхования и обеспечения с сумм превышения командировочных расходов сверх установленных норм; 2) Некорректное выделение налога на добавочную стоимость в суммах командировочных расходов.
4. Нарушения при приобретении материальных ценностей, оплате работ, услуг подотчетными лицами	1) Выделение сумм налога на добавленную стоимость расчетным путем от стоимости материальных ценностей, приобретенных за наличный расчет в розничной торговой сети; 2) Списание на затраты сумм налога на добавленную стоимость от стоимости материальных ценностей, приобретенный через подотчетных лиц у изготовителей, в оптовой торговле.
5. Нарушения порядка учета представительских расходов	1) Несоответствие фактического размера представительских расходов утвержденной смете (или ее отсутствие); 2) Отсутствие учета представительских расходов в пределах норм и сверх норм.
6. Нарушения порядка ведения синтетического учета расчетов с подотчетными лицами	1) Некорректное составление бухгалтерских проводок по операциям расчетов с подотчетными лицами; 2) Неправильное выведение остатков на конец отчетного периода; 3) Журнал-ордер № 7 ведется не по каждому подотчетному лицу и выданной сумме одновременно;

Аудиторскую проверку расчетов с подотчетными лицами целесообразно начать с тестирования системы внутреннего контроля данного раздела учета с целью выявления ее слабых и сильных сторон, чтобы иметь возможность использовать полученные данные для детальной проверки [48].

Признаками отсутствия или недостаточности внутреннего контроля при ведении расчетов с подотчетными лицами для аудитора служат:

- отсутствие на предприятии утвержденного приказом руководителя предприятия списка лиц, которым разрешено получать в кассе наличные деньги под отчет;

- несоблюдение приказа об ограничении числа лиц, получающих наличные деньги в кассе под отчет;

- отсутствие на предприятии системы подачи письменных заявлений на выдачу наличных денег из кассы с обоснованием необходимости приобретения определенных материальных ценностей или оплаты работ, услуг;

- несоблюдение установленных учетной политикой предприятия или отдельным приказом руководителя сроков отчета о полученных суммах и возврата остатков неизрасходованных подотчетных сумм;

- задолженность подотчетных лиц, не погашенная в установленные сроки;

- списание просроченной задолженности подотчетных лиц по истечении сроков исковой давности на финансовые результаты деятельности предприятия;

- отсутствие оправдательных документов или наличие документов неудовлетворительного качества, приложенных к авансовым отчетам;

- отсутствие визы руководителя предприятия или иного уполномоченного лица, утверждающей авансовые отчеты;

- выдача денег под отчет лицам, не являющимся работниками предприятия, без соответствующего основания [52].

Проверку достоверности обязательств по расчетам с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям проводят по схеме, представленной на рисунке 3.1.

Рисунок 3.1 - Порядок проверки обязательств по расчетам с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Определим значение уровня существенности для КХ «Содружество» в таблице 3.2.

Таблица 3.2 - Данные для расчета уровня существенности в КХ «Содружество»

Показатели	Значение базового показателя отчетности, тыс. руб.	Доля, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности
Балансовая прибыль	24314	5	1216
Валовой объем продаж без НДС	58136	2	1163
Валюта баланса	113319	2	2266
Собственный капитал	106290	10	10629
Общие затраты предприятия	35230	2	704

Поэтапный расчет уровня существенности представлен ниже:

1. Средние арифметические показатели уровня существенности:

(1216+1163+2266+10629+704): 5 = 3195 тыс. руб.

2. Наименьшее значение от среднего отличается на:

(3195-704): 3195 · 100% = 78%

3. Наибольшее значение от среднего отличается на:

(10629-3195): 3195 · 100% = 23%

Так как значение 704 и 10629 тыс. руб. отличается от среднего значительно, то принимается решение отбросить при дальнейших расчетах наибольшее и наименьшее значение.

4. Новое среднее арифметическое составит:

(1216+1163+2266): 3 = 1548 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 1500 тыс. руб.

Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет:

(1548-1500): 1548 · 100% = 3,1%, что находится в пределах 20% .

Уровень существенности равен 1500 тыс. руб.

Установив величину уровня существенности необходимо рассчитать показатель аудиторского риска. Под аудиторским риском понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в бухгалтерской отчётности содержатся существенные искажения.

Аудиторский риск включает три составные части:

1) Неотъемлемый риск;

2) Риск средств контроля;

3) Риск необнаружения.

