Методика аудиторской проверки кредитов и займов

В 2011 г. себестоимость продукции увеличивается по сравнению с 2009 г. на 2,03% или на 126386 тыс. руб., и увеличивается по сравнению с 2010 г. на 1,44 % или на 75997 тыс. руб.

Среднегодовая стоимость основных средств в 2011 г. снижается по сравнению с 2009 г. на 158159 тыс. руб. или на 0,11 % и среднегодовая стоимость основных средств в 2011 г. снижается по сравнению с 2010 г. на 2959 тыс. руб. или на 0,87 %.

Прибыль до налогообложения в 2011 г. Повышается по сравнению с 2009 г на 4567 тыс. руб. или на 5,43 % и прибыль до налогообложения в 2011 г. повышается по сравнению с 2010 г. на 1,44 % или на 1720 тыс. руб.

Чистая прибыль в 2011 г.повышается по сравнению с 2009 г. на 6,23 % или на 4701 тыс. руб. и чистая прибыль в 2011 г. повышается по сравнению с 2010 г. на 1,6 % или на 2109 тыс. руб.

В 2011 г. дебиторская задолженность уменьшилась по сравнению с 2009 г. на 23 тыс. руб. и ее темп роста составил 0,99 % , а по сравнению с 2010 г. дебиторская задолженность снизилась на 15229 тыс. руб. и ее темп роста составил 0,18 %.

Произошли изменения и с кредиторской задолженностью. В 2011 г. кредиторская задолженность уменьшилась по сравнению с 2009 г. на 2630 тыс. руб. и ее темп роста составил 0,87 %, а по сравнению с 2010 г. снизилась на 8529 тыс. руб. и ее темп роста составил 0,67 %.

Прочие доходы организации в 2011 г.стали больше на 7,52 % или на 8051 тыс. руб. по сравнению с 2009 г., а по сравнению с 2010 г. увеличились на 2,01 % или на 4664 тыс. руб.

Прочие расходы, так же как и прочие доходы возросли в 2011 г. по сравнению с 2009 г. на 32,1 % или на 19159 тыс. руб. и по сравнению с 2010 г., возросли на 4,32 % или на 15196 тыс. руб.

Фондоотдача в 2011 г. увеличивается по сравнению с 2009 г. на 12,74 тыс. руб. или на 17,98 % и увеличивается по сравнению 2010 г. на 5,47 тыс. руб. или на 1,68 %, что свидетельствует о менее эффективном использовании основных средств.

Фондоемкость в 2011 г.уменьшается по сравнению с 2009 г. на 1,25 тыс. руб. или на 0,05 % и уменьшается по сравнению 2010 г. на 0,05 тыс. руб. или на 0,58 %, что так же свидетельствует о менее эффективном использовании основных средств.

В 2011 г. рентабельность продаж увеличивается по сравнению с 2009 г. на 0,013 %, что свидетельствует о более эффективной деятельности организации, и по сравнению с 2010 г. рентабельность продаж увеличивается на 0,001 % , что свидетельствует о более эффективной деятельности организации.

Рентабельность затрат в 2011 г. по сравнению с 2009 г. немного увеличилась , а именно на 0,013 %, и по сравнению с 2010 г. рентабельность затрат увеличилась на 0,001 %.

2.2 Учет расчетов по краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам и особенности учета беспроцентного займа

Кроме собственных источников финансирования, предназначенных для формирования хозяйственных средств и обеспечения хозяйственных операций, ООО «Окно маркет» в своей деятельности использует заемные средства. К собственным источникам финансирования относятся: уставный капитал, прибыль текущего года и прибыль прошлых лет. Заемными средствами являются:

- кредит банка;

- кредитная линия;

- беспроцентные займы .

Согласно учетной политики организации учет заемных средств ведется в соответствии с Положению по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008 от 6 октября 2008 г. N 107н (в редакции Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н ).

Аналитический учет задолженности по займам и кредитам, ведется по видам займов и кредитов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставивших их, отдельным займам и кредитам (видам заемных обязательств).

Заемные средства, срок погашения которых по договорам займа или кредита превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока учитываются в составе долгосрочной задолженности. Задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которых согласно условиям договора не превышает 12 месяцев, учитывается в составе краткосрочной задолженности.

Задолженность по полученным кредитам и займам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров с выделением сумм основного долга и суммы процентов.

Дополнительные расходы, связанные с получением заемных средств являются операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат предприятия в том отчетном периоде, в котором они были произведены.

В ООО «Окно маркет» в отношении кредитов и займов придерживаются классификации, согласно которой привлеченные средства подразделяются:

· на средства, требующие погашения в течение 12 месяцев

· на задолженность свыше 12 месяцев.

