Особливості обліку нематеріальних активів

1) Акт введення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів, який представлений у додатку Ж;

2) Інвентарна картка обліку об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів, яка представлена у додатку И;

3) Акт вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів, який наведений у додатку К;

4) Інвентаризаційний опис об'єкта права інтелектуальної власності нематеріальних активів, який наведений у додатку Л.

Акт введення (типова форма № НА-1) застосовується для оформлення операцій із введення в господарський оборот і використання окремих придбаних (створених) об'єктів права інтелектуальної власності. Акт складається приймальною комісією в одному примірнику при оформленні введення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності. Акт заповнюється на основі технічної, науково-технічної та іншої документації (ліцензійний договір, авторський договір, патент тощо). В акті подається характеристика об'єкта права інтелектуальної власності, порядок його використання, особливості і переваги. Акт підписують члени комісії, які його складають, головний бухгалтер і затверджує керівник підприємства.

Інвентарну картку обліку (типова форма № НА-2) застосовують для аналітичного обліку об'єктів права інтелектуальної власності. Інвентарна картка ведеться в бухгалтерії на кожний об'єкт чи групу об'єктів права інтелектуальної власності, заповнюється в одному примірнику на підставі акта (типова форма № НА-1).

Акт вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності (типова форма № НА-3) застосовується для оформлення вибуття таких об'єктів при їх списанні. Акт складається у двох примірниках комісією, яка назначається керівником підприємства для визначення доцільності списання об'єкта. Акт затверджується керівником підприємства. Перший примірник акта передається в бухгалтерію і є підставою для списання об'єкта, другий залишається в особи, що була відповідальною за використання об'єкта права інтелектуальної власності.

Інвентаризаційний опис (типова форма № НА-4) складається в одному примірнику для оформлення даних інвентаризації. При інвентаризації наявність об'єктів права інтелектуальної власності установлюється за документами, що були підставою для оприбуткування, або за документами, якими оформлені (тобто підтверджуються) майнові права [16].

Основною ознакою нематеріального активу є відсутність матеріальної форми об'єкта, проте повинні бути документи, які підтверджують існування цього об'єкту та права підприємства на його використання (табл.3.3).



Таблиця 3.2 - Документування операцій з нематеріальними активами

Вид нематеріального активу	Документ
1	2	3
Об'єкти права користування ресурсами природного середовища	Право користування землею	Оформлена відповідно до встановленого законодавством порядку документація, що підтверджує право підприємства на земельну ділянку
	Геологічна та інша інформація про надра	Геологічний звіт, карти та інші матеріали
Ноу-хау	Повний вербальний або винахідний опис
Об'єкти промислової власності	Об'єкти патентного права	Патент (додаток М), ліцензія, свідоцтво, свідоцтво на поширення
	Комерційні позначення	Свідоцтво, комерційні (фірмові) найменування є чинними з моменту першого використання цього найменування та охороняються без обов'язкового подання заявки (додаток Н)
	Нетрадиційні об'єкти права інтелектуальної власності	Свідоцтво, опис, креслення, якщо вони подані
Об'єкти авторського права та суміжні з ним права	Об'єкти авторського права	Свідоцтво, ліцензія, ліцензійний договір, акт передачі виключних авторських прав (додаток П)
	Об'єкти суміжних прав	Виконання, виробництво фонограми, організація мовлення

Нині в Україні діє патентна система охорони прав на винаходи, корисні моделі та промислові зразки. Право інтелектуальної власності на вказані об'єкти засвідчується виданим компетентним державним органом охоронним документом -- патентом. За законодавством України, як і в більшості розвинутих країн, патент є єдиною формою охорони прав на винаходи, корисні моделі й промислові зразки. Патент забезпечує його володільцю юридичну монополію на використання об'єкта -- йому належить виключне право використовувати винахід, корисну модель чи промисловий зразок, а також дозволяти та забороняти таке використання іншими особами.

Патентом є виданий компетентним державним органом охоронний документ, що засвідчує авторство, пріоритет і виключне право на використання винаходу, корисної моделі чи промислового зразка. Сам патент не є об'єктом права інтелектуальної власності -- таким об'єктом є винахід (корисна модель, промисловий зразок). Патент -- це тільки документ, що засвідчує право інтелектуальної власності на відповідний об'єкт.

