Размещено на http://www.allbest.ru/

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

Полтавський університет споживчої кооперації України

ФОРМУВАННЯ КОНКУРЕНТНИХ ПЕРЕВАГ АУДИТОРСЬКИХ ФІРМ

Спеціальність 08.00.04 - Економіка та управління підприємствами (за видами економічної діяльності)

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

ЛУБЕНЧЕНКО ОЛЬГА ЕДУАРДІВНА

Полтава - 2007

Дисертацією є рукопис.

Роботу виконано у Донбаському державному технічному університеті Міністерства освіти і науки України (м. Алчевськ) на кафедрі економіки і управління

Науковий керівник - доктор економічних наук, професор

Акмаєв Анатолій Ісайович,

Донбаський державний технічний університет

Міністерства освіти і науки України (м. Алчевськ),

завідувач кафедри економіки і управління, ректор.

Офіційні опоненти - доктор економічних наук, професор

Козаченко Ганна Володимирівна,

Східноукраїнський національний університет імені Володимира Даля

Міністерства освіти і науки України (м. Луганськ),

завідувач кафедри менеджменту;

кандидат економічних наук, доцент

Костирко Руслан Олександрович,

Державна Академія статистики, обліку та аудиту Держкомстату України (м. Київ),

докторант кафедри бухгалтерського обліку

Захист відбудеться 12 грудня 2007 року о 12⁰⁰ годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 44.877.01 Полтавського університету споживчої кооперації України за адресою: 36014, Полтава, вул. Коваля, 3.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Полтавського університету споживчої кооперації України за адресою: 36014, Полтава, вул. Коваля, 3.

Автореферат розісланий " 9 ” листопада 2007 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради В.П. Сторожук

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. У процесі формування ринкових відносин в економіці України виникло багато проблем, які, незважаючи на отримані результати, не можна вважати розв'язаними. Одна з таких проблем - це забезпечення на належному рівні конкурентоспроможності суб'єктів господарювання, що є метою менеджменту будь-якого суб'єкта господарювання. Вибір способів формування конкурентних переваг залежить від багатьох чинників, зокрема від виду діяльності організації. З розвитком економіки країни виникає потреба в особливих послугах, зокрема, фінансових, управлінських, які обслуговують бізнес. До таких послуг належать і аудиторські. Динамічний розвиток аудита є наслідком майнової диференціації громадян, формування класу власників, розмежування інтересів власників і управлінського персоналу підприємств, попередження ризиків при прийнятті тих чи інших господарських рішень.

Зростаючий попит на аудиторські послуги, вихід на український ринок міжнародних аудиторських фірм і їхня подальша агресивна стратегія загострюють конкурентне протистояння як серед вітчизняних аудиторських фірм, так і між українськими і міжнародними суб`єктами аудиторської діяльності. А це, в свою чергу, потребує від управлінського персоналу активної, детальної розробки механізмів, що впливають на конкурентоспроможність аудиторських фірм. Питанням конкуренції приділили значну увагу зарубіжні вчені М. Портер, Ф. Котлер, Дж. Робінсон, Ф. Хайєк, Ф. Найт, Е. Чемберлін, Р. Вечорковські, Г.Л. Азоєв, А.П. Челенков, Є.В. Пєсоцька, Т.В. Яркіна. Суттєвий внесок у дослідження конкурентоспроможності підприємств внесли вітчизняні фахівці І.Ю. Сіваченко, Л.С. Кобиляцький, Ю.Т. Козак, Ю.В. Макогон, В.В. Ковалевський, Є.Н. Волошин, В.М. Осипов, А.В. Вовчак, А.О. Старостіна, І.А. Маркіна, І.Г. Брітченко, О.В. Виноградова, М.В. Макарова, В.Я. Нусінов, І.Р. Бузько, А.І. Акмаєв, А. Є. Воронкова, Г.В. Козаченко, Р.О. Костирко. Аудиторські фірми не можуть досягти переваг над конкурентами за технічними, дизайнерськими, комерційними або іншими характеристиками товару через особливості аудиторської послуги. Через ці ж причини вони не можуть посилити конкурентну позицію на основі організації перед - або післяпродажного сервісу. Очевидно, що в такому разі складові конкурентоспроможності аудиторських фірм потребують вивчення, і завдання виявлення властивостей, що формують конкурентні переваги, які забезпечують конкурентоспроможність аудиторських фірм, потребує свого вирішення.