В бухгалтерском учете согласно плана счетов для обобщения информации о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией, используется счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», и счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок свыше 12 месяцев) .

Суммы полученных организацией краткосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и дебету счета 51 «Расчетный счет». Согласно плана счетов утвержденного на предприятии счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» имеет субсчета (приложение 10) :

66.1 «Краткосрочные кредиты»

66.2 «Проценты по краткосрочным кредитам» .

При получении организацией долгосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счета 51 «Расчетный счет». Согласно плана счетов утвержденного на предприятии счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» имеет субсчета(приложение 10) :

67.1 «Долгосрочные кредиты»

67.2 «Проценты по долгосрочным кредитам».

В ООО «Окно маркет» согласно Дополнительному соглашению № 3452 к договору № 741 от 12 января 2006 года установлен лимит кредитования на сумму 4000000,00 (Четыре миллиона) рублей сроком с 29 августа 2011 года по 27 августа 2012 года включительно (приложение 9)

Овердрафт предоставляется для проведения платежей при недостатке средств на расчётном счёте путём перечисления на этот расчётный счёт недостающей суммы в пределах н6еиспользованного лимита кредитования.

Причитающиеся по полученному кредиту проценты к уплате отражаются по кредиту счета 67.2 «Проценты по долгосрочным кредитам» в корреспонденции с дебетом счета 91.2 «Прочие доходы и расходы».

Согласно договора с организации ежемесячно взимается процентная ставка за пользование кредитом в размере 13,5 % годовых.

На практике часто возникают ситуации, когда организации для осуществления текущей финансово-хозяйственной деятельности необходимы дополнительные денежные средства. Особенно этот вопрос актуален в период финансового кризиса. При этом по каким-либо причинам получение кредита в банке затруднительно или просто не выгодно.

Очень привлекательна в таких условиях возможность получения денежных средств по договору беспроцентного займа.

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.

Договор займа между юридическими лицами должен быть заключен в письменной форме.

Рассмотрим особенности бухгалтерского учета предоставления беспроцентного займа.

Организация, выступающая в качестве заемщика, учитывает сумму основного долга (далее - задолженность) в соответствии с условиями договора беспроцентного займа в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке вещей, предусмотренной договором.

Принимается данная задолженность к бухгалтерскому учету в момент фактической передачи денег или вещей и отражается в составе кредиторской задолженности. В зависимости от срока, на который заключается договор на получение заемных средств, задолженность по полученному беспроцентному займу подразделяется на краткосрочную и долгосрочную.

Краткосрочной считается задолженность, срок погашения которой, согласно условиям договора, не превышает 12 месяцев. Задолженность, срок погашения которой превышает 12 месяцев, считается долгосрочной.

Для отражения информации по полученным краткосрочным займам предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», а для отражения информации по долгосрочным займам - счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Аналитический учет займов ведется отдельно по каждому заимодавцу.

Для отражения выданного беспроцентного займа правильно использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», открыв к нему отдельный субсчет, например «Предоставленные беспроцентные займы», согласно Плану счетов бухгалтерского учета, утвержденному Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Организация, выступающая в качестве заемщика, учитывает сумму основного долга в соответствии с условиями договора беспроцентного займа в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке вещей, предусмотренной договором. Принимается данная задолженность к бухгалтерскому учету в момент фактической передачи денег или вещей и отражается в составе кредиторской задолженности. В зависимости от срока, на который заключается договор на получение заемных средств, задолженность по полученному беспроцентному займу подразделяется на краткосрочную и долгосрочную.

Для отражения информации по полученным краткосрочным займам предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», а для отражения информации по долгосрочным займам - счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Аналитический учет займов ведется отдельно по каждому заимодавцу.

Нередко организации-заимодавцы беспроцентные займы учитывают в качестве финансовых вложений. Такая позиция неверна, так как беспроцентный заем не способен принести организации прямые экономические выгоды (доход) в будущем. Поэтому беспроцентные займы отражаются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Организация ООО «Окно маркет» согласно договора беспроцентного займа от 15 декабря 2011 года (приложение 15 ) получила беспроцентный займ на сумму 391648,76 (Триста девяносто одна тысяча шестьсот сорок восемь) рублей 76 копеек . Данная сумма была передана Заимодавцем единовременно в кассу ООО «Окно маркет» в полной сумме. В бухгалтерском учете были сделаны следующие проводки:

Д-т 50 К-т 76.5 - 391648,76 - прочие поступления в кассу предприятия.

ООО «Окно маркет» произвело возврат суммы беспроцентного займа в срок с по по частям.

2.3 Учет затрат по займам и кредитам

Согласно учетной политики под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся.

