Налоговый контроль

Размещено на http://www.allbest.ru/

Курсовая работа

Налоговый контроль



Содержание

налоговый контроль

Введение

1. Теоретические и методологические основы мероприятий налогового контроля

1.1 Понятие и роль налогового контроля в налоговой системе государства

1.2 Методы проведения налогового контроля

1.3 Формы проведения налогового контроля

2. Зарубежный опыт осуществления налогового контроля

2.1 Организация проведения контрольной деятельности в США

2.2 Организация проведения контрольной деятельности в Германии

2.3 Организация проведения контрольной деятельности во Франции

3. Основные проблемы и пути повышения эффективности осуществления мероприятий налогового контроля

3.1 Существующие проблемы налогового контроля в Российской Федерации

3.2 Основные пути совершенствования налогового контроля

Заключение

Список используемых источников



Введение

Актуальность выбранной темы с точки зрения современной экономической ситуации в России состоит в том, что полный и всесторонний контроль за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов возможен только при эффективном проведении мероприятий налогового контроля. Так в настоящее время основной формой налогового контроля являются налоговые проверки, которые позволяют наиболее полно проследить за своевременностью, полнотой и правильностью выполнения налогоплательщиком своих обязанностей. Порядок осуществления налогового контроля, формы его проведения, а также права и обязанности участников мероприятий налогового контроля регламентируются положениями главы 14 Налогового кодекса Российской Федерации.

В настоящее время в России из - за несовершенства законодательства, постоянно меняющейся правовой базы, высокой социальной опасности уклонения от уплаты налогов и нестабильной экономической обстановки возникла острая проблема повышения эффективности системы налогового контроля. С учетом складывающейся ситуации необходима целенаправленная реализация мероприятий по повышению эффективности деятельности налоговых органов по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений.

Целью настоящей работы является рассмотрение налоговых проверок как основной формы осуществления мероприятий налогового контроля в Российской Федерации, а именно: исследование существующей системы налогового контроля, установление и анализ причин, вызывающих основные сложности и противоречия в реализации контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также разработка предложений по их совершенствованию.

В свете поставленной цели можно выделить следующие задачи исследования:

1) рассмотреть теоретические и методологические основы мероприятий налогового контроля;

2) проанализировать основные показатели, влияющие на осуществление мероприятий налогового контроля;

3) выявить проблемы налогового контроля и пути их совершенствования.

Объектом исследования выступают формы и методы налогового контроля, осуществляемые налоговыми органами.

Предметом исследования является методика проведения налоговых проверок.

Теоретической основой исследования послужили труды отечественных авторов по проблемам организации налогового контроля: А.В. Брызгалин, Е.Н. Евстигнеев, В. А. Красницкий, И.Г. Майбуров, С.Г. Пепеляев и другие. Помимо указанных трудов российских авторов при написании работы была использована следующая нормативная база: Налоговый кодекс РФ, в котором закреплены основные положения о налоговом контроле и формы его проведения в РФ, а также использовались приказы Министерства финансов РФ и письма ФНС России.

Структура курсовой работы определена в соответствии с необходимостью решения поставленных задач. Работа состоит из введения, заключения, трех основных частей и списка использованных источников.

В первой главе дипломной работы освящены теоретические и методологические основы мероприятий налогового контроля.

Вторая глава работы посвящена организации проведения контрольной деятельности в зарубежных странах анализу основных показателей, влияющих на осуществление мероприятий налогового контроля.

В последней главе дипломной работы освящены проблемы, возникающие при проведении мероприятий налогового контроля, а также предложены основные направления совершенствования системы налогового контроля.



1. Теоретические и методологические основы мероприятий налогового контроля

1.1 Понятие и роль налогового контроля в налоговой системе государства

Налоговый контроль - система обязательных процедур, регламентируемых гл. 14 (ст. 82-105) НК, проводимых должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции.

Налоговый контроль - вид деятельности уполномоченных органов налоговой администрации, реализуемый в различных формах с целью получения информации о соблюдении норм налогового законодательства и проверки полноты и своевременности исполнения налоговых обязательств налогоплательщиками и иными обязанными лицами [1,76].

Объект налогового контроля можно определить как разновидность денежных отношений публичного характера, возникающих в процессе взимания налогов и сборов. Что же касается отношений по введению налогов и сборов, обжалованию актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, то они являются объектом судебного контроля или прокурорского надзора.

Предметом налогового контроля, в первую очередь, является своевременность и полнота исполнения налогоплательщиками своих налоговых обязанностей по отношению к государству или муниципальному образованию. Однако при этом следует также учитывать, что наряду с уплатой налогов, к числу основных обязанностей налогоплательщиков-организаций, в соответствии со ст.23 Налогового Кодекса РФ, относится также ведение в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения и представление налоговым органам и их должностным лицам документов, необходимых для начисления и уплаты налогов.

Субъектами налогового контроля в РФ являются органы налоговой службы (Министерство по налогам и сборам и его подразделения в РФ), полиции, осуществляющие непосредственно оперативный контроль за поступлением налогов и других обязательных платежей в доход государства.