Патенти можна класифікувати за різними критеріями. За об'єктом правової охорони можна виділити патент на винахід, патент на корисну модель, патент на промисловий зразок. За територіальною ознакою патенти можуть бути національними (видаються відповідно до законодавства певної держави її патентним відомством і надають правову охорону об'єкта в межах території цієї держави) й регіональними (видаються відповідно до положень відповідного міжнародного договору і надають правову охорону на території держав, що є учасниками цього міжнародного договору) [5].

Патентна система охорони прав на винаходи, корисні моделі й промислові зразки ґрунтується на тому, що саме по собі створення об'єкта ще не тягне за собою виникнення прав інтелектуальної власності на нього. На цій стадії виникає лише право на патент. Зміст цього права полягає в тому, що особа (за загальним правилом -- творець) має право звернутися до компетентного державного органу, який видає патенти, з відповідною заявкою вимагати розгляду цієї заявки на предмет відповідності заявленого об'єкта встановленим у законі вимогам і в разі встановлення такої відповідності -- видачі патенту на цей об'єкт.

Для реалізації права на патент особа повинна подати заявку до компетентного державного органу, який здійснює видачу патентів, заявку. В Україні видачу патентів проводить Державний департамент інтелектуальної власності, що діє у складі Міністерства освіти і науки України. Проте заявка безпосередньо подається чи надсилається на адресу Державного підприємства «Український інститут промислової власності» («Укрпатент»), яке здійснює експертизу заявки. Заявка може бути подана особисто заявником або через представника у справах інтелектуальної власності (патентного повіреного) чи іншу довірену особу.

Заявка на винахід чи заявка на корисну модель складається з таких документів:

- заяви про видачу патенту на винахід чи патенту на корисну модель;

- опису винаходу (корисної моделі);

- формули винаходу (корисної моделі);

- креслень (якщо на них є посилання в описі);

- реферату.

Одним із повноважень особи, яка має майнові права інтелектуальної власності, є виключне право дозволяти використання результату творчої діяльності іншими особами. Це право може бути реалізовано шляхом видачі ліцензії чи укладення ліцензійного договору.

Ліцензія - це дозвіл. Це поняття відоме не лише цивільному, а й іншим галузям права. Наприклад, в адміністративному праві під ним розуміють спеціальний дозвіл, який видається уповноваженими державними органами. Що стосується відносин інтелектуальної власності, то тут ліцензію може видавати особа, яка має майнові авторські права, чи власник охоронного документа (патенту чи свідоцтва) на винахід, корисну модель, промисловий зразок, торговельну марку, компонування інтегральної мікросхеми, сорт рослин чи породу тварин [17].

Ліцензія на використання об'єкта права інтелектуальної власності - це письмове повноваження, видане особою, яка має виключне право дозволяти використання об'єкта права інтелектуальної власності (ліцензіара), іншій особі (ліцензіату), яке надає їй право на використання цього об'єкта в певній обмеженій сфері. Така ліцензія може бути оформлена як окремий документ або бути складовою частиною ліцензійного договору.

Залежно від різноманітних підстав (предмет, обсяг прав, умови і підстави їх надання тощо) можна провести класифікацію ліцензій на види.

За предметом ліцензії розрізняють ліцензії на винахід, корисну модель, промисловий зразок, торговельну марку, компонування інтегральної мікросхеми, сорт рослин, породу тварин або об'єкт авторського права.

За обсягом прав, що надаються, розрізняють обмежені і повні ліцензії. ЦК закріплює три види обмежених ліцензій: виключна, одинична, невиключна. Ця відмінність проводиться залежно від того, якою мірою виключена конкуренція ліцензіара та інших осіб зі сфери діяльності ліцензіата. Вибір типу ліцензії залежить передусім від обсягу ринку і характеру об'єкта. Залежно від умов надання розрізняють субліцензії, перехресні, зворотні і відкриті ліцензії. Залежно від підстав видачі дозволу (договір чи адміністративний акт компетентного державного органу) розрізняють добровільні і примусові ліцензії.

При наданні добровільної ліцензії дотримується принцип свободи договору. Це виявляється у тому, що сторони вільні у виборі контрагента і визначенні умов дозволу (обсягу прав, що надаються, території і терміну дії ліцензії, розміру і порядку сплати винагороди тощо).

Примусова ліцензія - це дозвіл, що видається без згоди патентовласника компетентним державним органом (судом, господарським судом або Кабінетом Міністрів України) зацікавленій особі на використання винаходу, корисної моделі чи промислового зразка. Ці ж органи визначають у своєму рішенні обсяг такого застосування, термін дії дозволу, розмір і порядок виплати винагороди власнику патенту.