При определении расходов по методу начисления, в регистрах бухгалтерского учета процентные расходы по долговым обязательствам включаются в состав внереализационных расходов вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа - текущего или инвестиционного. При досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки и фактического времени пользования заемными средствами.

Согласно Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008 от 6 октября 2008 г. N 107н (в редакции Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н) расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам являются:

- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);

- дополнительные расходы по займам.

Дополнительными расходами по займам являются:

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

- суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);

- иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в состав прочих расходов .

Дополнительные расходы по займам включаются равномерно в состав прочих расходов в течение срока займа (кредитного договора).

Включение в текущие расходы затрат по займам и кредитам осуществляется в сумме причитающихся платежей согласно заключенным организацией договорам займа и кредитным договорам независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи. Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат организации. В бухгалтерском учете отражаются следующими проводками:

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

кредит счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

В ООО «Окно маркет» в дополнительные затраты, производимые в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств, включаются расходы, связанные с:

- оказанием юридических и консультационных услуг;

- осуществлением копировально-множительных работ;

- оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);

- проведением экспертиз;

- потреблением услуг связи;

- другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств.

Включение ООО «Окно маркет» дополнительных затрат, связанных с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств, производится в отчетном периоде, в котором были произведены указанные расходы. Дополнительные затраты могут предварительно учитываться как дебиторская задолженность с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения указанных выше заемных обязательств. В бухгалтерском учете отражаются следующими проводками:

дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счетов 66, 67, с последующим отнесением указанных затрат в состав операционных расходов;

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Затраты по полученным займам и кредитам, осуществленные в ходе приобретения основного средства, включаются в стоимость этого основного средства и погашаются посредством начисления амортизации:

кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

Указанные затраты, осуществленные после ввода в эксплуатацию основного средства, равномерно включаются в прочие расходы. В бухгалтерском учете отражаются следующими проводками:

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счетов 66, 67.

В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

- наличии и изменении величины обязательств по займам (кредитам);

- суммах процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;

- суммах расходов по займам, включенных в прочие расходы;

- величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;

- сроках погашения займов (кредитов);

- суммах дохода от временного использования средств полученного займа (кредита) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива;

- суммах включенных в стоимость инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), по займам, взятым на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

2.4 Рекомендации по совершенствованию организации учета расчетов по кредитам и займам

Для улучшения автоматизации бухгалтерского учета расчетов по краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам в коммерческих организациях реализована популярная программа «1С: Бухгалтерии 8», для ведения бухгалтерского учета, это программа отвечает высоким требованиям надежности и эффективности, полностью соответствуют российскому законодательству и обеспечивают потребности бизнеса.

1С: Бухгалтерия 8 - это популярная программа для автоматизации бухгалтерского и налогового учета. Программа позволяет упростить подготовку обязательной (регламентированной) отчетности. 1С: Бухгалтерия 8 может использоваться в компаниях любого размера, работающих в любых отраслях: оптовая и розничная торговля, услуги, производство и пр.

Система бухгалтерского и налогового учета, реализованная в 1С: Бухгалтерия 8, полностью соответствует актуальному законодательству Российской Федерации. Используемый в программе план счетов настроен согласно Приказу Минфина РФ Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению от 31 октября 2000 г. № 94н.

Программа построена таким образом, что каждая запись фиксируется по счетам бухгалтерского учета, и одновременно может использоваться для других видов учета. Сами пользователи 1C: Бухгалтерия 8 могут настраивать методику учета в соответствии с принятой в компании учетной политикой, в программу можно вводить новые субсчета и параметры аналитического учета.

1С: Бухгалтерия 8 позволяет решать любые задачи бухгалтерского отдела компании даже в том случае, если сотрудники бухгалтерии ведут весь учет предприятия, например, ответственны за учет продаж. Специалисты других подразделений компании также могут получать и вводить необходимые данные в программу 1С: Бухгалтерия 8. Например, решение могут использовать менеджеры отдела продажи и закупок, сотрудники производственных подразделений и др. Однако даже если 1С: Бухгалтерия 8 применяется сотрудниками других подразделений, бухгалтеры контролируют информационную базу, настройки которой гарантируют отражение документов в бухгалтерском и налоговом учете.

1С: Бухгалтерия 8 объединяет платформу 1С: Предприятие 8 и конфигурацию Бухгалтерия предприятия. Благодаря тому, что программа создана на базе 1С: Предприятие 8, ее можно использовать вместе с такими программами как Управление торговлей и Зарплата и Управление Персоналом на платформе 1С: Предприятие 8.

