Налоговое бремя предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Теоретические основы оценки налоговой нагрузки на предприятие

1.1 Определение понятия, факторы, влияющие на величину налоговой нагрузки

1.2 Оценка налоговой нагрузки организаций в условиях современного налогового законодательства РФ

2. Методики расчета показателей налоговой нагрузки

2.1 Методика департамента налоговой политики Минфина РФ

2.2 Методика М.Н. Крейниной

2.3 Методика А. Кадушина и Н. Михайловой

2.4 Методика Е.А. Кировой

2.5 Методика М.И. Литвина

2.6 Методика Т.К. Островенко

3. Определение налоговой нагрузки на примере конкретного субъекта хозяйственной деятельности

3.1 Краткая история предприятия ОАО "МРСК-Центра"

3.2 Определение налоговой нагрузки на примере ОАО "МРСК-Центра"

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Налоговая нагрузка - экономический показатель, характеризующий налоговую систему государства. Налог как инструмент бюджета государства представляет собой форму отчуждения денежных средств юридических и физических лиц в бюджеты различных уровней. Следовательно, формируя источники финансирования государственных расходов, налоги в то же время оказывают непосредственное воздействие на условия и результаты хозяйственной деятельности предприятий. Таким образом, налоговая система не может функционировать эффективно и упорядоченно без учета того влияния, которое налоги оказывают на финансовое состояние налогоплательщика

В настоящее время понятие налоговой нагрузки используется при обсуждении таких актуальных вопросов экономики, как оценка результативности мероприятий налоговой реформы, оценка условий развития малого бизнеса, анализ факторов, влияющих на темпы экономического роста. Следует отметить, что в Российской Федерации отсутствует единая методика единого расчета налоговой нагрузки, что не позволяет сравнивать статистические данные о налогообложения в стране с позициями зарубежных государств, а самое главное, затеняет налоговую ситуацию для специалистов, пользователей и общественности.

И если на уровне федерации имеется устоявшееся мнение о количественной оценке величины налогового бремени, то на микроуровне, на уровне предприятия такой единой точки зрения нет. В сложившихся условиях необходима разработка методических положений для оценки налоговой нагрузки на хозяйствующих субъектов. Различия в условиях развития разных секторов экономики, таких как сырьевые отрасли и отрасли, работающие на внутренний рынок, проявляются также в дифференцированном уровне налоговой нагрузки. Поэтому необходима разработка методических положений для оценки налоговой нагрузки в условиях дифференцированного влияния действующего налогового законодательства на различные отрасли экономики. Разработка методологических основ оценки данного показателя является условием принятия экономически обоснованных управленческих решений, обеспечивающих развитие хозяйствующих субъектов и, следовательно, государства в целом. Оптимальный уровень налогообложения является одним из условий устойчивого экономического роста. Это в свою очередь требует научного обоснования роли и раскрытия сущности налоговой нагрузки, уточнения методики определения налоговой нагрузки, проведение ее расчетов и оценки. Зная уровень налоговой нагрузки на предприятии, собственник может сделать вывод о результативности мероприятий налогового планирования, оценить эффективность договорной политики. Следовательно, показатель налоговой нагрузки на организацию заслуживает самого пристального внимания экономистов, и практически применим как на государственном уровне, так и на уровне конкретного налогоплательщика. Таким образом, проявляется актуальность данной работы.

Целью работы является теоретическое рассмотрение, разработка практических рекомендаций в области методов оценки налоговой нагрузки. Цель работы определила постановку следующих задач:

Ш Рассмотреть эволюцию взглядов в отношении содержания понятий "налоговое нагрузка", "налоговое бремя" и уточнить суть понятий;

Ш Определить экономическую сущность понятия "налоговая нагрузка" на организацию;

Ш Провести сравнительный анализ методик определения налоговой нагрузки, выявить достоинства и недостатки;

Ш На примере выбранного хозяйствующего субъекта провести оценку его налоговой нагрузки по различным методикам, и, сравнив полученные результаты, сделать вывод о практической полезности, удобстве, реалистичности показателей рассмотренных методик;

Предмет работы - налоговая система Российской Федерации и процессы перераспределения добавленной стоимости.

Объект работы - Экономическое отношения, возникающие между государством и субъектами хозяйствования в процессе уплаты налогов.

В ходе написания теоретической части работы использовались труды ученых, относящихся к периоду становления российской налоговой системы. Именного тогда, были опубликованы статьи Е.А. Кировой, М.Н. Крейниной, М.И. Литвина, содержащие авторские методики расчета налоговой нагрузки. Так же в работе используются взгляды ученых - экономистов последних пяти лет. Современный этап исследования проблемы налоговой нагрузки, методики ее оценки представлены работами С.Н. Алехина, Е.В, Блацкого, О.Ф. Бочаровой, И.В. Горского, Г.В. Давликамовой, Л.П. Павловой, В.Г. Панскова, А.Б. Паскачева, В.М. Пушкаревой, Д.Г. Черника и других. Вопрос, о методиках расчета налоговой нагрузки затронут и на законодательном уровне (методика департамента налоговой политики Минфина).

Нормативную и практическую базу работы составили законы и нормативно-правовые акты Российской Федерации в области налогообложения; материалы научных диссертационных исследований; статистические материалы, материалы периодической печати.

Структура работы состоит из введения, трех глав, заключении и списка литературы.

1 Теоретические основы оценки налоговой нагрузки на предприятие

1.1 Определение понятия, факторы, влияющие на величину налоговой нагрузки

Развитие любой теории, в том числе и теории налогов, невозможно без четкой определенности в вопросе о сущности и свойствах понятий. Свойства налогов определяются спецификой организации финансовых отношений и практических механизмов их функционирования. Сущность налогов, кроме фискального характера, объясняется еще и необходимостью регулирования уровня доходов в различных отраслях экономики.

Реализация регулирующей функции налогов особенно активно проявляется в государственном воздействии на деятельность хозяйствующих субъектов; оценить меру этого воздействия призваны понятия "налоговая нагрузка" или "налоговое бремя".

Одной из важных в практике налогового планирования является проблема расчета налогового бремени, подходы к которым претерпевают изменения на различных исторических стадиях развития экономики России.