3.3 Синтетичний і аналітичний облік нематеріальних активів

Усі дані про господарські операції відображуються в первинних документах, після чого їх потрібно згрупувати та узагальнити за об'єктами бухгалтерського обліку. На практиці групування здійснюється спочатку з великим ступенем деталізації, а потім з дедалі меншим.

Тому можна виділити такі етапи обліку:

1) первинний облік -- фіксується в документах;

2) поточний облік -- аналітичний і синтетичний, фіксується в облікових регістрах;

3) зведений, узагальнюючий -- синтетичний облік та звітність.

Синтетичні рахунки -- це бухгалтерські рахунки, на яких облік господарської діяльності установи ведеться узагальнено.

Синтетичні рахунки призначені для обліку інформації про оборотні та необоротні активи, доходи, витрати, власний капітал та зобов'язання в узагальненому вигляді та грошовому вимірнику. Облік, який здійснюють на таких рахунках, називається синтетичним обліком. Дані синтетичного обліку використовують при заповненні бухгалтерського балансу та інших форм фінансової звітності. Синтетичними є рахунки «Основні засоби», «Виробничі запаси», «Розрахунки з підзвітними особами» та ін.

Для детальної характеристики об'єктів бухгалтерського обліку використовують аналітичні рахунки, в яких, крім грошового вимірника, застосовують натуральні і трудові вимірники. Облік, здійснюваний на підставі аналітичних рахунків, називають аналітичним обліком.

Між синтетичними й аналітичними рахунками існує нерозривний зв'язок:

- на рахунках синтетичного й аналітичного обліку сальдо розміщується на одній і тій самій частині рахунку;

- якщо дебетується (кредитується) синтетичний рахунок, то однаково дебетуються (кредитуються) його аналітичні рахунки;

- кожну операцію на рахунках синтетичного обліку записують загальною сумою, а на відповідних аналітичних рахунках частковими сумами;

- сума залишків і оборотів всіх аналітичних рахунків повинна дорівнювати залишку й оборотам відповідного синтетичного рахунку.

У Плані рахунків бухгалтерського обліку для обліку нематеріальних активів призначено рахунок 12 «Нематеріальні активи» (табл.3.3).



Таблиця 3.3 - Витяг з плану рахунків бухгалтерського обліку

12	Нематеріальні активи	121	Право користування природними ресурсами
		122	Право користування майном
		123	Право на комерційні позначення
		124	Прова на об'єкти промислової власності
		125	Авторське право та суміжні з ним права
		126	Виключено
		127	Інші нематеріальні активи

Синтетичний облік нематеріальних активів ведеться на рахунку 12 "Нематеріальні активи" за первісною вартістю..

По дебету рахунка 12 «Нематеріальні активи» та його субрахунків ведуть облік надходження (придбання, виготовлення, безоплатне одержання від інших юридичних осіб) нематеріальних активів, а також суми дооцінки; по кредиту - вибуття нематеріальних активів (внаслідок реалізації, ліквідації, безоплатної передачі), а також суми їх уцінки.

На субрахунку 121 «Права користування природними ресурсами» ведеться облік наявності об'єктів права користування ресурсами природного середовища. До них відносяться права користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище.

На субрахунку 122 «Права користування майном» ведеться облік наявності прав користування майном (право користування земельною ділянкою, право користування будівлею, право на оренду приміщень і т. п.).

На субрахунку 123 «Права на комерційні позначення» ведеться облік наявності прав на комерційні позначення (права на торгові марки (знаки для товарів та послуг), комерційні (фірмові) найменування і т. п.).

На субрахунку 124 «Права на об'єкти промислової власності» ведеться облік наявності прав на об'єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, у тому числі ноу-хау, і т. п.).

На субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним права» ведеться облік наявності авторського права і суміжних з ним прав (право на літературні, художні, музичні твори, комп'ютерні програми, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення, і т. п.).

На субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи» ведеться облік інших нематеріальних активів, якими володіє підприємство (права на здійснення діяльності, використання економічних та інших привілеїв і т. п.) [18].

Типову кореспонденцію рахунків з обліку придбання нематеріальних активів наведено у таблиці 3.4.

Таблиця 3.4 - Кореспонденція рахунків з обліку придбання нематеріальних активів

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
	Дт	Кт
Отримано об'єкт нематеріального активу від постачальника	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»
Відображено суму податкового кредиту	641 «Розрахунки за податками»	631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»
Введення об'єкта нематеріального активу	12 «Нематеріальні активи»	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»
Оплачено рахунок постачальника	631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»

Безоплатне одержання нематеріального активу відображається записами, наведеними у таблиці 3.5.



