Структура налоговой системы Российской Федерации

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Налогообложение - один из важнейших факторов развития рыночной экономики

1.1 Сущность налога

1.1.1 Функции налогов

1.1.2 Виды налогов

1.2 Налоговая система России

1.2.1 Основные теории налоговой системы

1.2.2 Основные принципы построения налоговой системы

1.2.3 Структура действующей налоговой системы Российской Федерации

2. Направления совершенствования налоговой системы

2.1 Основные проблемы современной налоговой системы

2.2 Пути реформирования налоговой системы

2.2.1 Повышение роли государства в формировании системы налогового планирования

2.2.2 Разграничение практики налоговой оптимизации и уклонения от налогообложения

3. Совершенствование налоговой системы на примере единого социального налога

3.1 Реформа единого социального налога

3.1.1 Изменение ставок единого социального налога

3.2 Подход к распределению единого социального налога

Заключение

Библиографический список

Приложения



Введение

Одним из важнейших инструментов осуществления экономической политики государства всегда были и продолжают оставаться налоги. Особенно наглядно это проявляется в период перехода от командно-административных методов управления к рыночным отношениям, когда в условиях сузившихся возможностей государства оказывать воздействие на экономические процессы налоги становятся реальным рычагом государственного регулирования экономики. Вместе с тем государство только в том случае может реально использовать налоги через присущие им функции, и прежде всего фискальную и стимулирующую, если в обществе создана атмосфера уважения к налогу, основанная на понимании как экономической необходимости существования налоговой системы, так и установленных государством правил взимания конкретных налогов. В связи с этим знание налогового законодательства, порядка и условий его функционирования является непременным условием восприятия налоговой культуры как обществом в целом, так и каждым его членом.

До перехода к рыночным отношениям, в условиях централизованной плановой экономики налоговая система в нашей стране практически отсутствовала. При этом в СССР одной из целей экономической политики государства было провозглашено построение первого в мире государства без налогов, что не могло не отразиться на негативном, пренебрежительном отношении большинства членов общества к налогам как таковым. В настоящее время положение коренным образом изменилось. Абсолютное большинство населения страны стало уплачивать те или иные налоги, т.е. стало налогоплательщиками. И поэтому знание налогового законодательства, налоговая грамотность являются необходимым условием обеспечения успешного продвижения экономических реформ.

Между тем добиться этого и руководителям фирм, и должностным лицам, осуществляющим начисления налогов, и простым гражданам нелегко в условиях действия в Российской Федерации многоступенчатой, сложной и нередко недостаточно ясной налоговой системы, к тому же подверженной частым и не всегда продуманным изменениям. Осложняет положение также наличие многочисленных нормативных документов, издаваемых органами исполнительной власти, как на федеральном, так и на региональном и муниципальном уровнях. На данный момент существует масса всевозможной литературы по налогообложению в западных странах, накоплен огромный многолетний опыт по налогообложению. Но в связи с тем, что налоговая система России создается практически заново, сегодня очень мало монографий отечественных авторов по налогообложению, в которых можно было бы найти грамотные, глубоко продуманные, просчитанные предложения по созданию именно российской налоговой системы, отвечающей нашим российским реалиям.

Цель работы заключается, прежде всего, в том, чтобы дать четкие представления о сущности налогов, их экономической необходимости, основных видах налогов, налоговой системы в целом, ее роли в экономическом развитии общества и основных направлениях ее реформирования.



1. Налогообложение - один из важнейших факторов развития рыночной экономики

1.1 Сущность налога

Экономическая мысль не выработала до настоящего времени единого толкования понятия налога, независимо от политического и экономического строя общества, от природы и задачи государства. Приводимое в большинстве учебников по финансам и налогообложению определение налога, которое в обобщенном виде выглядит как "обязательный платеж физических и юридических лиц, взимаемый государством", экономически верное, но, думается, недостаточно полное.

Во-первых, данное понятие не устанавливает безвозмездность данного платежа, которая отличает его от других платежей и сборов, взимаемых государством с населения и юридических лиц возмездно и не являющихся поэтому налогом. Действительно, налоги, в отличие от заемных средств, изымаются у налогоплательщика государством без каких-либо конкретных обязательств перед ним. Поэтому они носят принудительный и безвозмездный характер. В связи с этим не могут быть отнесены к налогам различного рода взносы, вклады, а также штрафы, уплачиваемые в соответствии с заключенными договорами. Не являются также налогами штрафные санкции за нарушение налогового и другого законодательства.

Во-вторых, данное понятие не устанавливает цели взимания налоговых платежей.

И наконец, в-третьих, не установлена индивидуальность данного платежа, исключающая возможность перенесения уплаты налога на другое лицо или группу лиц.

Нередко определение налога увязывается с его зачислением в бюджеты соответствующего уровня или во внебюджетные государственные социальные фонды. Думается, что этого делать не следует по следующим основаниям. Во-первых, сущность налога не зависит от того, куда он зачисляется. Во-вторых, понятие налога - категория объективная, и она не может изменяться в зависимости от того, куда субъективная воля законодателя направит налог для реализации им присущим ему функций. Тем более что названия фондов и направления зачисления налога могут меняться. Государство в лице законодательной власти может зачислять налог и в другие внебюджетные фонды, необходимость в образовании которых может возникнуть.