В соответствии отечественной экономической литературе по-разному подходят к определению налогового бремени

Сопоставление определений налоговой нагрузки

1. Термины "налоговая нагрузка", "налоговое бремя", "налоговый гнет", "налоговый пресс" - синонимы

Ш Уровень предельно допустимой величины налоговых изъятий у организации в бюджет государства (А. Лаффер)

Ш Величина той доли собственного дохода, которая может быть обращена на удовлетворение государственных потребностей без ущерба для народного хозяйства (Ф. Юсти, М. Бифельд)

Ш Оценка отношения бюджета к национальному доходу, зависящая от характера государственного расхода бюджета (К. Гок)

Ш Объем налоговых изъятий (С.П. Колчин, С.Г. Пепеляев)

Ш Мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования (Б.А. Райзберг, Л.Ш. Лозовский)

2. Термин "налоговое бремя" шире термина "налоговая нагрузка"

Ш Налоговое бремя рассматривается как часть произведенного обществом продукта, который перераспределяется посредством звеньев бюджетного механизма (мобилизация денежных средств в бюджеты; расходование бюджетных средств путем их предоставления юридическими и физическими лицами; межбюджетное распределение и перераспределение финансовых ресурсов). Налоговая нагрузка - как экономический показатель налогового бремени организации. (А.В. Левкин)

Ш Налоговое бремя - это совокупных объем налогооблагаемых ресурсов организации с учетом макроэкономических показателей развития региона, собираемости налогов и сборов, средних налоговых издержек. Налоговая нагрузка - максимально возможная сумма мобилизации финансовых ресурсов организации, которые через систему налогообложения и в соответствии с действующим законодательством должны поступить в соответствующие бюджеты. (А.Б. Паскачев, Ф.К. Садыгов, Р.С. Саакян)

3. Налоговая нагрузка - самостоятельная экономическая категория

Ш Отношение общей массы налогов и сборов, уплачиваемых организацией фискальными органам, к показателям ее деятельности при этой налоговой нагрузке (Л.П. Архипцева)

Ш Возможность налогов с использованием налогооблагаемых ресурсов приносить доходы в бюджет (О.В. Богачева)

Ш Обобщенный показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества отношением сумм налогов и сборов к совокупному национальному продукту (Д.П. Черник)

Ш Та часть ВВП, которая распределяется посредством налогов; ее уровень - измеритель налоговой системы и оптимальности ее построения (А.В. Брызгалин)

Ш Не включает налоги и сборы, уплачиваемые населением (В.Г. Пансков)

Ш Отношение суммы выплаченных (начисленных) налогов и сборов к сумме выручки-нетто и прочих доходов организации либо отношение суммы выплаченных (начисленных) налогов и сборов к сумме добавленной стоимости (Б.В. Топорнин)

Так, в современном экономическом словаре указанно, что налоговое бремя - это мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования. Количественно налоговая нагрузка может быть измерена отношением общей суммы налоговых изъятий за определенный период, к сумме доходив субъекта налогообложения за тот же период.

Налоговое бремя целесообразно классифицировать в зависимости от уровня его распространения на:

1. Налоговое бремя на макроуровне

a. Общегосударственный уровень;

b. Территориальный уровень.

2. Налоговое бремя на микроуровне (уровне субъекта хозяйствования)

a. Уровень организации, учреждения;

b. Уровень физического лица

При определении макроэкономического показателя налоговой нагрузки общегосударственного уровня, проблем практически не существует (в расчете используется совокупность поступающих во все уровни бюджетной системы налогов и сборов и относится к ВВП). На уровне территорий методика расчета налоговой нагрузки аналогична (применяется в расчетах вся совокупность поступающих в региональный бюджет налогов и сборов и относится к ВРП). Данный показатель в этом случае не отражает реальный размер налоговой нагрузки территории из-за межрегиональных различий в структуре ВРП, отраслевой принадлежностью региона, проводимой региональными и местными властями налоговой политики, и прочих факторов. Но уже существует методики, предлагающие использовать "отраслевые" коэффициенты, собираемость налогов на территории и пр., при использовании которых рассчитывается более реальный показатель налоговой нагрузки территориального уровня. Самой дискуссионной является проблема определения налоговой нагрузки на микроуровне - уровне хозяйствующего субъекта.

Для осмысления методики расчета налогового бремени в современных условиях крайне важно замечание К.Ф. Шмелева, что в результате налогообложения население несет не только платежи и расходы, но материальные потери могут проистекать из-за невозможности вследствие налога более быстрого хозяйственного развития. Немаловажно в настоящее время и т, что К.Ф, Шмелев отметил, что помимо налогового бремени на тяжесть обложения оказывают влияние и другие факторы, к числу которых он относил уровень доходов населения и народного дохода вообще; жизненный уровень главных масс населения; возрастной состав населения и темп его роста; характер происхождения доходов населения, в частности их обеспеченность; особенности хозяйственных единиц, определяющие разную роль их доходов; экономический строй страны и уровень ее развития; характер государственных расходов; структура налоговой системы. Адаптируя данные выводы к современным условиям расчета тяжести налогового бремени хозяйствующих субъектов, целесообразно (реально только в перспективе) учитывать следующие основные факторы, как снижающие, так и повышающие тяжесть налогового бремени:

· Уровень развития соответствующей страны и характер государственных расходов;

· Особенности первоначального накопления капитала и формирования финансовых ресурсов соответствующего хозяйствующего субъекта с учетом формы собственности и организационно - правой формы;

· Участие или неучастие в государственных инвестиционных и других аналогичных программах соглашениях о разделе продукции; получение бюджетных ссуд, инвестиционного налогового кредита, налогового кредита, рассрочек и отсрочек по налогам и сборам

Таким образом, тяжесть налогового бремени для каждого хозяйствующего субъекта носит индивидуальных характер и требует учета не только экономических, но и порой и политических факторов.