Неотъемлемый риск означает наличие существенных искажений показателей бухгалтерского учёта и отчётности при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

Риск средств контроля означает риск того, что существенное искажение не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля.

Риск не обнаружения означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить существенное искажение.

При определении риска рассматриваются остатки средств по счетам бухгалтерского учёта или группы однотипных операций [48].

Для определения аудиторского риска используется следующая формула:

АР = НР*РСК*РН, (2)

где АР - аудиторский риск;

НР - неотъемлемый риск;

РСК - риск средств контроля;

РН - риск необнаружения.

Для расчёта аудиторского риска применяются относительные величины.

Предположим, что неотъемлемый риск в КХ «Содружество», составляет 70%.

РСК - риск средств контроля - выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля;

Предположим, что риск средств контроля в КХ «Содружество», составляет 40%.

РН - риск необнаружения - выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.

Предположим, что риск необнаруженияв составляет 10%.

После простых вычислений получаем значение риска при аудите 2,8%:

РСИ = 0,7*0,4 = 0,28

Ар = 0,28* 0,1 = 0,028*100 = 2,8%

На основании вышеизложенного следует сделать вывод, что приемлемый уровень аудиторского риска в КХ «Содружество» в данном случае должен быть не выше 2,8%.

Существуют следующие функции внутреннего контроля.

1. Проверка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, их мониторинг и разработка рекомендаций по улучшению этих систем.

2. Проверка бухгалтерской и оперативной информации, включая экспертизу средств и способов, используемых для идентификации, оценки, классификации такой информации и составление на ее основе отчетности.

3. Проверка соблюдения законов и других нормативных актов, а так же требований учетной политики, инструкции решений и указаний руководство или собственников.

4. Проверка деятельности различных звеньев управления.

5. Оценка эффективности механизма, внутреннего контроля, изучение и оценка контрольных проверок в филиалах, в структурных подразделениях экономического субъекта.

6. Работа над специальными проектами и контроль за отдельными элементами структуры внутреннего контроля.

7. Оценка используемого экономическим субъектом программного обеспечения.

8. Специальные расследования отдельных случаев.

9. Разработка и представление по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективности управления.

Изучение системы внутреннего контроля в КХ «Содружество» производилось в двух направлениях:

1) организация системы внутреннего контроля - наличие в структуре экономического субъекта подразделения, занимающегося внутренним контролем, его функции и полномочия, наличие инструкций по проведению контрольных мероприятий;

2) работа системы внутреннего контроля - реальное проведение контрольных мероприятий по различным направлениям деятельности и учета. Оценка эффективности внутреннего контроля расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям в КХ «Содружество» была проведена на основе тестирования. Результаты теста приведены в таблице 3.3.

Таблица 3.3 - Оценка средств внутреннего контроля участка учета расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям в КХ «Содружество»

№ п/п	Направления и вопросы контроля	Ответ
		Да	Нет
1.	Имеется ли приказ руководителя об определении круга подотчетных лиц, сроках отчетности и подотчетных суммах		+
2.	Соответствует ли порядок расчетов с подотчетными лицами Положению о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации и другим нормативным документам	+
3.	Своевременно ли сдаются авансовые отчеты в бухгалтерию организации	+
4.	Проверяются ли авансовые отчеты по формальным признакам и по существу отраженных операций, осуществляется ли арифметическая проверка авансовых отчетов и прилагаемых к ним документов	+
5.	Используются ли унифицированные формы первичных документов	+
6.	Применяются ли компьютерные программы для расчетов с подотчетными лицами		+
7.	Осуществляется ли контроль лимита расчетов наличными между юридическими лицами	+
8.	Соблюдается ли своевременность расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям по выданным суммам	+
9.	Правильно ли отражаются на счетах бухгалтерского учета операции с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям		+
10.	Сверяются ли записи аналитического и синтетического учета по счетам 71, 73, а также записи в Главной книге	+

По результатам оценки системы внутреннего контроля участка бухгалтерского учета операций с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям можно сказать, что уровень внутреннего контроля средний.

Промежуточные выводы по вопроснику позволяют сделать основной вывод -- порядок расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям удовлетворителен [47].

Программа аудита составляется по форме, которая представлена в Приложении 6.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру, чтобы аудитор в процессе работы имел возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах.