Наиболее полное определение налога дано в первой части Налогового кодекса Российской Федерации, хотя в этом определении есть достаточно спорные моменты. Ст. 8 Кодекса определяет налог как обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйского ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

В налоговую систему России, кроме налогов как таковых, входят также приравненные к ним сборы, отличительная особенность которых состоит в том, что их уплата является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Перечень сборов, как и налогов, в нашей стране включен в Налоговый кодекс, и поэтому на сборы распространяются все правила и правоотношения, установленные налоговым законодательством России.

Установленное в Налоговом кодексе определение достаточно полно характеризует понятие налога. Вместе с тем в данной формулировке отсутствует одна немаловажная деталь: данный платеж должен быть законодательно установлен, т.е. взимание налога может осуществляться только на правовом основании, по юридически установленным правилам.

Кроме того, данное определение страдает еще одним серьезным недостатком. Уплата налога жестко увязывается с денежной формой его внесения. Естественно, что денежная форма должна быть и фактически является основной формой уплаты налогов в любой налоговой системе. Но она не может быть и фактически не является единственной. Теория и мировая практика не исключает возможности уплаты налога в натуральной форме. В частности, такое право получают налогоплательщики, участвующие в соглашениях о разделе продукции, которые платят налог в виде части добытых полезных ископаемых.

И последнее. Предусмотренное в данном определении взимание налогового платежа в форме отчуждения принадлежащих организациям и физическим лицам на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств противоречит Конституции России, поскольку согласно Основному закону страны лишение имущества может быть произведено только лишь по решению суда.

Таким образом, можно дать определение налога: "Налог - это обязательный, индивидуально безвозмездный, относительно регулярный и законодательно установленный государством платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований".

Налог является экономической категорией, поскольку денежные отношения, складывающиеся у государства с юридическими и физическими лицами, носят объективный характер и имеют специфическое общественное назначение - мобилизацию денежных средств в распоряжение государства.

1.1.1 Функции налогов

Социально-экономическая сущность, внутреннее содержание налогов проявляется через их функции.

В настоящее время в экономической науке нет единой, устоявшейся точки рения на количество выполняемых налогом функций. При этом одни ученые называют только две такие функции - фискальную и экономическую. По мнению других, кроме фискальной функции налоги выполняют, по меньшей мере, еще три: распределительную, стимулирующую и контрольную. Разграничение функций налога носит в значительной мере достаточно условный характер, поскольку они осуществляются одновременно и отдельные черты одной функции непременно присутствуют в других функциях. Экономическая мудрость органов власти как раз и состоит в том, чтобы при умелом сочетании всех присущих налогу функции исходя из экономической, социальной и политической обстановки в обществе усиливать влияние одних функций и ослаблять действие других.

Рассмотрим суть и механизмы проявления налогом своих функций.

Фискальная функция является основной функцией налога. Она изначально характерна для любого налога, для любой налоговой системы любого государства. И это естественно, ведь главное предназначение налога - образование государственного денежного фонда путем изъятия части доходов предприятий и граждан для создания материальных условий функционирования государства и выполнения им собственных функций - обороны страны и защиты правопорядка, решения социальных, природоохранных и ряда других задач. Благодаря именно фискальной функции создаются реальные объективные предпосылки для вмешательства государства в экономические отношения, т.е. в процесс перераспределения части стоимости ВВП. Именно фискальная функция предопределяет появление и проявление других функций налога.

Распределительная функция налога выражает его экономическую сущность как особого централизованного, фискального инструмента распределительных отношений. Суть данной функции заключается в том, что с помощью налогов через бюджет и установленные законом внебюджетные фонды государство перераспределяет финансовые ресурсы из производительной сферы в социальную, осуществляет финансирование крупных межотраслевых целевых программ, имеющих общегосударственное значение. Устанавливая систему налогов с физических лиц, государство осуществляет перераспределение доходов своих граждан, направляя часть финансовых ресурсов наиболее обеспеченной части населения на содержание наименее обеспеченной.

Как активный участник распределительных и перераспределительных процессов, налоги не могут не оказывать воздействия на сам процесс воспроизводства. Здесь находит свое проявление стимулирующая функция налогов. Ее практическая реализация осуществляется через систему налоговых ставок и льгот, налоговых вычетов и налоговых кредитов, финансовых санкций и налоговых преференций. Немаловажное значение в реализации этой функции имеет и налоговая система сама по себе: вводя одни налоги и отменяя другие, государство стимулирует развитие определенных производств, регионов и отраслей, одновременно сдерживая развитие других. С помощью налогов государство целенаправленно влияет на развитие экономики и ее отдельных отраслей, структуру и пропорции общественного воспроизводства, накопления капитала.

С распределительной и фискальной функциями тесно связана контрольная функция налога. Механизм этой функции проявляется, с одной стороны, в проверке эффективности хозяйствования и, с другой стороны, в контроле за действенностью проводимой экономической политики государства. Действительно, в условиях острой конкуренции, свойственной рыночной экономике, налоги становятся одним из важнейших инструментов независимого контроля за эффективностью финансово-хозяйственной деятельности. При прочих равных условиях из конкурентной борьбы выбывает в первую очередь тот, кто не способен рассчитаться с государством.



1.1.2 Виды налогов

В зависимости от метода взимания налогов они делятся на прямые и косвенные.

Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщик. В связи с этим при прямом налогообложении денежные отношения возникают непосредственно между налогоплательщиком и государством. Примером прямого налогообложения в российской налоговой системе могут служить такие налоги, как налог на доходы физических лиц, налог на прибыль, налоги на имущество как юридических, так и физических лиц и ряд других налогов. В данном случае основанием для налогообложения служат владения и пользование доходами и имуществом.