В настоящее время в отечественной экономической литературе дискуссии о методике расчета налогового бремени на уровне хозяйствующего субъекта ведутся по следующим направлениям:

1. Включать ли в расчет налогового бремени хозяйствующего субъекта налог на доходы физических лиц. Большинство исследователей не рекомендуют использовать НДФЛ в расчете налоговой нагрузки организации, так как в данном случае организация выступает в качестве налогового агента, а не налогоплательщика. Однако данный налог можно включать в расчет, если учитывать, что его несвоевременное исчисление может привести к применению налоговыми органами штрафных санкций.

2. Учитывать или нет в расчет косвенные налоги исходя их перелагаемости на конечного потребителя? Считаем обязательным учет данных налогов, однако, в строгом соответствии с методикой расчета. Именно поэтому в предлагаемой нами модели налог с продаж рассчитывается с общей суммы, включающей НДС, а по НДС учитывается налоговый вычет. Следует отметить, что большинство современных авторов, в своих формулах расчета налогового бремени не учитывают существование налоговых вычетов по НДС, что заведомо приводит к завышению уровня налогового бремени.

С чем сравнивать сумму уплаченных хозяйствующим субъектом налогов при расчете налогового бремени? В качестве такого показателя в экономической литературе предлагаются:

a. Прибыль. Такой подход принципиально неверен по следующим причинам: во-первых, прибыль является далеко не единственным источником уплаты налога, как в Российской Федерации, так и в зарубежных странах; во-вторых, использование данного показателя приводит к явному завышению значения налогового бремени и возможно получение абсурдного показателя (более 100%), особенно притом, что в современных российских условиях для многих хозяйствующих субъектов приоритетом является не максимизация прибыли, а различные другие цели;

b. Добавленная или вновь созданная стоимость. При всей привлекательности данного показателя следует отметить, что некоторые налоги имеют более широкую налоговую базу. Именно поэтому расчет налогового бремени начинается с соотнесения суммы налогов с добавленной стоимостью (для большей наглядности и простоты осуществления расчетов), но логически заканчивает использованием показателя доходов (выручки);

c. Выручка. При использовании данного показателя необходимо определить методологические подходы к обоснованию: какую же выручку целесообразно использовать? Например, В.Г. Пансков солидарен с рядом ученых и практиков и предлагает в качестве такого показателя использовать объем реализованной продукции. Включая выручку от прочей реализации. В этой связи мы пришли к выводу о необходимости использовать показатель "налоговые доходы - брутто", то есть показатель, включающий как выручку от реализации, так и внереализационные доходы, увеличенные на сумму косвенных налогов. Применение такого показателя позволит рассчитать, сколько же налогов уплачено в бюджет и внебюджетные фонды при продвижении товара, работы, услуги к конечному потребителю. Как показывает практика, для бюджетных организаций в знаменатель формулы расчета налогового бремени целесообразно включать сумму целевого финансирования, что бы, не допускать завышение значения данного показателя. При использовании данного показателя необходимо также учитывать отраслевые особенности строительства, транспорта. Торговли, сельского хозяйства.

d. Определение налогового бремени по отношению к рыночной стоимости бизнеса. Однако в связи с тем, что теория и практика финансового менеджмента в Российской Федерации с 1993 по настоящее время находится только в стадии становления, такой расчет для большинства хозяйствующих субъектов пока невозможно осуществить.

В экономической литературе имеются различные попытки математически формализованного расчета налогового бремени, которое целесообразно объединить в две основные группы: суммовые и мультипликативные.

Несмотря на то, что налоговое планирование достаточно сложно поддается ясному и формализованному описанию из-за того, что финансовая схема каждой сделки и налоговая политика каждой организации во многом уникальны и практические советы даются только в конкретном случае после предварительной экспертизы. Можно перечислить основные факторы, оказывающие влияние на размер налогового бремени хозяйствующего субъекта:

Ш Элементы договорной и учетной политики для целей налогообложения;

Ш Льготы и освобождения, в том числе от исполнения обязанностей налогоплательщика;

Ш Основные направления развития бюджетной, налоговой и инвестиционной политики государства, влияющие напрямую на элементы налогов;

Ш Получение бюджетных ссуд, инвестиционного налогового кредита, налогового кредита, рассрочек и отсрочек по налогам и сборам;

Ш Размещение бизнеса и органов управления хозяйствующих субъектов в оффшорах (финансовый центр, привлекающий иностранный капитал путём предоставления специальных налоговых и других льгот иностранным компаниям, зарегистрированным в стране расположения центра), в том числе в особых экономических зонах, действующих на территории Российской Федерации.

1.2 Оценка налоговой нагрузки организаций в условиях современного налогового законодательства РФ

Необходимо отметить, что согласно используемым методам в настоящее время в качестве количественной оценки налогового бремени предприятий наиболее часто применяется отношение суммы налоговых платежей к выручке от реализации либо к добавленной стоимости.

Реально действующий комплекс налогов, уплачиваемых организациями, имеет разнообразные налоговые базы, приведение которых к единой базе в общем случае невозможно. В соответствии с Налоговым кодексом, основные регулярные налоговые платежи предприятий включают:

- Налог на добавленную стоимость (НДС);

- Налог на прибыль организации (НПР);

- Страховые взносы;

- Акцизы (АК);

- Водный налог

- Налог на имущество организаций;

- Транспортный налог;

- Земельный налог.

Учитывая, что акцизы уплачивает относительно небольшая группа предприятий, основная часть налоговых платежей (более 90%) обычных предприятий приходится на налог на добавленную стоимость, единый социальный налог, налог на прибыль.

В соответствии с действующим налоговым законодательством НДС пропорционален добавленной стоимости (ДС) производимых предприятием товаров (услуг), НПР - себестоимости (СС) произведенной продукции, а акцизы в целом, но недостаточно явно коррелированны с объемом выпускаемой продукции.

С учетом соотношения рассматриваемых налогов в дальнейшем НДС, страховые взносы, НПР именуются основными налогами. Прочие перечисленные выше налоги в основном не имеют ярко выраженной связи с основными параметрами производства и, кроме того обычно относительно невелики по объемам поступления в бюджет.

Для оценки налогового бремени предприятий в условиях действующего налогового законодательства использована типовая схема формирования состава выручки (Рис. 1)

Рисунок 1.

