Управленческий учет доходов и расходов

Анализ состояния учетно-аналитической работы содержит также оценку учетной политики организации.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/2008 учетная политика ООО «Гарант Союз» утверждена руководителем организации.

Требования, предъявленные к учетной политике в ПБУ 1/2008, выполнены в следующем порядке:

1) Утвержден рабочий план счетов, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета, а также отражающие специфику деятельности ООО «Гарант Союз»;

2)Утверждены формы исходящих и внутренних первичных учетных документов, не предусмотренных в альбомах унифицированных форм, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

3)Установлен порядок проведения инвентаризации активов и обязательств в ООО «Гарант Союз»;

4)Определены методы оценки активов и обязательств.

Таким образом, организация бухгалтерского учета в ООО «Гарант Союз» в целом отвечает требованиям законодательства.

3.2 Состояние первичного учета в ООО «Гарант Союз»

Первичный документ -- документ, включающий исходные сведения, полученные в процессе исследований, разработок, наблюдений и других видов человеческой деятельности. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Документооборот организуется на основании планов-графиков.

Ответственный за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

Перечень обязательных реквизитов, которые должен содержать первичный документ, установлен пунктом 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете": наименование документа (формы); дата составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и (или) денежном выражении и с указанием единиц измерения); наименование должностей работников, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи этих работников. Кроме подписей этих лиц, необходимо указывать их фамилии и инициалы, либо иные реквизиты, которые помогут их идентифицировать. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером. Для правильного ведения первичного учета разработан и утвержден график документооборота, в котором определяются порядок и сроки движения первичных документов внутри общества, поступление их в бухгалтерию. Документооборот первичных документов включает в себя следующие этапы:

оформление первичного документа;

передача документа в бухгалтерию, где он проверяется и вносится в регистры;

текущее хранение и последующая передача документа в архив.

После приемки информация с первичного документа переносится в учетные регистры. Для сдачи в архив документы подбираются в хронологическом порядке, комплектуются, переплетаются и подшиваются в папки. Сдача документов в архив сопровождается справкой. В первичном учетном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц. Для учета доходов и расходов в ООО «Гарант Союз» предназначены следующие документы:

- товарные накладные;

- счета- фактуры;

- бухгалтерские справки;

- акты;

- выписка банка по расчетному счету и др.

Выше перечисленные документы имеют особое значение для системы управления предприятием. С помощью их получаем информацию о совершенных операциях, которая обеспечивает контроль за сохранностью имущества предприятия. Путем оформления документов осуществляется наблюдение за действиями материально ответственных лиц. Поэтому, от надлежащего оформления документов зависит отстаивание интересов предприятия при необходимости (выяснение законности совершаемых операций, в спорах, в судебных инстанциях и т.д.).

3.3 Состояние синтетического и аналитического учета ООО «Гарант Союз»

В системе счетов, отражающих финансовые результаты деятельности предприятия за отчетный год, формулируется вся необходимая информация о показателях, содержащихся в финансовой отчетности о финансовых результатах.

В эту систему входят три счета: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки». Информационные аналитические данные счетов этой группы участвуют в качестве оборотов и остатков в формировании показателей о финансовых результатах за отчетный год.

Учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности, и определение финансового результата по ним ведется на счете 90 «Продажи».

Для целей формирования информации о доходах и расходах в ООО «Гарант Союз» используются следующие счета:

- 90 «Продажи»;

- 91 «Прочие доходы и расходы»;

Счет 90 «Продажи» используется в ООО «Гарант Союз» для учета доходов и расходов по обычным видам деятельности. К счету 90 «Продажи» открыты субсчета:

- 90.1 «Выручка» - по кредиту субсчета отражают выручка от реализации продукции;

- 90.2 «Себестоимость продаж»;

- 90.9 «Прибыль/убыток от продаж» - на субсчете находит свое отражение финансовый результат организации по обычным видам деятельности.