Косвенные налоги взимаются в процессе движения доходов или оборота товаров, работ и услуг. Эти налоги включаются в виде надбавки в цену товара, а также тарифа на работы или услуги и оплачиваются потребителем. Владелец товара, работы или услуги при их реализации получает с покупателя одновременно с ценой и налоговые суммы, которые затем перечисляются государству. Поэтому косвенные налоги нередко называют налогами на потребление. Таким образом, указанные налоги предназначаются для перенесения реального налогового бремени на конечного потребления. При косвенном налогообложении субъектом налога является продавец товара (работы или услуги), выступающий в качестве посредника между государством и фактическим плательщиком налога - потребителем этого товара (работы или услуги).

Нередко и прямые, и косвенные налоги подразделяют на несколько видов. Среди прямых налогов выделяют реальные и личные. Реальными налогами облагаются продажа, покупка или владение имуществом, и их взимание не зависит от индивидуальных финансовых возможностей налогоплательщика. К ним, в частности, относятся земельный налог, налог на имущество, налог на недвижимость и некоторые другие. В отличие от реальных, личные налоги учитывают финансовое положение налогоплательщика и его платежеспособность. Они взимаются с физических лиц или у источника дохода, или по декларации. Примером личного обложения могут служить налог на прибыль, налог на доходы физических лиц.

Косвенные налоги, в свою очередь, подразделяются на акцизы, государственную фискальную монополию и таможенные пошлины. Ярким примером универсального акциза является налог на добавленную стоимость, который применяется в мировой налоговой системе с конца 60-х - начала 70-х годов, а в Российской Федерации - с 1992г. Государственная фискальная монополия в налоговой практике используется не всеми странами, отсутствует она и в российской налоговой системе. Таможенные пошлины, в отличие от других стран, в России установлены не только на импортные товары, но и на экспорт товаров.

1.2 Налоговая система России

Исходя из необходимости наиболее полного удовлетворения потребностей государства в финансовых ресурсах, а также в целях выполнения налогами возложенных на них функций государство устанавливает совокупность налогов, которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Иначе говоря, налоги должны быть объединены в единую целостную систему.

Налоговая система - это совокупность предусмотренных налогов, принципов, форм и методов их установления, изменения или отмены, уплаты и применения мер по обеспечению их уплаты, осуществления налогового контроля, а также привлечения к ответственности и мер ответственности за нарушение налогового законодательства.

В развитии налоговой системы можно выделить три периода. Первый период отличался несовершенством и случайным характером налогов, охватывает государственное хозяйство древнего мира и средних веков. Второй период (XVI-XVIII вв.) характеризуется многочисленностью и случайностью налогов, особенно косвенных (так в Голландии на порцию рыбы в XVII в, проданную в гостинице, приходилось 34 различных акциза). Третий период в истории налогов (XIX в) отличается меньшим их количеством и большим однообразием. В начале века налоговая система состояла из прямых налогов, с одной стороны, и множества налогов на потребление с другой. В конце века фундаментом налоговой системы становится подоходный налог, реальные налоги отступают на задний план, но сохраняется небольшое число наиболее доходных налогов на наследство.

Налоговая система видоизменялась, и совершенствовалось под влиянием борьбы классов. Регрессивный характер её, обусловленный преобладанием косвенных налогов, XX в. начал трансформироваться в пропорциональный в связи с переходом к прогрессивному подоходному обложению. Налоговая система конца XX в. в результате усилий финансовой науки и практики более равномерно распределяет налоговое бремя, чем когда-либо в истории налогообложения.

Реформа системы налогообложения, осуществляемая с 80-х годов в различных капиталистических странах, на основе теории экономики предложения, характеризуется следующими чертами: резкое снижение прогрессивности налогообложения; снижение ставок налога на прибыль; расширение налоговой базы путём включения в неё ранее не подлежащих обложению источников дохода (отказ от налоговых льгот, ужесточение налоговых законов в отношении плательщиков); увеличение косвенного обложения (акцизы, НДС, налоги на алкоголь, табак, бензин).

В целом налоговая система - сложный и эффективный механизм регулирования хозяйственной конъюнктуры, гибкий инструмент, воздействующий на уровень доходности различных видов собственности и эффективности национальных экономик в условиях современной НТР и интернационализации хозяйственной жизни.

1.2.1 Основные теории налоговой системы

Одним из основоположников теории налогообложения был А. Смит (1723-1790 гг.), он считал, что налоги для того, кто их выплачивает, - признак не рабства, а свободы. Ф. Аквинский (1225-1274 гг.) определял налоги как дозволенную форму грабежа. Ш. Монтескье (1689-1755 гг.) полагал, что ни что не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той, которую оставляют им. Государственный деятель, учёный США Б. Франклин (1706-1790 гг.) заявлял: "В жизни нет ничего неизбежного кроме смерти и налогов".

В XVIII в. получила распространение теория "общественного договора" или теория выгоды, обмена эквивалентов. Она заключалась в том, что налоги рассматривались как плата, вносимая каждым гражданином за охрану его личной и имущественной безопасности, за защиту государства и др.