Программный продукт «Кредиты и займы» предназначен для автоматизации бухгалтерского и налогового учета на платформе «1С: Предприятие 8» полученных и выданных в рублях или иностранной валюте кредитов и займов. Программа разработана в соответствии с требованиями ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» и главой 25 Налогового кодекса РФ (в части налогового учета затрат по обслуживанию кредитов и займов).

Программа может быть полезна для компаний, которые используют полученные заемные средства непосредственно на приобретение и (или) строительство инвестиционных активов. Проценты начисляются с учетом сложного порядка использования заемных средств: частично на инвестиционный актив, частично на прочие цели.

Модуль разработан таким образом, что не изменен ни один типовой объект конфигурации программы «1С:Бухгалтерия 8», редакция 2.0. Поэтому после установки программного продукта «Кредиты и займы» не нарушается порядок типового обновления конфигурации.

Основные функциональные возможности программы - полученные кредиты и займы:

- учет сведений по кредиту/займу: сумма, процент, вид процента (фиксированный/плавающий), комиссии, срок, кредитная линия, направление использования по умолчанию и другие;

- изменение условий кредита с сохранением истории прежних условий;

- учет движения по заемным средствам: полное/частичное получение, полное/частичное погашение суммы кредита. Движения заполняются автоматически по кнопке «Заполнить» на основании документов по движению денежных средств;

- учет направлений использования: на приобретение/строительство инвестиционного актива (счет 08), на прочие нужды (счет 91);

- начисление процентов с учетом направлений использования и изменения структуры использования во времени, изменения остатка основного долга, изменения условий договора, ставки рефинансирования.

Включение части начисленных процентов в стоимость инвестиционных активов (с контролем даты ввода в эксплуатацию).

Начисление производится автоматически по всем договорам по кнопке «Заполнить» и «Рассчитать» на основании ранее введенных данных;

- контроль предела принимаемых расходов по Налоговому учету с учетом валюты договора, даты заключения и вида процентных ставок. Возможность отражения принимаемых и не принимаемых расходов по одному договору на разных статьях бухгалтерского учета;

- начисление ежемесячных комиссий и штрафных санкций. Производится автоматически по всем договорам;

- возможность перерасчета процентов, комиссий, штрафных санкций.

- отчет по сведениям о кредите/займе;

- отчет по структуре использования заемных средств на дату и направления, размер использования за период;

- отчет по начисленным процентам и комиссии;

- обеспечивается автоматический порядок формирования начальных остатков для начала расчета процентов в любой отчетный период;

- Выданные займы;

- учет сведений по займу: сумма, процент, вид процента (фиксированный/плавающий), комиссии, срок и другие;

- сведения о получении дебиторской задолженности (договор выданного займа) по цессии;

- изменение условий кредита с сохранением истории прежних условий;

- учет движения: выдача и погашение займа. Движения заполняются автоматически по кнопке «Заполнить» на основании документов по движению денежных средств;

- начисление процентов и комиссий. Начисление производится автоматически по всем договорам по кнопке «Заполнить» и «Рассчитать» на основании ранее введенных данных;

- отчет по сведениям о выданных займах;

- отчет по начисленным процентам и комиссиям;

- обеспечивается автоматический порядок формирования начальных остатков для начала расчета процентов в любой отчетный период;

- решение «Кредиты и займы» не является самостоятельным программным продуктом, для его работы необходимо наличие установленной конфигурации «Бухгалтерия предприятия», редакция 2.0 на платформе «1С: Предприятие 8.1».

ГЛАВА 3. КОНТРОЛЬ ЗА ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ В ООО «ОКНО МАРКЕТ»

3.1 Планирование аудита кредитов и займов в ООО «Окно маркет»

В соответствии с утвержденным Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» (п. 10) в процессе планирования аудиторской проверки должна быть составлена и документально оформлена программа аудита - документ, определяющий характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Планирование аудита - один из важнейших процессов в осуществлении аудиторской проверки.

В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета и при этом изучить и оценить те средства внутреннего контроля, на основе которых он будет определять суть, масштаб и время предполагаемых аудиторских процедур.

В том случае, если аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и (или) более выборочно, чем он делал бы в противном случае, а также может внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты времени на их осуществление.

Система бухгалтерского учета - упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах путем сплошного, непрерывного учета всех хозяйственных операций в учетных регистрах на основании первичных документов.

Аудитору необходимо понять системы бухгалтерского учета настолько, чтобы установить:

-основные группы и типы осуществляемых им операций;

-способы инициирования таких операций;

-основные регистры бухгалтерского учета, методы систематизации и хранения первичных документов и счета учета, используемые при подготовке отчетности;

-процесс ведения бухгалтерского учета и составления бyxгалтерией отчетности, от момента инициирования важных операций и прочих событий до момента их включения в бухгалтерскую отчетность.