Необхідність теоретичного обґрунтування й розробки практичних рекомендацій щодо формування конкурентних переваг аудиторських фірм зумовила вибір теми дисертації та її актуальність.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційну роботу виконано відповідно до тематики науково-дослідних робіт кафедри економіки і управління Донбаського державного технічного університету. Результати дослідження використано при виконанні теми "Економіка і організація діяльності підприємства в галузі. Удосконалення управління діяльністю аудиторської фірми" (номер державної реєстрації 0106U012011), де за участю автора були запропоновані методичні підходи до формування конкурентних переваг аудиторських фірм та теми 141-Дб "Організаційно-економічний механізм антикризового управління вугледобувними підприємствами” (номер державної реєстрації 0105U000932), де внесок здобувача полягає у визначенні прихованих доходів найманих працівників, валових доходів, сум податків зовнішнім аудитором із метою детінізації діяльності підприємства.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є розробка та реалізація принципових підходів до формування конкурентних переваг аудиторських фірм.

Відповідно до мети вирішені такі завдання:

визначено роль та місце аудиторських послуг на ринку фінансових послуг;

проаналізовано становлення, тенденції та особливості діяльності аудиторських фірм в Україні;

обґрунтовано фактори, що впливають на формування конкурентних переваг аудиторських фірм;

запропоновано методичні підходи до оцінки інтенсивності конкуренції на регіональному ринку аудиторських послуг;

розроблено принципові підходи до формування конкурентних переваг аудиторських фірм;

запропоновано способи підвищення якості надання аудиторських послуг;

розроблено способи оцінки репутації аудиторських фірм.

Об`єктом дослідження є процес діяльності аудиторських фірм як суб'єкта господарювання.

Предмет дослідження - принципи і закономірності формування конкурентних переваг аудиторських фірм.

Методи дослідження. Методологічну основу дослідження становлять методи: структурно-логічного аналізу (для побудови логіки та структури роботи); історико-ретроспективного аналізу (для вивчення процесів становлення розвитку ринку послуг); опитування (для оцінки стану діяльності аудиторських фірм); систематизації і ранжування (для розробки рейтингової оцінки аудиторських фірм); аналізу ієрархій (для тестування загального плану аудиту на відповідність обраній суттєвості перевірки); математичної статистики і графічного аналізу (для оцінки інтенсивності конкуренції на ринку аудиту Луганської області); експертних оцінок (для визначення індивідуального коригувального коефіцієнта); комплексного та системного підходу (для розробки рекомендацій щодо забезпечення конкурентоспроможності аудиторських фірм). Інформаційною базою дослідження стали наукові праці вітчизняних та зарубіжних вчених із проблем аудиту й аудиторської діяльності, законодавчі та нормативно-правові документи, статистичні та звітні дані аудиторських фірм.

Наукова новизна одержаних результатів. Отримані внаслідок дослідження наукові результати в сукупності розв'язують важливу наукову проблему формування конкурентних переваг аудиторської фірми шляхом розробки регламенту діяльності з урахуванням складності аудиту і супутніх послуг, способів забезпечення якості послуг та репутації аудиторської фірми, їх регламентації на оперативному і тактичному рівнях управління. Основні положення дисертаційної роботи, які визначають її наукову новизну та винесені на захист, полягають у наступному.

Вперше:

на підставі комплексного підходу визначено критерій якості аудиторських послуг, який розглядається як забезпечення відповідності процедури надання аудиторських послуг положенням нормативно-правових документів та внутрішньофірмових стандартів, що дозволило визначити шляхи підвищення конкурентоспроможності аудиторської фірми;

запропоновано використання коригувального індивідуального коефіцієнта до показників фінансової звітності замовника аудиторських послуг на підставі методу експертних оцінок з метою підвищення довіри до аудиторської фірми, що слід розглядати як її конкурентну перевагу.

