Учет финансовых результатов деятельности предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ВВЕДЕНИЕ

Одной из основных целей деятельности организации в любых условиях является получение максимальной прибыли. Учет финансовых результатов деятельности позволяет своевременно проанализировать достижения и допущенные просчеты на каждом этапе деятельности, выявить неиспользованные резервы и внести коррективы в план дальнейшего развития.

Учет финансовых результатов в условиях постоянных изменений бухгалтерского и налогового законодательства, очень часто идет с нарушениями: неверно классифицируются и относятся на себестоимость продукции расходы, с нарушениями производится реформация баланса, очень часто доходы (расходы) не подтверждены оправдательными документами и т.п. В этих условиях, как показывает практика аудита, имеются искажения показателей финансовых результатов в отчётности. Поэтому, исследования, идеей которых является изучение теоретических основ и практических приемов учёта финансовых результатов с целью совершенствования учёта и повышения качества учётной работы на предприятии являются актуальными.

Целью выпускной квалификационной работы является - проверка правильности учёта финансовых результатов на предприятии и разработка направлений его совершенствования.

Для достижения поставленной цели были поставлены и решены следующие задачи:

- уточнено понятие «финансовый результат» организации;

- проанализирована организационно-экономическая характеристика предприятия;

- изучена организация учета финансовых результатов на предприятии;

- проведена проверка правильности учёта финансовых результатов;

- сформулированы предложения по совершенствованию учёта финансовых результатов.

Объектом исследования является ГП «ДРСУ №5» г. Тара Омской области. Предметом исследования - учёт финансовых результатов.

Период исследования - 2009-2011 годы.

Теоретической и методологической основой работы являются труды отечественных и зарубежных ученых по вопросам, связанным с квалификационным исследованием. При раскрытии темы автор опирался на нормативно-правовые документы Российской Федерации по вопросам аудита, учета, налогообложения и отчетности, международные стандарты учета и аудита, стандарты аудиторской деятельности, отчеты о прибылях и убытках организаций, а также на опыт работы аудиторских фирм в условиях рыночной экономики.

В качестве методов исследования в работе были использованы: монографический, балансовый, экономико-статистический, табличный и графический. Составными элементами монографического метода исследования являются описание организации, ее экономическая характеристика, состояние бухгалтерского учета и финансов с выявлением положительных сторон и недостатков; теоретические обобщения.

Экономико-статистический метод включал в себя статистическое наблюдение по годовым, бухгалтерским отчетам, бухгалтерским документам, в процессе которого выполнялось копирование необходимых источников информации, сводку, при которой полученные в процессе наблюдения данные обобщаются: составляются различные таблицы, определяются средние и относительные величины, индексы, производятся группировки и экономический анализ взаимосвязей между показателями с использованием индексов, группировок, корреляционного анализа, обобщения.

Балансовый метод применялся при анализе финансового состояния предприятия, где главным источником информации служит бухгалтерский баланс. Табличный и графические методы использовались для обобщения и наглядного представления материала в работе.

Практическая значимость исследования определяется тем, что полученные в результате проведенного анализа учёта финансовых результатов разработки (совершенствования) позволят повысить качество учётно-аналитической работы бухгалтерии.

В первой главе дипломной работы рассмотрены теоретические основы анализа и оценки финансовой устойчивости: изучена сущность и значение финансовых результатов, рассмотрены методики аудиторской проверки.

Во второй главе изложена организационно - экономическая характеристика исследуемой организации и разработана методика анализа финансовой устойчивости, а так же влияние финансовой устойчивости на ее состояние.

В третьей главе рассмотрены основные моменты организации бухгалтерского учета финансовых результатов деятельности предприятия.

Четвертая глава содержит материал, полученный в ходе проведения аудиторской проверки, а также анализ результатов аудита и направления совершенствования учета финансовых результатов деятельности.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЁТА И АУДИТА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ

1. Понятие финансовых результатов, их экономическая сущность и показатели

Эффективность антикризисного менеджмента характеризуется степенью достижения поставленных целей, которые прослеживаются при анализе и общей оценки управления, его успехов или просчетов, гибкости и оперативности применяемых мер в его процессе.