Как известно, денежные средства (ПВР), поступающие за реализованную продукцию, включает в основном выручку от реализации (ВР) товаров (работ, услуг), а также косвенные налоги (КН), устанавливаемые в виде надбавок к цене (налог на добавленную стоимость - НДС и акцизы - АК), т.е.

ПВР = ВР + КН; (1.1)

КН = НДС + АК. (1.2)

Объем выручки от реализации в основном определяется:

- Материальными затратами (ЗМ) предприятия (в первую очередь - стоимостью израсходованных в процессе производства сырья и материалов, полуфабрикатов, покупных комплектующих изделий, топлива, всех видов энергии и т.д.);

- Добавленной стоимостью продукции, определяемой заработной платой (ЗП), отчислениями в государственные внебюджетные фнды (ОФ), амортизационными отчислениями (АО), налогами, относимыми на себестоимость продукции (НО) и прибылью (ПР). Представляемой обычно в виде двух слагаемых: чистой прибыли (ЧП) и налога на прибыль (НПР), т.е.:

ВР = ЗМ + ДС (1.3)

ДС = ЗП + ОФ + АО + НО + ПР (1.4)

ПР = ЧПР + НПР (1ю 5)

Учитывая, что прибыль от реализации продукции обычно представляют как долю от себестоимости (СС), используя обозначение ставки налога на прибыль предприятий - Спр, получим:

ПР = Кр *СС (1.6)

Кр - коэффициент рентабельнсти (обычно до 10-20%);

ЧПР = Кр * СС (1- Спр) (1.7)

НПР = Кр * СС * Спр. (1.8)

При анализе принято допущение примерного соответствия прибыли и налогооблогаемой прибыли предприятия, а также использовано предложение близости моментов отгрузки, платы продукции и уплаты налогов. Использование указанного допущения не искажает картину движения финансовых средств предприятия в случае его регулярной деятельнсти и ритмичного выпуска продукции (товаров, работ, услуг).

В случаях, когда деятельность предприятия не является регулярной и ритмичной, необходим учет законодательно установленых сроков уплаты налогов в пределах одного или нескольких налоговых периодов. Так как максимальная длительность налогового периода одного из основных налогов (налога на прибыль предприятия) составляет один год, ценку соответствия результатов производственной деятельности и объемов уплаченых налогов целесообразно провдить по годовому интервалу.

2. Методики расчета показателей налоговой нагрузки

2.1 Методика департамента налоговой политики Минфина РФ

Методика определения налоговой нагрузки экономического субъекта, разработанная департаментом налоговой политики Минфина РФ, предлагает оценить тяжесть налоговго бремени всех уплачиваемых налогов к выручке от реализации, включая выручку от прочей реализации:

НБ = (Нобщ/Вобщ) * 100% (2.1)

Где, НБ - налоговая база;

Нобщ - общая сумма налогов;

Вобщ - общая сумма выручка от реализации.

Показатель налогового бремени, рассчитаный по данной методике, позволяет определить долю налогов в выручке от реализации, однако он не характеризует влияние налогов на финансовое состояние экономического субъекта, поскольку не учитывает структуру налогов в выручке от реализации.

2.2 Методика М.Н. Крейниной

Методика определения налоговой нагрузки разработанная М.Н. Крейниной, предпологает сопоставление налога и источника его уплаты. Каждая группа налогов в зависимости от источника, за счет которого они уплачиваются, имеет свой критерий оценки тяжести налогового бремени.

Кроме того, данная методика опровергает распрастраненное мнение о том, что большой размер налогов, включаемых в себестоимость, выгоден экономическому субъекту, так как позволяет уменьшить прибыль и, соответственно, налог на прибыль.

Автор методики считает, что снижение прибыли, с одной стороны, ограничивает свободные средства экономического субъекта, а, с другой стороны, "наказывает" бюджет, получающий в результате меньшую сумму налога на прибыль.

Кроме того, с правовой точки зрения, коммерческие организации, в уставах которых основной задачей обозначено получение прибыли на вложенный капитал, в таком случае затрудняют ее решение.

Интегральным показателем в данной методике выступает прибыль экономического субъекта, к которой приводится сумма всех налогов.

При определении налогового бремени по данной методике предпологается исходить из идеальной ситуации, когда экономический субъект вовсе не платит налогов, и сравнивать эту ситуацию с реальной.

Таким образом определяется тяжесть налогового бремени. Для работы по этой методике необходимо испльзвать следующие формулы:

НБ = ((В - З - ЧП)/(В - З)) * 100% (2.2),

НБ = ((В - З - ЧП)/Бп) * 100% (2.3),

Где НБ - налоговая база;

В - выручка от реализации;

З - затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг) за вычетом косвенных налогов;

Бп - Балансовая прибыль. Но С 2001 года уже не существует понятия балансовой прибыли (в связи с изменением механизма формирования, распределения и использования прибыли предприятия). Аналогом того, что раньше называлось балансовой прибылью, в настоящее время является прибыль до налогообложения

Данные формулы показывают, во сколько раз суммарная величина уплаченых налогов отличается от прибыли, остающейся в распоряжении экономического субъекта.

Основным отличаем данного подхода к оценке налогового бремени является то, что косвенные налоги (НДС, акцизы) не принимаются в расчет и не рассматриваются как налоги, влияющие на прибыль экономического субъека.

Для оценки налогового бремени по этим налогам нужно соотносить их либо с кредиторской задолженностью, либо с валютой баланса за отчетный (налоговый) период

Данная методика представляется действенным средством анализа воздействия прямых налогов на финансовое состояние экономического субъека, но в тоже время недооценивает влияние на него косвенных налогов. А эти налоги, хотя и в меньшей степени, чем прямые, тоже влияют на величину прибыли экономического субъекта.

Поэтому применение данной методики должно происходить в сочетании с оценкой воздействия косвенных налогов на величину налоговой нагрузки экономического субъекта.

Экономический субъект, уплачивающий косвенный налог, включает его в цену товаров (работ, услуг) в соответствии с законодательством РФ, и, таким образом перекладывает его на потребителей. Однако цена на товар может повышаться не бесконечно, а до тех пор, пока это позволяет платежеспсобный спрос.