Удосконалено:

спосіб оцінки інтенсивності конкуренції серед аудиторських фірм на підставі методу математичної статистики та графічного аналізу, що дозволило запропонувати заходи з підвищення їхньої конкурентоспроможності;

планування діяльності аудиторських фірм за допомогою методу аналізу ієрархій, що дозволило підвищити якість та знизити трудомісткість послуг шляхом тестування плану перевірки;

конкурентна перевага аудиторська фірма

контроль діяльності аудиторської фірми шляхом розробки та впровадження літерно-символьного методу, що дозволяє підвищити якість аудиту та супутніх послуг;

процедуру побудови рейтингу аудиторських фірм щодо особливостей їхньої діяльності як форми агрегованої оцінки конкурентоспроможності аудиторської фірми шляхом виділення груп аудиторських фірм за пропонованими критеріями на підставі методу систематизації і ранжування. Такий підхід сприятиме підвищенню довіри суспільства до аудиту.

Одержали подальший розвиток:

поняття "конкурентні переваги” для суб'єктів, що надають фінансові послуги, шляхом виділення якісних конкурентних переваг, обов'язкових факторів впливу на них (професійна компетентність персоналу, регламентація аудиторських процедур на всіх етапах роботи) на підставі системного підходу, що надає можливість таким суб'єктам пристосуватися до умов конкуренції на регіональному ринку.

Практичне значення одержаних результатів полягає в розробці рекомендацій, які в процесі використання мають сприяти підвищенню конкурентоспроможності аудиторських фірм. До результатів, що мають найбільше практичне значення, належать такі: рекомендації щодо визначення суб'єктів аудиторської діяльності в регіоні (для органів місцевого самоврядування та користувачів аудиту); рекомендації щодо підвищення якості аудиторських послуг та репутації аудиторських фірм; рекомендації щодо визначення критерію якості; впровадження внутрішньофірмових стандартів виконання аудиторських послуг; упровадження системи контролю виконання послуг, що надаються; розробка методики коригування значень показників діяльності замовника аудиторських послуг із використанням індивідуального коригувального коефіцієнта; впровадження процедури формування рейтингу аудиторських фірм за виділеними критеріями (для користувачів та органів місцевого самоврядування).

Результати роботи використовуються в практичній діяльності таких аудиторських фірм: ПП Аудиторська фірма "Аудит-Інформ” (акт впровадження №15/а від 15.09.2006 р.); ТОВ Аудиторська фірма "Аудит-Консалтинг-М” (акт впровадження №09/06 від 22.09.2006 р.); ТОВ "Аудит-Консалт" (акт впровадження №01/08 від 02.08.2006 р.).

Висновки та конкретні розробки, отримані за результатами проведеного дослідження оцінки якості аудиторських послуг, можуть бути використані для подальшого вдосконалення системи зовнішнього контролю на рівні комісії Аудиторської палати України з контролю якості (довідка б/№ від 22.10.2006 р.). Основні теоретичні положення дисертації були використані при викладанні навчальних курсів у Донбаському державному технічному університеті (довідка №1810-33 від 05.09.2007 р.).

Особистий внесок здобувача полягає в узагальненні й аналізі теоретичного та практичного матеріалу щодо діяльності аудиторських фірм, їхньої ролі в забезпеченні якісною, неупередженою інформацією користувачів, у боротьбі з такими явищами, як приховування доходів від оподаткування, тінізації економіки. Наукові положення, розробки, висновки і рекомендації, які виносяться на захист, одержані автором самостійно. Внесок здобувача в колективно опубліковані праці конкретизовано в списку публікацій.