Для того, чтобы обнаружить пробелы в своей деятельности и потенциальные возможности для осуществления эффективного управления и предупеждения менеджеров об опасных ситуациях для бизнеса, получения объективной оценки финансовой устойчивости организации, деловой и инвестиционной активности, определения возможности (невозможности) восстановления платежеспособности необходимо постоянно проводить мориторинг финансово - хозяйственной деятельности коммерческой организации. Менеджеры и собственники коммерческих организаций должны правильно сориентироваться и всесторонне оценить сложившуюся ситуацию в целях определения будующего фирмы и принятия эффективных решений дальнейшего его устойчивого функционирования.

Особое внимание при проведении анализа уделяется финансовым результатам, ведь именно эффективность производственной, инвестиционной и финансовой деятельности выражается в финансовых результатах.

Понятие финансовых результатов учеными трактуется по-разному. Одни (Пястолов С.М и др.), определяют финансовые результаты как экономические итоги хозяйственной деятельности всего предприятия или его подразделений.

Позицию, почти полностью совпадающую с названной выше, занимает О.В. Ефимова, она заявляют следующее: финансовый результат - это прирост или уменьшение капитала организации в процессе финансово-хозяйственной деятельности за отчетный период, который выражается в форме общей прибыли или убытка.

По мнению Г.В. Савицкой «финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются суммой полученной прибыли и уровнем рентабельности». Здесь же дается определение прибыли и рентабельности: «прибыль - это часть чистого дохода, который непосредственно получают субъекты хозяйствования после реализации продукции»; «показатели рентабельности характеризуют эффективность работы в целом, и более чем прибыль, отражают окончательные результаты хозяйствования, потому что их величина показывает соотношение эффекта с наличными или использованными ресурсами». Г.В. Савицкая отмечает, что только после продажи продукции чистый доход принимает форму прибыли. Поэтому, финансовые результаты деятельности, следует изучать в тесной связи с использованием и реализацией продукции.

М.Н. Крейнина рассматривает прибыль как экономический показатель, характеризующий финансовые результаты деятельности предприятия, превышение всех видов доходов над всеми видами затрат. Главная ее составляющая - прибыль от продаж. Это наиболее управляемая часть прибыли; хотя в ряде случаев на общую величину прибыли существенно влияет сальдо операционных и внереализационных доходов и расходов.

По мнению И.Т. Балабанова «доходность хозяйствующего субъекта характеризуется абсолютными и относительными показателями. Абсолютный показатель доходности - сумма прибыли (доходов). относительный показатель - уровень рентабельности. Рентабельность представляет собой доходность (прибыльность) производственно-торгового процесса, величина которого измеряется уровнем рентабельности.

А.Д. Шеремет, Р.С. Сайфулин, Е.В. Негашев отмечают что «конечный финансовый результат деятельности фирмы - это балансовая прибыль (убыток) отчетного периода, представляющая собой алгебраическую сумму результата от реализации продукции, результата от финансовой деятельности, сальдо доходов и расходов от прочих внереализационных операций».

С точки зрения Н.Н. Селезневой «прибыль - это выраженный в денежной форме чистый доход предпринимателя на вложенный капитал, характеризующий его вознаграждение за риск осуществления предпринимательской деятельности. Прибыль представляет собой разность между совокупным доходом и совокупными затратами в процессе осуществления предпринимательской деятельности». Н.Н. Селезнева говорит, что анализ финансовых результатов и рентабельности деятельности организации непосредственно увязан с анализом оборотных и внеоборотных активов имущества фирмы.

В.В. Ковалев в своих работах отмечает что, «результативность функционирования организации чаще всего оценивается показателями прибыли и рентабельности, которые в свою очередь существенно зависят от организации производственного процесса, его ритмичности, эффективности использования отдельных видов имущественного потенциала, т.е. динамики финансово-хозяйственной деятельности организации». При этом В.В. Ковалев считает, что «характеризуя результативность деятельности коммерческой организации в отчетном периоде, правильнее говорить не о прибыли, а о финансовом результате». Он разъясняет, что деятельность организации не обязательно прибыльна. Нет ни одной организации, не имевшей в своей истории хотя бы кратковременных спадов, выражавшихся более или менее значимыми убытками. Очевидно, что убыточная деятельность не может иметь долгосрочный характер, так как приводит к ликвидации фирмы. Убыток может трактоваться, как прибыль с отрицательным знаком.