Таблица 3.1 - Корреспонденция счетов по счету 90 «Продажи» в ООО «Гарант Союз»

Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма тыс.руб	Корреспонденция счетов	Документы, на основании которых производятся бухгалтерские записи
		Дебет	Кредит
1. Отражена выручка от реализации товаров	23849	62	90-1	Товарно-транспортные накладные, счета-фактуры
2. Списана фактическая себестоимость продукции	17692	90-2	43	Товарно-транспортные накладные
3. Поступила выручка на расчетный счет	23849	51	62	Выписка банка
4.Отражен финансовый результат (прибыль)	6157	90-9	99	Форма №2

Таблица 3.2 - Корреспонденция счетов по учету прочих доходов и расходов в ООО «Гарант Союз»

Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов	Сумма, тыс. руб.	Документы, на основании которых производятся бухгалтерские записи
	Дт	Кт
1. Отражены доходы от продажи ОС	62	91	9735	Бухгалтерская справка
2. Списана остаточная стоимость ОС	91	01	5052	Бухгалтерская справка
3. Поступила выручка на расчетный счет	51	62	9735	Выписка банка



В декабре отчетного года формируется и списывается финансовый результат, происходит закрытие субсчетов по счету 90 «Продажи», остатки по ним переносятся на субсчет 90.9 «Прибыль (убыток) от продаж».

В бухгалтерском учете в ООО «Гарант Союз» производят следующие записи:

1. Закрытие субсчета 90/1 «Выручка»: Дт субсчета 90/1 «Выручка», и Кт субсчета 90.9 «Прибыль (убыток) от продаж»;

2. Закрытие субсчета 90/2: Дт субсчета 90.9 «Прибыль/убыток от продаж» и Кт субсчетов 90/2 «Себестоимость продаж».

К счёту 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж;.

По окончании месяца расчетным путем (без закрытия субсчетов) на счете 91 определяется финансовый результат путем сопоставления кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» с дебетовым оборотом по субсчету 91-2 «Прочие расходы».

Полученный результат ежемесячно списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки» (Дебет субсчета 91-9 Кредит счета 99 - прибыль, Дебет счета 99 Кредит субсчета 91-9 - убыток).

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчете 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» (Дебет субсчета 91-1 Кредит субсчета 91-9 - прочие доходы, Дебет субсчета 91-9 Кредит субсчета 91-2 - прочие расходы).

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» в ООО «Гарант Союз» открыты субсчета:

- 91.1 «Прочие доходы» - по кредиту субсчета находят свое отражение доходы по прочим фактам хозяйственной жизни;

- 91.2 «Прочие расходы» - по дебету субсчета списываются все расходы по прочим фактам хозяйственной жизни;

- 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на субсчете отражают финансовый результат от осуществления прочих видов деятельности.

Аналитический учет по счету 99 «Прибыли и убытки» должен обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчёта о финансовых результатах.

3.4 Отражение доходов и расходов ООО «Гарант Союз» в бухгалтерской финансовой отчетности

Финансовые результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации определяют на счетах бухгалтерского учета путем сопоставления доходов и расходов.

В «Отчете о финансовых результатах» ООО «Гарант Союз» все доходы и расходы организации сгруппированы по следующим статьям: выручка; себестоимость продаж; проценты к получению; проценты к уплате и др.

«Выручка». По данной строке отражается информация о выручке (доходах по обычным видам деятельности), полученной организацией (пункты 4, 5, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России Федерации от 06.05.1999 г. N 32н (далее - ПБУ 9/99)).

По статье «Себестоимость продаж» отражается информация о расходах по обычным видам деятельности, которые сформировали себестоимость проданных товаров, продукции, выполненных работ или оказанных услуг . Величина расходов определяется исходя из цены, установленной договором, с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок независимо от их формы предоставления.

Значение строки 2100 «Валовая прибыль» определяется как разница между показателями строк 2110 и 2120. Отметим, что если в результате вычитания этих показателей получается отрицательная величина (убыток), то эта величина показывается организацией в ОФР в круглых скобках.

По статье «Проценты к получению» отражается сумма процентов, которая причитается по государственным облигациям и ценным бумагам, банковским депозитам и вкладам, а также по предоставленным займам.

К прочим доходам и расходам, отражаемым по строкам 2340 и 2350 отчета, в частности, относят: поступления (выбытия), связанные с предоставлением за плату во временное пользование имущества; поступления и расходы, связанные с продажей прочего имущества (например, основных средств или материалов); штрафы, пени, неустойки, начисленные или уплаченные за нарушение условий хоздоговоров; поступления или расходы, связанные с возмещением убытков; прибыль или убыток прошлых лет, выявленные в отчетном году; суммы кредиторских, дебиторских задолженностей, по которым истек срок исковой давности и др. В состав управленческих могут быть включены следующие расходы: административно-управленческие расходы; расходы на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения и др.