В состав налогового контроля входят не только нормы, регулирующие отношения в области учёта налогоплательщиков и проведения контрольных налоговых мероприятий, но и нормы регулирующие отношения в области налогового контроля за крупными расходами физических лиц [2,70]. Налоговый контроль является необходимым условием функционирования налоговой системы. При отсутствии или низкой эффективности налогового контроля трудно рассчитывать на то, что налогоплательщики будут своевременно и в полном объеме уплачивать налоги. Осуществление налогового контроля производится в разных правовых формах. При этом контрольные действия регулируются на основе закона, где четко определены полномочия налоговых органов. Правильно организованный налоговый контроль требует, с одной стороны, широких полномочий налоговых органов в части доступа к соответствующей информации, а с другой уважения к налогоплательщику и недопустимости причинения неправомерного вреда налогоплательщику [3,22].

Для реализации налогового контроля налогоплательщики (организации и физические лица) подлежат постановке на учет в налоговом органе. Это-первооснова налогового контроля. В соответствии с Налоговым кодексом постановке на учет подлежат любые лица, признаваемые налогоплательщиками, независимо от наличия обстоятельств, с которыми Кодекс связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.

В настоящее время правовой инструментарий налогового контроля развивается, развиваются также и разнообразные формы и методы осуществления контрольных мероприятий, появляются специальные контрольные налоговые режимы в рамках налогового контроля (такие, например, как режим налогового склада - ст. 197 НК РФ), а также детализируется правовое регулирование налогового контроля.

1.2 Методы проведения налогового контроля

Метод налогового контроля можно охарактеризовать как способ осуществления налогового контроля, налогово-контрольных мероприятий. В зависимости от особенностей деятельности органов, осуществляющих контроль, его форм, объекта и цели, оснований возникновения контрольных правоотношений выбираются и конкретные методы для эффективного проведения мероприятия, реализации выбранной формы налогового контроля.

Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:

· формальная, логическая и арифметическая проверка документов;

· сплошное и выборочное наблюдение;

· истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках;

· анализ документов».

Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:

· допрос свидетелей,

· исследование документов,

· получение объяснений (допрос свидетелей),

· осмотр помещений (территорий) и предметов, инвентаризация,

· вызов на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах;

· сопоставление данных о расходах физических лиц и их доходах,

· экспертиза и экстраполяция.

Формальная, логическая и арифметическая проверка документов:

· Формальная проверка документов подразумевает выявление дефектов в оформлении документов, установления правильности заполнения реквизитов и наличия неоговоренных исправлений, дописок текста и цифр, уточнения подлинности подписей должностных лиц и т.д. Так определяется наличие доброкачественных и недоброкачественных документов;

· Логическая проверка документов позволяет определить объективную возможность и целенаправленность в расходовании денежных средств и материальных ресурсов, реальность взаимосвязей между отдельными хозяйственными операциями. Таким образом возможно выявить сокрытия хищений, приписок выполненного объема работ и другие злоупотребления.

· Арифметическая проверка документов предусматривает проверку правильности выполнения налогоплательщиком отдельных действий и подведение итогов по отдельным документам, при этом происходит повторении тех же арифметических действий, которые были применены при исчислении цифровых данных лицами, составившими тот или иной документ.

Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках. «Данный метод был введен в Налоговый Кодекс Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ, заменив понятия встречная проверка, , однако «это вовсе не избавило налогоплательщиков от обязанности предоставлять инспекторам информацию о своих контрагентах».

1. Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках может осуществляться только во время проведения либо выездной, либо камеральной налоговой проверки.

2. «Требовать документы инспектор может только в письменной форме. Направлять налогоплательщику запрос вправе только «своя» налоговая, если такой документ пришел напрямую из налоговой контрагента, то его тоже можно не исполнять».

3. Запрос инспектора должен быть обязательно мотивирован. Закон разрешает налоговикам требовать документы и вне рамок проверки, если имеется «обоснованная необходимость в получении информации». В таком случае в требовании должны быть приведены конкретные обстоятельства, послужившие основанием для направления требования.

4. При запросе должны четко указываться документы (информацию), которые хочет получить инспекция: наименование или реквизиты требуемых документов, либо данные, позволяющие определить сделку, по которой необходимы документы.

Допрос свидетеля осуществляет сотрудник налогового органа по месту его пребывания с обязательным занесением в протокол[. Свидетелем может считаться любое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля, однако, физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством РФ: гражданин право не давать свидетельских показаний в отношении себя, своего супруга и близких родственников. Не подлежат опросу лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля, лица, обладающие информацией, полученной в ходе исполнения ими своих профессиональных обязанностей, если подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц и др.

Свидетельские показания можно использовать в качестве доказательства, но их нужно оценивать наряду с другими доказательствами.