Финансовый результат - главный критерий оценки деятельности для большинства организаций. Насколько привлекательны финансовые результаты фирмы, настолько стабильно ее текущее и перспективное финансовое состояние.

Прибыль - это часть чистого дохода, который получают фирмы после реализации продукции как вознаграждение за вложенный капитал и риск предпринимательской деятельности.

Минфин разъяснил понятие «фактическая прибыль»: для российских организаций фактически полученной прибылью, определяемой при исчислении ежемесячных авансовых платежей, является разность между полученными доходами и произведенными расходами, рассчитываемая нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца (Письмо Минфина РФ от 14.09.2009 г, №03-03-07/22)

Рентабельность - показатель, характеризующий эффективность работы в целом, и более полно, чем прибыль отражает окончательные результаты хозяйственной деятельности.

Прибыль формируется в процессе хозяйственной деятельности организации, это находит отражение в бухгалтерском учете и отчетности. Расчет прибыли организации дается за отчетный период и за аналогичный период предыдущего года, это позволяет затем провести горизонтальный и вертикальный анализ прибыли, определить динамику основных показателей, формирующих прибыль, и оценить их влияние на изучаемый показатель.

Сергиенко О.В и Патласов О.Ю. в учебном пособии «Антикризисное управление. Финансовое моделирование и диагностика банкротства коммерческой организации» приводят следующие определения понятию рентабельность.

Рентабельность активов (return on assets, ROA) - «съем» операционных прибылей (без учета внереализованных доходов, например, от продажи имущества) с 1 руб. стоимости всех активов предприятия, профинансированных из любых источников. Представляет собой отношение операционной прибыли за период к средней за этот период величине остаточной балансовой стоимости активов. Служит для первичной оценки кредитоспособности юридического лица: сравнивается с рыночной кредитной ставкой (в расчете на тот же прошлый период): если рентабельность активов меньше кредитной ставки, это значит, что фирма не способна зарабатывать достаточный уровень прибыли.

Рентабельность инвестированного капитала (общая) определяется как отношение балансовой прибыли к средней за период сумме капитала, резервов и долгосрочных пассивов. Рентабельность инвестированного капитала отражает прибыль, получаемую вкладчиками с вложенных в предприятие собственных и долгосрочных заемных средств.

Рентабельность инвестированного капитала (чистая) характеризует прибыльность для собственников суммарных вложений собственного капитала и долгосрочных пассивов.

Рентабельность капитала общая (рентабельность активов, рентабельность совокупных средств, совокупная рентабельность капитала) определяется как отношение балансовой прибыли к средней за период стоимости имущества. Общая рентабельность характеризует эффективность использования всего имущества предприятий.

Рентабельность капитала (чистая рентабельность предприятий, чистая рентабельность активов, экономическая рентабельность по чистой прибыли) определяется как отношение чистой прибыли к стоимости всего имущества компании. С помощью этого показателя характеризуем рентабельность всего используемого капитала - собственного и заемного исходя из величины прибыли, остающейся в распоряжении фирмы.

Рентабельность собственного капитала предприятий (return on equity, ROE) - отношение чистой прибыли к средней стоимости собственного капитала (капиталу и резервам - итогу раздела IV баланса). Она отражает эффективность использования собственного капитала, вложенного акционерами. Сравнивается с рыночной депозитной ставкой (должен быть выше последней), чтобы установить, что для владельцев компании предпочтительнее: сохранять вложенный капитал или хранить его на банковских депозитах. Динамика этого показателя влияет на рыночную котировку акций. С увеличением доли заемных средств (до определенного предела) возрастает отдача собственного капитала.