Значение строки 2200 «Прибыль (убыток) от продаж» определяется путем вычитания из показателя строки 2100 показателей строк 2210 и 2220. Отметим, что если в результате вычитания этих показателей организацией была получена отрицательная величина (убыток), то эта величина показывается в ОФР в круглых скобках.

по счету 99 "Прибыли и убытки", (аналитический счет (субсчет) учета постоянных налоговых обязательств (активов)) и представляет собой сальдо постоянных налоговых активов и постоянных налоговых обязательств, накопленных за отчетный период.

Рассмотрим движение по счету 90 «Продажи» и отражение в отчете о финансовых результатах на рисунке 3.1

 

4. Совершенствование учета доходов и расходов в учете и отражения их в бухгалтерской финансовой отчетности в ООО «Гарант Союз»

Несмотря на то, что уровень доходов и рентабельность ООО «Гарант Союз» за анализируемый период находится в хорошем состоянии, необходима работа по дальнейшему повышению доходов, поскольку как все производственные предприятия страны, СПК работает в условиях жесткой конкуренции.

В стратегических планах ООО «Гарант Союз» определены следующие приоритетные направления развития:

1.Поддержание стабильности в работе компании, посредством динамичного роста продаж и рентабельности бизнеса за счет увеличения объема работ, дальнейшего увеличения их качества с целью увеличения доли рынка и увеличения капитализации компании в интересах акционеров и инвесторов.

2.Повышение конкурентоспособности компании за счет предоставления высококачественных работ и услуг, ориентированных на клиента.

3.Обеспечение благоприятных условий работы для сотрудников и поддержание в глазах широкой общественности и целевых аудиторий позитивного имиджа компании, основанного на сложившейся репутации надежного партнера, стабильного работодателя и ответственного члена современного делового сообщества.

4.Обеспечение и поддержание на долгосрочной основе сильной рыночной позиции и постоянное развитие.

5. Увеличение доли высокодоходных работ и услуг в структуре продаж.

Основываясь на результатах проведенного анализа доходов и расходов ООО «Гарант Союз», данному предприятию необходимо разработать маркетинговую стратегию, направленную на завоевание большей доли рынка, а также совершенствование системы продаж с целью увеличения доходов.

ООО «Гарант Союз» можно рекомендовать к использованию ряд приемов, направленных на сокращение нахождения средств в дебиторской задолженности с целью ускорения получения доходов:

1. Исключение из числа партнеров предприятий-дебиторов с высоким уровнем риска. Для этого необходимо:

- собрать информацию о заказчиках тщательно проанализировать ее;

- принять решение о предоставлении или отказе в кредите.

2. Периодический пересмотр предельной суммы кредита. При определении предельных размеров предоставляемых кредитов нужно исходить из: финансовых возможностей предприятия; прогнозируемого числа получателей кредита и оценки уровня кредитного риска. Фиксированный максимальный предел суммы задолженности может быть дифференцирован по группам будущих дебиторов (с учетом финансового состояние отдельных клиентов).

3. Использование возможности оплаты дебиторской задолженности ценными бумагами.

4.Определение возможной суммы оборотных активов, отвлекаемых в дебиторскую задолженность по товарному кредиту, а также по выданным авансам. Расчет этой суммы должен основываться на:

- объеме выполненных работ;

- сложившейся практике кредитования партнеров;

- сумме оборотных активов предприятия, в том числе сформированных за счет собственных финансовых средств;

В зависимости от размера кредита руководитель собирает вполне определенную, детализированную информацию. Ее основные источники: внутренняя информация, имеющаяся на предприятии, относительно поведения клиента в прошлом; информация сообщенная банками; информация, предоставленная специализированными агентствами, и т.п. После изучения финансового состояния клиентов и их значимости руководитель принимает соответствующее решение.