Таблиця 3.5 - Облік безоплатно одержаних нематеріальних активів

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
	Дт	Кт
Оприбуткування безоплатно одержаного об'єкта нематеріальних активів (справедлива вартість)	12 «Нематеріальні активи»	424 «Безоплатно одержані необоротні активи»
Відображення суми податку на прибуток, що підлягає сплаті за операцією з безоплатного одержання об'єкта нематеріальних активів (за наявності поточного податку на прибуток)	424 «Безоплатно одержані необоротні активи»	641 «Розрахунки за податками»

Створення об'єктів нематеріальних активів відображається у таблиці 3.6.

Таблиця 3.6 - Кореспонденція рахунків з обліку створення нематеріальних активів

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
	Дт	Кт
Створення об'єкта нематеріального активу сторонніми організаціями
Виконано сторонньою організацією для підприємства роботи, безпосередньо пов'язані зі створенням об'єкта нематеріальних активів та доведенням його до стану, в якому цей об'єкт придатний для використання за призначенням	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»
Введення об'єкта нематеріального активу в господарський оборот	12 «Нематеріальні активи»	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»
Створення нематеріального активу господарським способом
Вартість матеріалів, використаних для створення об'єкта нематеріальних активів	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	20 «Виробничі запаси»
Заробітна плата працівників, зайнятих створенням об'єкта нематеріальних активів	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	661 «Розрахунки за виплатами працівникам»
Інші прямі витрати, безпосередньо пов'язані зі створенням об'єкта нематеріальних активів	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	13 «Знос (амортизація) необоротних активів», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 68 «Розрахунки за іншими операціями»
Введення в господарський оборот створеного підприємством об'єкта нематеріальних активів	12 «Нематеріальні активи»	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»

Здійснення переоцінки (дооцінки, уцінки) нематеріальних активів відображається записами, наведеними у таблиці 3.7.

Таблиця 3.7 - Кореспонденція рахунків з обліку переоцінки нематеріальних активів

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
	Дт	Кт
Дооцінка нематеріальних активів
Відображення результатів дооцінки раніше не переоцінюваних об'єктів нематеріальних активів, що проводиться вперше:
- дооцінка первісної вартості	12 «Нематеріальні активи»	423 «Дооцінка активів»
- дооцінка накопиченої амортизації	423 «Дооцінка активів»	133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»
Дооцінка раніше уцінених об'єктів нематеріальних активів:
- на суму дооцінки накопиченої амортизації об'єкта нематеріальних активів	12 «Нематеріальні активи»	133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»
- на суму дооцінки вартості об'єкта нематеріальних активів в межах перевищення сум попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок	12 «Нематеріальні активи»	746 «Інші доходи від звичайної діяльності»
- на суму перевищення останньої дооцінки залишкової вартості об'єкта нематеріальних активів над сумою попередніх уцінок	12 «Нематеріальні активи»	423 «Дооцінка активів»
Уцінка нематеріальних активів
Уцінка раніше не переоцінюваних об'єктів нематеріальних активів:
- на суму уцінки залишкової вартості об'єкта нематеріальних активів	975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій»	12 «Нематеріальні активи»
- на суму уцінки накопиченої амортизації об'єкта нематеріальних активів	133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»	12 «Нематеріальні активи»
Уцінка раніше переоцінених об'єктів нематеріальних активів:
- на суму уцінки накопиченої амортизації об'єкта нематеріальних активів	133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»	12 «Нематеріальні активи»
- на суму уцінки залишкової вартості об'єкта нематеріальних активів в межах суми перевищення попередніх дооцінок над сумами попередніх уцінок	423 «Дооцінка активів»	12 «Нематеріальні активи»
- на різницю між сумою останньої уцінки залишкової вартості об'єкта нематеріальних активів та сумою перевищення попередніх дооцінок над уцінками цього об'єкта	975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій»	12 «Нематеріальні активи»

Нематеріальні активи вибувають з підприємства внаслідок часткової або повної ліквідації, реалізації іншим підприємствам або особам, безоплатної передачі іншим підприємствам або особам, невідповідності критеріям визнання активом, нестачі, виявленої під час інвентаризації. Кореспонденція рахунків з обліку вибуття нематеріальних активів представлена у таблиці 3.8.