Рентабельность по прибыли от реализации по отношению к производственным фондам характеризует прибыльность основной хозяйственной деятельности по отношению к вложенным в нее средствам.

Рентабельность продаж - отношение балансовой прибыли к сумме выручки от реализации продукции и от внереализационных операций.

Таким образом, в экономической литературе до настоящего времени не выработан единый подход к определению сущности понятий финансовых результатов, прибыли, рентабельности.

Рассмотрим сущность, роль и классификацию показателей рентабельности фирмы предложенную А.Д. Шереметом.

Показатели рентабельности характеризуют эффективность работы фирмы в целом, доходность различных направлений деятельности, окупаемость затрат. Показатели рентабельности являются важными характеристиками факторной среды формировании прибыли фирмы. Поэтому они обязательны при проведении сравнительного анализа и оценке финансового состояния фирмы. Показатели рентабельности более полно, чем прибыль, отражают окончательные результаты хозяйствования, потому что их величина показывает соотношение эффекта с наличными или использованными ресурсами. При анализе производства показатели рентабельности используются как инструмент инвестиционной политики и ценообразования.

Сумма прибыли, и уровень рентабельности являются основными показателями, характеризующими финансовые результаты предприятия. Чем больше величина прибыли и выше уровень рентабельности, тем эффективнее функционирует предприятие и устойчивее его финансовое состояние. Поэтому поиск резервов увеличения прибыли и рентабельности является одной из основных задач в любой сфере бизнеса.

Обобщая изложенный материал, подчеркнем, что в большинстве книг, по прежнему финансовый рез трактуется как показатель прибыли или рентабельности. По нашему мнению, которое подтверждено мнением многих современных ученых, следует предложить определять понятие «финансовые результаты» как прирост чистых активов.

1.2 Учет финансовых результатов деятельности предприятия

Конечный финансовый результат хозяйственной деятельности организации формируется в виде прибыли или убытка, определяемого как разница между полученными доходами и произведенными расходами организации.

Согласно ПБУ 9/99, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов и/или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Не признаются доходами организации следующие поступления:

- суммы НДС, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

- по договорам комиссии, агентским и иным, аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п,

- в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

- авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

- задатка;

- в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

- в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

Доходы от обычных видов деятельности.

Прочие доходы.

В общем случае доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанны с выполнением работ, оказанием услуг.

От обычных видов деятельности:

- выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг);

- арендная плата;

- лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности;

- доходы от участия в уставных капиталах других организаций.

Прочие:

- арендная плата;

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временно,. пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы, и других видов интеллектуальной собственности;

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным 6у магам);

- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

- поступления от продажи основных средств и иных активов, от личных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

- проценты по заемным средствам и средствам на расчетном счете,

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- стоимость безвозмездно полученных активов;

- поступления в возмещение причиненных организации убытком;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- кредиторская и депонентская задолженности с истёкшим сроком исковой давности;

- курсовые разницы;

- сумма дооценки активов;

- прочие доходы.

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т. п.

Согласно ПБУ10/99, расходами организации признается уменьшение экономических выгод организации в результате выбытия активов и/или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не признается расходами организации выбытие активов:

- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, НМА и т. п.);

- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.;

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных денных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

- в порядке предварительной оплаты МПЗ и иных ценностей, работ, услуг;

- в виде авансов, задатка в счет оплаты МПЗ и иных ценностей, работ, услуг;

- в погашение кредита (займа), полученного организацией.

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

Расходы по обычным видам деятельности.

Прочие расходы.

В общем случае расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Расходы по обычным видам деятельности формируют:

- расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

- расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

По обычным видам деятельности:

- расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

- расходы по сдаче активов в аренду;

- расходы по предоставлению за плату прав, возникающих из ш тентов на изобретения, промышленные образцы и других видом интеллектуальной собственности;

- расходы по участию в уставных капиталах других организаций;

- амортизация активов.

Прочие:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (аренда);

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты за кредиты и займы;

- расходы по оплате услуг банков;

- оценочные резервы;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- сумма дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, не реальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- суммы уценки активов;

- перечисление средств (взносов, выплат и т. д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- прочие расходы.

Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т. п.).

Выручка от обычных видов деятельности принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и/или величине дебиторской задолженности.

Величина поступления и/или дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступления и/или дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.

При продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Величина поступления и/или дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стой мости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определи ет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), по лученных организацией, величина поступления и/или дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), пере данной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

В случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и/или дебиторской задолженности корректирует ся исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией, Стоимость актива, подлежащего получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Величина поступления и/или дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организаций согласно договору скидок(накидок).

При образовании в соответствии с правилами бухгалтерского учет;, резервов сомнительных долгов величина выручки не изменяется.

Выручка от обычных видов деятельности признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

- организация имеет право на получение этой выручки, вытекаю щее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

- сумма выручки может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной опера ции произойдет увеличение экономических выгод организации

Уверенность в этом имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

- право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете признается кредиторская задолженность, и не выручка.

Величина прочих поступлений для целей бухгалтерского учета определяется в следующем порядке:

- поступления от продажи основных средств и иных активов, проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) определяются в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и/или величине дебиторской задолженности;

- штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков принимаются к учету в суммах, присужденных судом или признанных должником;

- активы, полученные безвозмездно, принимаются к учету по рыночной стоимости.

Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертиз;

- кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации;

- суммы дооценки активов определяют в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов;

- иные поступления принимаются к учету в фактических суммах.

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

Величина оплаты и/или кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины оплаты или кредиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.

При оплате приобретаемых материально-производственных запасом и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредит;,, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

Величина оплаты и/или кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость тона ров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товар..» (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и/или кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Стоимость продукции (товаров), полученной организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары).

В случае изменения обязательства по договору первоначальная не личина оплаты и/или кредиторской задолженности корректируете я исходя из стоимости актива, подлежащего выбытию. Стоимость актива, подлежащего выбытию, устанавливают исходя из цены, по которой, сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Величина оплаты и/или кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок).

Величина прочих расходов для целей бухгалтерского учета определяется в следующем порядке:

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, а также с участием в уставных капиталах других организаций, с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации), процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств, а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, определяются в сумме, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности;

- штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков принимаются к учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией;

- дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, не реальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации;

- суммы уценки активов определяются в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Уверенность в этом имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Амортизация признается в качестве расхода исходя из величин.,, амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

В бухгалтерском учете доходы и расходы признаются в том отчет ном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

При формировании финансового результата в бухгалтерском учете находят отражение все виды доходов и расходов организации. Для целей налогового учета учитываются не все полученные доходы и попе сенные организацией расходы.

Учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности, и определение финансового результата по ним ведется на счете 90 «Продажи» по субсчетам: 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «НДС», 90-4 «Акцизы», 90-9 «Прибыли/убыток от продаж».

В течение года записи по субсчетам счета 90 ведутся нарастающим итогом. По кредиту субсчета 90-1 и дебету счета 62 отражается выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг). Одновременно себе стоимость проданной за отчетный месяц продукции (товаров, работ, услуг) списывается в дебет субсчета 90-2 с кредита счетов 40,43,41,44, 45,26,20 и др. Причитающиеся к получению от покупателей (заказчиков) суммы НДС, акцизов учитываются по дебету субсчетов 90-3,90-1 и кредиту счета 68.

По окончании месяца расчетным путем (без закрытия субсчетом) на счете 90 определяется финансовый результат путем сопоставления кредитового оборота по субсчету 90-1 с общим дебетовым оборотом ми субсчетам 90-2,90-3,90-4.

Полученный результат ежемесячно списывается с субсчета 90-9 и;i счет 99:

Дт 90-9 Кт 99 - получена прибыль;

Дт 99 Кт 90-9 - получен убыток.

Таким образом, в течение года все субсчета, открытые к счету 90 на отчетную дату, имеют сальдо, а синтетический счет 90 - сальдо не имеет.

По окончании отчетного года субсчета к счету 90 (кроме субсчета 90-9) списываются на субсчет 90-9:

Дт 90-1 Кт 90-9;

Дт 90-9 Кт 90-2;

Дт 90-9 Кт 90-3;

Дт 90-9 Кт 90-4.

