Оподаткування доходів фізичних осіб: фіскальні пріоритети та асиметрії вибору в персональному податковому менеджменті

Размещено на http://www.allbest.ru/

Міністерство освіти і науки України

Тернопільський державний економічний університет

УДК 336.1

Оподаткування доходів фізичних осіб: фіскальні пріоритети та асиметрії вибору в персональному податковому менеджменті

спеціальність 08.04.01-Фінанси, грошовий обіг і кредит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Сидорович Олена Юріївна

Тернопіль 2006

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі фінансів Тернопільського державного економічного університету Міністерства освіти і науки України.

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор, Заслужений діяч науки і техніки України Юрій Сергій Ілліч Тернопільський державний економічний університет, завідувач кафедри фінансів

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор Чернявський Олександр Павлович Одеський державний економічний університет завідувач кафедри фінансів

кандидат економічних наук, професор Данілов Олександр Дмитрович Національна академія державної податкової служби України ДПА України завідувач кафедри державних фінансів

Провідна установа: Львівський національний університет ім. І.Франка Міністерства освіти і науки України, кафедра фінансів, грошового обігу та кредиту, м. Львів

Захист відбудеться “3” “березня” 2006р. о 12 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 58.082.03 Тернопільського державного економічного університету за адресою: 46004, м. Тернопіль, вул.Львівська,11, ауд. 211.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Тернопільського державного економічного університету за адресою: м.Тернопіль, вул.Львівська,11.

Автореферат розісланий “2” “лютого” 2006 р.

Анотація

Сидорович О.Ю. Оподаткування доходів фізичних осіб: фіскальні пріоритети та асиметрії вибору в персональному податковому менеджменті .- Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.04.01 - фінанси, грошовий обіг і кредит. - Тернопільський державний економічний університет, Тернопіль, 2006.

У дисертації проведене комплексне дослідження оподаткування доходів фізичних осіб в контексті реалізації фіскальних пріоритетів держави та індивідуального вибору. Розкрито економічну сутність та зміст поняття “персональний податковий менеджмент” визначено місце персонального оподаткування у загальній системі фіскальних технологій оподаткування доходів фізичних осіб, проаналізовано існуючі методи. Доведено наявність тісного взаємозв'язку між елементами податкового менеджменту і синергійним ефектом їх взаємодії. Узагальнено теоретичні підходи західної та вітчизняної фінансової науки до питання девіантної поведінки податкоплатників. З'ясовано зв'язки податкових технологій в Україні з домінантами фіскальних пріоритетів держави та індивідуального вибору. Проаналізовано особливості персонального оподаткування в демократичних країнах. Розглянуто вітчизняну практику оподаткування доходів фізичних осіб на макро-, мікро- та субмікро рівнях та запропоновано комплекс заходів щодо його нормативно -правового та інституційного забезпечення.

Ключові слова: оподаткування доходів фізичних осі, персональний податковий менеджмент, фіскальні пріоритети, індивідуальний вибір, девіантна податкова поведінка, синергійний ефект, домогосподарство.

Аннотация

Сидорович Е.Ю. Налогообложение доходов физических лиц: фискальные приоритеты и асимметрии выбора в персональном налоговом менеджменте . - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальноси 08.04.01 - финансы, денежное обращение и кредит. - Тернопольский государственный экономический университет, Тернополь, 2006.

В диссертации проведено комплексное исследование налогообложения доходов физических лиц в контексте реализации фискальных приоритетов государства и индивидуального выбора. Раскрыто экономическую сущность и содержание понятия “персональный налоговый менеджмент” определено место персонального налогообложения в общей системе фискальных технологий налогообложения доходов физических лиц, проанализированы существующие методы. Подтверждено наличие тесной взаимосвязи между элементами налогового менеджмента и синергийным эффектом их взаимодействия.

Обобщены теоретические подходы западной и отечественной финансовой науки по вопросу девиантного поведения налогоплательщиков. Выяснены связи налоговых технологий в Украине с доминантами фискальных приоритетов государства и индивидуального выбора.

Проанализированы особенности персонального налогообложения в демократических государствах. Рассмотрена отечественная практика налогообложения доходов физических лиц на макро-, микро- и субмикро уровнях, предложен комплекс мероприятий по его нормативно-правовом и институционом обеспечении.

Ключевые слова: налогообложение доходов физических лиц, персональный налоговый менеджмент, фискальные приоритеты, индивидуальный выбор, девиантное налоговое поведение, синергийный эффект, домохозяйство.

Annotation

Sidorovuch Е.Yu. Taxation of incomes of physical persons: fiscal priorities and asymmetries of choice in the personal tax management .- Manuscript.

Thesis for the degree of candidate of economic sciences on specialty 08.04.01 - finances, money turnover, and credit. - Ternopil State economic university, Ternopil, 2006.

The thesis captures complex research on taxation of incomes of physical persons in the context of realization of fiscal priorities of the state and individual choice. The economic essence and the substance of the notion “personal tax management” is revealed in the paper, the place of personal taxation in the general system taxation of incomes of physical persons, the existing methods are analyzed. The close interrelation between elements of tax management and by the sinergetic effect of their co-operation is substantiated. The theoretical approaches of western and national financial science to the problem of are generalized to the question deviant conduct of taxpayers. The relations between tax texnology in Ukraine and dominants of state fiscal priorities and individual choice are defined. The personal taxation features in democratic countries are analyzed. The national practice of taxation of incomes of physical persons at makro-, mikro- and submikro level was considered and the set of measures on its legal and institutional improvement was suggested.

Keywords: taxation of profits of physical to persons, personal tax management, fiscal priorities, individual choice, deviant tax conduct of taxpayers , sinergetic effect, households.

1. Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. Проголошення незалежності України, побудова правової, демократичної держави, перехід від командно-адміністративної системи до економіки ринкового типу зумовили кардинальні зміни не лише парадигм, а й традиційних методів управління на різних рівнях ієрархічної структури, окресливши можливість альтернативного вибору подальшого розвитку держави, пошуку оптимального рішення щодо управління в галузі фінансів, оподаткування тощо.