3.2 Рекомендации по совершенствованию процессов документирования при аудите расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям

В целях совершенствования процессов документирования при аудите расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям нами была проведена аудиторская проверка данного объекта учета, которая позволяет сделать выводы и внести некоторые рекомендации.

Документальная проверка авансовых отчетов осуществлялось по двум направлениям: проверка по форме и по существу отраженных операций.

При проверке авансовых отчетов по форме осуществлялось тестирование авансовых отчетов организации по признакам соответствия унифицированной форме и правилам заполнения документов. При этом анализируются: наличие номера и даты составления документа, указание подотчетного лица и суммы полученного аванса, израсходованной суммы, суммы остатка и перерасхода, указание назначения аванса, наличие подписей и порядок заполнения оборотной стороны авансового отчета.

Мы предлагаем использовать аудиторский документ для тестирования авансовых отчетов по форме, который приводится в таблице 3.5.

Таблица 3.5 - Тестирование авансовых отчетов по форме (на примере авансового отчета № 1413 от 03.04.2016 г. Сподарев С.Г.)

Направление тестирования	Результат тестирования
1. Соответствие унифицированной форме	Унифицированная форма № АО-1
2. Наличие номера и даты составления	№ 1413 от 03.04.2016г.
3. Указание подотчетного лица	Сподарев С.Г.
4. Указание суммы полученного аванса, израсходованной суммы, суммы остатка и перерасхода	Получен аванс - 19864,53 руб. Израсходовано - 19864,53руб. Остаток - 0 руб. Перерасход - 0 руб.
5. Указание назначения аванса	Командировочные расходы
6. Наличие подписей	наличие всех подписей
7. Заполнение обратной стороны авансового отчета	Обратная сторона заполнена, приложены все оправдательные документы

В процессе документальной проверки авансовых отчетов детальному аудиту подлежат командировочные расходы. При этом необходимо проконтролировать наличие документов, подтверждающих командировочные расходы: приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку, командировочное удостоверение по форме № Т-10 и служебное задание для направления в командировку. Обращается внимание на наличие подписей и печатей в командировочном удостоверении.

Проверяется наличие оправдательных документов, подтверждающих командировочные расходы (счет, счет-фактура гостиницы, кассовый чек, квитанция к приходному кассовому ордеру об оплате услуг гостиницы, железнодорожные, автобусные или авиабилеты, талоны об оплате постельных принадлежностей, талоны об оплате за право въезда на территорию города и др.).

Отдельной проверке подвергаются операции по приобретению горюче-смазочных материалов через подотчетное лицо. По данным кассовых чеков об оплате бензина, дизельного топлива и смазочных масел устанавливается производственный характер расходов на обслуживание автотранспорта, принадлежащего организации. Прямое отнесение стоимости приобретенных горюче-смазочных материалов на счета расходов в учете должно подтверждаться актами о расходе и путевыми листами автотранспорта.

При проверке авансовых отчетов обращается внимание на соблюдение установленного предельного размера расчетов наличными денежными средствами, осуществляемых от имени организации, т.е. юридического лица. Следует проконтролировать не только лимит суммы платежа при совершении расчетов с поставщиками или другими кредиторами, но и платежные условия договоров. Сумму платежа, кроме того, подтверждают кассовые чеки и квитанции к приходным кассовым ордерам, прилагаемые к авансовым отчетам подотчетных лиц [38].

Методика документальной проверки авансовых отчетов по существу заключается в проверке законности отраженных в учете операций с подотчетными лицами. Параллельно проверяется наличие значительной дебиторской задолженности за подотчетными лицами и сроками ее отражения в бухгалтерском учете, а также причины непогашения дебиторской задолженности.

Таблица 3.6 - Инспектирование авансовых отчетов по существу отраженных операций в КХ «Содружество»

Документ	Содержание операции	Подотчет- ное лицо	Сумма по авансовому отчету, руб.	Оправдательные документы	Сумма по оправдательным документам	Выявленные нарушения
номер	дата
1413	01.12.16	Командиро- вочные расходы	Филюшкин А.В.	14200	квитанция-договор №589144 квитанция-договор №375158	7000 7200	-
1896	08.12.16	Доставка ГСМ	Сподарева Н.В.	39000	Товарный чек от 08.12.2016	39000	-
1926	15.12.16	Приобрете- ние запчастей	Ткаченко И.И.	46000	Товарные чеки от 15.12.2016 г.	12000 14800 10000 9200	-

Вместе с тем мы осуществили сверку документов, прилагаемых к авансовому отчету, с данными, отраженными в авансовом отчете. Проверке подвергнуты авансовые отчеты и прилагаемые к ним документы: товарные и кассовые чеки, квитанции к приходным кассовым ордерам, справки, счета, накладные, квитанции и др. Результаты аудиторской проверки мы рекомендуем отражать в рабочем документе (таблица 3.6).