Таблиця 3.8 - Кореспонденція рахунків з обліку вибуття нематеріальних активів

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
	Дт	Кт
Безоплатна передача нематеріальних активів іншому підприємству
Зменшено вартість нематеріального активу на суму зносу	133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»	12 «Нематеріальні активи»
Відображено списання залишкової вартості нематеріального активу	976 «Списання необоротних активів»	12 «Нематеріальні активи»
Відображено податкове зобов'язання	976 «Списання необоротних активів»	641 «Розрахунки за податками»
Списано витрати на фінансові результати	793 «Результат іншої звичайної діяльності»	976 «Списання необоротних активів»
Ліквідація нематеріальних активів
Списано знос ліквідованих нематеріальних активів	133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»	12 «Нематеріальні активи»
Відображено залишкову вартість ліквідованих нематеріальних активів	976 «Списання необоротних активів»	12 «Нематеріальні активи»
Відображено витрати на заробітну плату працівникам, що ліквідують об'єкт нематеріальних активів	976 «Списання необоротних активів»	66 «Розрахунки за виплатами працівникам», 65 «Розрахунки за страхуванням»
Відображено податкові зобов'язання з ПДВ	976 «Списання необоротних активів»	641 «Розрахунки за податками»
Списано витрати по ліквідації нематеріального активу на фінансові результати	793 «Результат іншої звичайної діяльності»	976 «Списання необоротних активів»
Списано доходи від ліквідації на фінансові результати	746 «Інші доходи від звичайної діяльності»	793 «Результат іншої звичайної діяльності»
Реалізація нематеріальних активів
Включено об'єкт нематеріальних активів до групи вибуття:
- сума накопиченої амортизації	133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»	12 «Нематеріальні активи»
- залишкова вартість	286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»	12 «Нематеріальні активи»

Аналітичний облік ведеться щодо кожного об'єкту за 7 групами, для яких передбачені субрахунки до рахунку 12.

Окремим елементом фінансової звітності, який також відноситься до нематеріальних активів є гудвіл. Гудвіл (вартість ділової репутації) -- нематеріальний актив, вартість якого визначається як різниця між ринковою ціною та балансовою вартістю активів підприємства як цілісного майнового комплексу, що виникає в результаті використання найкращих управлінських якостей, домінуючої позиції на ринку товарів, послуг, нових технологій тощо. Вартість гудвілу не підлягає амортизації і не враховується під час визначення витрат платника податку, щодо активів якого виник такий гудвіл.

Гудвіл -- перевищення вартості придбання над часткою покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів, зобов'язань і непередбачених зобов'язань на дату придбання.

Гудвіл виникає при придбанні, злитті підприємств, а також розкритті інформації про об'єднання підприємств. Залежно від величини закупівельної ціни і оціночної вартості об'єкта розрізняють гудвіл і негативний гудвіл. Якщо вартість придбання об'єкта вища справедливої (оціночної) вартості, утворюється гудвіл. Від'ємну різницю між закупівельною ціною і оціночною вартістю майна, придбаного підприємством, називають негативним гудвілом.

Облік гудвілу ведуть на рахунку 19, який має такі субрахунки:

- 191 «Гудвіл при придбанні»

- 193 «Гудвіл при інвентаризації»

Типова кореспонденція рахунків з обліку гудвілу представлена у таблиці 3.9.

Таблиця 3.9 - Кореспонденція рахунків з обліку гудвілу

Зміст господарської операції	Дт	Кт
Відображено гудвіл	191	685
Втрати від зменшення корисності гудвіла	972	191
Відображення вигід від відновлення корисності гудвіла	191	742

Амортизації підлягають лише ті об'єкти НМА, щодо яких підприємством установлені строки корисного використання. Згідно з п. 27 П(С)БО 8, метод амортизації нематеріального активу підприємство обирає самостійно виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигід, а розрахунок амортизації при застосуванні відповідних методів нарахування здійснює згідно з П(С)БО 7.

Методи амортизації нематеріальних активів:

- прямолінійний;

- зменшення залишкової вартості;

- прискореного зменшення залишкової вартості;

- кумулятивний;

- виробничий.

П(С)БО 8 визначає, що в разі якщо умови отримання майбутніх економічних вигід визначити неможливо, обирається прямолінійний метод амортизації. Амортизації не підлягає такий об'єкт нематеріальних активів, як право постійного користування земельною ділянкою.