Апробація результатів дисертації. Основні методологічні положення та практичні результати дослідження обговорені й апробовані у виступах дисертанта протягом 2002-2007 р. р. на 15 міжрегіональних, міжнародних і всеукраїнських конференціях: Міжрегіональна науково-практична конференція "Актуальні проблеми теорії та практики аудиту в Україні" (2002 р., м. Запоріжжя); Міжрегіональна науково-практична конференція "Роль аудиту в трансформаційних процесах економіки України" (2002 р., м. Луганськ); Х Міжнародна науково-практична конференція. "Управління організацією: регіональні аспекти" (2002 р., м. Київ); Міжнародна науково-практична конференція з аудиту "Теорія і практика незалежного аудиту в Україні" (2002 р., м. Київ); Третя Дніпропетровська Міжрегіональна науково-практична конференція "Професійна відповідальність аудитора” (2003 р., м. Дніпропетровськ); Четверта Дніпропетровська Міжрегіональна науково-практична конференція "Забезпечення якості аудиту” (2004 р., м. Дніпропетровськ); Спільна міжрегіональна науково-практична конференція ”Супутні послуги в аудиті” (2005 р., м. Миколаїв); Міжнародна науково-практична конференція з аудиту "Міжнародна інтеграція українського аудиту - незалежність, кваліфікація, моніторинг” (2005 р., м. Дніпропетровськ); Всеукраїнська міжвузівська науково-практична конференція "Майбутнє-Аудит” (2005 р., м. Кривий Ріг); Міжрегіональна науково-практична конференція "Внутріфірмові стандарти, як запорука якості надання аудиторських послуг” (2006 р., м. Запоріжжя); Всеукраїнська міжвузівська науково-практична конференція "Майбутнє - аудит" (2006 р., м. Кривий Ріг); Друга Міжнародна конференція "Роль моніторингу в забезпеченні незалежності аудиторів - незалежність, моніторинг” (2006 р., м. Дніпропетровськ); Міжнародна науково-практична конференція "Актуальні проблеми управління економічними процесами промислових підприємств" (2006 р., м. Харків); Всеукраїнська науково-практична конференція "Інтеграційні процеси та розвиток фінансової системи України" (2006 р., м. Харків); Шоста Міжрегіональна науково-практична конференція "Актуальні питання застосування стандартів аудиту та етики" (2007 р., м. Запоріжжя).

Публікації. Головні положення і висновки дослідження опубліковано в 20 наукових працях загальним обсягом 9,1 д. а., у тому числі 9 наукових статей у фахових виданнях (4,2 д. а.). Особисто автору належить 8,2 д. а.

Структура й обсяг роботи. Дисертація складається зі вступу, 3 розділів, висновків, списку використаної літератури, додатків. Обсяг основного тексту дисертації - 180 сторінки. У роботі розміщено 16 таблиць та 42 рисунки (з них 11 таблиць та 16 рисунків займають 43 окремих сторінок), 9 додатків (80 аркушів). Список використаної літератури містить 166 найменувань.

Основний зміст дисертаційної роботи

У вступі позначена актуальність роботи, сформульована мета, визначені предмет і об'єкт дослідження, наукова новизна і практична значимість результатів досліджень.

У першому розділі "Аналіз ринку послуг в Україні" розглянуто процес становлення аудиту та особливості діяльності аудиторських фірм. Дослідження показали, що розвиток людства, формування виробничих відносин привів до розподілу праці, тобто до диференціації трудової діяльності, що зумовило виділення з процесу виробництва процесів, пов'язаних із наданням послуг. Поняття "послуги" багатозначне й охоплює широкий спектр господарчих операцій. Така багатозначність - це наслідок загального розподілу праці серед суб'єктів господарювання. Одним із видів послуг є аудиторські. Власне аудит - це перевірка бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою з'ясування достовірності їхньої звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам. Як свідчать проведені в дисертації дослідження, в Україні динамічно розвивається не лише і аудит, а і супутні послуги: оцінка майна та підприємств як майнових комплексів, а також підприємницьких ризиків; автоматизація бухгалтерського обліку та впровадження інформаційних технологій; підготовка спеціалістів у галузях, пов'язаних із аудиторською діяльністю; правове консультування; проведення маркетингових досліджень; організація, відновлення та ведення бухгалтерського обліку, складання бухгалтерської звітності, бухгалтерське консультування; проведення семінарів, підвищення кваліфікації бухгалтерського персоналу підприємств, установ; управлінське консультування, зокрема з реструктуризації підприємств; аналіз фінансово-господарської діяльності підприємств, економічне консультування; податкове консультування; перевірка податкової звітності, розрахунків із бюджетом; розробка й аналіз інвестиційних проектів, складання бізнес-планів, техніко-економічне обґрунтування проектів; проведення досліджень, розробок у галузі аудиторської діяльності і розповсюдження результатів (у друкованому та електронному вигляді); розповсюдження нормативної, довідкової і методичної літератури тощо. Сьогодні на ринку України з'являються міжнародні аудиторські фірми, вже обізнані щодо Міжнародних стандартів аудиту, які мають майже сторічний досвід у наданні послуг. У цих умовах загострюється питання про спроможність вітчизняних аудиторських фірм залишитися на ринку і бути конкурентоспроможними. Менеджмент аудиторських фірм має виділити конкурентні переваги, притаманні саме цьому виду бізнесу, і поглиблювати їх.