Фундаментальність процесів, що відбуваються як на рівні держави, так і на рівні домогосподарств, потребує зосередження уваги на глибинних проблемах теорії фінансів, зокрема, проблем людини як: суб'єкта економічного життя суспільства, індивідуума, платника податків і отримувача суспільних благ, наданих державою. Вказане зумовлюється недостатнім вивченням механізмів оподаткування фізичних осіб та протилежних за своїм спрямуванням фіскальних пріоритетів, інтересів індивідуумів та держави. Це пов'язано з неможливістю здійснення наукових досліджень в колишній системі, яка цілеспрямовано чи мимоволі перешкоджала реальній оцінці становища людини в економіці та недостатнім розвитком запозичених ринкових інструментів, без поглибленого вивченням їх теоретичних основ, розроблених світовою економічною думкою впродовж кількох століть.

Українська фінансова наука нині має великі здобутки в дослідженні податків, однак у ній не повною мірою вивчена теоретична та прагматична база побудови фіскальних взаємовідносин, на відміну від високорозвинутих країн світу, де наукові розробки щодо персональних фінансів та принципів персонального податкового менеджменту давно впроваджено у практику.

Теоретичною основою дослідження є наукові праці таких зарубіжних та вітчизняних вчених: Ш. Бланкарта, Дж. Гелбрейта, Д.Розенберга, Дж. Бьюкенена, Б. де Жувенеля, І. Кулішера, Дж. Стігліца, В. Андрущенко, Б. Гаврилишина, Р. Гопція, І. Озєрова, В. Пушкарьової, В. Суторміної, В. Федосова та інших.

Для сучасної фінансової теорії характерна фрагментарність економічного уявлення про людину через відсутність загальної ідеї про її місце в економічній системі. Так, становлення індивідуума в центрі відтворювальних процесів, зумовлює глибокі зміни всієї сукупності економічних понять у контексті нерозривного внутрішнього взаємозв'язку людини-платника податків із проблемами соціально-економічної ефективності діяльності держави, що в результаті дає не арифметичне підсумовування, а синергійний ефект, взаємне збагачення. Актуальність цієї проблеми, взаємозв'язок та взаємозалежність фіскальних пріоритетів людини та держави в контексті реалізації фіскального вибору зумовили вибір теми дисертаційного дослідження.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження є складовою науково-дослідних робіт, що виконують колективи кафедри фінансів Тернопільського державного економічного університету в межах теми “Удосконалення фінансових відносин в умовах становлення економіки ринкового типу” (державний реєстраційний номер 0101U002355) і “Фінансова політика в стратегії соціально - економічного розвитку України на 2005-2010 рр”, (державний реєстраційний номер 0105U000861) та кафедри податків і фіскальної політики Тернопільського державного економічного університету в межах теми “Фіскально-податкове адміністрування: прагматика, проблематика і перспективи розвитку” (державний реєстраційний номер 0101U005699), за якими дисертантка запропонувала здійснення комплексу заходів щодо нормативно-правового, концептуального та інституційного удосконалення теорії та практики персональних фінансів та оподаткування доходів фізичних осіб в Україні.

Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційного дослідження - розкрити об'єктивні та протилежні за змістом причинно-наслідкові зв'язки фіскальних пріоритетів держави та асиметрій вибору в персональному податковому менеджменті, та запропонувати шляхи оптимізації фіскальних технологій оподаткування доходів фізичних осіб на макро-, мікро- та субмікрорівнях.

Для досягнення визначеної мети передбачається вирішення таких завдань:

узагальнити теоретичне трактування постулатів та генезис оподаткування доходів фізичних осіб;

концептуалізувати персональний податковий менеджмент;

розкрити критерії індивідуального оподаткування, визначивши альтернативи та способи вибору, механізми реалізації фіскальних технологій;

охарактеризувати відповідність фіскальних пріоритетів оподаткування доходів фізичних осіб індивідуальним інтересам платників податків;

дослідити вплив політики державного патерналізму на деформацію фіскальних пріоритетів і появу асиметрії інтересів суб'єктів оподаткування як результату цієї політики;

визначити стратегічні орієнтири розвитку системи оподаткування доходів фізичних осіб і персонального податкового менеджменту в контексті світового досвіду та вітчизняної специфіки.

Об'єктом дисертаційного дослідження є система фінансових відносин, що виникають між державою і фізичними особами щодо оподаткування їх доходів і відповідність останніх пріоритетам персонального податкового менеджменту.

Предмет дослідження - теоретичні та практичні аспекти реалізації фіскальних пріоритетів й індивідуального вибору в контексті оподаткування доходів фізичних осіб у персональному податковому менеджменті.

Методи дослідження. Методологічною основою дисертаційної роботи є діалектичний підхід, котрий підтверджує тісний взаємозв'язок механізмів реалізації державної політики оподаткування доходів фізичних осіб із фіскальними пріоритетами держави, які здійснюють вплив на мотиви та кінцеву податкову поведінку платниками податків.

Використано дедуктивний підхід, що ґрунтується на аналізі загальних принципів, постулатів і критеріїв щодо їх подальшого використання при обґрунтуванні альтернативності фіскального вибору. Застосування індуктивного та дедуктивного методу в другому розділі дало змогу визначити разові та множинні чинники, що здійснюють значний вплив на механізми оподаткування доходів фізичних осіб в Україні, формування та розвиток яких проаналізовано на основі історичного методу. У дисертаційному дослідженні використано елементи системного аналізу, що дає змогу комплексно дослідити систему оподаткування доходів фізичних осіб у взаємозв'язку та взаємодії з політикою держави, нормативно-правовим забезпеченням, ефективністю фіскальних технологій, критеріями оподаткування доходів і мотивами фізичних осіб щодо здійснення ними економічного вибору. Причинно-наслідковий аналіз використано в другому розділі для з'ясування походження політики державного патерналізму та фіскальних пріоритетів держави, їх впливу на податкове мислення платників податків і напрямки реалізації конституційного права вибору.