Принципи амортизації НМА загалом відповідають принципам, передбаченим для основних засобів. Відмінним є те, що ліквідаційна вартість за загальним правилом прирівнюється до нуля. Втім, із цього правила є два винятки. Ліквідаційна вартість об'єкта може бути визначена у певному розмірі у випадках, коли:

1) є невідмовне зобов'язання іншої особи щодо придбання цього об'єкта наприкінці строку його корисного використання;

2) ліквідаційна вартість може бути визначена на підставі інформації існуючого активного ринку й очікується, що такий ринок існуватиме наприкінці строку корисного використання цього об'єкта.

У разі зміни строку корисного використання чи умов використання об'єкта НМА може бути змінено і метод нарахування амортизації. При цьому з абзацу 2 п. 31 П(С)БО 8 випливає, що зміни зазначених методу і строку можливі і протягом фінансового року.

Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, в якому НМА введено в господарський оборот (при застосуванні виробничого методу -- з дати, наступної за датою введення об'єкта нематеріального активу у господарський оборот), і припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття такого активу.

Амортизацію нематеріальних активів в обліку відображають бухгалтерськими записами, наведеними у таблиці 3.10.

Таблиця 3.10 - Кореспонденція рахунків з обліку амортизації нематеріальних активів

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
	Дт	Кт
Нарахування амортизації необоротних активів підприємствами, які не використовують рахунки класу 8 «Витрати за елементами»:
- об'єктів виробничого призначення	23 «Виробництво»	133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»
- об'єктів загальногосподарського призначення	91 «Загальновиробничі витрати»	133
- об'єктів адміністративного призначення	92 «Адміністративні витрати»	133
- об'єктів, що забезпечують збут продукції	93 «Витрати на збут»	133
що використовуються на об'єктах житлово-комунального та соціально-культурного призначення підприємства	949 «Інші витрати операційної діяльності»	133
що використовуються для досліджень та розробок, здійснених підприємством	941 «Витрати на дослідження і розробки»	133
Нарахування амортизації необоротних активів з використанням рахунків класу 8 «Витрати за елементами»	83 «Амортизація»	133

Отже, для обліку та узагальнення інформації про наявність та рух нематеріальних активів призначений рахунок 12 «Нематеріальні активи». За дебетом рахунку 12 «Нематеріальні активи» відображається придбання або отримання в результаті розробки (від інших фізичних або юридичних осіб) нематеріальних активів, які обліковуються за первісною вартістю, та сума дооцінки таких активів, за кредитом - вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості отримання підприємством надалі економічних вигод від його використання та сума уцінки нематеріальних активів.

Придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі підприємства, якщо існує ймовірність одержання майбутніх економічних вигід, пов'язаних із його використанням та його вартість може бути достовірно визначена. Придбані (створені) нематеріальні активи зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Нарахування амортизації нематеріальних активів (крім права постійного користування земельною ділянкою) здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс). Нематеріальні активи з невизначеним строком корисного використання амортизації не підлягають.

3.4 Порядок відображення у бухгалтерській звітності інформації щодо обліку нематеріальних активів

Бухгалтерська звітність являє собою сукупність даних, що характеризують результати фінансово-господарської діяльності підприємства за звітний період, отриманий з даних бухгалтерського та інших видів обліку.

Значення бухгалтерської звітності полягає в тому, що вона є джерелом інформації про результати господарсько-фінансової діяльності підприємства; за відповідними показниками підприємства аналізують свою діяльність, одержують інформацію для подальшого її планування в умовах ринкових відносин.

Нематеріальні активи відображаються у першому розділі активу Балансу. У статті «Нематеріальні активи» відображається вартість об'єктів, які віднесені до складу нематеріальних активів згідно з відповідними положеннями. У цій статті наводяться окремо первісна та залишкова вартості нематеріальних активів, а також нарахована у встановленому порядку сума зносу.

Найбільш повну інформацію про нематеріальні активи можна отримати з Приміток до річної фінансової звітності, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України № 302 від 29.11.2000 року. Всі підприємства додатково зазначають вартість, за якою нематеріальні активи відображаються в балансі підприємства. Підприємства, що згідно з Наказом Міністерства фінансів № 302 від 29.11.2000 р. оприлюднюють фінансову звітність, подають у довільній формі додаткову інформацію про нематеріальні активи згідно П(С)БО 8.

У Примітках до річної фінансової звітності за вимогами П(С)БО 8 наводиться інформація, яка пояснює облікову політику підприємства щодо визнання та оцінки нематеріальних активів за кожною групою активів:

- підхід до переоцінки нематеріальних активів (вартість (первісна або переоцінена), за якою нематеріальні активи відображені в балансі);

- підхід до відображення витрат на дослідження і розробки;

- обрані методи амортизації та діапазон термінів корисної експлуатації.