За результатами дослідження було встановлено, що аудиторська послуга значною мірою відрізняється від інших послуг, є специфічною і призначеною для певного кола споживачів. Це, в свою чергу, впливає на критерії її конкурентоспроможності. У роботі висвітлено, які саме чинники впливають на конкурентоспроможність суб'єктів аудиту, а також доведено, що традиційні чинники конкурентоспроможності (ціна, якість, асортимент, система знижок) не можуть бути застосовані аудиторськими фірмами в повному обсязі. Як показали дослідження, до складників конкурентоспроможності аудиторської фірми належать конкурентоспроможність саме послуги, кваліфікація персоналу, якість послуги, і як наслідок - її ціна, імідж (рейтинг) аудиторської фірми. Саме управління цими факторами дозволить забезпечити стабільну і прибуткову роботу суб'єктів аудиторської діяльності і позитивно впливатиме на розвиток цього бізнесу в цілому.

У другому розділі "Дослідження передумов формування конкурентних переваг аудиторських фірм” була оцінена інтенсивність конкуренції на регіональному ринку аудиторських послуг. Для визначення рівня інтенсивності конкуренції є низка оцінок. У дисертаційній роботі доведено, що найбільш достовірною є оцінка, яка полягає в застосуванні коефіцієнта купчастості. Проведені розрахунки представлені в таблиці 1.

Таблиця 1. Оцінка інтенсивності конкуренції серед аудиторських фірм за допомогою коефіцієнта купчастості

У світовій практиці інтенсивність конкуренції вважається найвищою, якщо на ринку наявна велика кількість конкурентів приблизно рівної сили. Проведене дослідження довело, що коефіцієнт купчастості наближається до 1, а це свідчить про досить високий рівень конкуренції як в окремих регіонах Луганської області, так і в області загалом.

Дійшовши висновку щодо наявності конкуренції серед аудиторських фірм, автор дослідив які ж фактори забезпечуватимуть конкурентні переваги суб'єктам аудиторської діяльності.

Досліджуючи фактори, що обумовлюють конкурентні переваги суб'єктів господарювання, було встановлено: аудиторські фірми мають відповідну специфіку, яка безпосередньо впливає на формування конкурентних переваг суб'єктів аудиторської діяльності.

Особливості роботи аудиторських фірм і їхній зв'язок із факторами, що визначають конкурентні переваги, викладено в таблиці 2.

Таблиця 2. Зв'язок особливостей роботи аудиторських фірм і факторів, що обумовлюють конкурентні переваги

Отже, конкурентоспроможність аудиторської фірми обумовлена кількома специфічними факторами: якістю послуги, яка забезпечується чітким регламентуванням усіх аудиторських процедур, та відповідною кваліфікацією персоналу.

Наслідок цього - ціна послуги; репутація аудиторської фірми.

Конкурентні переваги аудиторської фірми - це комплексне поняття, вони забезпечуються різноманітними способами, прийомами, які у агрегованому стані представлені на рис. 1.

Рис. 1. Критерії та чинники конкурентоспроможності аудиторських фірм

Якість послуг - це така конкурентна перевага, яка базується на відповідних управлінських рішеннях та кваліфікації персоналу і забезпечується відповідними заходами - розробкою і впровадженням внутрішньофірмових стандартів, уніфікованих робочих документів і тестів контролю робочих документів, складених під час перевірки на відповідність внутрішньофірмовим стандартам і діючому законодавству. Репутація аудиторської фірми являє собою сукупність асоціацій та вражень про фірму, які складаються в свідомості замовників і пов'язуються з конкретними діями аудиторів та іншого персоналу.