Найважливішим прийомом цієї наукової роботи є метод філософської абстракції, оскільки дослідження межує з економікою, філософією державного управління, суспільною етикою, державною мораллю, психологією взаємин держави і громадянина -платника податків та отримувача суспільних благ.

Інформаційно-фактологічною базою емпіричних досліджень є: дані Міністерства фінансів України, інформація державної статистичної звітності, планові та звітні показники діяльності ДПА України.

Наукова новизна одержаних результатів. У дисертації комплексно досліджено проблеми оподаткування доходів фізичних осіб в умовах ринкової економіки на засадах демократії, проаналізовано його теоретичну, історичну, концептуальну та методологічну базу, визначено постулати та критерії індивідуального оподаткування, здійснено концептуалізацію персонального податкового менеджменту. Це дало змогу отримати результати, які характеризуються науковою новизною, зокрема:

вперше:

- розроблено концептуалізацію персонального податкового менеджменту як наукового напряму та систематизовано практичні заходи щодо здійснення цілеспрямованого впливу на механізми оподаткування доходів фізичних осіб з метою досягнення індивідуальних і суспільних пріоритетів;

- доведено доцільність використання персонального оподаткування замість діючого нині індивідуального, згідно з яким загальний дохід домогосподарства визначається з урахуванням мінімально допустимого рівня життя, на основі якого розраховується неоподатковуваний мінімум доходу домогосподарства, а оподаткуванню підлягає сума, що його перевищує, або застосовується спеціальна шкала до доходу домогосподарства в цілому;

набули подальшого розвитку:

- дослідження оподаткування доходів фізичних осіб, як суб'єкта економічних, соціальних, політичних, фіскальних правовідносин, що дозволило розглядати його у діалектичному поєднанні триєдиної площини: як “індивіда, платника податків та отримувача суспільних благ”;

- формалізовано існування окрім об'єкту оподаткування, суб'єктів, платників та носіїв податку ще одного учасника процесів оподаткування фізичних осіб, а саме -учасника розподілу розширеного відтворення. Це аргументовано фактом кінцевого розподілу доходу платника податків у сім'ї, що є сумою усіх доходів, отриманих і пропорційно поділених на кількість членів, з метою виконання функцій організації побуту, особистого споживання, первинної соціалізації, психологічної і матеріально-побутової підтримки престарілих, інвалідів, непрацездатних членів;

- теоретичні розробки щодо дефініції “домогосподарство”, використання якої дозволить адаптувати вітчизняну практику прибуткового оподаткування у відповідності до світових соціально-економічних стандартів демократії та правового захисту;

- визначення впливу фіскальної політики держави, механізмів податкового адміністрування на девіантну поведінку податкоплатників в контексті теорії та практики суспільного вибору, що сприятиме ефективному вирішенню “конфлікту інтересів” між платниками податків та державою;

удосконалено:

- методику управління процесами оподаткування доходів фізичних осіб, як елемента складно організованої економічної системи відповідно до синергетичного підходу для досягнення синергійного ефекту, що сприятиме можливості реалізації оптимальної траєкторії розвитку суспільства, або стану економічної системи, при заданих параметрах та умовах, і є можливим при використанні елементів податкового менеджменту.

Практичне значення отриманих результатів. Висновки та пропозиції дисертаційного дослідження можна використати для удосконалення системи оподаткування доходів фізичних осіб в Україні; при розробці та реалізації податкової політики нашої країни; в діяльності науково -дослідних установ та в навчальному процесі.

Окремі положення дисертаційного дослідження використані при викладанні курсів “Фіскальне адміністрування”, “Податковий менеджмент”, “Фіскальна соціологія” та при розробці їх методичного забезпечення на кафедрі податків та фіскальної політики Тернопільського державного економічного університету (довідка №126-33/1340 від 13.10.2005); виконанні науково-дослідних робіт кафедри фінансів та у навчальних курсах “Фінанси”, “Бюджетна система” Тернопільського державного економічного університету (довідка №126-24/1625 від 11.10.05); кафедрі фінансів Західноукраїнського економіко -правничого університету (довідка №126-01/803 від 10.10.05). Висновки та пропозиції дисертаційного дослідження, крім наукового, мають також практичне значення і використовуються: для подальшого удосконалення системи оподаткування доходів фізичних осіб у Державній податковій адміністрації України (довідка № 11028/6/17-3216 від 14.11.2005); та у практичних рекомендаціях Івано-Франківської обласної Асоціації платників податків (довідка № 21/10-05 від 11.10.2005).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційне дослідження є одноосібно виконаною науковою роботою, в якій розвинуто теоретичні аспекти та досліджена практика оподаткування доходів фізичних осіб в контексті фіскальних пріоритетів та індивідуального вибору. Наукові положення, висновки та пропозиції, що виносяться на захист, одержані самостійно. Особистий внесок в друкованих працях наведено в списку публікацій.

Апробація результатів дисертації. Результати дисертаційного дослідження апробовані на таких конференціях: Міжнародній науково-практичній конференції “Реформування фінансово-кредитної системи і стимулювання економічного зростання” (м. Луцьк, 2002р.); Науково-практичній конференції “Бюджетно-податкова політика: теорія, практика та проблеми”(м. Ірпінь, 2003р.); І всеукраїнській науково-практичній конференції молодих вчених “Економічний і соціальний розвиток України в ХХІ столітті” (м. Тернопіль, 2004р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Розвиток методології і методики податкового аудиту” (м. Ірпінь, 2004р).; Науково-практичній конференції “Фінансова система України: становлення та розвиток” (м.Острог, 2004р.); І-ій Всеукраїнській науково-практичній конференції “Сучасні проблеми фінансово-господарського контролю” (м. Кривий Ріг, 2005р.); ІІ-ій Міжнародній науковій конференції “Соціально-економічні наслідки ринкових перетворень у постсоціалістичних країнах” (м. Черкаси, 2005р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Проблеми розвитку фінансової системи України” (м. Сімферополь, 2005р.); ІІІ-ій Міжнародній науково-практичній конференції “Стан і проблеми трансформації фінансів та економіки регіонів у перехідний період” (м. Хмельницький, 2005р.).