Теория "фискального договора" утверждает, что люди отдают государству часть своего имущества для того, что бы быть уверенными в другой части и спокойно пользоваться ею. Тогда же возникла и развитая позже А. Пьером идея о налоге как страховой премии: общество образует как бы страховую компанию, в которой каждый должен платить пропорционально своему доходу или имуществу, потому что издержки охраны и защиты должны распределяться по сумме охраняемой собственности. Эти теории находятся в тесной связи с учением о государстве как результате соглашения между гражданами. Однако налоги собираются не на основании соглашения, а в силу принудительной власти государства.

В первой половине XIX в. швейцарский экономист Ж. Симонд де Сисмонди (1773-1842 гг.) формирует теорию налога как теорию наслаждения. При помощи налогов каждый плательщик покупает не что иное, как наслаждение, которое он извлекает из общественного порядка, правосудия, обеспечение личности и собственности, хороших дорог, здоровой воды, просвещения и национальной защиты. Следовательно, по Сисмонди в обосновании налога подложена теория обмена эквивалента.

Во второй половине XIX в. - начале XX в. возникли новые теории: теория жертвы, теория коллективных потребностей, которые рассматривали налог как принудительную обязанность, вытекающую из самой идеи государства и из тех коллективных потребностей, которые удовлетворяются государством. В основе этих теорий лежит понимание отсутствия, какого бы то ни было эквивалента при уплате налога гражданами. Если оплата делимых услуг, оказываемых государством (нотариальные, почтовые, экспортно-импортные), может быть осуществлена пошлинами, то коллективные (безопасность, правосудие, общественная гигиена, охрана территории) удовлетворяются путем общественных услуг по природе своей неделимости, поэтому возмещаются гражданами посредством налоговых сборов.

Эта теория была полностью принята кейнсеанцами и неокейнсианцами с поправкой на общественные потребности.

По Дж. Кейнсу обеспечение экономического роста затруднено наличием больших сбережений, которые не вкладываются в производство и снижают общий объем совокупного спроса, поэтому их надо изымать с помощью налогов. Со временем кейнсианская теория эффективного спроса перестала отвечать требованиям экономического развития и уступила место неоклассической теории "эффективного предложения", основанной на устойчивости саморегулирующегося рыночного механизма и ограничении вмешательства государства в экономку.

Другое направление неоклассического учения - теория монетаризма М. Фридмена - в области налогообложения делает ставку на снижение налогов, ограничивает государственные расходы, служащие дополнительным стимулом инфляции, а сами налоги помогают изымать лишнее количество денег из обращения. Основная идея неоклассических теорий заключается в поисках методов снижения инфляции и предоставлении большого количества льгот корпорациям и той части населения, которая формирует потребительский спрос на рынке, несмотря на популярность и практическое использование приёмов неоклассического направления, полной замены кейнсианких методов регулирования экономики не произошло.

Неокейнсианство (И. Фишер, Н. Калдор) в отношении налогообложения предлагает разделение объектов налогообложения по отношению к потреблению, облагая в данном случае конечную стоимость потребляемого продукта и к сбережению, ограничиваясь лишь ставкой процента по вкладу. Отсюда возникла идея налога на потребление, которая являлась одновременно методом поощрения сбережений и средством для борьбы с инфляцией. Деньги, предназначенные ранее на покупку потребительских товаров, могут быть направлены на инвестиции или в сбережения, которые превращаются в капиталовложения с помощью бюджетной политики - "изъятие лишних сбережений". Н. Калдор считал, что налог на потребление, введённый по прогрессивным ставкам с применением льгот и скидок для отдельных видов товаров, более справедлив для людей с низкими доходами, чем фиксированный налог с продаж.

Теория неоклассического синтеза П. Самуэльсона подтверждает принудительный характер налогообложения, отсутствие прямой связи между выгодой гражданина и налогами, которые он платит, он является приверженцем прогрессивности налогообложения.

1.2.2 Основные принципы построения налоговой системы

Налоговые системы большинства стран складывались столетиями под воздействием различных экономических, политических и социальных условий. Поэтому вполне естественно, что налоговые системы разных стран отличаются друг от друга: по системе и структуре налогов, их ставкам, способам взимания, фискальным полномочиям органов власти разного уровня, масштабам и количеству предоставляемых льгот и ряду других важнейших признаков. Вместе с тем для всех стран существуют общие принципы, позволяющие создать достаточно оптимальные налоговые системы. Эти принципы многообразны и многочисленны.

"Качества, с экономической точки зрения желательные в любой системе налогообложения, - отмечал Дж. Милль (1), - сформулированы Адамом Смитом в форме четырех положений, четырех основополагающих, можно сказать, ставших классическими принципами, с которыми, как правило, соглашались последующие авторы, и вряд ли можно начать наши рассуждения лучше, чем процитировать эти положения". Они изложены в книге "Исследование о природе и причинах богатства народов" (1776) и сводятся к следующему:

"1. Подданные государства должны участвовать в покрытии расходов правительства, каждый по возможности, т. е. соразмерно доходу, которым он пользуется под охраной правительства. Соблюдение этого положения или пренебрежение им ведет к так называемому равенству или неравенству обложения.

2. Налог, который обязан уплачивать каждый, должен быть точно определен, а не произведен. Размер налога, время и способ его уплаты должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и всякому другому...

3. Каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие наиболее удобны для плательщика...

4. Каждый налог должен быть так устроен, чтобы он извлекал из кармана плательщика возможно меньше сверх того, что поступает в кассы государства". [15]

Принципы Адама Смита, благодаря их простоте и ясности, не требуют никаких иных разъяснений и иллюстраций, кроме тех, которые содержатся в них самих, они стали "аксиомами" налоговой политики.