Крім того, у Примітках щодо кожної групи нематеріальних активів з виділенням інформації про створені підприємством нематеріальні активи наводиться така інформація:

- наявність та рух у звітному році:

- первісна (переоцінена) вартість нематеріальних активів та сума зносу на початок періоду;

- первісна вартість нематеріальних активів, які визнані активом, з виділенням вартості нематеріальних активів, отриманих у результаті об'єднання підприємств;

- сума зміни первісної (переоціненої) вартості та зносу нематеріальних активів у результаті переоцінки;

- первісна (переоцінена) вартість та сума зносу нематеріальних активів, які вибули;

- сума нарахованої амортизації;

- інші зміни первісної (переоціненої) вартості та сума зносу на кінець періоду;

- вартість нематеріальних активів щодо яких існують обмеження прав власності;

- вартість нематеріальних активів, переданих у заставу;

- сума угод на придбання в майбутньому нематеріальних активів;

- загальна сума витрат на дослідження і розробки, включена до складу витрат звітного періоду;

- первісна вартість, залишкова вартість і метод оцінки нематеріальних активів, отриманих за рахунок коштів цільового фінансування [19].

За міжнародними стандартами у фінансовій звітності за кожним класом нематеріальних активів повинна розкриватися наступна інформація:

- строк корисної експлуатації та норми амортизації;

- метод нарахування амортизації;

- валова чиста балансова вартість і накопичу вальна амортизація на початок і кінець звітного періоду;

- окремою статтею звіту про прибутки та збитки амортизація на;

- додаткові надходження з відокремленням н.а. придбаних і створених власними силами;

- списання і вибуття;

- збільшення або зменшення вартості, що виникли в результаті переоцінки;

- збитки від знецінення;

- чисті курсові різниці при перерахунку показників фінансової звітності зарубіжного підприємства.

Облік необоротних активів відображається у Журналі-ордері 4 «Облік необоротних активів та фінансових інвестицій», який призначений для відображення операцій з необоротними активами та фінансовими інвестиціями.

Узагальнена інформація про наявність і рух нематеріальних активів відображається в регістрах бухгалтерського обліку. У фінансовій звітності інформація про нематеріальні активи відображається у Балансі в першому розділі. Статті балансу, де відображаються нематеріальні активи наведені в таблиці 3.11.

Таблиця 3.11 - Відображення нематеріальних активів у Балансі

Шифр і назва рахунку	Номер рядку в Балансі (звіті про фінансовий стан)	Як розраховується	ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг»
1	2	3	2015	2016	2017
«Нематеріальні активи» (залишкова вартість)	1000	Рядок 1001-рядок 1002	86418	56082	49101
Первісна вартість нематеріальних активів	1001	Сальдо дебетове кінцеве по рахунку 12	266320	273041	286303
«Накопичена амортизація нематеріальних активів»	1002	Сальдо кредитове кінцеве по субрахунку 133	179902	216959	236932

Отже, інформація щодо нематеріальних активів відображається у таких формах фінансової звітності як Баланс та Примітки до річної до фінансової звітності. Нематеріальні активи відображаються у першому розділі активу Балансу.



ВИСНОВКИ

На нинішньому етапі становлення національної економіки України першочергового значення набуває науково-технологічний розвиток, визначальна роль в якому належить інноваційній діяльності, створенню нематеріальних активів (об'єктів інтелектуальної власності) та їх реалізації у виробництві продукції, виконанні робіт, наданні послуг. Нематеріальні активи унікальні за своїми характеристиками, своїм складом, за рівнем впливу на результати господарської діяльності та фінансовий стан підприємств.

До нематеріальних активів входять: винаходи, корисні моделі, промислові зразки, товарні знаки, матеріальним вираженням прав на які є документи виняткового права, патенти і свідоцтва про реєстрацію, права на ноу-хау, права, отримані в результаті покупки ліцензій у патентовласників, програмні продукти, програми для ЕОМ, бази даних тощо.

Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації про нематеріальні активи і розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначені П(С)БО 8 «Нематеріальні активи». Доповнюють інформацією про нематеріальні активи також Господарський кодекс, Цивільний кодекс, Закони України та ін. Гірничо-збагачувальні комбінати, які перейшли на міжнародні стандарти обліку та звітності, при обліку нематеріальних активів керуються МСБО 38 «Нематеріальні активи».