Публікації. Основні положення дисертації опубліковано в 24 наукових працях, з яких 20 написано самостійно. Загальний обсяг публікацій становить 17,83 друкованого аркуша, з них належить автору - 17,08 др. арк. У фахових наукових виданнях опубліковано 7 (3,72 др. арк., автору належить 3,47 др. арк.) і 17 у інших виданнях (14,11 др. арк.).

Структура дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел із 138 найменувань на 10 сторінках та 33 додатків, що займають 60 сторінок. Основний текст дисертації викладено на 192 сторінках друкованого тексту, що вміщає 10 рисунків та 5 таблиць.

2. Основний зміст дисертації

У розділі 1 “теоретична інтерпретація та організаційно-правові засади оподаткування доходів фізичних осіб” розглянуто: постулати індивідуального оподаткування в контексті ретроспективного огляду теорій; генезис оподаткування доходів фізичних осіб в Україні; концептуалізацію персонального податкового менеджменту.

Встановлено, що колишня система уявлень, характерна для періоду командної економіки, перешкоджала об'єктивній оцінці становища людини в економіці, внаслідок чого у вітчизняній фінансовій науці не повною мірою досліджені теоретичні та прагматичні аспекти побудови фіскальних взаємовідносин, а для фінансової теорії притаманна фрагментарність економічного уявлення про людину. Вказані трансформації потребують глибоких змін змісту всієї системи економічних понять у контексті нерозривного внутрішнього зв'язку людини - платника податків з проблемами соціально-економічної ефективності діяльності держави, що в результаті забезпечує не арифметичне підсумовування, а синергійний ефект, взаємне збагачення.

Визначено, що оподаткування доходів фізичних осіб можна аналізувати з кількох позицій як: процес, що передбачає: встановлення ставок оподаткування та нормативно-правових меж, безпосередньо процедур стягнення обов'язкових платежів на користь держави та механізмів контролю за дотриманням повноти відображення об'єктів оподаткування в обліку, достовірності нарахування та своєчасності сплати; явище встановлення та стягнення платежів індивідів для трансферту фінансових ресурсів з приватного сектора в державний; засіб фінансової політики для впливу на аллокацію ресурсів, розподіл багатства та суспільний вибір; інструмент фіскальної політики, що здійснюється з метою фінансування суспільних, урядових потреб; відносини, які виникають між державою і фізичними особами щодо примусового відчуження частини доходів з метою поповнення бюджету, необхідних для покриття державних і суспільних видатків.

Доведено, що метою оподаткування доходів фізичних осіб - є поліпшення становища та достатку громадян, врівноваження соціального добробуту. Практичною реалізацію технологій оподаткування доходів фізичних осіб є обмін податків на суспільні блага і трансфертні платежі, який є і протилежним, і взаємозалежним, оскільки виступає фінансовими потоками прямої та зворотної дії, в процесі кругообігу яких здійснюється формування, розподіл і використання фондів грошових коштів.

Підтверджено, що суб'єктами оподаткування є безпосередні учасники процесів справляння податків, які традиційно у фінансовій науці, крім держави і контролюючих органів виокремлювали платника та носія податку. Вказаний перелік доповнено ще одним суб'єктом - учасником розподілу, що зумовлено кінцевим споживанням доходу платника податків у сім'ї (домогосподарстві) - самостійному осередку суспільства. Виокремлення нового суб'єкта оподаткування - учасника розподілу акцентує увагу на необхідності ширшого розуміння процесів оподаткування фізичних осіб, не обмежуючись лише процедурами оподаткування конкретних фізичних осіб, та появі нового напрямку фіскальних технологій, який ураховував би як структуру домогосподарства так і наявність багатьох чинників впливу, принципів, критеріїв та постулатів.

Домогосподарства мають багаточисельні фінансові взаємозв'язки з усіма секторами економіки, тому аналіз їх фінансового стану неможливо здійснити ізольовано від фінансів інших секторів економіки, зокрема фінансів держави. Фінанси домогосподарств - це фінансові відносини, виражені в грошовій формі, що виникають при утворенні, розподілі та використанні грошових доходів і заощаджень у процесі виробництва та реалізації товарів, виконання робіт і надання послуг. Фінансово-грошові відносини домогосподарств з державою виникають у зв'язку з формуванням і використанням фондів грошових коштів, і є фінансовими потоками, що здійснюють вплив на фінансові ресурси домогосподарств. Загальну схему формування, руху і використання фінансових ресурсів домогосподарств відображено на рис.1. Первинні доходи домогосподарств спочатку коригуються в бік зменшення за рахунок того, що загальні доходи зменшуються на суму податків на доходи і власність та соціальних зборів, а потім у бік збільшення за рахунок соціальних виплат. вторинний розподіл доходів домогосподарств зумовлюється наявністю двох зустрічних потоків поточних трансфертів: відрахуваннями у фонди соціального страхування та виплатами пенсій і допомог домогосподарствам із цих фондів.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 1 Структура сукупного доходу домогосподарства

Аналіз світової практики оподаткування доходів фізичних осіб дав змогу виокремити два підходи до оподаткування доходу сім'ї, обліку доходів і витрат домогосподарств, що відрізняються вибором одиниці оподаткування: індивідуальне (оподаткуванню підлягає дохід працюючого члена сім'ї, а відносно її непрацюючих членів установлюються суми, що забезпечують у мінімальному обсязі їх існування) та персональне оподаткування (визначається мінімально допустимий рівень життя домогосподарства, на основі якого розраховується неоподатковуваний мінімум, а оподаткуванню підлягає сума, що його перевищує, тобто вільні засоби, що припадають на кожного члена).