Сегодня эти принципы расширены и дополнены в соответствии с духом нового времени. Современные принципы налогообложения таковы:

1. В первую очередь необходимо выделить принцип равенства и справедливости. Распределение налогового бремени должно быть равным, т.е. каждый налогоплательщик должен вносить справедливую долю в государственную казну. И юридические, и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соизмеримо доходам, получаемым ими под покровительством и при поддержке государства. Но обложение налогами должно быть всеобщим и равномерно распределяться между налогоплательщиками.

2. Многие ученые и практики выделяют принцип эффективности налогообложения, который вобрал в себя ряд достаточно самостоятельных принципов, объединенных общей идеологией эффективности:

§ налоги не должны оказывать влияние на принятие экономических решений, или, по крайней мере, это влияние должно быть минимальным;

§ налоговая система должна содействовать проведению политики стабилизации и развитию экономики страны;

§ не должны устанавливаться налоги, нарушающие единое экономическое и налоговую систему страны;

§ налоговая система должна исключать возможность экспорта налогов.

§ налоговая система не должна допускать произвольного толкования, но в то же время должна быть понята и принята большей частью общества. Налог, который налогоплательщик обязан платить, должен быть определен точно, а не произвольно: время, способ и сумма платежа должны быть в точности известны налогоплательщику.

§ максимальная эффективность каждого конкретного налога, выражаемая в низких издержках государства и общества на сбор налогов и содержание налогового аппарата. Иными словами, административные расходы по управлению налоговой системой и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.

3. Важное значение при формировании налоговой системы имеет принцип универсализации налогообложения. Суть его можно выразить двумя взаимосвязанными требованиями:

· налоговая система должна предъявлять одинаковые требования к эффективности хозяйствования конкретного налогоплательщика вне зависимости от форм собственности, субъекта налогообложения, его отраслевой или иной принадлежности. Кроме того, налоги не могут устанавливаться либо различно применяться исходя из политических, экономических, этнических или иных подобных критериев;

· должен быть обеспечен одинаковый подход к исчислению налогов вне зависимости от источника или места образования дохода или объекта обложения.

4. Принцип одновременности обложения означает, что в нормально функционирующей налоговой системе не должно допускаться обложение одного и того же источника или объекта двумя или несколькими налогами. Иными словами, один и тот же объект может облагаться налогом только одного вида и только один раз за определенный законодательством налоговый период.

5. Рациональная и устойчивая налоговая система невозможна без соблюдения принципа стабильности налоговых ставок. Реализация этого принципа обеспечивается тем, что налоговые ставки должны утверждаться законом и не должны часто пересматриваться.

6. Одновременно с этим принципом в налоговой практике нередко используется и принцип дифференциации ставок в зависимости от уровня доходов налогоплательщика. Этот принцип не является обязательным. Вместе с тем при его применении не должно допускаться введение индивидуальных ставок налогообложения так же, как и введение максимальных налоговых ставок, побуждающих налогоплательщика свертывать экономическую деятельность.

7. Исключительно важным, особенно в условиях федеративного государства, является соблюдение принципа четкого разделения налогов по уровням государственного управления.

8. Один из принципов, сформулированный еще А.Смит, сохранился и в современной налоговой системе - это принцип удобства и времени взимания налога для налогоплательщика.

9. Исходя из вышеназванного принципа, особую актуальность приобретает принцип разумного сочетания прямых и косвенных налогов.

10. В российской экономической литературе нередко выделяется еще один принцип налогообложения, а именно: научный подход к установлению конкретной величины ставки налога. Суть этого принципа состоит в том, что величина налоговой нагрузки на налогоплательщика должна позволять ему после уплаты налогов иметь доход, обеспечивающий ему нормальное функционирование.

11. Научный подход к установлению ставок налогов должен сочетаться с принципом использования системы налоговых льгот, которые должны реально стимулировать процессы инвестирования средств в предпринимательскую деятельность и одновременно гарантировать гражданам прожиточный минимум.

1.2.3 Структура действующей налоговой системы Российской Федерации

В России существует трехуровневая система налогообложения.

1. Федеральные налоги и сборы взимаются по всей территории России. При этом все суммы сборов от 6 из 17 федеральных налогов должны зачисляться в федеральный бюджет Российской Федерации.

2. Региональные налоги и сборы являются общеобязательными. При этом сумма платежей, например, по налогу на имущество предприятий, равными долями зачисляется в бюджет республики, края, автономного образования, а также в бюджеты города и района, на территории которого находится предприятие.

3. Из местных налогов (а их всего 22) общеобязательны только 3 - налог на имущество физических лиц, земельный, а также регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью. И еще один важный в условиях рынка налог - на рекламу.

2. Направления совершенствования налоговой системы

2.1 Основные проблемы современной налоговой системы

Действующая в России налоговая система создавалась практически заново. Поэтому в ходе реализации налоговых законов возникает множество острейших проблем, касающихся взаимоотношений налогоплательщиков и государства, ответственности физических и юридических лиц за выполнение налогового законодательства, прав и обязанностей налоговых органов.

Оптимально построенная налоговая система должна не только обеспечивать финансовыми ресурсами потребности государства, но и не снижать стимулы налогоплательщика к предпринимательской деятельности, обязывать его к постоянному поиску путей повышения эффективности хозяйствования.