Допрос также может осуществляться с вызовом в налоговые органы:

· если требуется непосредственная явка налогоплательщика при выявлении в ходе проведения камеральной налоговой проверки (КНП) ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо несоответствий сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля (п. 3 ст. 88 НК РФ);

· в случае необходимости вручения либо ознакомления руководителя организации, индивидуального предпринимателя, физического лица или их представителя с документами, составляемыми при проведении выездной налоговой проверки (решения о проведении, о продлении срока проведения, о приостановлении проведения, о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, постановление о производстве выемки документов и предметов, постановление о назначении экспертизы, требование о представлении документов (информации), справка о проведенной выездной налоговой проверке, иные документы);

· при официальном извещении руководителем (заместителем руководителя) налогового органа налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки

Осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) возможен только в рамках выездной налоговой проверки (п. 1 ст. 92 НК РФ) или, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

Пунктом 3 ст. 92 НК РФ предусмотрено, что осмотр производится в присутствии понятых и при проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

«Помимо осмотра территорий или помещения налоговые органы могут проводить осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра».

При этом обязательным является составление протокола, присутствие лица, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель и понятые.

При назначении экспертизы (ст. 95 НК РФ) выносится постановление, при этом проверяемое лицо имеет право: заявить отвод эксперту, просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц, представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту, знакомиться с заключением эксперта.

Помимо эксперта к проведению экспертизы может привлекаться и специалист, «лицо, обладающее специальными познаниями и навыками и не заинтересованное в исходе дела. Специалист, в отличие от эксперта, не составляет письменного заключения, но мнение специалиста может быть основанием для назначения экспертизы».

При обращении к специалисту налоговые органы должны установить соответствие компетенции привлекаемого лица задачам, выполнение которых требует специальных познаний.

Таким образом, мы рассмотрели, что понимается под методом налогового контроля.

Однако «реализация контрольной деятельности происходит лишь путем применения уполномоченными органами соответствующих методов контроля».

Метод налогового контроля - это способы осуществления конкретных действий, мероприятий за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов, от правильного выбора и применения которых зависит эффективность проведения того или иного контрольного мероприятия.

1.3 Формы проведения налогового контроля

«Форма контроля - это способ конкретного выражения и организации контрольных действий»,относительно к налоговому контролю, форму можно определить как «регламентированный нормами налогового законодательства способ организации, осуществления и формального закрепления результатов мероприятий налогового контроля, представляющих собой единую совокупность действий уполномоченных органов по выполнению конкретной задачи налогового контроля».

· В ст. 82 Налогового Кодекса указываются следующие формы налогового контроля:

· налоговые проверки;

· получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;

· проверки данных учета и отчетности;

· осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

· другие формы (такие, например, как создание налоговых постов и т.д.).

Налоговые проверки являются основной, наиболее эффективной формой контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах»

Налоговая проверка - это процессуальное действие налогового органа по контролю «засвоевременностью, полнотой и правильностью выполнения налогоплательщиком своих обязанностей». Налоговая проверка «осуществляются посредством сопоставления отчетных данных налогоплательщиков с фактическим состоянием его финансово-хозяйственной деятельности»

В соответствии с Налоговым Кодексом налоговые проверки проводятся налоговыми органами и таможенными органами, но только в отношении налогов, подлежащих уплате при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Выделим два вида налоговых проверок:

· камеральная налоговая проверка;

· выездная налоговая проверка.

Камеральная налоговая проверка - «это проверка представленных

налогоплательщиком налоговых деклараций и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также проверка других имеющихся у налогового органа документов о деятельности налогоплательщика, проводимая по месту нахождения налогового органа».

Сущность камеральной налоговой проверки заключается в следующем:

· контроль за соблюдением налогоплательщиками налогового законодательства;

· выявление и предотвращение налоговых правонарушений;

· взыскание сумм неуплаченных или не полностью уплаченных налогов по выявленным нарушениям;

· привлечение виновных лиц к налоговой и административной ответственности за совершение преступлений;

· подготовка информации для обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

Камеральная налоговая проверка делится на 3 вида:

· Формальная проверка - «проведение внешнего осмотра документов, в ходе которого проверяется наличие в нем всех необходимых реквизитов, каких-либо посторонних записей, пометок», проверку наличия всех установленных законодательством форм отчетности и документов.

· Арифметическая проверка - это осуществление контроля по правильности подсчета итоговых сумм, отражения количественных и стоимостных показателей. При данной проверке проверяются суммы как по строкам, так и в графах, то есть по горизонтали и по вертикали.

· Нормативная проверка - «это изучение документа на его соответствие действующим законам, нормативным актам, инструкциям, правилам, ОСТам, ГОСТам, ТУ, нормам расхода сырья, правильности применения расценок, ставок налогов и т.д. »

Таким образом, посредством «исследования каждого отдельного документа при выявлении нарушения налогового законодательства можно выявить ошибки при определении объекта налогообложения и расчете сумм налога».

Срок проведения камеральной налоговой проверки - три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, которая может подаваться как в письменном, так и в электронном виде. «Налоговый орган не вправе проводить камеральную проверку без декларации на основе иных документов»

Одной из особенностей камеральной проверки является её проведение по месту нахождения налогового органа.