Основною позитивною характеристикою введення персонального оподаткування в Україні є те, що це сприятиме підвищенню життєздатності сектору домогосподарств, негативні умови функціонування якого запускають в дію механізм мультиплікатора, внаслідок якого забезпечується задоволення мінімально необхідних потреб шляхом відмови від задоволення інших, в тому числі і потреби в дітях. На жаль, демографічна політика є одним із засобів соціального захисту, який здійснюється на надзвичайно низькому рівні, що має символічний характер, а допомоги на дітей діють за принципом “доза - ефект”, тобто мають короткочасну ефективність і не змінюють загальної несприятливої демографічної ситуації.

Визначено, оподаткування доходів фізичних осіб здійснюється з дотриманням критеріїв фіскальної ефективності та соціальної справедливості. Перший передбачає дієвість обраних механізмів фіску з метою реалізації фіскальних інтересів держави як суспільного інституту для задоволення індивідуальних і суспільних потреб, що оцінюється з точки зору: виконання державного бюджету та впливу на соціально-економічне становище в державі, пропорційної взаємозалежності норми оподаткування і величини податкових надходжень до бюджету, впливу зменшення номінальних доходів при сплаті податків на реальний дохід податкоплатників, залежності між нормою оподаткування у суспільстві та обсягом отриманих суспільних благ.

Реалізація принципу соціальної справедливості неможлива без регулювання економічно обґрунтованого неоподатковуваного мінімуму доходів громадян. З'ясовано, що за відсутності механізму його індексації та без чіткої прив'язки до економічно обґрунтованої вартісної величини (прожиткового мінімуму, рівня середньої заробітної плати або інших порівняно стабільних економічних координат), проблема наповнення бюджету починає автоматично вирішуватись за рахунок інфляційно-податкового вилучення у малозабезпечених верств дедалі зростаючої частки найнеобхіднішого для життя продукту, чим порушуються їх соціально-економічні права.

встановлено, що сучасну систему оподаткування доходів фізичних осіб в Україні можна охарактеризувати як еклектичне поєднання традиційних фіскальних і спрощених податкових технологій. Генезис оподаткування доходів фізичних осіб в Україні є дуже давнім, маючи власне, самобутнє походження, оскільки з перших років заснування Київської Русі запроваджувались податки, що мали свою національну специфіку. Виявлено наявність певних етапів, “хвиль”, пов'язаних із спробами окреслення стратегічних цілей, інструментів і моделей оподаткування доходів фізичних осіб і суб'єктів підприємництва.

Так, діючий донедавна прибутковий податок з громадян засвідчив про наявність динаміки його зростання як у абсолютних, так і відносних величинах. Введення з 1.01.2004 р. Закону України “Про податок з доходів фізичних осіб”, видозмінило механізми прибуткового оподаткування громадян. Так доходи фізичної особи оподатковуються податком з доходів фізичних осіб, ставки якого залежать від виду доходу. Законодавчо визначено право платника на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу. Вважаємо, що більш обґрунтованим є надання податкового кредиту не за підсумками звітного року, а меншого періоду, наприклад помісячно, що сприятиме реалізації критерію соціальної справедливості, рівності та неупередженості, дозволить використовувати законодавчо закріплені права на відшкодування витрат, здійснених у зв'язку з охороною здоров'я, отриманням освітніх послуг як самого платника податку, так і членів його сім'ї.

Проведений в роботі розрахунок ефективної ставки зі сплати прибуткового податку і податку з доходів фізичних осіб дає змогу стверджувати про посилення соціальної нерівності, зумовленої запровадженням єдиної 13% (15%) ставки податку з доходів фізичних осіб, оскільки закон України “Про податок з доходів фізичних осіб” сприяє підвищенню споживчої активності населення, розвитку економічних відносин у країні, дає змогу утвердити статус соціально забезпечених верств населення, однак посилює соціальну нерівність, і діє всупереч критерію соціальної справедливості та ефективності.

Щодо оподаткування доходів фізичних осіб-суб'єктів підприємницької діяльності, то запровадження спрощеної системи оподаткування суб'єктів малого підприємництва сприяло спрощенню та прозорості правил оподаткування, визначення податкової бази, мінімізації процедур обліку, їх доступності, полегшеним варіантом податкового контролю, адміністрування і зменшенням небезпеки несвідомого порушення правил оподаткування. Однак, суттєвою перешкодою на шляху подальшого розвитку є надмірність розмірів внесків до пенсійного та соціальних фондів, та необхідність обґрунтування ставок єдиного податку, які доцільно згрупувати за видами діяльності приватних підприємців та рівнем дохідності. Величину ставки доцільно диференціювати залежно не тільки від кількості працівників, обсягу виручки від реалізації, виду діяльності, а й від прибутковості, адже аналіз спрощених режимів оподаткування малого підприємництва зумовлює проблему вибору режиму оподаткування з урахуванням оцінки його ефективності.

З метою подолання наявної ситуації, запропоновано: по-перше, знайти фінансові компенсатори для того, щоб підприємці - фізичні особи мали змогу сплачувати соціальні внески; по-друге, доцільно ввести в Україні єдиний соціальний внесок замість чотирьох, чинних нині і, встановити норми для подання одного звіту до одного контролюючого органу; по-третє, для підприємців створити можливість самостійно вирішувати проблему участі в державному соціальному страхуванні, відмовляючись від якого, вони втратять право на отримання страхових виплат за період, упродовж якого внески не сплачувались. Це є доволі жорсткою, але справедливою нормою, котра не порушує нічиїх конституційних прав.

У дисертації показано, що радикальна трансформація класичних уявлень про природу податкової системи зумовила появу нової галузі податкового управління - податкового менеджменту, який загально можна визначити як систему економічного управління, що містить сукупність принципів, методів, форм і прийомів управління. Податковий менеджмент розглядають як інтегральну категорію, однак, у дисертаційному дослідженні пропонуємо визначення податкового менеджменту як наукового напрямку, системи практичних заходів з оптимізації здійснення цілеспрямованого впливу на оподаткування суб'єктів (фізичних осіб, сімей, домогосподарств) з метою максимізації ефектів, досягнення встановлених індивідуальних і суспільних пріоритетів і цілей у змінному ринковому середовищі шляхом ефективного використання наявних фінансових ресурсів.