Популярные программы «1С:Предприятие», позволяющие автоматизировать ведение бухгалтерского учета в организации, при всех 60 своих достоинствах обладают рядом недостатков. К ним относится, например, медленная работа, плохая настройка, необходимость регулярного сервисного обслуживания, сложности с освоением возможностей конфигурации. В связи с этим необходимо рассмотреть существующие аналоги данной программы, которые могут позволить усовершенствовать учет на предприятии. Существует как Российские аналоги, так и зарубежные аналоги этого продукта. Среди российских можно выделить такие системы как Галактика. А из зарубежных один из самых мощных и дорогостоящих ERP систем - SAP. Рассмотрев заранее характеристики данных программных обеспечений, можно сказать, что «SAP» - это несомненный лидер сегодняшнего рынка России в разрезе ERP-решений. Мощные возможности продукта, возможность отладки под конкретную специфику предприятия, постоянное совершенствование и стремление к инновациям делают SAP одним из лучших инструментов для управления ресурсами фирмы.

Так же все произведенные платежи необходимо отражать в форме №2 дополнительными строками, вводимым после строки «Текущий налог на прибыль» перед показателем «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода».

В связи с этим необходимо систематизировать информацию, отражаемую на счете 99 путем открытия аналитических субсчетов:

- 99/1 «Прибыль (убыток) от обычных видов деятельности»;

- 99/2 «Прибыль (убыток) от прочей деятельности»;

- 99/3 «Условный расход (доход) по налогу на прибыль»;

- 99/4 «Постоянные налоговые обязательства (активы)»;

- 99/5 «Списание отложенных налоговых активов (обязательств)»;

- 99/6 «Чистая прибыль (убыток) отчетного года».

В результате на счете 99 выявляется чистая прибыль организации, величина которой заключительными записями отчетного года переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Предлагается внедрить сводный регистр учета финансовых результатов. Сводный регистр позволит вести эффективный учет и проводить контроль финансовых результатов.

Таблица 4.1 - Фрагмент сводного учетного регистра финансовых результатов в ООО «Гарант Союз»

Дебетовые обороты	Кредитовые обороты счетов
	43	68	99	Сумма, тыс.руб
90.1 (99)
90.2	17692			17692
90.3		3974,83		3974,83
90.9			2182,17	2182,17
84
Итого	17692	3974,83	2182,17	23849

С помощью принятия эффективных управленческих решений можно избежать негативных последствий и ошибок, что также можно отнести к экономическому эффекту от внедрения мероприятий.



Заключение

отчетность аналитический синтетический предприятие

Показатели доходов и расходов являются важнейшими в системе оценки результативности и деловых качеств предприятия, степени его надежности и финансового благополучия как партнера. При сравнении доходов с расходами предприятия за тот же период определяется прибыль - показатель, наиболее полно отражающий эффективность производства.

В отчете о финансовых результатах (ф. № 2) представляется информация о доходах и расходах организации, прибылях и убытках, полученных за отчетный период и аналогичный предшествующий период (месяц, квартал, 6 мес, 9 мес, год).

Для отражения в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах от обычных видов деятельности предназначен счет 90 «Продажи».

Необходимо помнить, что, так как доходы приводят к увеличению капитала, формирование которого в бухгалтерском учете отражается по кредиту, то и при отражении доходов используется кредитовый принцип.

Понесение расходов организацией, в конечном итоге направлено на получение будущих экономических выгод, а, следовательно, соответствует основному признаку отнесения объектов учета к активам.

Таким образом, расходы отражаются в бухгалтерском учете по дебетовому признаку. Это означает, что себестоимость проданных товаров, продукции, работ и услуг списывается в дебет счета 90 «Продажи».

Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

Для эффективной работы предприятия были предложены мероприятия по увеличению дохода и улучшения внутренней организации путем замены программы 1С. ООО «Гарант Союз» можно рекомендовать к использованию ряд приемов, направленных на сокращение нахождения средств в дебиторской задолженности с целью ускорения получения доходов.

Все произведенные платежи необходимо отражать в форме №2 дополнительными строками, вводимым после строки «Текущий налог на прибыль» перед показателем «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода».

В связи с этим необходимо систематизировать информацию, отражаемую на счете 99 путем открытия аналитических субсчетов.

Предлагается внедрить сводный регистр учета финансовых результатов. Сводный регистр позволит вести эффективный учет и проводить контроль финансовых результатов.

С помощью принятия эффективных управленческих решений можно избежать негативных последствий и ошибок, что также можно отнести к экономическому эффекту от внедрения мероприятий.



Список использованных источников

1. Налоговый Кoдекс Рoссийскoй Федерaции от 31.07.1998 № 146-ФЗ: принят Государственной Думой (ред. от 19.02.2018 г.) // СПС «Кoнсультaнт Плюс».