Учет прочих доходов и расходов отчетного периода, а также формирование финансового результата по ним ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» по субсчетам: 91-1 «Прочие доходы», 91-2 «Прочие расходы», 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

В течение года записи по субсчетам счета 91 ведутся нарастающим итогом.

По кредиту субсчета 91-1 отражаются:

- поступления, связанные с предоставлением имущества в аренду, от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не предмет деятельности организации) (Дт 51,76 Кт 91-1);

- проценты и иные доходы по ценным бумагам (Дт 76 Кт 91-1);

- прибыль по договору простого товарищества (Дт 76 Кт 91-1);

- поступления от продажи и списания основных средств и иных активов (Дт 62, 76,10 Кт 91-1);

- проценты за предоставление в пользование денежных средств организации, за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации (Дт 51, 58 Кт 91-1);

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению (Дт 51, 76 Кт 91-1);

- безвозмездно полученные активы (Дт 98 Кт 91-1);

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году (Дт 60, 76 Кт91-1);

- суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности (Дт 60,76 Кт 91-1);

- курсовые разницы (Дт 50,52, 62 Кт 91-1) и другие доходы.
По дебету субсчета 91-2 отражаются:

- расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, участием в уставных капиталах других организаций (когда это не предмет деятельности организации) (Дт 91-2 Кт 02, 05, 51, 76...);

- остаточная стоимость амортизируемых активов и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией (Дт 91-2 Кт 01,04,10,58...);

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов (Дт 91-2 Кт 60,69,70...);

- суммы налогов, уплачиваемых за счет финансовых результатом (Дт91-2Кт68);

- проценты по кредитам и займам (Дт 91-2 Кт 66, 67);

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате (Дт 91-2 Кт 51,76);

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году (Дт 91-2 Кт 02, 05, 69, 70...);

- отчисления в резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, по со мнительным долгам (Дт 91-2 Кт 14,59,63);

- суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок иско вой давности, других долгов, не реальных для взыскания (Дт 91-2 Кт62,76);

- курсовые разницы (Дт 91-2 Кт 50, 52,58, 62...) и другие расходы.

По окончании месяца расчетным путем (без закрытия субсчете..) на счете 91 определяется финансовый результат путем сопоставления кредитового оборота по субсчету 91-1 с дебетовым оборотом по су6 счету 91-2. Полученный результат ежемесячно списывается с субсчета 91-9 на счет 99:

Дт 91-9 Кт 99 - получена прибыль;

Дт 99 Кт 91-2 - получен убыток.

Таким образом, в течение года субсчета 91-1,91-2 счета 91 на отчет ную дату имеют сальдо, а синтетический счет 91 - сальдо не имеет.

По окончании отчетного года субсчета 91-1 и 91-2 к счету 91 (кроме субсчета 91-9), списываются на субсчет 91-9:

Дт 91-1 Кт 91-9;

Дт 91-9 Кт 91-2.

Учет чрезвычайных доходов и расходов также осуществляется ..;. счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Порядок формирования и учета конечного финансового результата

Конечный финансовый результат от деятельности организации в отчетном периоде складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, финансового результата от прочих доходов и расходов.

Формирование конечного финансового результата от всех видов доходов и расходов организации осуществляется на счете 99 «Прибыли и убытки» - активно-пассивный.

По дебету счета отражаются все расходы, убытки и потери, а по кредиту - все доходы, прибыль организации. Учет всех видов доходов и расходов производится в течение всего отчетного года. Финансовые результаты (прибыль или убыток), выявленные на счетах 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» ежемесячно списываются в кредит (дебет) счета 99 «Прибыли и убытки».

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов за отчетный период по счету 99 формируется конечный финансовый результат отчетного периода.

На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года также отражаются начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций - Дт 99 Кт 68,69.