В соответствии со п. 3 ст.88 Налогового Кодекса в случае выявления ошибок, противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах и полученным в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок, «но не вправе истребовать дополнительные документы. Представление таких документов - право, а не обязанность налогоплательщика».

В Налоговом кодексе исчерпывающе указаны случаи, когда проверяющие имеют право запрашивать у налогоплательщика документы.

· при использовании налоговых льгот (проверяющие имеют право истребовать только документы, подтверждающие право на льготы)

· при указании налогоплательщиком в декларации по НДС суммы налога, подлежащего возмещению из бюджета (проверяющие вправе запросить только документы, подтверждающие право применения налоговых вычетов);

· при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов;

· если НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представить вместе с подаваемой декларацией документы.

В соответствии со ст. 87 и 88 НК РФ не разрешается налоговым органам повторно проводить камеральные проверки одной и той же декларации, за исключением подачи налогоплательщиком уточненной декларации.

В результате камеральной налоговой проверки могут быть вынесены следующие решения:

1. Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2. решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3. решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, то есть проведения выездных проверок.

Выездная налоговая проверка - «это проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов на основе анализа документальных источников информации и фактического состояния объектов налогообложения, назначаемая по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа и проводимая на территории (в помещении) налогоплательщика».

Характерной чертой выездной налоговой проверки является место ее проведения - на территории (в помещении) налогоплательщика, однако, если налогоплательщик не может предоставить помещение для проведения проверки, то она проводится в стенах инспекции (п. 1 ст. 89 НК РФ).

Согласно п. п. 1, 2 ст. 89 НК РФ проведение ВНП допустимо лишь в случае принятия и оформления соответствующего решения руководителем налогового органа или его заместителем, в котором обязательно должны содержаться данные налогоплательщика, конкретные проверяемые налоги, проверяемый период, персональные данные проверяющих инспекторов

В соответствии со ст. 87 Налогового Кодекса объектом выездной налоговой проверки являются отчетная документация налогоплательщика по одному или нескольким видам налога за период не более трех календарных лет и текущий календарный год.

«Срок проведения - не более двух месяцев; в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность налоговой проверки до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ). Увеличение срока возможно в случаях проведения выездной налоговой проверки крупнейшего налогоплательщика; получение информации, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика нарушений законодательства о налогах и сборах.

Сроки проверки также могут быть продлены до четырех месяцев в случае проверки организации, которая имеет четыре обособленных подразделения и более; и до шести месяцев в случае, когда организация открыла десять и более обособленных подразделений.

Перечень оснований для приостановления проверки является закрытым, это (п. 9 ст. 89 НК РФ):

· истребование документов у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента);

· получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

· проведение экспертиз;

· перевод на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Во время приостановления инспекторы не имеют права появляться на территории организации, требовать документы и т.п.

Срок проведения выездной проверки включает время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого предприятия.

В случае если установленный срок представления документов оказывается слишком коротким и не позволяет исполнить обязанность вовремя, то необходимо письменно уведомить проверяющих о невозможности исполнения требования в установленный срок, обязательно указав причину, желательно указав сроки ее подачи. Для подтверждения запроса необходимо решение руководитель налогового органа.

Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Также в ходе выездной проверки должностные лица, осуществляющие проверку могут осуществить выемку, изъятие документов. Как и при изъятии имущества оформляется протокол, который подписывается инспектором, представителем налогоплательщика и двумя понятыми.

По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения. После чего составляется акт о выездной налоговой проверки, где производится описание найденных нарушений со ссылками на законы, которые нарушены, а также документы, доказывающие эти нарушения, и предложения проверяющего по устранению недочетов.

«В случае несогласия налогоплательщика с нарушениями, указанными в Акте выездной налоговой проверки, он может в двухнедельный срок представить в налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям».

В результате выездной налоговой проверки могут быть вынесены следующие решения:

1) решение о привлечении налогоплательщика к ответственности;

2) решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности.

Таким образом, наглядна видна эффективность налоговых проверок, которые позволяют осуществить непосредственный контроль за полнотой и правильностью исчисления налогов и сборов налогоплательщиком: рассмотреть всю отчётность налогоплательщиков, представляемую в налоговые органы в установленном порядке, сравнить суммы налогов, пени и штрафных санкций, начисленных как самим налогоплательщиком, так и налоговым органом.

Большое значение имеет такая форма налогового контроля как учет налогоплательщиков.

В соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ постановке на учет в налоговых органах подлежат как организации, так и физические лица по месту нахождения организации, месту нахождения обособленных подразделений организации, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ. Все указанные сведения включаются в единую автоматизированную информационную систему обработки данных налоговой службы и в Единый государственный реестр налогоплательщиков.

«В случае изменения место нахождения или место жительства налогоплательщика, его снятие с учета осуществляется налоговым органом, в котором налогоплательщик состоял на учете. Постановка на учет налогоплательщика в налоговом органе по новому месту нахождения или новому месту жительства осуществляется на основании документов, полученных от налогового органа по прежнему месту учета.