Если же цена товара с учетом косвенного налога оказывается слишком высокий, спрос сокращается, так как часть покупателей переходит на товары - заменители, а другая часть - на аналогичные товары других производителей. Поэтому, чтобы сохранить потребителей, экономический субъект вынужден сдерживать уровень цен, уменьшая свою прибыль

Как видно, косвенные налоги влияют на цену продукции и, как следствие, на спрос. Бремя косвенных налогов ложится и на покупателей и на продавцов в зависимости от характера спроса. Если спрос на товар (работу, услугу) эластичен, то большую часть косвенного налога вынужден уплачивать продавец, потому что, увеличив цену, он может потерять покупателей.

Если же спрос неэластичен, то продавец имеет возможность перенести основную долю налогового бремени на покупателя, поскольку в данном случае величина спроса слабо зависит от цены товара (работ, услуг).

В реальной ситуации большинству экономических субъектов сложно определить целесообразность переложения бремени косвенных налогов на покупателей, поскольку кривая спроса определенного товара (работы, услуги) зачастую отличается от классических ситуаций, приводимых в качестве примеров в учебных пособиях по экономической теории.

2.3 Методика А. Кадушина и Н. Михайловой

Эта методика является количественной. В соответствии с ней предлагается оценивать налоговое бремя как долю отдаваемй в бюджет добавленной стоимости, созданной отдельным экономическим субъектом. Добавленная стоимость, по мнению авторов данной методики, является источником дохода экономического субъека и, следовательно, источником уплаты налогов. Поэтому целесообразно сравнивать налог с источником уплаты.

Показатель, получившийся в процессе расчетов по данной методике, позволяет усреднить оценку налоговой нагрузки для различных типов производств, т.е. обеспечивает сопоставимость налогового бремени для различных экономических субъектов.

Валовая выручка по этой методике представляется в виде разбивки на следующие компоненты:

- Материальные затраты (МЗ);

- Добавленную стоимость (ДС), включающую амортизационные отчисления (АМ);

- Затраты на оплату труда (ЗП);

- Налог на добавленную стоимсть (НДС);

- Прибыль (П);

Так как долевое распределение этих компонентов у различных экномических субъектов различное, то целесообразно ввести в методику структурные кэффициенты:

Ш Долю добавленной стоимости в выручке (Ко);

Ш Долю затрат на оплату труда в добавленной стоимости (Кзп);

Ш Долю амортизационных отчислений в добавленной стоимости (Кам).

Данные показатели рассичтываются по следующим формулам:

К = ДС/В (2.4)

Кзп = ЗП/ДС (2.5)

Кам = АМ/ДС (2.6)

Затем производиться расчет налогов экономического субъекта в текущей налоговой ситуации по следующим формулам:

НДС = (18%/118%) * ДС (2.7),

Налоги от ЗП = (30%/130%) * Кзп * ДС (2.8),

Налог на прибыль = 0,20 * (1 - НДС - Кзп - Кам) * ДС (2.9),

НБ = (сумма всех налогов/чистые активы)/(чистая прибыль/чистые активы) (2.10)

Сложение всех налогов, расчитаных по указанным формулам, позвляет получить долю отчисляемой добавленой стоимости экономического субъека в бюджет государства. Этот показтель одновременно является функцией типа производства по критерию доли в составе валовой выручки материальных, трудвых или амортизационных расходов.

Применение этой методики пзволяет сравнить количественные изменения доли налогов в добавленной стоимости от типа производства и рентабельности

Сопоставление сумм величиной добавленной стоимости уместно, поскльку добавленная стоимость является источником дохода экономическго субъекта, а, следовательно, и показателем его развития. По величине добавленной стоимости, остающейся в распоряжении экономическг субъекта после уплаты налогов, можно судить о возможностях его дальнейшего развития

По формулам предложенным в этой методике, изменяя переменные (материалоемкость, фондоемкость, трудемкость ит.д.), можно получать длю налоговой нагрузки в добавленной стоимости экномического субъекта.

Также появляется возможность просчитать влияние повышения или понижения налоговых ставок и увеличения льгот на темпы развития экономического субъекта.

Недостаток описанной методики заключается в том, что в ее расчетные формулы не вошли такие налоги, как, налог на имущество и другие налоги, влияние которых на финансовое состояние эконмического субъекта сложно признать незначительным.

2.4 Методика Е.А. Кировой

налоговый фискальный нагрузка законодательство

Следующая методика разработана доктором экономических наук Е.А. Кировой, которая считает, что некорректно применять такой показатель, как выручка от реализации в качестве базы для исчисления налоговой нагрузки на экономический субъект. Кроме того, автором методики предпологается различать два показателя, характеризующих налоговую нагрузку экономического субъекта: абсолютные и относительный.

Абсолютная налоговая нагрузка экономического субъекта - это налоги и сборы, подлежащие перечислению в бюджет и во внебюджетные фонды, т.е. абсолютная величина налоговых обязательств перед государством. В этот показатель включается фактически перечисленные в бюджет и во внебюджетные фонды налоговые платежи, а также суммы недоимк и пеней по ним.

При этом в расчет не принимается налог на доходы физических лиц, поскольку его плательщиками являются физические лица - сотрудники экономического субъекта, а экономический субъект выступает в роли налогового агента, удерживающего у них и перечисляющего этот налог в бюджет. В отличае от него, страховые платежи является обязательным платежоми поэтому учитывается при расчете налогового бремени экономического субъекта

Косвенные налоги, которые реально уплачивает конечный потребитель, по мнению автора данной методики, тоже участвуют в расчете налоговой нагрузки поскольку являются необходимым элементом ценобразования экномического субъекта.

Увеличивая цену на товар, экономический субъект спосбствует снижению покупательского спроса, а, значит, и отвлечению доли обротных средств. Однако показатель абсолютной налоговой нагрузки не отражает напряженности налоговых обязательств эконмического субъекта, поэтому дополнительно расчитывается показатель относительной налоговой нагрузки.

Относительная налоговая нагрузка экономического субъекта - это отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, т.е. для налогов с учетом недоимки и пеней во вновь созданной стоимости.

Источники уплаты налоговых платежей, как и в предыдущих методиках, признается добавленная стоимость - стоимость товаров, работ и услуг за вычетом промежуточного потребления, т.е. за вычетом потребления ради пследующего производства.