При проверке обоснованности выдачи денежных средств под отчет исключительно сотрудникам мы составили рабочий документ, представленный в таблице 3.7, из которого видно, что действительно подотчетные суммы выдаются исключительно сотрудникам предприятия. На данном участке нарушений не выявлено.

Таблица 3.7 - Проверка обоснованности выдачи денежных средств под отчет исключительно сотрудникам

Рабочий документ

Наименование аудируемого лица КХ «Содружество»

Проверяемый период апрель 2016 года

Ф.И.О. лица, составившего документ

Матвеева Ю.С.

Дата составления документа 19.04.2016 г.

Дата операции	Номер документа	Дата документа	Сумма	ФИО	Статус лица	Код нарушения	Описание нарушения
4.11.2016	953	4.11.2016	300	Филюшкин А.В.	Водитель	Нет	Нет
11.11.2016	273	11.11.2016	10000	Сподарева Н.В.	Гл. экономист	Нет	Нет
14.11.2016	296	14.11.2016	1000	Ткаченко И.И.	Бригадир	Нет	Нет

При аудите правильности документирования операций, связанных с выдачей подотчетных сумм были проверены расходные кассовые ордера, авансовые отчеты с приложенными к ним оправдательными документами, командировочные удостоверения. Авансовые отчеты были тщательно проверены с точки зрения правильности заполнения всех реквизитов, применяемых цен, таксировки, соответствия количества поступивших грузов количеству, указанному в авансовом отчете.

На заключительном этапе аудита осуществляется проверка организации синтетического и аналитического учета расчетов с подотчетными лицами.

Мы рекомендуем использовать следующий аудиторский документ для проверки данного объекта учета (таблица 3.8).

Таблица 3.8 - Проверка правильности аналитического и синтетического учета

Наименование аудируемого лица КХ «Содружество»

Проверяемый период апрель 2016 года

Ф.И.О. лица, составившего документ Матвеева Ю.С.

Дата составления документа 12.04. 2016 г.

№ операции	По данным учета	По данным аудитора	Замечания аудитора
	Дт	Кт	Сумма	Дт	Кт	Сумма
24	71	50	15000	71	50	15000	-
25	26	71	27600	26	71	27600	-
26	71	50	12600	71	50	12600	-
28	71	71	12000	71	71	12000	Нарушение

В ходе проверки синтетического учета были выявлены нарушения. Нужно отметить, что корреспонденция счетов Дт71 Кт 71, которая отражает передачу денежных средств одним подотчетным лицом другому, является грубым нарушением действующих нормативно-правовых актов по учету расчетов с подотчетными лицами.

Таблица 3.9 - Результаты аудиторской проверки в КХ «Содружество»

Перечень проверяемых вопросов	Результаты проверки
1	2
1. Соблюдение учетной политики, проверка ее обоснованности	На предприятии разработана и утверждена учетная политика.
2. Проверка соответствия лиц, получающих наличные деньги из кассы на хозяйственно-операционные расходы, списку лиц, имеющих на это право, утвержденному руководителем предприятия	Внутренний контроль за расходованием и целевым использованием денежных средств из кассы предприятия находится на должном уровне. В связи с утверждением на предприятии установленного приказом руководителя круга лиц, которым могут быть выданы деньги на хозяйственные нужды. Денежные суммы выдаются только работникам предприятия.
3. Проверка правильности списания подотчетных сумм в налоговом учете на расходы, не принимаемые для целей исчисления налога на прибыль предприятия.	При проверке было установлено, что порядок оплаты командировочных расходов в КХ «Содружество» соответствует гл. 25 НК РФ
4. Проверка полноты оправдательных документов по командировкам, приложенных к авансовым отчетам	Проверка показала наличие всех необходимых оправдательных документов, но на командировочных удостоверениях отсутствуют отметки о прибытии.
5. Проверка техники заполнения первичных и сводных документов	На данном участке нарушений не выявлено
6. Проверка правильности возмещения командировочных расходов	Командировочные расходы возмещаются в соответствии с законодательством РФ
7. Проверка правильности ведения учета командировочных расходов в пределах и сверх норм; с правильным отнесением на соответствующий элемент затрат	Составленная на предприятии корреспонденция счетов, не везде соответствует требованиям, представленным в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, для отражения операций по расчету с подотчетными лицами. Нужно отметить, что корреспонденция счетов Дт71 Кт 71, которая отражает передачу денежных средств одним подотчетным лицом другому является грубым нарушением действующих нормативно-правовых актов по учету расчетов с подотчетными лицами.
8. Проверка правильности выведения остатков на конец отчетного периода по расчетам с подотчетными лицами.	Задолженность подотчетных лиц предприятию и предприятия подотчетным лицам показана в регистрах учета развернуто. Расхождений данных между балансом, журналом ордером по счету 71 и Главной книгой не обнаружено.
9. Проверка законности удержаний из заработной платы работников задолженности в пользу предприятия или других лиц.	Все удержания из заработной платы по возмещению полученных ссуд и материального ущерба производятся в установленном законодательством РФ порядке с письменного согласия работников.
10. Проверка правильности выведения остатков на конец отчетного периода по расчетам с персоналом по прочим операциям	Данные аналитического учета по счету 73 полностью соответствуют данным, отраженным в регистрах синтетического учета и в балансе.