Согласно учетной политики предприятия бухгалтерский учет ведется по журнально-ордерной форме с одновременной автоматизацией всех участков учета. Регистры бухгалтерского учета подлежат распечатке и брошюрованию в виде специальных книг (журналов), отдельных листов (справок) и карточек, а также в виде электронной информации, полученной при использовании вычислительной техники (на дисках, дискетах или иных машинных носителях).

Имущество организации, обязательства и хозяйственные операции для отражения в бухгалтерском учете оцениваются в рублях и копейках.

Документы, подтверждающие факты хозяйственной деятельности ООО «Окно маркет», полученные после срока сдачи бухгалтерской отчетности за указанный период, подлежат регистрации в учетных журналах и отражению по бухгалтерскому учету в текущем отчетном периоде.

Бухгалтерская отчетность составляется и предоставляется в следующие сроки :

- ежеквартальная отчетность - в срок до 30-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом в порядке, установленном законодательством;

- годовая бухгалтерская отчетность - в срок до 30-го числа месяца, предшествующего соответствующей квартальной отчетности следующего года.

Система внутреннего контроля - совокупность организационных мер, методик и процедур, принятых руководством организации для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности.

Система внутреннего контроля включает надзор и проверку:

- соблюдения требований законодательства;

- точности и полноты документации бухгалтерского учета;

- своевременности подготовки достоверной бухгалтерской отчетности (график);

- обеспечения сохранности активов (путем инвентаризаций).

Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся к функциям системы бухгалтерского учета, она включает:

1) контрольную среду, под которой понимается осведомленность и действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание СВК. Контрольная среда, влияющая на эффективность конкретных средств контроля, состоит из следующих элементов:

-стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом,

-организационная структура экономического субъекта,

-распределение ответственности и полномочий,

-кадровая политика,

-порядок подготовки бухгалтерской отчетности дл внешних пользователей,

-порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;

-соответствие хозяйственной деятельности экономического субъекта в целом требованиям действующего законодательства;

2) процедуры контроля - методы, принятые руководством для достижения конкретных целей. К процедурам (конкретным средствам) контроля относятся:

-подотчетность одних учетных работников другим, внутренние проверки и сверки данных,

-утверждение документов и осуществление контроля над документами,

-сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями (инвентаризация),

-сравнение данных, полученных из внутренних источников, с внешними источниками информации,

-проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей,

-осуществление контроля над прикладными программами и средой компьютерных информационных систем,

-ограничение прямого физического доступа к активам и записям,

-сравнение и анализ финансовых результатов с расходами, предусмотренными сметой.

Системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля не могут предоставить руководству исчерпывающие доказательства достижения поставленных перед такими системами целей из-за существования таких неотъемлемых ограничений, как:

-обычное требование руководства, согласно которому затраты, связанные с осуществлением внутреннего контроля, не должны быть выше ожидаемых выгод;

ориентация большей части средств внутреннего контроля на текущие, а не редкие операции;

потенциальная возможность ошибки вследствие человеческого фактора (по причине небрежности, рассеянности, ошибок в суждении и неправильного понимания инструкций);

возможность обойти процедуры внутреннего контроля путем сговора представителя руководства или сотрудника с внешними или внутренними по отношению к экономическому субъекту лицами;

возможность злоупотребления полномочиями по осуществлению внутреннего контроля;

возможность того, что процедуры могут стать неадекватными вследствие изменения условий, и потому эффективность процедур может ухудшиться.

Поскольку в ходе аудиторской проверки не представляется возможным проверить все операции, всю документацию аудируемого лица, аудиторы определят риск аудита как разновидность своего предпринимательского риска.

Для снижения аудиторского риска, получения большей уверенности в достоверности информации, сокращения трудоемкости проверки аудиторы оценивают систему внутреннего контроля экономического субъекта как одну из основ информационной системы.

Аудит системы внутреннего контроля необходим аудитору прежде всего для того, чтобы понять, насколько он может доверять предоставленным организацией данным, какие усилия были приложены руководством компании, чтобы получить правильную и полную информацию, и насколько аудит может использовать результаты внутреннего контроля при своей проверке. Иными словами, результатом аудита системы внутреннего контроля является определение риска внутреннего контроля.

Оценка системы внутреннего контроля базируется на получении ответов на основные контрольные вопросы, содержащиеся в бланках, которые заранее выдаются аудиторам в аудиторских фирмах; основной аудитор может вносить в перечень вопросов коррективы в зависимости от особенностей аудируемого лица.

На основании ответов на эти вопросы дается оценка системы внутреннего контроля. Как правило, ответы являются закрытыми («да» или «нет»), иногда на бланках аудиторы делают специальные пояснения.