По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

До введения в действие ПБУ «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02), утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н, бухгалтерская прибыль (прибыль до налогообложения) в общем случае могла быть выражена, следующей формулой:

Пдн = ФРовд + ФРпдр

где Пдн - прибыль организации до налогообложения; ФРовд - финансовый результат от обычных видов деятельности, формируемый в виде сальдо на субсчете 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»; ФРпдр -финансовый результат от прочих доходов и расходов, формируемый в виде сальдо на субсчете 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

В данном случае чистая прибыль организации определяется в виде разницы между прибылью до налогообложения и налогом на прибыль.

Указанную формулу и запись по начислению налога на прибыль (Дт 99 Кт 68) могут использовать малые предприятия, имеющие право не применять нормы ПБУ 18/02.

Остальные организации должны определять текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) расчетным путем в соответствии с нормами ПБУ 18/02.

Размер текущего налога на прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и подлежащего уплате в бюджет, определяется в виде сальдо по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) (ТНП), который и признается налогом на прибыль, с учетом норм ПБУ 18/02 для целей налогообложения определяется следующим образом:

ТНП = +УРНП (-УДНП) + ПНО - ПНА + ОНА - ОНО

где ТНП - текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток); УРНП - условный расход по налогу на прибыль; УДНП - условны.". доход по налогу на прибыль; ПНО - постоянное налоговое обязатель ство; ПНА - постоянный налоговый актив; ОНА - отложенный на лотовый актив (при расчете берется в виде разницы между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09; если кредитовый оборот превы шает дебетовый оборот, то разница учитывается со знаком «плюс», если наоборот, то со знаком «минус»); ОНО - отложенное налоговое обязательство (при расчете берется в виде разницы между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77; если дебетовый оборот превыша ет кредитовый оборот, то разница учитывается со знаком «плюс», если наоборот, то со знаком «минус»).

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль (УРНП) равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на при быль. Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 9!) (субсчет по учету условных расходов по налогу на прибыль) и креди ту счета 68. Сумма начисленного условного дохода по налогу на при быль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 68 и кредиту счета 99 (субсчет по учету условных доходов по на логу на прибыль).

Постоянное налоговое обязательство (ПНО) (постоянный налоговый актив (ПНА)) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы: а) формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного перио да, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов; б) учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы могут быть двух типов.

1. Постоянные (положительные) разницы, приводящие к тому, что прибыль по данным бухгалтерского учета будет меньше налогооблагаемой прибыли (ПБ < ПН).

- Разницы, возникающие из-за расходов, учитываемых в целях налогообложения в меньшем размере или не учитываемых вовсе (компенсации за использование личного транспорта в служебных целях, расходы на отдельные виды рекламы, представительские расходы и некоторые другие виды расходов).

- Разницы, возникающие из-за доходов, учитываемых в бухгалтерском учете в меньшем размере или не учитываемых совсем (например, доходы при безвозмездном получении имущества (работ, услуг).

- Разницы, возникающие из-за убытков, отраженных в бухгалтерском учете, но не учитываемых в налоговом учете (например, убытки по операциям безвозмездной передачи имущества, определенные как сумма стоимости имущества и расходов, связанных с этой передачей).

2. Постоянные (отрицательные) разницы, приводящие к тому, что прибыль по данным бухгалтерского учета будет больше налогооблагаемой прибыли (ПБ >ПН).

- Разницы, возникающие из-за расходов, учитываемых в бухгалтерском учете в меньшем размере или не учитываемых вовсе.

- Разницы, возникающие из-за доходов, учитываемых в целях налогообложения в меньшем размере или не учитываемых совсем (например, доходы в виде безвозмездно полученного имущества от «весомого» учредителя (доля участия которого в уставном капитале организации составляет > 50%. Такие доходы признаются в бухгалтерском учете, а для целей налогообложения не учитываются).

Постоянные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию постоянного налогового обязательства (актива), под которым понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

ПНО = Постоянная (положительная) разница х Ставка налога на прибыль, действующая на отчетную дату.

ПНА = Постоянная (отрицательная) разница х Ставка налога на прибыль, действующая на отчетную дату.