В целом, по результатам инициативной аудиторской проверки достоверности учета расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям в КХ «Содружество» можно сделать следующий вывод. Учет расчетов осуществляется в соответствии с действующими нормативными актами. Обнаруженные нарушения не оказывают существенного влияния на правильность отражения активов и пассивов экономического субъекта на 31 декабря 2016 года и финансовых результатов его деятельности за исследуемый период.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Рациональная организация расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям способствует укреплению расчетной дисциплины, повышению ответственности предприятий за соблюдение расчетов, сокращению дебиторской и кредиторской задолженности, ускорению оборачиваемости оборотных средств предприятий и организаций.

Изучив опыт организации и ведения бухгалтерского учета по данному объекту учета, можно сделать следующее заключение.

Анализируя структуру имущества и источники его формирования нужно отметить, что в составе оборотных активов наибольшие изменения произошли по статье запасы, их доля по отношению к валюте баланса 39,1%,а также по статье дебиторская задолженность, которая за анализируемый период увеличилась в 47,5 раз. Это является негативным изменением и может свидетельствовать об ухудшении ситуации с оплатой продукции предприятия и о выборе подходящей политики продаж.

Увеличение имущества свидетельствует о повышении предприятием хозяйственного оборота, что может улучшить платежеспособность. Собственный капитал КХ «Содружество» увеличился за рассматриваемый период на 37853 тыс. руб., что положительно характеризует динамику изменения имущественного положения организации.

Нужно отметить значительное увеличение доли краткосрочных обязательств за счет привлечения заемных средств и возрастающей кредиторской задолженности. Краткосрочные обязательства за рассматриваемый период увеличились в 206,7 раз.

Из четырех соотношений, характеризующих наличие ликвидных активов у организации, выполняются все, кроме одного. Высоколиквидные активы покрывают наиболее срочные обязательства организации только на 1%. В соответствии с принципами оптимальной структуры активов по степени ликвидности, краткосрочной дебиторской задолженности должно быть достаточно для покрытия среднесрочных обязательств (краткосрочной задолженности за минусом текущей кредиторской задолженности). В данном случае это соотношение выполняется (быстрореализуемые активы превышают среднесрочные обязательства на 167,1%).

Изучив структуру оборотов по счету 71 можно сделать вывод о том, что на предприятии деньги под отчет всегда выдают из кассы. Почти 100% в структуре дебетовых оборотов по счету 71 занимает счет 50 «Касса».

Проанализировав структуру кредитовых оборотов, мы увидели, что примерно 51 % принадлежит операциям по приобретению материалов с помощью подотчетных лиц и почти 41% занимает корреспонденция со счетом 50 - Возвращены в кассу остатки неизрасходованных подотчетных сумм.

Согласно структуре оборотов по счету 73, все 100% дебетовых оборотов принадлежит проводке Дт73 Кт50 - предоставлены займы работникам.

В структуре кредитовых оборотов более 80% принадлежит операциям по возмещению займов в кассу предприятия наличными средствами и чуть около 20% занимает корреспонденция Дт70Кт73 - удержаны из заработной платы работников предоставленные займы.