В настоящее время налоговая система Российской Федерации находится в кризисе. Одна из основных бед Российской налоговой системы заключается в том, что наряду с законами действуют многочисленные подзаконные акты: инструкции, дополнения, изменения к ним, разъяснения и т.д. Это, прежде всего, затрудняет работу самих налоговых служб. Нарекания по поводу слишком частых изменений в налоговом законодательстве - примерно 1 раз в полгода - в принципе, справедливы. Но без этих поправок вряд ли можно было бы обойтись. Высокий динамизм процессов, которые происходят в хозяйственной жизни страны, их непредсказуемость, необходимость быстрого реагировании со стороны государства - все эти причины требовали, конечно, постоянного реформирования налоговой системы. Другое дело, что не все новшества были оправданы.

Наиболее спорным на сегодняшний день является вопрос о тяжести налогового бремени. В ответ на постоянную критику о якобы избыточном, невыносимом налоговом прессе, надо отметить, что налоговая система РФ строилась по образу и подобия западных стран, и в целом величина налогообложения в нашей стране не так уж сильно отличается от зарубежной. Это касается и общего объема налоговых платежей в процентах к валовому внутреннему продукту, и основных налоговых ставок. В некоторых случаях они вообще не отличаются от принятых в других странах. Но в основном проблема состоит в неравномерности распределения налогов между категориями плательщиков. Что здесь имеется в виду? В принципе, налоговая система построена так, что перед ней все равны. Не существует какой-либо дискриминации налогоплательщиков, скажем, по формам собственности или территориальному признаку. Однако весь упор налоговой службы направлен на тех налогоплательщиков, которых легко проверить, тогда как отдельные группы уходят от уплаты налогов как на законном, так и на незаконном основании. В мировой налоговой практике в качестве показателя налоговой нагрузки на макроуровне служит отношение суммы всех взысканных с налогоплательщиков налогов к объему полученного валового внутреннего продукта.

Другая серьезная проблема - это недоимка налоговых платежей в бюджет, на текущий момент в 2005 году недоимка в бюджеты различного уровня составила 900 млрд. руб. Для сравнения: все налоги, поступившие в бюджет и ГВСФ, составили в 2005 году 6250 млрд. руб.

Главный же недостаток Российской налоговой системы состоит в том, что сегодня налоговая система страны не выполняет своей главной функции, а именно, не обеспечивает полноты поступлений в бюджет, поэтому одной из основных целей налоговой реформы является коренное улучшение формирования доходной базы бюджетов всех уровней. Имеется в виду осуществление мер, относящихся к налоговому администрированию и улучшению налогового контроля, цель которого состоит в обеспечении собираемости налогов.

Другим серьезным недостатком действующей налоговой системы является ее явно выраженная, фискальная направленность, это проявляется в достаточно высоких ставках налогов на добавленную стоимость и прибыль.

2.2 Пути реформирования налоговой системы

На стадии становления налоговой системы, когда сама налоговая материя эмпирична, подвижна и нестабильна, правовая форма налогообложения не может быть совершенной. Пожалуй, и сегодня нельзя ещё утверждать, что российская налоговая система миновала стадию становления. Идут разговоры о "корректировке" курса реформ, о приоритете социальных аспектов в их проведении. Только при "совместимости" налоговой системы с общеэкономическими целями и задачами, которые ставят перед собой и пытаются решить общество и государство, возможна её относительная стабилизация, что в свою очередь является важнейшей предпосылкой для того, чтобы не повторить ошибок в конструировании правовой формы налогообложения, допущенных на ранних стадиях становления налоговой системы. К настоящему моменту всё же возобладало мнение о том, что экономический каркас налоговой системы сформирован и она не должна подвергаться в этом отношении серьёзным изменениям. Тогда на первый план выдвигается задача улучшения её правовой формы, главным образом, за счёт повышения роли законов в регулировании налоговых отношений.

Основными элементами налоговой политики, реализованные в предложенном Правительством РФ Налоговом кодексе, являются следующие. Предусматривается установление предельных ставок региональных и местных налогов, сокращение их числа и упрощение правил определения размеров налоговых платежей, кодификация правил взаимоотношений налогоплательщика и налоговых органов, выравнивание условий налогообложения за счёт рационализации и сокращения налоговых льгот, определение экономически обоснованного состава затрат, относимых на себестоимость, применение единых правил установления акцизов на отечественные и импортные товары.

Фискальное стимулирование предполагает усилить за счёт дифференциации акцизов на продукцию добывающих отраслей в зависимости от горно-геологических условий, поэтапного замещения акцизов рентными платежами, снижения налоговой нагрузки на предприятия за счёт её увеличения для физических лиц. Предполагается и поэтапное снижение ставки налога на прибыль вкупе с отменой большинства льгот.

В сфере малого предпринимательства реализация идеи агрегированного налогообложения уже начата, и эта линия получит продолжение.

Одной из ключевых по-прежнему остаётся проблема собираемости налогов. Технологически её решение предлагается подкрепить рядом мер. Среди них - переход к начислению налогов по отгрузке, поэтапный перенос обязанности уплаты налогов с получателя средств на плательщика, введение реального механизма контроля за доходами физических лиц, соединение процедур регистрации субъекта малого предпринимательства и внесения им единого налога, совершенствование методов банковского контроля и детальная регламентация использования различных видов банковских счетов.

Намечается ввести режим, при котором любые льготы по налогообложению предоставляются только налогоплательщикам, полностью вносившим текущие платежи в предшествующем году.