Вопросы, которые необходимо задать аудитору руководству экономического субъекта в момент планирования программы по проведению аудита кредитов и займов, приведены в таблице 2.

Таблица 2 - Тест - опросник аудитора по аудиту кредитных взаимоотношений в ООО «Окно маркет»

Вопрос	Вариант ответа	Информация или документ, который следует запросить	Назначаемая аудиторская процедура
1.Предприятие получало кредиты только в одном банке?	Да Нет		проверка обоснованности отнесения процентов по кредитам и займам на расходы в зависимости от источника получения кредита
2.Предприятие получало деньги путем зачисления на расчетный счет?	Да Нет		-
3.Превышение банковских процентов сверх установленных норм относили на расходы, учитываемый при налогообложении прибыли?	Да Нет		проверка правильности учета процентов по кредитам и займам в пределах и сверх норм
4.Проценты по долгосрочным кредитам выплачивались после введения объектов основных средств в эксплуатацию?	Да Нет	Акт о введении объектов основных средств в эксплуатацию	проверка правильности включения процентов за кредит (заем) в инвентарную стоимость объектов основных средств
5. Все ли кредиты и займы были израсходованы на цели, для которых были получены?	Да Нет		проверка фактического соблюдения целевого назначения кредита и займа

На основании совокупности положительных и отрицательных ответов руководства ООО «Окно маркет» по тест - опроснику система внутреннего контроля ООО «Окно маркет» является средней.

На стадии предварительного планирования аудиторская группа должна сделать предварительное заключение о величине существенных показателей, то есть величине, при которой ошибки как единичные, так и взятые суммарно, могут существенно повлиять на данные в финансовой отчетности.

Существенность - это вероятность того, что применяемые аудиторские и иные, в том числе юридические, экспертные и т.д., процедуры позволяют определить наличие ошибок в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями. Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности не сможет делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

При аудите кредитов и займов аудитору в качестве первичных документов в бухгалтерии проверяемого предприятия предоставляют:

· выписки банка, если проценты снимаются с расчетного счета;

· платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк;

· мемориальные ордера банка;

· выписки банка по ссудному счету;

· кредитные договоры, договоры займа и залога;

· договоры страхования невозврата кредитов;

· дополнительные соглашения к кредитным договорам.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Рассчитаем средний уровень существенности, данные представим в таблице 3.

Таблица 3 - Расчет среднего уровня существенности при аудите кредитов и займов в ООО «Окно маркет»

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта (тыс.руб.)	Доля (%)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности (тыс.руб.)
1	2	3	4
Чистая прибыль	5599	5	278
Выручка от продаж	272839	2	5456
Валюта баланса	69839	2	1396
Собственный капитал	10	10	100
Общие затраты предприятия	12311	2	246

Расчет:

В столбце 2 записываем показатели, взятые из бухгалтерской отчетности ООО «Окно маркет» за 2011 г. (Приложения 5, 8). Показатели в столбце 3 определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяются на постоянной основе. Столбец 4 получили умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100%. Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(278+5456+1396+100+246)/5=1495 тыс.руб.

(272+563+1388)/3= 741 тыс.руб.

Полученную величину допустимо округлить до 700 тыс.руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет:

(700-741)/700 х 100%= 6 %

Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет 6%,что находится в пределах 20 %. Итак средний уровень существенности составляет 6 %.

Определим уровень существенности кредитов и займов (заемных средств) ООО «Окно маркет». Расчет уровня существенности кредитов и займов представим в таблице 5.

Для заполнения столбца 1 и 2 таблицы 4 используем данные из бухгалтерского баланса ООО «Окно маркет» за 2011 г. (Приложение 5).

Столбец 3 таблицы 5 рассчитаем по формуле:

ДВБ = ЗПББ (столбец 2) : ВБ х 100 %, (1)

где ДВБ - доля в валюте баланса;

ЗПББ - значение показателя бухгалтерского баланса;

ВБ - валюта баланса.

Для заполнения столбца 4 таблицы 4 воспользуемся следующей формулой

ЗУС = УСср. х ДВБ (столбец 3) : 100 % , (2)

где ЗУС- значение уровня существенности ;

УСср.- средний уровень существенности;

ДВБ - доля в валюте баланса.