КХ «Содружество» подлежит обязательному аудиту, так как сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей.

По данным бухгалтерской отчетности мы рассчитали уровень существенности, который составил 1500 тыс. руб. и аудиторский риск - 2,8%.

В целях совершенствования процессов документирования при аудите расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям нами была проведена аудиторская проверка данного объекта учета, которая позволяет сделать выводы и внести некоторые рекомендации.

В ходе проверки синтетического учета были выявлены нарушения. Составленная на предприятии корреспонденция счетов, не везде соответствует требованиям, представленным в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, для отражения операций по расчету с подотчетными лицами. Нужно отметить, что корреспонденция счетов Дт71 Кт 71, которая отражает передачу денежных средств одним подотчетным лицом другому является грубым нарушением действующих нормативно-правовых актов по учету расчетов с подотчетными лицами.

В целом, выявленные отклонения не влияют на достоверность отражения финансовых результатов деятельности организации за исследуемый период.

В целях совершенствования учета расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям в КХ «Содружество» рекомендуется:

- в приказе об учетной политике для целей налогового учета детально рассмотреть порядок учет подотчетных сумм и представительских расходов;

- факты хозяйственной жизни по учету расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям отражать в бухгалтерском учете в соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению;

- организовать службу внутреннего аудита для контроля над выполнением текущих операций по учету расчетов с подотчетными лицами и персоналом по прочим операциям участков учета.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Федеральный закон Российской Федерации от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ (ред. от 23.05.2016) «О бухгалтерском учете» [Электронный ресурс]. - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

2. Гражданский кодекс РФ, принятый Государственной Думой. Часть 1. 30.11.1994 г. (в ред. от 28.03.2017) - [Электронный ресурс] - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

3. Налоговый кодекс Российской Федерации: Части первая, вторая. - (в ред. от 28.12.16) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

4. Федеральный закон от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (в ред. от 01.05.17) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

5. Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. № 34н (в ред. от 29.03.2017 № 186н). - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

6. Приказ Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 106н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ1\2008» [Электронный ресурс] - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

7. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99», (ред. 06.04.15). [Электронный ресурс]. - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

8. Приказ Минфина РФ от 13 июня 2001 г. № 654 «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методических рекомендаций по его применению» [Электронный ресурс] - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

9. Приказ Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01», (ред. 25.10.10). [Электронный ресурс]. - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

10. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99», (ред. 06.04.15). [Электронный ресурс]. - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

11. Указание Банка России от 11.03.2014 № 3210-У (ред. от 03.02.2015) "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства». [Электронный ресурс]. - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

12. Правило (стандарт) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»: утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 (ред. 22.12.2011) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: СПРАВ.-ПРАВОВАЯ СИСТЕМА «КонсультантПлюс».

13. Правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита», утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 (ред. 07.10.2004) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

14. Правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите», утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 (ред. 07.10.2004) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

15. Положение об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749[Электронный ресурс]. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

16. Положение ЦБ РФ от 12 октября 2011 г. № 373-П «О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории РФ» [Электронный ресурс]. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

17. Постановление Госкомстата России от 01.08.2001 № 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 "Авансовый отчет"[Электронный ресурс]. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

18. Богатый, И. НДФЛ при прощении долга по беспроцентному переходящему займу [Электронный ресурс]/И. Богатый//Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии. - 2016. - №12. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

19. Бортникова, А. Загранкомандировка: как вести учет расходов [Электронный ресурс]/А. Бортникова// Новая бухгалтерия. - 2016. - №10. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

20. Бортникова, А. Командировочные расходы в учете[Электронный ресурс]/А. Бортникова// Новая бухгалтерия. - 2016. - №9. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

21. Бурсулая, Т. Готовимся к годовому отчету. Инвентаризация расчетов с персоналом [Электронный ресурс]/Т. Бурсулая//Финансовая газета. - 2017. - №10. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

22. Вожова, Е. Корпоративные карты в командировке [Электронный ресурс]/ Е. Вожова//Расчет. - 2016. - №9. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

23. Гафурова, Г.Н. Порядок отражения операций по учету товаров: возврат, недостача, уценка [Электронный ресурс]/Г.Н. Гафурова// Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. - 2016. - №4. - Режим доступа: справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

24. Герасимова, Н.В. Контроль подотчетных сумм [Электронный ресурс]/Н.В. Герасимова//Предприятия общественного питания: бухгал...