На базе налоговой политики, увязанной с политикой цен и политикой доходов, необходима разработка концепции развития и совершенствования налоговой системы РФ на длительную перспективу. Одним из начальных шагов в формировании концепции является принятие Налогового кодекса РФ.

Принятие Налогового кодекса РФ позволило в определённой мере решить отдельные проблемы, накопившиеся в налоговой системе. Прежде всего, его принятие позволило законодательно закрепить общепринятые налоговые термины и положения, способствовало их однозначному толкованию, улучшило взаимоотношения налогоплательщиков и налоговых органов.

К несомненным достоинствам Кодекса относится то, что в нём значительно снижено общее количество налогов. При этом ряд "родственных" налогов, к примеру, таких, как отчисления в фонды обязательного медицинского страхования, социального страхования, в фонд занятости, теперь объединяются в единый социальный налог, который государство затем будет "расщеплять" и направлять денежные средства в соответствующие сферы. Для бухгалтеров, счётных работников предприятий всё это - несомненное облегчение, позволяющее высвободить время для аналитической деятельности.

Сделана попытка несколько ослабить общее налоговое бремя, уменьшив его с нынешних 35% до 32% к ВВП. Снижение, конечно, не очень значительное, но сделать его большим пока не очень реально, поскольку экономическая ситуация в стране сложнейшая, спад производства пока не преодолён, до 40% налогоплательщиков в России по разным причинам вообще не платят налогов.

Рассматривая вопросы совершенствования налоговой системы, следует обратить внимание на необходимость поиска механизма повышения собираемости налогов. Необходимо упорядочить процедуру регистрации юридических лиц, увязать её с регистрацией в налоговом органе, разрешить её по почтовому адресу производства или местоположения основного офиса.

2.2.1 Повышение роли государства в формировании системы налогового планирования

Одной из главных проблем, с которой сталкивается государство и налогоплательщики, является установление грани между собственно налоговым планированием (в том числе и оптимизационным) и уклонением от уплаты налогов.

Государство способно существенно влиять на поведение налогоплательщиков в налоговой сфере путем совершенствования налогового законодательства.

Анализируя практику налогового планирования в Российской Федерации, можно констатировать, что стремление уклониться от уплаты налогов носит достаточно массовый характер. Причин такого положения достаточно много. Рассмотрим некоторые из них.

Одной из главных причин возникновения конфликтов между государством и налогоплательщиками является недостаточная проработанность налогового законодательства, наличие большого числа пробелов, которые не позволяют с достаточной точностью определить законность или незаконность того или иного способа минимизации налогов. Это в свою очередь создает возможность для разработки и применения схем уклонения от уплаты налогов. При этом достаточно часто само законодательство толкает, в том числе и добросовестных налогоплательщиков, на поиск пути уклонения от уплаты налогов, т.к. механизм налогообложения противоречит общей экономической логике, а часто и здравому смыслу.

Одним из таких спорных и острых моментов в системе налогообложения Российской Федерации является необходимость уплаты НДС с авансов. Требование Налогового кодекса Российской Федерации об уплате НДС с предоплаты противоречит другим положениям Налогового кодекса РФ. Объектом налогообложения НДС является реализация товаров, работ, услуг или имущественных прав. Согласно ст.39 Налогового кодекса РФ, товары считаются реализованными в тот момент, когда право собственности на них переходит к покупателю, а работы и услуги - лишь после того, как их примет заказчик (будет подписан соответствующий акт). Но аванс (предоплата) - это деньги, полученные за продукцию, которую только предстоит реализовать (или даже изготовить). Пока же этого не сделано, объект налогообложения, по нашему мнению, отсутствует.

Требование уплаты НДС с авансов существенным образом подрывает возможности организации по ведению производственной деятельности, т.к. лишает их значительной части оборотных средств, заставляет искать заемные средства, или в худшем случае толкает их на применение всякого рода схем уклонения от уплаты НДС с авансов. Для решения этой проблемы необходимо изменение законодательства, например, определение налоговой базы как разницы между стоимостью реализованной продукции и затратами на приобретение у сторонних организаций и использованных в реализованной продукции материалов и услуг. Такой вариант не предусматривает уплату НДС с авансов. Он выгоден и предприятию, которое сможет использовать аванс для производства продукции, и бюджету, так как исключает возможность потерь доходов бюджета из-за неправильного возмещения входного НДС.

Другой причиной создавшегося положения является отсутствие в российском законодательстве четких критериев оценки действий налогоплательщика по налоговому планированию.

Наличие таких критериев позволяет налоговым органам на предварительной стадии убедиться в наличии или отсутствии злоупотребления правом, тем самым, повышая эффективность дальнейших мероприятий по переквалификации и доказыванию недобросовестности действий налогоплательщика.

В российском законодательстве в связи с этим судебная практика пошла по пути введения понятий добросовестного и недобросовестного налогоплательщика. Это понятие было введено Конституционным судом РФ в 2001г и затем получило дальнейшее развитие и применение в судебно-арбитражной практике.

По мнению ряда специалистов, нормативное закрепление на законодательном уровне критериев недобросовестности позволило бы решить ряд комплексных проблем, имеющих место в работе налоговых органов при выявлении нарушений налогового законодательства.