Конкурентні переваги діють на різних рівнях управління конкурентоспроможністю: оперативному, тактичному, стратегічному. Для аудиторських фірм, як показали проведені в роботі дослідження, важливі два напрямки: оперативний і тактичний. Менеджмент, забезпечуючи конкурентоспроможність аудиторської фірми, на оперативному рівні має зосереджуватись на якості аудиторських послуг шляхом упровадження відповідних процедур; на тактичному рівні має формувати позитивний імідж фірми. Саме в цьому полягає принциповий підхід до формування конкурентних переваг аудиторських фірм.

У третьому розділі "Способи формування конкурентних переваг аудиторських фірм” установлено: для того, щоб визначені конкурентні переваги реалізувались в повному обсязі, забезпечуючи відповідне положення аудиторської фірми, необхідно розробити і впровадити відповідні процедури. Основною конкурентною перевагою аудиторської фірми, як свідчать проведені в роботі дослідження, є якість аудиторської послуги. Планування - це такий спосіб, який суттєво вплине на якість аудиторських послуг, на забезпечення виконання договірних вимог між аудиторською фірмою і замовником. Тому саме планування має бути в центрі уваги менеджменту аудиторських фірм при формуванні конкурентних переваг. У роботі розглянута модель процедур планування аудиторської діяльності. Планування в аудиті має деякі особливості порівняно із загальновідомими підходами до нього. По-перше, це не планування діяльності підприємства на перспективу, а планування конкретної перевірки з метою її якісного виконання. По-друге, аудитори при плануванні застосовують специфічний методичний підхід, притаманний аудиторській практиці. Він полягає в розробці конкретних процедур перевірки. У дисертаційній роботі розроблено план перевірки розрахунків із бюджетом із податку на прибуток і запропоновано механізм його тестування на відповідність обраній суттєвості перевірки. Це дало змогу аудитору зосередити увагу лише на суттєвих питаннях перевірки, ретельно їх опрацювати.

Якість аудиторських послуг - це одна з конкурентних переваг аудиторської фірми, тому оцінці якості необхідно приділити відповідну увагу. Міжнародні стандарти аудиту не надають критеріїв оцінки якості, лише загальні вимоги. Забезпечуючи якість аудиторських послуг на оперативному рівні, керівництво аудиторської фірми має визначитися з критеріями якості самостійно і впровадити контрольні заходи з боку менеджменту. У роботі запропоновано критерій якості аудиторських послуг визначити як забезпечення відповідності процедури надання аудиторських послуг положенням нормативно-правових документів та внутрішньофірмових стандартів. Регламентовані процедури щодо аудиторських перевірок мають чітко виконувати всі співробітники. А це вимагає контролюючих заходів з боку керівництва аудиторської фірми.

Процес контролю якості базується на стандартизації всіх аудиторських процедур. У роботі розроблено і впроваджено в діяльність аудиторських фірм процедуру планування аудиторської перевірки розрахунків із бюджетом, внутрішньофірмові стандарти перевірки валових доходів, валових витрат, амортизаційних відрахувань. Для забезпечення якості робіт було запропоновано літерно-символьний метод контролю - так звані "символи комфортності”. Під час перевірки інформації після її збору, обробки, введення в програму або іншої трансформації числової складової необхідно додати комфорт сприйняття для аудитора-керівника перевірки, тобто дати впевненість користувачеві в проведенні процедур перевірки і достовірності наданої інформації. Надання впевненості впроваджується шляхом використання символів комфорту. Символ комфорту - округлення (графічне) перевіреного матеріалу з указівкою символу (літерного позначення) застосованих процедур. Комфорт надається зібраним даним, які зафіксовані на твердому носії (папері) та супроводжуються обов'язковою інформацією. Обов'язкова інформація розташовується в нижньому колонтитулі сторінки. До складу обов'язкової інформації входять: кількість сторінок документа і номер конкретної сторінки; дата і час роздруківки або перевірки документа; найменування файла і для електронних таблиць - номер аркуша. Кожен аркуш документа після додання йому комфорту підписується виконавцем. При цьому символи комфорту застосовувати на двох етапах: на першому фіксувати сам факт проведення тієї чи іншої процедури співробітником під час перевірки, на другому - контролювати якість процедури, ретельність її проведення.