Таблица 4 - Расчет уровня существенности кредитов и займов (заемных средств) при аудите кредитов и займов в ООО «Окно маркет»

Показатели	Значения показателей (тыс.руб.)	Доля в валюте баланса,(%).	Значения уровня существенности, (%).
1	2	3	4
АКТИВ
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Нематериальные активы	11	0,02	0,00
Основные средства	9163	13,21	0,79
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Запасы	115	0,17	0,01
Дебиторская задолженность	59396	85,61	5,14
Денежные средства и денежные эквиваленты	548	0,79	0,05
Прочие оборотные активы	146	0,21	0,01
БАЛАНС	69379	100,00	6,00
ПАССИВ
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)	32	0,05	0,00
Резервный капитал	5	0,01	0,00
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	40723	58,70	3,52
IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Заемные средства	9491	13,68	0,82
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Кредиторская задолженность	19128	27,57	1,65
БАЛАНС	69379	100,00	6,00

Согласно таблице 4 уровень существенности кредитов и займов, т.е. заемных средств ООО «Окно маркет» составляет 0,82 % или 569 тыс. руб.

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки и / или искажения после подтверждения ее достоверности или что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

- внутрихозяйственный риск;

- риск средств контроля;

- риск необнаружения.

Для анализа составляющих представим аудиторский риск в виде упрощенной предварительной модели:

ПАР = ВХР х РК х РН, (3)

где ПАР - приемлемый аудиторский риск (относительная величина). Выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки после того, как уже завершен аудит и дано положительное аудиторское заключение;

ВХР - внутрихозяйственный риск (относительная величина). Выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля;

РК - риск контроля (относительная величина). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля;

РН - риск необнаружения (относительная величина). Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.

Аудиторская группа полагает, что внутрихозяйственный риск составляет 80%, риск контроля - 50% и риск необнаружения - 10%.

Приемлемый аудиторский риск - это субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор. Если аудитор определит для себя меньший уровень аудиторского риска, то это будет означать, что он стремится к большей уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

Рассчитаем приемлемый аудиторский риск по формуле (3) :

ПАР = 0,8 х 0,5 х 0,1 = 4 % .

Полученная величина и является приемлемым аудиторским риск, который можно использовать аудитору в своей работе.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Она является, с одной стороны, подробной инструкцией, с другой стороны -- средством контроля качества.

При составлении программы аудита следует выявить наиболее важные участки проверки, имеющие определяющее значение для финансово-хозяйственной деятельности фирмы и для формирования результатов ее деятельности.

Разработка программы проведения аудита включает этапы, аналогичные тем, что и разработка общего плана аудита.

Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Она служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно -- средством контроля сроков проведения работы для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, присвоить номер (код) каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы в процессе работы иметь возможность делать ссылки на них в рабочих документах.

Аудиторскую программу составляют либо в виде программы тестов средств контроля, либо в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, чтобы помочь выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта. Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.

Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и по каждому разделу составить программу аудита.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, -- фактический материал для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основание для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

На основе анализа данных системы внутреннего контроля в программу аудита необходимо включить следующие разделы, которые представлены в таблице 5.

Таблица 5 - Программа аудита ООО «Окно маркет»

Проверяемая организация ООО «Окно маркет»____________________

Период аудита с 01.10.2011 г. по 31.12.2011г._____________________

Количество человеко-часов 136 ______________________________

Руководитель аудиторской группы Кубатина А.И._________________

Состав аудиторской группы Кубатина А.И._______________________

Планируемый аудиторский риск _4 %____________________________

Планируемый уровень существенности_0,82 %_или 569 тыс. руб._____

№ п/п	Перечень аудиторских процедур	Период Проведения	Источник информации	Применяемые приемы	Примечание
1	Проверка отражения в учетной политике методологии учета кредитов и займов	1-2.10.2012	Учетная политика	Проверка документов
2	Анализ кредитных договоров: рассмотрение порядка и условий выдачи и погашения кредита, сроков кредитования, форм обеспечения обязательств	3-5.10.2012	Кредитные договора, дополнительные соглашения к ним	Проверка документов
3	Проверка правильности применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и аналитический учет по этим счетам	5-9.10.2012	Карточки и ведомости аналитического учета счетов 66 и 67	Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций
4	Проверка целевого использования полученных кредитов и займов	10-13.10.2012	Кредитные договора, выписки банка	Проверка документов
5	Поверка правильности начисления процентов и своевременности погашения кредитов	14-17.10.2012	Карточка-счета, обороты по счетам 66 и 67	Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций; пересчет суммы процентов за пользование заемными средствами
6	Инвентаризация остатков по полученным кредитам и займам	18.10.2012	Выписки банка, акты сверки финансовой службы организации и банка	Подтверждение
7	Правильность отражения в отчетности данных по учету кредитов и займов	19 -22.10.2012	Данные бухгалтерской отчетности	Проверка документов

3.2 Методика аудиторской проверки в ООО «Окно маркет»

Информационной базой при аудите кредитов и займов ООО «Окно маркет» являются:

- Учетная политика ООО «Окно маркет» (Приложение 2);