Так, термін “податковий менеджмент” слід трактувати як:

систему органів управління (законодавчих та адміністративних);

сукупність норм і правил, що регламентують податкову етику, податкову діяльність і техніку, а також дають змогу визначити ступінь відповідальності за порушення податкового законодавства;

науку і практику;

мистецтво управління фінансами, засноване на свободі суспільного економічного вибору, а це передбачає пошук можливих варіантів рішень, їх оцінку з позицій раціоналізму та оптимальності, персональну відповідальність і контроль як за реалізацією програм реформ, так і контроль утрачених можливостей.

Виокремлено: державний податковий менеджмент, корпоративний податковий менеджмент та персональний податковий менеджмент. необхідність появи даної наукової течії зумовлюється тим, що при вирішенні проблем, які стосувалися галузі фінансового знання, враховується людський чинник у системі фінансових явищ, що передбачає дослідження не лише мотивів поведінки фізичних осіб як суб'єктів фіскально - бюджетних відносин, а й їх вивчення з позицій теорії суспільного вибору, фіскальної соціології, світових теорій оподаткування.

У розділі 2 “еклектика індивідуальних пріоритетів та фіскального вибору: дуалізм приватних та суспільних інтересів” досліджуються: принципи реалізації економічного вибору та здійснення фіскальних технологій оподаткування; критерії індивідуального оподаткування доходів фізичних осіб; передумови та взаємозалежність реалізації політики державного патерналізму та деформацій фіскальних пріоритетів.

Доведено, що з проголошенням незалежності держави, її творення стало загальносуспільним процесом, а взаємовідносини учасників даної побудови доповнились розумінням взаємозв'язку, залежності та протидії індивідуальних, суспільних і групових інтересів.

Наявність імовірного ризику та багатоваріантність економічної поведінки суб'єктів фіскальних взаємовідносин зумовлюють дослідження цієї проблеми шляхом теоретико-ігрового моделювання процесів. Подальший аналіз взаємин учасників фіскальних взаємовідносин здійснено з врахуванням того, що інтереси отримувачів суспільних благ є функціями залежності від функцій держави і платників податків. У цьому разі платники податків зобов'язані здійснювати сплату податків і податкових платежів з відповідною свободою вибору щодо:

а) сплати податку в повному обсязі;

б) недотримання власних обов'язків шляхом ухилення від сплати податку частково або повністю.

Держава в особі контролюючих органів стежить за тим, щоб сплата податків відбулася в повному обсязі, при цьому кількість платників є доволі великою, тому довести факти ухилення від оподаткування можна лише шляхом перевірки. Варіанти поведінки контролюючих органів описуються двома моделями поведінки: а) перевіркою сплати податку; б) без проведення перевірки.

При виявленні порушення платник податків, окрім прихованих коштів, має сплатити ще відповідну суму штрафних санкцій. Функції корисності контролюючих органів і платників податків будуть тотожно дорівнювати доходам, отриманим у результаті спільної взаємодії. Так, позиція сторін може реалізуватися у вигляді таких чотирьох стратегій поведінки:

платник не сплачує податок, а контролюючі органи виявляють цей факт, при цьому кожен здійснює витрати: один на сплату податку та штрафних санкцій, інший - на проведення перевірки;

платник не платить податків, але контролюючі органи не проводять перевірки і, таким чином, не виявляють факту ухилення. В цьому разі платник заощаджує на власній несплаті, а контролюючі органи на проведенні перевірки;

платник сплачує податок у повному обсязі, що засвідчують контролюючі органи в ході перевірки. Таким чином, обоє несуть витрати, зумовлені сплатою податків і проведенням перевірки;

платник сплачує податок, але контролюючі органи довіряють платнику і не здійснюють перевірки. В цьому разі витрати має лише платник податків.

Загалом доведено, що жодна зі сторін не може збільшити власний виграш, не зменшивши виграш іншої.

Проведення відповідного аналізу на основі типів взаємодії учасників матриці держави і платників податку з доходів фізичних осіб, що містить агреговані значення, зокрема надходжень з прибуткового податку та податку з доходів фізичних осіб, свідчить про значне їх зменшення у зведеному та місцевих бюджетах. Порівняльний аналіз сплати податку з доходів фізичних осіб і прибуткового податку з громадян фізичними особами - СПД, що перебувають на загальній системі оподаткування, єдиному та фіксованому податку, показав значне зменшення надходжень від СПД, які здійснюють діяльність, перебуваючи на загальній системі оподаткування, зростання надходжень від платників єдиного податку з одночасним зменшенням надходжень фіксованого податку.

Збільшення надходжень єдиного податку по всіх областях нашої країни характеризує цей податок на основі його впливу на вибір платників щодо форми оподаткування, на відміну від загальної системи оподаткування та фіксованого податку, що відображає наявність значних перешкод у даних способах оподаткування та потребу в їх вдосконаленні.

Проведений аналіз результатів контрольної роботи підрозділів оподаткування упродовж 2003 -2004 рр. щодо податку з доходів фізичних осіб, сплаченого податковими агентами, засвідчив наявність значних донарахувань при проведенні податкового контролю та високий рівень результативних планових перевірок, зокрема у Вінницькій, Закарпатській, Київській, кіровоградській, Львівській, Хмельницькій і Чернігівській областях. Відповідні результати контрольної роботи щодо оподаткування фізичних осіб - СПД, засвідчили його високу результативність. Так, показник результативності планових і позапланових перевірок у Запорізькій, Івано-Франківській, Львівській, Чернівецькій, Чернігівській областях дорівнював 100%, однак відсоток погашених сум у них спостерігався на рівні 88,6%, 70,9%, 69,9%, 94,6% та 57,2% відповідно.