В состав добавленной стоимости включаются амортизационные отчисления, поэтому при исчислении величины налоговой нагрузки экономического субъекта не учитывается объективное различие доли амортизации в ее объеме. Например, при одинаковой напряженности налоговых обязательств на фондоемком предприятии и в банке расчет налоговой нагрузки к добавленной стоимости является не вполне корректным. Поэтому, для исключения влияния амортизацинных отчислений на величину налоговой нагрузки экономического субъекта, автор методики предлагает налоговые платежи соотносить со вновь сзданной стоимостью, которая определяется путем вычитания из добавленной стоимости сумм амортизации.

Вновь созданная стоимость рассчитывается по следующим фрмулам:

ВСС = В - МЗ - А + ВД - ВР (2.12),

ВСС = ОТ + СО + П + НП (2.13),

Где, ВСС - вновь созданная стоимость;

В - выручка от реализации товаров, работ, услуг;

МЗ - материальные затраты;

А - амортизацинные отчисления;

ВД - внереализацинные доходы;

ВР - внереализациннве расходы без учета налоговых платежей; [Приложение к Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 18.09.2006 N 116н "Изменение в нормативно правовые акты по бухгалтерскому учету" …слова "Операционные и внереализационные" заменить словом "Прочие"…]

ОТ - оплата труда;

СО - отчисления на социальные нужды;

П - прибыль;

НП - налоговые платежи;

Относительная налоговая нагрузка рассчитывается по формуле:

Дн = [(НП + СО/ВСС] * 100% = [(НП + СО)/ОТ + СО + П + НП] * 100% (2.14),

Где, Дн - относительная налоговая нагрузка экономического субъекта.

Достоинством данной методики является, то что она позволяет сравнивать налоговую нагрузку на конкретные экономические субъекты вне зависимости от их отраслевой принадлежности. Поскольку налоговые платежи соотносятся со вновь созданной стоимостью, налоговое бремя оценивается относительно источника уплаты налогов. Кроме того, формирование вновь созданной стоимости не привязано к уплачиваемым налогам.

Однако эта методика не учитывает влияние таких показателей, как фондоемкость, трудоемкость, рентабельность, оборачиваемость оборотных активов и не позволяет прогнозировать изменение деловой активности экономического субъекта в зависимости от изменения количества налогов, налоговых ставок и льгот, что является ее недостатком.

2.5 Методика М.И. Литвина

Методика предложенная М.И. Литвина связывает показатель налоговой нагрузки с числом налогов и других обязательных платежей, а также со структурой налогов экономического субъекта и механизмом взимания налогов. В соответствии с данной методикой показатель налоговой нагрузки рассчитывается по следующей формуле:

НН = (ST/TY) * 100% (2.15),

Где, ST - сумма налогов;

TY - размер источника средств уплаты налогов.

В общую сумму налогов, по мнению автора, необходимо включать все уплаченные налоги, в том числе и налог на доходы с физических лиц, поскольку все налоги перечисляются за счет денежных средств экономического субъекта, степень перелагаемости которых непостоянна.

В качестве источника средств уплаты налогов признается доход экономического субъекта в различных формах: выручка от реализации, прибыль в процессе формирования, прибыль в процессе распределения, доход работников и т.д.

Помимо общего показателя налоговой нагрузки экономического субъекта в методике активно используются частные показатели, определяемые как соотношения отдельных налогов и групп налогов с конкретным источникм платежа.

С помощью этих показателей можно определить оптимальную налоговую нагрузку в зависимости от отраслевой принадлежности экономического субъекта.

Рассмотреная методика позволяет собрать практически ценные сведения по конкретному экономическому субъекту. Например, позволяет увидеть какая доля добавленной стоимости уходит в бюджет и во внебюджетные фонды в виде налогов и сколько прибыли расходуется на налоги.

Также данная методика позволяет учесть особенности деятельности конкретного экономического субъекта, т.е. долю амортизационных отчислений, трудозатрат и материальных затрат в добавленной стоимости. Однако включение в расчет налогового бремени таких показателей, как налог на доходы физических лиц и доход сотрудников, выглядит некорректно.

2.6 Методика Т.К. Островенко

Еще одну методику определения налоговой нагрузки экономического субъекта предлагает Т.К. Островенко, разделивший характеризующие ее показатели на частные и обощающие.

К обобщающим показателям, характеризующим налоговую нагрузку экономического субъекта, относятся следующие показатели:

- налоговая нагрузка на выручку предприятия (ННвыр)

- налоговая нагрузка на валюту баланса (ННВБ)

- налоговая нагрузка на стоимость основных ср-в (ННОС)

- налоговая нагрузка на нематериальные активы (НННА)

- налоговая нагрузка на среднюю численность работников (ННЧср.)

Эти показатели рассчитываются по следующим формулам:

ННвыр = Нобяз/Вобщ (2.16);

Где Вобщ - общая выручка

ННвб = Нобяз/ВБ (2.17);

Где ВБ - валюта баланса

ННос = Нобяз/ОС (2.18);

Где ОС - основные средства

ННна = Нобяз/НА (2.19);

Где НА - нематериальные активы

ННчср = Нобяз/Чср (2.20);

Где Чср - средняя численность

Нобяз = НДСпог + Ним + Нприб + Страховые платежи (2.21).

К частным показателям, характеризующие налоговую нагрузку экономического субъекта автор относит следующие показатели:

- налоговая нагрузка на затраты предприятия по всем видам деятельности (ННЗ)

- налоговая нагрузка на материальные затраты (ННМЗ)

- налоговая нагрузка на чистую прибыль (ННЧП)

- налоговая нагрузка на дебиторскую задолженность (ННДЗ)

Которые рассчитываются по следующим формулам:

ННз = Нобяз/З (2.21);

где З - затраты

ННмз - Нобяз/МЗ (2.22);

где МЗ - материальные затраты

ННчп = Нобяз/ЧП (2.23);

где ЧП - чистая прибыль

ННдз = Нобяз/ДЗ (2.24).

где ДЗ - дебиторская задолженность

Данная методика показывает налоговую нагрузку в соотношении налоговых обязательств с различными показателями (общими и частными).