На тактичному рівні, як було досліджено в роботі, конкурентні переваги аудиторських фірм забезпечуються шляхом формування репутації фірми. Репутація не може складатися сама по собі. Над нею слід безупинно працювати. У різних галузях економіки і бізнесу складові репутації різні. Є ринки, на яких строк роботи підприємства має домінуюче значення, приклад - страхові компанії. В аудиті репутація забезпечується професіоналізмом співробітників і складається з якісного виконання робіт, чесності та порядності, об'єктивності, компетентності, конфіденційності та професійної поведінки. А також визначається довірою та визнанням замовників і суспільства в цілому до такого інституту як аудит. Аудит - це соціально значима діяльність. Аудит може і має зробити чималий внесок у боротьбу з такими негативними явищами як корупція, відмивання кримінальних доходів, приховування дійсного стану речей на підприємствах, зокрема на державних, щодо стану активів, пасивів, прибутку, а звідси - і дивідендів. У якісному, добросовісному аудиті зацікавлені не лише прямі замовники - власники, інвестори, а й держава і суспільство в цілому. Аудитор має задовольнити ці очікування. Такий крок, у свою чергу, забезпечить високий рівень зростання довіри до вітчизняного аудиту і формування репутації аудиторських фірм. Аудитор під час перевірки натрапляє на факти порушення законодавства. Коли аудитор стикається з обставинами, що можуть свідчити про суттєве викривлення у фінансових звітах унаслідок шахрайства або помилок, він мусить виконати відповідні процедури, щоб визначити, чи містять фінансові звіти такі викривлення. Такі процедури не конкретизовані в Міжнародних стандартах аудиту. В Україні державними контролюючими органами застосовуються непрямі методи визначення сум податкових зобов'язань. Аудитор не може оперувати засобами і методами контролюючих органів, це суперечить його суті як аудитора.

Отже, перед ним постає завдання: не користуючись методами перевірки державних ревізійних служб, розробити і застосувати власні альтернативні процедури перевірки щодо оцінки помилок і шахрайства.

Процедури, які використовує аудитор, мають полягати в чіткому виконанні поставленого перевіркою завдання: в документуванні процесу перевірки у відповідних регістрах, у проведенні перевірки відповідно до чинного законодавства і внутрішньофірмових стандартів, тестуванні даних перевірки на відповідність регламентуючим документам усіх рівнів.

Аудитор має розпочати аналітичні процедури, взявши за базу фактичні витрати на оплату праці. Послідовність таких дій представлена на рис.3.

Рис. 2. Алгоритм проведення аналітичних процедур з визначення прихованого оподаткованого доходу на підприємствах

Якщо середньомісячна статистична зарплата відрізняється від фактичних витрат на оплату праці підприємства, що перевіряється, запропоновано використати коригувальний індивідуальний коефіцієнт:

, (1)

де І_к - коригувальний індивідуальний коефіцієнт;

З_сг - середньомісячна зарплата в галузі, в якій функціонує підприємство, що перевіряється, грн.;

З_сп - середньомісячна зарплата на підприємстві, що перевіряється, грн.

Далі, використовуючи цей коефіцієнт, слід коригувати податок на доходи фізичних осіб. Різниця між фактично нарахованим податком на доходи з фізичних осіб, що відображений у відомостях нарахування заробітної плати, і розрахованим коригувальним індивідуальним коефіцієнтом, становить собою приховану, несплачену до відповідного бюджету суму.

Взявши за основу фактичні витрати на оплату праці найманих працівників, застосувавши аналітичні процедури, що полягають у зіставленні даних про середньомісячну заробітну плату суб'єкта, що перевіряється, з даними середньомісячної заробітної плати в галузі, в розрахунку коригувального індивідуального коефіцієнта, аудитор може за допомогою непрямих методів перевірки визначити суму прихованого податку на доходи фізичних осіб, зборів до Пенсійного фонду, Фонду соціального страхування в зв'язку з тимчасовою втратою непрацездатності, до Фонду соціального страхування від нещасних випадків, Фонду соціального страхування на випадок безробіття, приховану суму валового доходу (можливо, і податку на прибуток підприємства), податку на додану вартість.