В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности обособленного подразделения снятие с учета организации по месту нахождения этого подразделения осуществляется налоговым органом по заявлению плательщика в течение 10 дней, но не ранее окончания выездной проверки».

Благодаря учету налогоплательщиков создается «единый информационный ресурс всех субъектов предпринимательской деятельности страны. К этому ресурсу можно обращаться для получения сведений о юридических лицах и предпринимателях». Таким образом «регистрация и учет налогоплательщиков являются важной формой предварительного налогового контроля».

Все формы налогового контроля находятся в непосредственной взаимосвязи друг с другом и их выполнение должно четко соответствовать установленному законом порядку, иначе могут признать недействительными ненормативные акты контролирующих органов, а иногда и взыскать ущерб, причинённый в результате неправомерных действий уполномоченных лиц.



2. Зарубежный опыт осуществления налогового контроля

2.1 Организация проведения контрольной деятельности в США

Бенджамин Франклин (1706--1790) - один из авторов Декларации независимости США - произнес следующую историческую фразу: в жизни нет ничего неизбежного, кроме смерти и налогов.

Прошло более двухсот лет. Налоговая система США совершенствовалась, принимала все более разветвленный характер. В современном виде она отвечает задачам не просто фискальным - обеспечивать доходами федеральный бюджет, бюджеты штатов и местные бюджеты. Налоги служат инструментом развития экономики. Формирование и движение бюджетных средств занимает центральное место в реализации экономической политики американского государства. Основная роль в финансовой системе США принадлежит бюджетному механизму федерального правительства. Налоги, дающие наиболее крупные и стабильные поступления, направляются в федеральный бюджет. На его долю приходится примерно 70% доходов и расходов.

Следует учитывать, что при весьма развитых рыночных отношениях, свободе предпринимательства в США государственное регулирование уже стало неотъемлемой составной частью хозяйственного механизма. Основным инструментом государственного регулирования служит налоговая политика и финансовое воздействие на частное предпринимательство.(18, с. 11)

Необходимо отметить действующие в США законодательные акты, регулирующие вопросы финансового и налогового контроля:

1. Закон о банковской тайне (1970г.). Этот закон предоставляет государству возможность контроля операций по любым банковским счетам. Его основные цели следующие:

- Предотвращение отмывания денег и использования секретных счетов.

- Создание "бумажного следа" для возможности расследования крупных операций с наличностью (в частности, отчетность банков по таким операциям).

- Введение гражданской и уголовной ответственности за нарушение требований по подаче банками такой отчетности.

- Увеличение возможностей обнаружения и расследования уголовных, налоговых и банковских нарушений.

2. Закон о контроле над отмыванием денег (1986г.). Придает отмыванию капиталов статус федерального уголовного преступления. Им были введены три новых уголовных преступления, связанных с отмыванием через банки и финансовые институты:

- Сознательное содействие в отмывании криминальных денег.

- Сознательное участие в операции на сумму более 10 тыс. долл. с активами, полученными в результате отмывания.

- Структурирование транзакций для избежания необходимости подавать отчетность в соответствии с Законом о банковской тайне.

3. Закон "ПАТРИОТ США") (Uniting and Strengthening America by Providing Appropriate Tools Required to Intercept and Obstruct Terrorism - USA PATRIOT Act). Предоставляет беспрецедентные полномочия спецслужбам по сбору необходимой им информации, в том числе по прослушиванию телефонных переговоров и контролю электронной почты.

Он включает следующие положения:

1) Секретарю Казначейства США предоставляются полномочия определять, операции с какими зарубежными юрисдикциями и финансовыми институтами являются подозрительными. Могут быть объявлены подозрительными также и отдельные классы транзакций. Закон дает возможность принятия определенных мер в отношении таких транзакций, например:

- в случае совершения подобных операций или при наличии (открытии) таких счетов к американским банкам могут быть предъявлены особо жесткие требования в отношении ведения записей и отчетности и в отношении определения бенефициаров;

- при наличии или открытии американскими банками корреспондентских счетов "подозрительным" банкам и финансовым институтам последним может быть предъявлено требование идентификации всех своих клиентов и предоставления на них полной информации, как если бы эти клиенты сами имели счет в американском банке;

для "особо подозрительных" юрисдикций и банков корреспондентские счета могут быть вообще запрещены.

2) Вводятся особые меры проверки клиента при открытии корреспондентских счетов и частных инвестиционных счетов (private banking accounts), например:

- при открытии (или наличии) корреспондентских счетов для банков с офшорной лицензией (лицензией на работу только вне страны регистрации) или из "подозрительной" юрисдикции идентификация его владельцев, особое внимание к операциям с таким банком, получение полной информации на все его банки-корреспонденты.

- при открытии (или наличии) частных инвестиционных счетов (от 1 млн. долл.) идентификация бенефициара, источника средств, особое внимание к счетам зарубежных политических деятелей.

3) Полностью запрещены корреспондентские счета с зарубежными банками-"пустышками" (shell banks). Под таковыми подразумеваются банки, не имеющие физического присутствия (т.е. работающего офиса) ни в одной стране мира. Более того, американские банки обязаны проследить, чтобы и у их зарубежных корреспондентов также не было корсчетов банков-"пустышек".