Кроме того, при необходимости, по данной методике может быть расчитана налоговая нагрузка в расчете на одного работника.

Этот показатель, сравниваемый с показателями средней заработной платы и прибыли на одного работника, позволяет оценить вклад отдельного работника в формирование прибыли экономического субъекта, налоговых платежей в бюджет и во внебюджетные фонды и собственного дохода.

Достоинством данной методики является то, что она пзволяет с различной степенью детализации, в зависимости от поставленной управленческой задачи, рассчитать налоговую нагрузку, а так же то, что она может применятся экономическими субъектами любых отраслей народного хозяйства

Использование при расчетах по этой методике показателей, отражаемых в отчетности экономического субъекта, значительно сокращает процесс расчетов.

Специалистам, производящим расчеты налогового бремени для конкретного экономического субъекта, можно рекомендовать комплексный подход к определению налоговой нагрузки и использование всех вышерассмотреных методик.

Такой подход позволит не только более точно оценить налоговые обязательства экономического субъекта, но и понять, с чего должна начинаться оптимизация налогообложения в каждом конкретном случа, какие налоговые обязательства являются "узким местом" именно на данном предприятии и какой из объектов учета наиболее "перегружен" ими.

3. Определение налоговой нагрузки на примере конкретного субъекта хозяйственной деятельности

3.1 Краткая история предприятия ОАО "МРСК-Центра"

Открытое Акционерное Общество "Межрегиональная распределительная сетевая компания Центра" было зарегистрировано 17 декабря 2004 г.

Создание ОАО "МРСК Центра" является неотъемлемой частью утвержденного плана реформирования российской электроэнергетики, который предусматривает межрегиональную интеграцию вновь созданных предприятий после разделения энергокомпаний по видам бизнеса.

В соответствии с решением Совета директоров ОАО "РАО ЕЭС России" от 23.04.2004 года в ОАО "МРСК Центра" должны были войти 32 региональных сетевых компании (РСК) Центрального региона и Северного Кавказа.

Но, вследствие принятия ряда корректировок, количество региональных сетевых компаний, входящих в ОАО "МРСК Центра" было решено сократить до двадцати четырех.

Данная конфигурация МРСК была утверждена Распоряжением Правительства РФ № 77-р от 26.01.06.

С марта по май 2006 года ОАО РАО "ЕЭС России" был принят ряд решений по изменению действующей конфигурации МРСК. В частности, Распоряжением ОАО РАО "ЕЭС России"/ОАО "ФСК ЕЭС" №64р/30р от 07.03.2006 закреплена передача ответственности за функционирование ОАО "Московская городская электросетевая компания", ОАО "Московская областная электросетевая компания", непосредственно бизнес-единице "Сети"; Распоряжением ОАО РАО "ЕЭС России" №103р/102р закреплена передача ОАО "КЭУК" ответственности за функционирование ОАО "Дагэнерго", ОАО "Калмэнерго", ОАО "Нурэнерго", ОАО "Ставропольэнерго", ОАО "Ингушэнерго", ОАО "Карачаево-черкесскэнерго", ОАО "Севказэнерго", ОАО "Каббалкэнерго". ОАО "Кубаньэнерго" передано в прямое подчинение ОАО "ФСК ЕЭС".

Окончательное решение об изменении базовой конфигурации МРСК было принято Советом Директоров ОАО РАО "ЕЭС России" и закреплено протоколом №250 от 27.04.2007. Согласно данному протоколу, ОАО "МРСК Центра и Северного Кавказа" должно быть переименовано в ОАО "МРСК Центра", с внесением соответствующих изменений в Устав Общества.

В состав ОАО "МРСК Центра" вошли следующие распределительные сетевые компании: ОАО "Белгородэнерго", ОАО "Брянскэнерго", ОАО "Воронежэнерго", ОАО "Костромаэнерго", ОАО "Курскэнерго", ОАО "Липецкэнерго", ОАО "Орелэнерго", ОАО "Тамбовэнерго", ОАО "Смоленскэнерго", ОАО "Тверьэнерго", ОАО "Ярэнерго".

Окончательное формирование целевой структуры МРСК Центра было завершено присоединением к ней в форме филиалов 11 распределительных сетевых компаний и переходом на единую акцию. Присоединение завершилось 31 марта 2008 года. В этот день были внесены изменения в Единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности РСК в результате присоединения к МРСК.

К ОАО "МРСК Центра" в форме филиалов присоединены "Белгородэнерго", "Брянскэнерго", "Воронежэнерго", "Курскэнерго", "Костромаэнерго", "Липецкэнерго", "Тверьэнерго", "Смоленскэнерго", "Орелэнерго", "Тамбовэнерго", "Ярэнерго".

3.2 Определение налоговой нагрузки на примере ОАО "МРСК-Центра"

Рассмотрим налоговую нагрузку субъекта хозяйственной деятельности на примере предприятия ОАО "МРСК-Центра".

По итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2011г. ОАО "МРСК-Центра" имеет следующие показатели (табл.1).

Таблица 1.

№ п/п	Наименование показателей	Значение показателей (руб)	Дополнительно
1	Выручка по основной деятельности	68127322	НДС 12262918
2	% к получению	118149
3	% к уплате	1133405
4	Прочие доходы	2531807	70777278
5	Прочие расходы	4502186	13511375
6	Затраты в т.ч.	55482816
7	Материальные затраты	36200580	НДС 6516104
8	Затраты на оплату труда	7875784
9	Страховые платежи	2615308
10	Амортизация	5232093
11	НДФЛ	866336
12	Прибыль до налогообложения	7437522
13	Налог на прибыль	1712980
14	Чистая прибыль	5203492
15	Средняя валюта баланса	78086247
16	Среднегодовая стоимость имущества	64333432
17	Среднегодовая численность	30586

Расчет налоговой нагрузки по методологии Минфина России производится по формуле (2.1)

Налоговая нагрузка составляет =

Налоговая нагрузка составляет 14 копеек на 1 рубль выручки или 14% составляют налоги в выручке предприятия.