У роботі доведено, ще одним кроком щодо формування позитивної репутації аудиторських фірм є впровадження їхнього рейтингу. Це питання вимагає негайного вирішення. Інформування суспільства про діяльність аудиторських фірм пропонується організувати шляхом упровадження рейтингу аудиторських фірм. Узагальнивши існуючі визначення поняття "рейтинг" та застосувавши їх до аудиту, визначимо рейтинг аудиторських фірм як оцінку якості послуг, що ними надаються. У роботі запропоновано рейтинг аудиторських фірм сформувати за такими напрямками: центр (Київ, Київська обл., Чернігівська обл., Черкаська обл., Житомирська обл. тощо), західний регіон (Закарпатська обл., Львівська обл., Івано-Франківська обл. тощо), східний регіон (Донецька обл., Харківська обл., Луганська обл., Дніпропетровська обл. вичерпно), південний регіон (Автономна республіка Крим, Миколаївська обл., Херсонська обл., Одеська обл., Запорізька обл. вичерпно). Кожному пункту рейтингової шкали буде відповідати 0-0,5-1,0 бал, максимальна кількість балів - 10. Оцінку визначено в балах, тому що бальна оцінка найпоширеніша як у вітчизняній, так і в зарубіжній практиці, вона доступна і зрозуміла користувачеві. Критеріями формування рейтингу є: строк існування аудиторської фірми; наявність розгалуженої мережі (дочірні підприємства, філії); кількість сертифікованих аудиторів; загальна кількість співробітників аудиторської фірми; підвищення кваліфікації аудиторами, іншими співробітниками; спектр аудиторських послуг (аудит, консалтинг, аудиторські послуги); наявність внутрішньофірмових стандартів, робочої документації; показники фінансово-господарської діяльності; ініціація перевірки суб'єктом аудиторської діяльності з боку АПУ; відсутність скарг на суб'єкт аудиторської діяльності.

У роботі була досліджена звітність за формою "1-аудит" 61 суб'єкта аудиторської діяльності Луганської області та за запропонованою шкалою побудовано рейтинг аудиторських фірм Луганського регіону, витяг із якого наведено в табл.3.

Таблиця 3

Рейтинг аудиторських фірм Луганського регіону (витяг)

Як свідчать дані, наведені в табл.3, аудиторські фірми, які забезпечують якість аудиторських послуг на всіх напрямках, мають відповідну політику щодо внутришньофірмової стандартизації, контролю якості, дбають про підвищення кваліфікації аудиторів, навчання інших співробітників, саме вони очолюють рейтинг аудиторських фірм Луганського регіону.

Висновки

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.04 - экономика и управление предприятиями (по видам экономической деятельности). - Полтавский университет потребительской кооперации Украины. Полтава, 2007.

Приняв за базу исследования отечественных и зарубежных авторов в области аудита, в работе были проведены теоретические обобщения и сформирован новый взгляд на определение роли и места аудита в сегодняшнем экономическом пространстве. Аудит признан как составляющая глобального рынка услуг. Аудит представляет собой динамично развивающуюся структуру хозяйствования. С каждым годом возрастает спрос и на классический аудит финансовой отчетности, и на сопутствующие ему услуги: консалтинг, проверки налогового учета расчетов с бюджетом (задание по выполнению согласованных процедур). На рынке аудиторских услуг в Украине действуют свыше трех тысяч субъектов аудиторской деятельности. Проведенные в работе исследования предоставили возможность установить, что коэффициент интенсивности конкуренции (или кучности), рассчитанный по данным финансовой отчетности аудиторских фирм Луганского региона, приближается к единице, а это свидетельствует о достаточно высоком уровне конкуренции как в отдельных регионах Луганской области, так и в области в целом. И, чтобы остаться на этом рынке, менеджмент аудиторских фирм должен совершенствовать механизм управления, повышать качество услуг, разнообразить их спектр. Общеизвестные конкурентные преимущества цена и качество (а именно они более всего присущи аудиторской деятельности) имеют свои отраслевые особенности.