4) Предусматривается возможность ареста средств на межбанковских счетах в США.

В США вопросами взимания и контроля за правильностью уплаты налогов занимается специальный налоговый аппарат, входящий в состав министерства финансов. Это служба внутренних доходов США (СВД).

СВД отвечает за соблюдение налогового законодательства плательщиками налогов, выпускает материалы и руководства по применению федерального налогового законодательства. Контролирует правильность применения налогового кодекса, включая сбор федеральных налогов - подоходного налога, налога на недвижимость, налога на дарения, а также некоторых акцизов и проведение проверок и защиту интересов США в налоговых спорах.

На среднем уровне действуют налоговые службы штатов, собирающие налоги и сборы, вводимые законодательными собраниями штатов. Эти налоги поступают в бюджеты штатов;

На нижнем уровне - местные налоговые органы, которые взимают налоги, вводимые местными органами власти. Ставки налогов устанавливают налоговый инспектор, председатель совета школ и руководитель муниципалитета.

Налоговая служба США в последние годы изменила концепцию своей деятельности: был совершен переход "от наказания к образованию". Задача налоговиков не столько оштрафовать нарушителя, сколько предоставить возможность налогоплательщику получать полную информацию о законодательстве в сфере налогообложения и приучить его добровольно соблюдать законы.

Налоговая система и контроль за правильностью внесения налогов построены исходя из принципа самообложения. Корпорации сами подсчитывают сумму налога после вычета всех разрешенных налоговых скидок и заполняют декларацию. Корпорации обязаны вносить оценочные суммы налога, а те компании, которые платят налог по типу "изъятия у источника", должны кредитовать платежи против налоговых обязательств, переводя только остаток. Если такие платежи превышают сумму нетто налоговых обязательств, производится либо возврат средств, либо их зачет в счет платежей будущего года.

Если корпорация по результатам ревизии не согласна с требующимися от нее мерами и платежами, то она может настаивать на проведении обсуждения этих результатов в специальном подразделении СВД по обжалованию или непосредственно обратиться в суд: налоговый суд США, федеральный окружной суд и др.

Принудительные меры взыскания задолженности (удержание имущества, арест банковского счёта, удержание из зарплаты до 10% и т.п.) не применяются, пока не будут исчерпаны все возможности, обсудить с налогоплательщиком (по почте, телефону, собеседование) варианты добровольного внесения причитающихся с него сумм.

Если налогоплательщик объявил о банкротстве, то налоговая служба не взимает с него оставшуюся сумму налога. Однако после реализации имущества банкрота по решению суда в первую очередь удовлетворяются претензии налоговых служб и только после этого долги других кредиторов.

Одной из форм налогового контроля в США является проведение ревизии.

В ходе ревизии все налоговые декларации проверяются на предмет математической точности. Однако только лишь небольшое их количество отбирается для дальнейшей проверки. Декларации на дальнейшую финансовую проверку отбираются либо вручную, либо с помощью компьютеров, исходя из различных критериев: вида предпринимательской деятельности, необычно крупных или мелких сумм дохода или скидок, или путем случайного отбора. Ревизия проходит на месте ведения корпорацией своих деловых операций. Это является прямой противоположностью той практике, которая применяется при ревизии налоговых деклараций физических лиц. В последнем случае проверка налоговых деклараций индивидуальных плательщиков проводится либо заочно, либо в ходе собеседования с налогоплательщиком в помещении финансового органа.

Функция ревизора состоит в том, что он просматривает бухгалтерские книги корпорации, проводки и другие источники с целью проверки соответствия показателей, включаемых в налоговую декларацию. На время ревизии корпорация имеет право пользоваться услугами квалифицированного бухгалтера, доверенного лица или прочего лица, представляющего интересы корпорации. После завершения ревизии ревизор обсуждает с налогоплательщиком все меры, которые должны быть приняты по итогам ревизии. Если корпорация согласна с итогами ревизии, то подписывается договор о достижении согласия и выставляется счет на недоплаченную сумму налога или, напротив, возвращаются переплаченные суммы налога.

Индивидуальные плательщики имеют право на 2-4 месяца продлить срок заполнения декларации, но от уплаты штрафа в форме процентов за недоплаченные налоги с момента законодательно установленного срока их уплаты (15 апреля) не освобождаются. Штраф за недоплату взимается автоматически, если сумма недоплаченного налога превышает 10% от суммы налога, указанного в декларации. Налогоплательщик может сам не рассчитывать свои налоговые обязательства, а поручить это СВД, которая сделает нужный расчет и уведомит его. Налогоплательщик может также пользоваться методом оценочных платежей.

Служба внутренних доходов США ежегодно контролирует правильность заполнения свыше 100 млн. форм налоговых деклараций. Проверки ведутся с помощью электронного контроля компьютерами, вместе со службой государственного социального обеспечения, где хранятся компьютерные данные о налогоплательщиках. Контроль осуществляется работниками СВД как непосредственно на месте получения доходов налогоплательщиков и через отделение СВД. Служба внутренних доходов имеет большой штат работников, инспекторов и ревизоров для проведения большой масштабной контрольно-финансовой работы.