Якщо в 2003 р. стовідсотковий показник результативних планових документальних перевірок був характерний лише для Дніпропетровської, Запорізької, Кіровоградської, Миколаївської, Рівненської та Чернігівської областей, то у 2004 р. його досягли вже у 14 областях. Вказане пояснюється кількома причинами: ідеально точним вибором об'єкта податкового контролю, порушеннями платниками податку з доходів фізичних осіб податкового законодавства, надмірним податковим контролем і бажанням виконати план. Аналіз розміру одержаних донарахувань у результаті сплати узгоджених сум і штрафних санкцій, вказав на наявність наступних тенденцій: відсоток погашених сум щодо узгоджених донарахованих сум становить 68,3% по Україні, з максимальним і мінімальним значенням цього показника в м. Севастополі та Києві 95,67% та 20,77% відповідно.

Загалом, суперечність моделей економічної поведінки учасників фіскальних правовідносин, значна кількість фактів неузгодженості спільних інтересів і координат розвитку зумовлюють необхідність перегляду відповідних норм і стандартів як системи державотворення, так й оподаткування доходів фізичних осіб що є можливим при використанні елементів податкового менеджменту.

податковий менеджмент реалізується через елементи, що є порівняно самостійними комплексами податкових заходів, проте лише за умови ефективного їх використання отримується синергійний ефект - процес досягнення посилюючого ефекту в результаті взаємодії всіх складових, див. рис.2.

Визначено, що вітчизняні фіскальні технології оподаткування фізичних осіб не повною мірою відповідають критеріям синергетичного підходу, оскільки здебільшого ґрунтуються на традиційних лінійних підходах до управління. Недооцінка і відповідно неповне використання можливостей податкового менеджменту знижують ефективність фіскальних технологій, перешкоджають визначенню оптимальних критеріїв побудови соціально орієнтованої держави, порушуючи цим конституційне право громадян.

Критерії ефективності та оптимальності відповідно характеризують рівень ефективності системи та її наближення до оптимального стану, і є кількісним або якісним показником, що виражає ступінь економічного ефекту від прийнятого рішення для порівняльної оцінки можливих рішень та альтернатив вибору найкращого. відповідно до інтересів держави, які зводяться до наповнення казни і реалізації соціальної, економічної та інших функцій, розрізняють соціальну ефективність, фіскальну, ефективність податкового контролю.

З позицій фізичної особи як суб'єкта підприємницької діяльності, розрізняють такі види ефективності: економічну, ефективність часу, прикладених зусиль тощо. Щодо критеріїв оптимальності, то виділяють наступні: витрат часу; прикладених зусиль; витрат фінансових ресурсів; та норм податкового законодавства. Як засвідчує проведений аналіз, в Україні переважно забезпечується виконання державних інтересів, а реалізація інтересів фізичних осіб, домогосподарств і фізичних осіб - суб'єктів підприємництва здійснюється за залишковим принципом.

У роботі обґрунтовано, що політика перерозподілу утілює абстрактний або помилковий індивідуалізм, де нівелюються проміжні інститути, що є середовищем розвитку індивідуальності. Це дає підстави стверджувати, що нині держава не має змоги повністю забезпечити всіх, хто відчуває потребу, тому необхідним є “переформатування” фіскальних пріоритетів від системи повного державного забезпечення до системи “створення можливостей”.

Доведено, що окрім позитивних, є ще й негативні моменти здійснення бюджетного перерозподілу, зокрема, є шість видів витрат і недоліків, що виникають, коли держава надає громадянам блага і послуги. По-перше, це втрата продукції в приватному секторі, якій можна було б запобігти за допомогою ресурсів, витрачених у державному секторі, оскільки засоби, спрямовані на задоволення суспільних потреб, мають альтернативні сфери використання і могли б бути ефективніше витрачені в приватному секторі, якби не були витрачені державою, і котрі можна зменшити, понизивши державні витрати. По-друге, чималі витрати виникають при зборі податків і виконанні податкового законодавства: доходи від оподаткування мають бути підраховані та проконтрольовані, податкові закони - бути чинними. Ресурси, передбачені з цією метою, недоступні для виробництва інших благ ні в приватному, ні державному секторах. По-третє, в результаті оподаткування операції, які були б взаємовигідними, стають неприбутковими і тому нездійсненими. По-четверте, розширення перерозподілу стримує економічне зростання, оскільки в міру збільшення податків, необхідних для фінансування трансфертів, у платників зникає будь-яке бажання заробляти і створюються стимули вкладати гроші в менш ефективні, але не оподатковувані, види діяльності. По-п'яте, боротьба за трансферти значно зменшує сумарні вигоди їх одержувачів. Для того, щоб не спустошити бюджет, влада змушена встановлювати критерії визначення одержувачів трансфертів. Якщо критерій установлений, починається зміна поведінки людей з метою отримання легких державних грошей або пільг, що знижує чисту вигоду від трансфертних виплат. По-шосте, програми, які мають захищати потенційних одержувачів трансфертів, заохочують ухвалення рішень, що збільшують вірогідність їх появи та знижують інтерес робити які-небудь кроки для їх уникнення.

Політика державного патерналізму, деформації фіскальних пріоритетів і соціально-економічні перетворення, що відбуваються при фронтальному протистоянні різних політичних сил і зацікавлених груп, які одночасно і послаблюють державну владу, спричинює політичну та адміністративну боротьбу, що підриває як дієздатність влади, так і її легітимність.

Процес занепаду політичної та економічної систем, різке припинення дії суспільної угоди, якою гарантувався помірний рівень економічної та соціальної безпеки, призвівши до надмірної вразливості нашого суспільства, зменшення рівня добробуту і суспільної єдності та злагоди, можна припинити тільки шляхом переукладання угоди про взаємовідносини держави та її громадян або зміни критеріїв державного управління і фіскальних пріоритетів держави.