Вместе с тем, по мнению Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, законодательство не предусматривает возможности давать правовую оценку поведению лица (например, признавать добросовестным налогоплательщиком) безотносительно обстоятельств конкретного дела: правовая оценка действий лица может быть дана только при рассмотрении конкретного дела.

Кроме того, законодательное закрепление понятий добросовестный и недобросовестный налогоплательщик, по моему мнению, может повлечь за собой целый ряд негативных последствий:

§ Удовлетворяющий критериям недобросовестного поведения налогоплательщик автоматически будет признаваться налоговыми органами виновным в совершении налогового правонарушения, в то время как "лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральном законом порядке".

§ Недобросовестным может автоматически стать налогоплательщик, допустивший хотя бы раз нарушение налогового законодательства;

§ Введение понятий добросовестный и недобросовестный налогоплательщик без надлежащего закрепления всеобъемлющих критериев практически приведет к свободному трактованию указанных понятий, пусть формально закрепленных законодательно.

По моему мнению, в настоящее время введение понятий добросовестный и недобросовестный налогоплательщик является недостаточно обоснованным. При этом сам термин "добросовестность" должен применяться не в отношении самого налогоплательщика, а в отношении его деятельности.

С учетом мирового опыта представляется целесообразным введение в отечественное законодательство понятия "злоупотребление правом", а также введения "доктрины деловой цели". В совокупности это даст положительный эффект в борьбе с массовым уклонением от уплаты налогов. Таким образом, "доктрина деловой цели должна оздоровить ситуацию на рынке, защитив честных налогоплательщиков от тех, кто уклоняется от уплаты налогов".

В то же время налогоплательщики должны получить возможность использовать указанный механизм в целях доказывания добросовестности действий, а, следовательно, своей невинности. В этом случае указанный порядок не только не будет противоречить положениям отечественного налогового законодательства, но и будет способствовать построению сбалансированной и экономически эффективной налоговой системы. Введение подобных механизмов наряду с принципами налогового планирования позволит заполнить пробелы налогового законодательства и обеспечить понятные взаимоотношения между контролирующими органами и налогоплательщиками.

Одним из спорных методов налогового планирования и оптимизации является "метод офшоров". В российском законодательстве практически отсутствуют критерии оценки законности таких методов налоговой оптимизации и инструменты борьбы с уклонением от уплаты налогов с использованием таких схем.

Основными методами борьбы с оффшорными схемами являются:

§ Составление "черных списков" подозрительных стран. Компании из таких стран дискриминируются, а резиденты, имеющие с ними дело, подвергаются санкциям. Такие списки составляют как национальные правительства, так и международные организации, такие как ОЭСР ("нечестная налоговая конкуренция") и ФАТФ ("отмывание денег");

§ Для предотвращения манипулирования контрактными ценами при сделках между "родственными" фирмами в законодательство многих стран, а также в налоговые договоры вводится "принцип вытянутой руки". Это значит, что в случае искусственного перераспределения прибыли между связанными компаниями эта прибыль для целей налогообложения пересчитывается таким образом, как если бы компании были независимы (находились "на расстоянии вытянутой руки").

§ Введение законодательства о контролируемых иностранных компаниях. Суть его состоит в том, что доходы оффшора, контролируемого резидентом, принудительно включается в налогооблагаемый доход этого резидента;

§ Заключение договоров с оффшорными зонами по обмену налоговой информацией. При этом на оффшорные юрисдикции оказывается давление с целью изменения их законодательства в сторону большей прозрачности банковской системы и корпоративных структур. Оффшорные зоны вынуждены идти на сотрудничество под угрозой включения в упомянутые черные списки ОЭСР и ФАТФ.

С учетом вышеизложенного можно сделать следующие выводы и рекомендации:

1. Дальнейшее совершенствование системы налогового планирования и контроля в рамках государства должно осуществляться с соблюдением баланса прав налогоплательщика и полномочий налоговых органов, выражающихся в применении мер принуждения, необходимых для обеспечения государством своих функций.

2. Государством должны быть созданы условия для добровольного исполнения налогоплательщиками своих налоговых обязательств, обеспечения равных, предсказуемых и единообразных условий для выполнения налоговых обязательств, устранения причин, порождающих коррупцию и произвол.

3. Необходимо внести изменения в законодательство, которые бы позволяли налоговым органам и налогоплательщикам однозначно разделять понятия налоговое планирование и уклонение от уплаты налогов. С учетом мирового опыта представляется целесообразным для решения данной проблемы ввести в отечественное законодательство понятия "злоупотребление правом" и "доктрина деловой цели".

4. Для успешной борьбы с уклонением от уплаты налогов необходимо проведение комплекса мероприятий законодательного характера (улучшения законодательства с целью перекрытия использования подставных фирм и упорядочения трансфертного ценообразования), экономического характера (создание стимулов для выходов доходов из тени), юридических (улучшение работы по расследованию налоговых преступлений и справедливому наказанию виновных), а также организационно-технических.

5. Создание цивилизованной системы, элементом которой является и налоговое планирование, и налоговая оптимизация, невозможно без изменения сложившегося отношения в обществе к уклонению от уплаты налогов, без законодательного пресечения распространения через СМИ, Интернет, издательства и другие источники материалов, пропагандирующих схемы уклонения от уплаты налогов и либеральное отношение к такому роду деятельности.

2.2.2 Разграничение практики налоговой оптимизации и уклонения от налогообложения

Анализируя международный опыт, можно выделить два основных подхода к разграничению налоговой оптимизации и уклонения от уплаты налогов.

...