В последние годы широко применяется метод рассчета налоговых сумм с помощью компьютеров. Специальные фирмы предлагают программы по подсчету налогов для домашних компьютеров, которые призваны знакомить налогоплательщика с новейшими налоговыми правилами и облегчить ему поиск наиболее оптимальных вариантов расчетов сумм облагаемого дохода, всевозможных скидок и вычетов из налогов и т. д.

Введены новые правила, по которым налогоплательщик может вносить причитающуюся сумму налогов - не единовременно, а по частям, взносами в течение оговоренного времени. Закон предусматривает также продление необходимого срока предварительного уведомления плательщика со стороны СВД в том, что она собирается конфисковать или наложить арест на собственность или заработок налогоплательщика с целью оплаты причитающихся налоговых платежей до 30 дней (прежде этот срок был ограничен 10 днями). Банк не имеет права выдавать суммы, арестованные СВД в течение 21 дня. Эти процедуры дают возможность продлить время, в течение которого налогоплательщик может обсудить претензии со стороны СВД. Предусмотрено, например, что дом, находящийся в собственности налогоплательщика, может быть конфискован СВД только с разрешения ее высшего руководства.

Американские специалисты в области налогового права отмечают, что, несмотря на "защитный" характер нового законодательства, он отнюдь не является "декларацией независимости" для налогоплательщика, поскольку правом СВД является констатация нарушений со стороны налогоплательщика и он сам должен доказывать свою невиновность.

2.2 Организация проведения контрольной деятельности в Германии

Специального налогового ведомства в Германии не существует. Налоговые инспекции входят в финансовую систему, структура построения которой отражает федеративное построение государства, относительную самостоятельность земель. Существует Федеральное министерство финансов и земельные министерства финансов. В каждой земле, кроме того, есть так называемая Верховная финансовая дирекция (Главное финансовое управление), подчиненная одновременно и Федеральному, и Земельному министерствам финансов (является и федеральным, и земельным органам). Верховной финансовой дирекции подчинены налоговые инспекции и таможенные органы.

В земельном Министерстве финансов существует налоговый отдел с подразделениями по отдельным налогам.

В Верховной финансовой дирекции, являющейся по существу посредническим органом, также есть отдел пошлин и налогов на предметы потребления, относящийся к федеральной части дирекции, и отдел налогов на имущество, относящийся к земельной части. Наряду с федеральными и земельными государственными чиновниками в Германии имеются консультанты по налогам. Это не работники Министерства финансов, но последнее выдает им лицензию на право деятельности. Они дают платные консультации. Профессия весьма необходимая, так как налоговое законодательство Германии довольно сложно.

В налоговых инспекциях трудятся от 100 до 300 человек. Инспекцию возглавляет начальник, как правило, юрист. Юристы возглавляют и отделы, которые, в свою очередь, разделены на подотделы: правовой, по налогу с зарплаты, по автотранспорту, по налогу с оборота предприятий, по налогу с приобретения земельных участков. Имеется оценочный отдел -- по оценке имущества, земельных участков, сельскохозяйственных предприятий и угодий, что необходимо при расчете налога с наследства. Кроме того, есть подотделы рассрочки платежей, регистрации НДС, проверки предприятий (крупные предприятия проверяются специальным отделом Верховной финансовой дирекции), автоматизации процессов работы. В налоговой инспекции есть финансовая касса со штатом конфискаторов. В больших инспекциях существуют отделы налога с юридических лиц, следственные и розыскные отделы .

Органы финансового сыска Германии работают в тесном взаимодействии с уголовной полицией и прокуратурой. Они могут проводить расследование как по запросам последних, так и по собственной инициативе. Специальным органом Министерства финансов Германии, в компетенцию которой входят вопросы практической реализации налоговой политики страны, является налоговая полиция -- «штойфа» («steufa»).

Налоговый розыск наделен такими же правами, что и криминальная полиция: сотрудники «ШТОЙФЫ» имеют право на проведение обысков, личный осмотр, на доступ к любым интересующим их документам и, при необходимости на безусловное их изъятие в интересах проводимого расследования, на задержание подозреваемых лиц.

Оперативно-розыскные подразделения и следственный аппарат «ШТОЙФЫ» занимаются расследованием правонарушении, связанных с сокрытием доходов и уклонением от уплаты налогов, а также под прокурорским надзором осуществляют специальные оперативные мероприятия по выявлению, предупреждению и пресечению различных видов преступлений в экономической сфере (8, с.10).

Необходимо отметить, что Уголовный кодекс Германии содержит лишь три параграфа, предусматривающих ответственность за правонарушения в сфере налогообложения:

1.§ 353 предусматривает ответственность за незаконное взимание непредусмотренных сборов и уменьшение платежа.

2. §355 УК Германии устанавливает ответственность за нарушение налоговой тайны в виде лишения свободы на срок до двух лет или денежного штрафа.