2. О бухгалтерском учете: федер. закон от 6 дек. 2011 г. № 402-ФЗ: принят Гос. Думой 22 нояб. 2011 г.: одобр. Советом Федерации 29 нояб. 2011 г. // СПС «КонсультантПлюс».

3. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н // СПС «Консультант Плюс».

4. Oб утверждении Положения пo бухгалтерскому учету «Учётная политика организации» (ПБУ 1/2008): Приказ Минфинa РФ от 06.10.2008 г. (ред. от 28.04.2018 г.) // СПС «Консультант Плюс».

5. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99): Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ред. от 29.01.2018) // СПС «Консультант Плюс».

6. Oб утверждении Пoлoжения пo бухгaлтерскoму учету «Рaсхoды oргaнизaции» (ПБУ 9/99): Прикaз Минфинa РФ oт 06.05.1999 № 33н (ред. от 06.04.2017 г.) // СПС «Кoнсультaнт Плюс».

7. Oб утверждении Пoлoжения пo бухгaлтерскoму учету «Рaсхoды oргaнизaции» (ПБУ 10/99): Прикaз Минфинa РФ oт 06.05.1999 № 33н (ред. от 06.04.2017 г.) // СПС «Кoнсультaнт Плюс».

8. Бухгалтерская отчетность ООО «Гарант Союз» за 2016 год

9. Бухгалтерская отчетность ООО «Гарант Союз» за 2017 год

10. Бухгалтерская отчетность ООО «Гарант Союз» за 2018 год

11. Дружиловская, Э. С. Аудит доходов и расходов / Э. С. Дружиловская // Аудиторские ведомости.- 2017.- № 9.- С. 23-27.

12. Залевский, В. А. Методика формирования учетно- аналитической системы учета доходов и расходов / В. А. Залевский // Управленческий учет.- 2016.- № 7.- С. 37-44.

13. Калинушкина, В. В. Новое в учете финансовых результатов // Бухгалтерские Вести.- 2018.- №45 - С. 25-29.

14. Литовченко, В.П. Финансовый анализ.- М.: Дашков и Ко, 2017.

15. Лебедева, А.Д., Шипунова, А.С. Анализ и оценка финансово-хозяйственного состояния предприятия и направления его улучшения / А.Д. Лебедева, А.С. Шипунова // Актуальные вопросы экономических наук. - 2018. - №41-2.

16. Марганова, Р. Р. Формирование финансовых результатов в соответствии с РСБУ и МСФО / Р. Р. Марганова // Наука и современность.- 2017.- № 17.- С. 221-227.

17. Назарова, В. В. Необходимость и пути совершенствования учета доходов и расходов в системе управления предприятием / В. В. Назаров // Главбух.- 2018.- № 10.- С. 28- 30.

18. Рыбакова, О.В., Санин К. В., Санин М. К. Бухгалтерский учет: учебное пособие. - С- Пб.: ГУИТМО, 2016 г.- 141 с.

19. Слободняк, И. А. Использование профессионального суждения при формировании информации о финансовых результатах для целей управленческой отчетности / И. А. Слободняк // Международный бухгалтерский учет.- 2018. - № 7.- С. 52-55.

20. Сергеева, К. В. Формирование отчета о финансовых результатах / К. В. Сергеева // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях.- 2018. - № 23 - С. 28-32.

21. Торхова, А. А. Учет доходов и расходов агрохолдингов / А. А. Торхова // Аудит и финансовый анализ. -2018. - № 1. - С. 34-39.

22. Франциско, О. Ю., Пустоветов, А. А. Финансовый учет выручки от реализации продукции / О. Ю. Франциско, А. А. Пустоветов // Научный журнал КубГАУ.- 2018.- №112(08).- С. 125-128.

23. Федорова, А. Ю. Учет доходов и расходов / А. Ю. Федорова // Социально- экономические явления и процессы.- 2017.- № 4 (038).- С. 124-130.

24. Юдина, Л. Н. Управление доходами и расходами организации/ Л. Н. Юдина // Аудит и налогообложение.- 2017.- № 6.- С. 32-37.

25. Ярошенко, Т. П. Понятие и сущность доходов и расходов предприятий / Т. П. Ярошенко // Актуальные вопросы экономических наук.- 2018.- № 30.- С. 217-222.

Размещено на Allbest.ru

...