- Дополнительное соглашение к Договору банковского счёта № 741 от 12.01.2006 г. (Приложение 10);

- Бухгалтерский баланс ООО «Окно маркет» на 31 декабря 2011 г. (Приложение 5);

- Отчет о прибылях и убытках ООО «Окно маркет» за период с 1 января по 31 декабря 2011 г. (Приложение 8);

- Карточка счета 67.01 за 2011 г. (Приложение 13);

- Карточка счета 67.02 за 2011 г. (Приложение 14);

- Обороты счета 67.01 за 4-й квартал 2011 г. (Приложение 12 );

- Обороты счета 67.02 за 4-й квартал 2011 г. (Приложение 12);

- Платежные поручения за 4-й квартал 2011 г. (Приложение 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 25)

- Выписки банка (Приложение 24)

- Бухгалтерские справки за 4-й квартал 2011 г. (Приложение 15, 16);

Собирая аудиторские доказательства при проверке кредитов и займов в ООО «Окно маркет», применим ниже перечисленные процедуры для получения аудиторских доказательств.

1. Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций. Этот метод позволяет осуществлять контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией. Полученная информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования этих операций.

2.Подтверждение. Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, счетов расчетов, счетов дебиторской и кредиторской задолженности аудитор должен получить подтверждение в письменной форме от независимой (третьей) стороны. Запросы на подтверждение рекомендуется готовить в виде документа от имени руководства экономического субъекта в адрес независимой (третьей) стороны. В них должно содержаться требование предоставить необходимую информацию непосредственно аудиторской организации. При необходимости аудиторская организация может самостоятельно установить непосредственный контакт с независимой (третьей) стороной, которой был направлен запрос на подтверждение. В случае, если аудиторская организация получила от независимой (третьей) стороны информацию, которая расходится с учетными данными экономического субъекта, она должна применить дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин расхождения.

3. Проверка документов. Документальная информация может быть внутренней, внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные и обработанные внутри экономического субъекта, являются внутренними. Степень доверия аудиторской организации зависит от надежности средств внутреннего контроля за подготовкой и обработкой таких документов. Более убедительными, чем внутренние, являются внешние документы, подготовленные и отправленные экономическому субъекту третьими лицами. Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

4. Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет). Пересчет заключается в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских записей и в выполнении независимых подсчетов. Пересчет как правило осуществляется выборочно. При проведении аудиторской выборки аудиторские организации обязаны следовать установленным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Аудиторская выборка» требованиям. Если экономический субъект ведет бухгалтерский учет с применением компьютерных средств, аудиторская организация может осуществлять проверку расчетов, применяя ЭВМ.

Среди аудиторских процедур выделяются аудиторские процедуры по существу. Они относятся непосредственно к проверке ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности в отличие, например, от контрольных аудиторских процедур, заключающихся в проверке работоспособности и надежности конкретных средств внутреннего контроля аудируемого экономического субъекта.

Аудиторские процедуры проверки по существу выполняются для того, чтобы обнаружить существенные искажения информации на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, и они включают детальные тесты в отношении групп однотипных операций, сальдо счетов бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации, а также аналитические процедуры.

Аудитор планирует и выполняет процедуры проверки по существу в отношении соответствующего оцененного риска существенного искажения информации.

После составления общего плана аудита, аудиторской программы, необходимо перейти к проведению процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

Последовательность работ при проведении аудита расчетов по кредитам и займам можно разделить на 3 этапа - ознакомительный, основной и заключительный.

Ознакомительный этап, включает в себя процедуру проверки применения принятой организацией учетной политики в отношении расчетов по кредитам и займам.

Согласно учетной политике ООО «Окно маркет» учет кредитов и займов осуществляется следующим образом (Приложение 2) :

- При отражении в бухгалтерском учете операций по кредитным договорам и договорам займа следует руководствоваться ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».

- Для обобщения информации о состоянии полученных кредитных и заемных средств используются счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (полученные на срок не более 12 месяцев) и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (полученные на срок более 12 месяцев).

- Проценты по кредитам и займам отражаются отдельно от суммы основного долга. Для этого на счетах 66 и 67 открываются соответствующие субсчета.

- Проценты по полученным займам и кредитам согласно ПБУ 15/01 являются внереализационными расходами и относятся на финансовый результат предприятия.

- Для целей налогообложения проценты по кредитам и займам включаются в состав внереализационных расходов.

- Порядок расчета размера предельных расходов в виде процентов по договорам займа и кредита.

- На предприятии используется метод, основанный на применении ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации , умноженной на соответствующий коэффициент.

- Предельная величина процентов в 2011 году, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,8 раза, - п. 1 ст. 269 гл. 25 «Налог на прибыль» НК РФ.

...