Амортизації підлягають лише ті об'єкти НМА, щодо яких підприємством установлені строки корисного використання. Метод амортизації нематеріального активу підприємство обирає самостійно, виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигід, а розрахунок амортизації при застосуванні відповідних методів нарахування здійснює згідно з П(С)БО 7.

Синтетичний облік нематеріальних активів ведеться на рахунку 12 «Нематеріальні активи» за первісною вартістю, яка визначається за об'єктами:

- придбаних за плату - виходячи з фактичної ціни (вартості) їх придбання (крім одержаних торгових знижок), мита, непрямих податків, які не підлягають відшкодуванню, та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з їх придбанням і доведенням до стану, придатного до використання за призначенням. Витрати на сплату відсотків за кредит не включаються до первинної вартості нематеріальних активів, придбаних за рахунок кредиту банка;

- внесених засновниками до статутного капіталу підприємства - в сумі, узгодженій сторонами (справедливій вартості);

- одержаних безоплатно від інших юридичних осіб - за справедливою вартістю;

- придбаних у результаті обміну одного нематеріального активу на інший нематеріальний актив - за залишковою вартістю переданого об'єкта. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первинною вартістю одержаного в обмін нематеріального активу є його справедлива вартість з віднесенням різниці на фінансові результати (витрати) звітного періоду;

- придбаних у результаті обміну нематеріального активу на інший об'єкт - за справедливою вартістю переданого нематеріального активу, збільшеною (зменшеною) на суму грошових коштів, переданих (отриманих) під час обміну;

- одержаних у результаті об'єднання підприємств - за їх справедливою вартістю.

Інформація про первісну (переоцінену) вартість та суму накопиченої амортизації НМА наводиться у статті «Нематеріальні активи» балансу підприємства (ф. №1). Ця інформація в розрізі груп обліку з розкриттям інформації щодо руху НМА, інших змін їх вартості протягом року та деяких інших показників показується також у Примітках до річної фінансової звітності (ф. №5).

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16. 07. 1999 №996-ХІV, зі змінами та доповненнями.

2. Цивільний кодекс України від 16.01.2003 №435-IV, зі змінами та доповненнями.

3. П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» від 18.10.1999 №242, зі змінами та доповненнями.

4. Закон України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» від 23.12.93 №3771-XII, зі змінами та доповненнями.

5. Закон України «Про охорону прав на винаходи і корисні моделі» від 15.12.93 №3687-XII, зі змінами та доповненнями.

6. Закон України «Про охорону прав на промислові зразки» від 23.12.93 №3770- XII, зі змінами та доповненнями.

7. Закон України «Про охорону прав топографії інтегральних мікросхем» від 05.11.97 №621/97-ВР, зі змінами та доповненнями.

8. Економіка підприємства: Підручник / За заг. ред. С.Ф. Покропивного. - К.: КНЕУ, 2001. - стор. 128.

9. Господарський кодекс України від 16.01.2003 №436-IV, зі змінами та доповненнями.

10. НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» від 07.02.2013 № 73, зі змінами та доповненнями.

11. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 38 «Нематеріальні активи».

12. Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань від 02.09.2014 № 879, зі змінами та доповненнями.

13. Закон України «Про авторське право і суміжні права» від 23.12.93 №3792-XII, зі змінами та доповненнями.

14. Сунь Лінь. Облік, аудит і аналіз нематеріальних активів : дис. на здобуття наук. ступеня канд. екон. наук : спец. 08.06.04 / Сунь Лінь. -- К. : КНЕУ, 2001. -- 176 с.

15. Атамас П.Й. Бухгалтерский облік у галузях економіки: навчальний посібник / П.Й. Атамас. 2-ге вид. - К.: Центр учбової літератури, 2010. - 392 с.

16. Голов С.Ф. Бухгалтерський облік в Україні : аналіз стану та перспективи розвитку: Монографія. - К.: Центр учбової літератури, 2007. - 522 с.

17. Закон України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 02.03.2015 №222-VIII, зі змінами та доповненнями.

18. Лишиленко О.В. Бухгалтерський фінансовий облік: Посібник. - К. : Центр навчальної літератури, 2006. - 527 с.

19. Малюга Н.М. Бухгалтерський облік в Україні: теорія й методологія, перспективи розвитку: Монографія. - Житомир: ЖДТУ, 2005. - 548 с.

Размещено на Allbest.ru

...