3. § 283b предусматривает ответственность за нарушение обязанности ведения бухгалтерских книг в виде лишения свободы на срок до двух лет.

В соответствии со статьёй 208 Налогового кодекса руководство «ШТОЙФЫ» имеет право назначать специальное расследование по любому факту нарушения налогового законодательства. При этом налоговая полиция наделена исключительным правом изъятия документов и получения необходимых ей сведений практически из всех государственных и частных учреждений страны, за исключением некоторых специальных служб. «ШТОЙФА» имеет право контроля за деятельностью всех кредитно-финансовых институтов, что в ряде других стран рассматривается как нарушение банковской тайны (30, с.36).

Работа налоговых органов по проведению контрольных проверок организуется на основании планов контрольных проверок, ежегодно и ежеквартально утверждаемых руководителем налогового органа. Вышестоящие налоговые инстанции практически не участвуют в составлении указанных планов. Однако им предоставлено право самостоятельно проводить проверки отдельных налогоплательщиков, которое обычно используется при проверке наиболее крупных налогоплательщиков, имеющие разветвленную производственную структуру (30, с.50).

Заслуживает внимания действующая в Германии система балльной оценки работы налоговых инспекторов, осуществляющих контрольные проверки. Балльный нормативный показатель является средством для осуществления служебного или специального надзора, главным образом со стороны руководителей отделов налоговых проверок. Сущность балльной оценки состоит в следующем. В зависимости от категории каждого проверенного предприятия (исходя из классификации на крупные, средние, малые и мелкие, а также отраслевой принадлежности), налоговому инспектору засчитывается определенное количество баллов (от 1 до 8). При этом за отчетный год каждый инспектор должен набрать, как минимум, 34 балла, что является основанием для начальника сделать вывод об его служебном соответствии. По истечении финансового года руководитель отдела налоговых проверок делает заключение о том, имеются ли основания при значительном отклонении результатов работы конкретного налогового инспектора от нормативного показателя критически рассмотреть деятельность данного налогового работника и принять соответствующие организационные меры. Кроме того, балльный норматив служит основой для составления планов проверок на предстоящий отчетный период в части наиболее оптимального распределения нагрузки между отдельными инспекторами.

В распоряжении о назначении проверки указываются правовые основы ее проведения, виды налогов, подлежащих проверке, и отчетные периоды, охватываемые проверкой. К документу о назначении проверки прилагаются указания на основные права и обязанности налогоплательщика при проведении проверки. Если в процессе проверки работники налогового органа приходят к выводу о необходимости контроля каких-либо дополнительных вопросов, то издается дополнительный документ о расширении круга проверяемых вопросов, с которым должен быть ознакомлен налогоплательщик.

Налогоплательщик должен оказывать содействие проверяющим при установлении обстоятельств дела, имеющих существенное значение для налогообложения. В частности, он обязан давать справки, предъявлять бухгалтерскую отчетность, журналы, деловую документацию и иные документы, давать пояснения.

По итогам налоговой проверки составляется акт, в котором отражаются выявленные в процессе проверки факты, имеющие существенное значение для налогообложения физических и юридических лиц, а также внесенные изменения в размер причитающихся к уплате налогов. При отсутствии выявленных нарушений, а также внесения каких-либо изменений в размер налоговых обязательств вместо составления отчета о проверке достаточно направить налогоплательщику уведомление об отсутствии нарушений в процессе проведенной проверки (30, с.65).

В Германии используются два способа отбора налогоплательщиков для проведения документальных проверок:

1. Случайный отбор - предполагает выбор объектов для проведения контрольных проверок на основе применения методов статистической выборки. При этом преследуются следующие цели:

- обеспечение максимально возможного охвата предприятий контрольными проверками;

-профилактика налоговых нарушений внезапностью и непредвиденностью контрольных проверок;

-оценка общего состояния налоговой дисциплины на контролируемой налоговым органом территории за счет репрезентативного отбора всех категорий налогоплательщиков для проверок.

2. Специальный отбор - обеспечивает целенаправленную выборку налогоплательщиков, у которых вероятность обнаружения налоговых нарушений представляется наиболее высокой по результатам анализа всей имеющейся в налоговом органе информации о налогоплательщике.

При отборе предприятий для проведения проверок первоочередное внимание уделяется анализу следующих факторов:

- наличие крупных изменений в структуре налогового баланса предприятия по сравнению с налоговым балансом на момент последней проверки;

- полнота учета доходов предприятий (при этом широко используются возможности сопоставления с показателями доходности других аналогичных предприятий);

- соотношение вложений частных средств в развитие предприятия и объёмов изъятия материальных и финансовых средств для личного потребления (превышение вкладов над изъятиями в течение длительного времени является основанием для назначения проверки);

- информация о нарушениях налогового законодательства, поступившая от других контролирующих организаций. В соответствии с законодательством Германии все государственные службы обязаны сообщать налоговым органам об известных им фактах уклонения от уплаты налогов.

- продажа (приобретение) земельных участков, изменения в правах пользования земельными участками ввиду появления в результате проведения этих операций значительных сумм доходов (расходов) предприятий;

...