ПНО отражаются в бухгалтерском учете на счете 99 (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета 68, а ПНА по дебету счета 68 - в корреспонденции с кредитом счета 99 субсчет «Постоянное налоговый актив»).

Отложенные налоговые активы (ОНА) признаются в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, и равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем отчетном или в последующих отчетных периодах.

В бухгалтерском учете отложенный налоговый актив отражается по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 (субсчет 68-2 «Расчеты по налогу на прибыль»).

Отложенные налоговые обязательства (ОНО) признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы, и равняются величине, определяемой как произведение нал.» необлагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем отчетном или в последующих отчетных периодах.

В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство отражается по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 (субсчет 68-2 «Расчеты по налогу на прибыль»).

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря проводится реформация баланса, заключающаяся в составлении итоговых проводок, способствующих распределению все.)

полученной в течение отчетного года прибыли или списанию полученного за отчетный год убытка. В реформации баланса выделяют два этапа:

Закрытие субсчетов по счетам 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы».

Закрытие счета 99 «Прибыли и убытки» (и субсчетов к нему).

Закрытие по окончании отчетного года всех субсчетов, открытых к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9), осуществляется внутренними записями на субсчет 90-9.

Закрытие по окончании отчетного года всех субсчетов, открытых к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9), осуществляется внутренними записями на субсчет 91-9.

Если организация не применяет ПБУ 18/02, то счет 99 «Прибыли и убыток» сравнением дебетового и кредитового оборота закрывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если организация применяет нормы ПБУ 18/02, то, прежде чем закрыть счет 99 в целом, необходимо закрыть субсчета:

99-2 «Условный доход (расход) по налогу на прибыль»;

99-3 «Постоянное налоговое обязательство (актив)».

99-9 «Сальдо прибылей и убытков отчетного года».

В рамках реформации баланса выявленный на счете 99 «Прибыли и убыток» итоговый результат деятельности организации подлежит зачислению на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если по итогам отчетного года организация получила прибыль, то в учете делается запись с дебета 99 в кредит 84-1.

Если по итогам отчетного года организация получила убыток, то в учете делается обратная запись: дебет 84-1 кредит 99.

Первого января следующего за отчетным года нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года переводится в нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет: дебет 84-1 кредит 84-2 (дебет 84-2 кредит 84-1), после чего она распределяется (используется) по направлениям согласно учетной политике организации.

Регистром синтетического учета по счету 99 «Прибыли и убыток» является журнал-ордер № 15.

Рис. 1 - Схема движения информации по учету финансовых результатов (при использовании организацией автоматизированной формы учета с применением программного продукта «1C: Предприятие»)

При использовании организацией автоматизированной формы учета с применением программного продукта «1C: Предприятие» регистрами синтетического учета являются обороты счета 99 (Главная книга), анализ счета 99, оборотно-сальдовая ведомость и др. Регистрами аналитического учета выступают оборотно-сальдовая ведомость по счету 99, анализ счета 99 по субконто, обороты между субконто, карточка счета 99, карточка счета 99 по субконто и др.

1.4 Методика аудита финансовых результатов

При проверке достоверности конечного финансового результата аудитор должен установить соответствие данных отчета о финансовых результатах с записями Главной книги, журналов-ордеров №№ 11, 16, баланса. Процесс аудита финансовых результатов можно разделить на 3 объекта:

- аудит прибыли (убытка) отчетного периода;

- аудит налогооблагаемой прибыли;

- аудит чистой прибыли.

Проверка обобщающего показателя прибыли (убытка) отчетного периода проводится с целью установления фактов включения в издержки производства не связанных с ним затрат, а также неправильного исчисления прибыли, являющейся объектом налогообложения.

Можно выделить 4 основные группы таких искажений и причин их возникновения:

- искажение прибыли, принимаемое для определения размера платежей в бюджет вследствие необоснованного завышения (занижения) величины материальных затрат, включаемых в себестоимость товаров, продуктов, работ, услуг, неправильной оценке по составлению на конец проверяемого периода остатков НЗП и отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, недостач ТМЦ, РБП и расходов с дебиторами по претензиям;

...