Однако данная методика не дает возможности произвести реальную оценку налоговой нагрузки на предприятие, а определяет лишь удельный вес налогов в сумме полученных доходов

Методика М.Н. Крейниной предполагает сопоставление налога и источника его уплаты. Каждая группа налогов в зависимости от источника, за счет которого они уплачиваются, имеет свои критерии оценки тяжести налогового бремени. Расчет выполняется по формуле (2.2)

Налоговая нагрузка составляет =

Данный расчет показывает, во сколько раз суммарная величина уплаченых налогов отличается от прибыли, остающейся в распоряжении экономического субъекта. Очевидна недооценка влияния косвенных налогов, НДС и акцизов. Эти налоги оказывают влияние на величину прибыли предприятия, но степень их влияния не так очевидна. Поэтому необходима иная методика

Расчет налогового бремени по методу М.И. Литвина осуществляется следующим образом:

НН = (ST/TY) * 100%

Налоговая нагрузка =

Данная методика характеризует среднее значение налоговой нагрузки по всем видам налогов, пороговое значение которого составляет 77%.

Расчет налоговой нагрузки по методике А. Кадушина и Н. Михайловой

Кдс = ДС/ВВ

где Кдс - коэф. добавленной стоимости;

ВВ - валовая выручка

ВВ= МЗ+ДС+Ам+Зпл+Соц. платежи+Т+НДСуплач.+ Приб. до налогооблож.

ВВ = 36200580+12262918+523093+7875784+2615308+(12262918 - 6516104)+7437522 = 72662019

;

Кт =

где Кт - коэф. трудоемкости

;

где Ка - коэф. Амортизации

Активы необходимые для расчета

№ п/п	Наименование показателей	Значение показателей (тыс.руб.)
1	Нематериальные активы	27425
2	Основные средства	69677384
3	Незавершенное строительство	7275325
4	Доходное вложение в материальные ценности	0
5	Долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения	1492489
6	Прочие внеоборотные активы	883101
7	Запасы	1512187
8	НДС по приобретенным ценностям	0
9	Дебиторская задолженность	8286464
10	Денежные средства	2561803
11	Прочие оборотные активы	376677
12	ИТОГО АКТИВЫ применяемые к расчету	92092855

Пассивы необходимые для расчета

№ п/п	Наименование показателей	Значение показателей (тыс.руб.)
1	Обязательства по займам и кредитам долгосрочные	20070000
2	Прочие долгосрочные обязательства	320444
3	Краткосрочные обязательства по займам и кредитам	1166113
4	Кредиторская задолженность	7421796
5	Задолженность участникам учредителям по выплате доходов	8801
6	Резервы предстоящих расходов	-
7	Прочие краткосрочные обязательства	0
8	ИТОГО ПАССИВЫ применяемые к расчету	28987154

ЧА = А - П ;

ЧА = 92092855 - 28987154 = 63105701

НН =

Методика предложенная Т.К. Островенко.

Обобщающие показатели:

ННобяз = 12262918-6516104+1712980+2615308 = 10075102

ННвыр = 10075102/70777278=0,1423

ННвб = 10075102/85108203=0,1184

ННос = 10075102/69677384=0,1446

ННна = 10075102/27425=367,37

ННчср = 10075102/30586=329,40

Частные показатели:

ННз = 10075102/55482816=0,1816

ННмз = 10075102/36200580=0,2783

ННчп = 10075102/5203492=1,9362

ННдз = 10075102/8286464=1,2159

Данная методика показывает налоговую нагрузку в соотношении налоговых обязательств с различными показателями (общими и частными).

После оценки налогового бремени предприятие может переходить к собственно оптимизации налогообложения, общими методами которой являются:

- метод замены налогового субъекта;

- метод изменения вида деятельности налогового субъекта;

- метод замены налоговой юрисдикции;

- принятие учетной политики предприятия с максимальным использованием предоставленных законодательством возможностей;

- оптимизация через договорные отношения;

- использование различных льгот и налоговых освобождений.

Кроме того могут использоваться и специальные методы оптимизации:

- метод замены отношений;

- метод разделения отношений;

- метод отсрочки налогового платежа;

- метод прямого сокращения объекта налогообложения.

При оптимизации налогообложения следует четко отслеживать грань между собственно оптимизацией и уклонением от налогов. Ведь налоговая оптимизация - это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов, а уклонение от налогов представляет собой форму уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно с нарушением действующего законодательства уменьшает размер налогового обязательства.

Таким образом, методы оптимизации налогов подразделяются на законные и незаконные. В процессе оптимизации налогообложения предприятия должны использовать только законные методы, которые отвечают принципам естественности, индивидуальности, соотнесения эффекта и затрат, динамичности, юридической чистоты, конфиденциальности, контроля, сочетания формы и содержания, нейтралитета, диверсификации и комплексного подхода.

Так же, в целях минимизации налогообложения удобно пользоваться классификацией налогов, отталкивающейся от положения налога относительно себестоимости. В соответствии с ней выделяют налоги, находящиеся "внутри" себестоимости, налоги, находящиеся "вне" себестоимости, "над" себестоимостью и налоги, выплачиваемые из чистой прибыли.

Основным методом оптимизации налогообложения - снижения налогового бремени - является в наше время налоговое планирование. Налоговое планирование необходимо на всех этапах хозяйственной деятельности. Только грамотное налоговое планирование приводит к эффективной оптимизации налогообложения.

Следует также понимать, что схема оптимизации налогообложения не может быть универсальной. Она является всего лишь шаблоном, идеей, а разработка готового плана оптимизации может производиться только на её основе с учётом реальных условий, в которых находится экономический субъект

Результатом оптимизации налогообложения должны стать увеличение реальных возможностей экономического субъекта для дальнейшего развития и повышения эффективности его деятельности.

Любая оптимизация налогообложения предполагает, что снижение налогового бремени на компанию будет проведено не до "нуля", то есть не полностью, а до минимальных ставок, предусмотренных НК РФ, законодательными актами и документами. В противном случае это будет не оптимизация, а уклонение от уплаты налогов.

Оптимизация - это использование законных способов, а уклонение - преступление. Чтобы не преступить тонкую грань, необходимо учитывать следующие рекомендации:

...