Розділ 3 “Стратегічні орієнтири розвитку персонального податкового менеджменту в контексті соціальної та економічної безпеки України” присвячено вивченню асиметрій податкового мислення та “конфлікту інтересів” як передумови формування девіантної поведінки податкоплатника; стратегічних орієнтирів персонального оподаткування в Україні в контексті світового досвіду; пошуку альтернативних шляхів оптимізації оподаткування доходів фізичних осіб на макро-, мікро- та субмікрорівнях.

Визначено, що вітчизняна фіскальна наука переважно акцентує увагу на дослідженні елементів податків, оптимізації податкових ставок, засадах управління оподаткуванням і реалізації податкової політики. Таким чином, поза увагою залишаються основні форми соціально-поведінкового вибору платників податків, що є результатом волевиявлення громадян з усвідомленням відповідальності за власну поведінку.

Аналізуючи особистісний вибір та його детермінації, доцільно базуватись на соціальних, правових та інших відносинах у суспільстві, оскільки першопричина девіантної поведінки не лише в проблемному сприйнятті суспільства індивідуумом, а є проблемою взаємозв'язку останнього зі спільнотою суспільства, що зумовлюється суперечністю між психіко-інтелектуальною і вольовою сутністю вибору, неузгодженістю індивідуального та суспільного. В разі надто значного рівня неузгодженості матимемо негативні наслідки як для суб'єкта вибору, так і суспільства, що є результатом антигромадських норм поведінки. На нашу думку, необхідним є комплексне дослідження, що грунтується на інституціональному вченні про фіскальні інституції та фундаментальних положеннях фіскальної теорії, які у науці країн Заходу вважаються не лише теоретичною концепцією, а є втіленими в практичну діяльність.

Застосовування нових підходів до побудови взаємовідносин між учасниками фінансової діяльності держави зумовлює використання двох взаємопов'язаних методів: фіскальної соціології та фіскальної антропології. Суть першого полягає в урахуванні зовнішніх умов функціонування, а також внутрішньої природи людей як суб'єктів фінансової системи, другий - дає змогу обґрунтувати взаємозв'язок між суб'єктивною фіскальною правосвідомістю індивідів і станом державних фінансів, що характеризується інтересом до людини як суб'єкта фінансових відносин, який через систему державних фінансів реалізує свої права.

Встановлено, що недостатня увага з боку держави до добробуту громадян призвела до того, що значна частка людей, перейшла до здійснення “тіньової” економічної діяльності, що спричинило збільшення розшарувань у суспільстві та, певне “обкрадання” держави - зменшення надходжень до бюджету у вигляді податкових платежів. Відсутність довіри до суспільних інституцій, податковий і правовий нігілізм, дефективність сформованих у суспільстві соціальних відносин та інші причини зумовлюють небажання сплати податку, що призводить до правопорушень, або податкових девіацій. Останні будучи проявом позиції, пов'язаної з деформацією потреб, інтересів, ціннісних орієнтацій, у взаємозв'язку з економічними, політичними, психологічним середовищем визначають мотивацію девіацій, вибір і реалізацію їх цілей та способів (див. рис. 3).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 2 Характеристика причин і мотиваційної спрямованості податкових девіацій

Аналіз податкової практики доводить, що в Україні ймовірність виявлення факту ухилення від оподаткування наближається до 100, оскільки в 99% перевірених суб'єктів підприємницької діяльності були виявлені порушення, проте це свідчить не стільки про ефективність діяльності контролюючих органів, скільки про надмірність податкового контролю та про відсутність прозорості в податковому законодавстві, згідно з яким караються навіть незначні порушення. Застосовування нових підходів до побудови взаємовідносин між учасниками фінансової діяльності держави зумовлює використання двох взаємопов'язаних методів: фіскальної соціології та фіскальної антропології.

В дослідженні виявлено, що саме соціальний конфлікт є запобіжним заходом системи, що дає змогу через подальше реформування, економічні трансформації та інтегративні зусилля на новому рівні змінювати соціальний організм, що є неможливим у жорстких, тоталітарних системах, для яких характерне блокування специфічних попереджувальних сигналів шляхом придушення конфлікту і поглиблення небезпеки соціальної катастрофи.

Сучасний стан розвитку економіки України характеризується глибокою деформацією економічної, політичної, соціальної сфери, що зумовлювалось як успадкуванням залишкових елементів традиційних методів управління економікою, так і набутих у процесі реформування, внаслідок відсутності цілісної стратегії розвитку, виваженої економічної політики, ігноруванням структурного характеру економічної кризи, незакінченістю процесу формування інституційно-правового фундаменту ринкової економіки.

На противагу вітчизняним засадам реалізації державної політики, система соціальної та фіскальної безпеки на Заході отримала назву держави соціального добробуту, для якої характерне суцільне охоплення соціальним захистом та наданням сукупності суспільних благ усім громадянам, що ґрунтується на принципах соціальної справедливості.

У більшості високорозвинених країн світу впродовж багатьох років законодавчо закріплено застосування практики сімейного оподаткування доходів громадян, що є безпосередньою реалізацією конституційних принципів соціальної держави і захисту прав сім'ї в галузі оподаткування. Суть і зміст такої моделі оподаткування полягає в тому, що домогосподарство розглядається як єдина економічна єдність зі спільними доходами і споживанням, тому при оподаткуванні потрібно враховувати його фактичну здатність до сплати податків з метою правового регулювання та додаткового захисту прав сім'ї.

У податковому законодавстві усіх країн визначено поняття “домогосподарство” для цілей оподаткування, яке слід трактувати як перебуваючі в шлюбі особи, які є податковими резидентами, і їх недієздатні члени та неповнолітні діти, одинокі та розлучені громадяни, що мають утриманців. Для обчислення податку, що має сплатити домогосподарство, застосовується спеціальна шкала прибуткового податку, або розрахунок, з метою врахування фактичної здатності кожного податкоплатника - члена домогосподарства до сплати податку.