Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Современная банковская деятельность и ее государственное регулирование

1.1 Операции и услуги банков

1.2 Факторы, определяющие деятельность банка

1.3 Налоговое администрирование деятельности банков

Глава 2. Налогообложение банков

2.1 Общая характеристика налогооблагаемой базы банков

2.2 Налоги, уплачиваемые банками в бюджет

2.2.1 Налог на имущество

2.2.2 Налоги в дорожные фонды

2.2.3 Налог на землю

2.2.4 Налог на добавленную стоимость

2.2.5 Налог на прибыль

2.3 Налоги, уплачиваемые банками во внебюджетные фонды

2.3.1 База для уплаты налога с работника банка

2.3.2 Ставки налогов во внебюджетные фонды

Заключение

Список литературы

Введение

Особенностью российских банков как субъектов налогообложения состоит в том, что ими осуществляется кассовое исполнение налогового законодательства. Именно банки проводят такие операции, как перечисление средств клиентов по их поручению в определенные бюджеты, взыскание недоимок и т.п. Порядок налогообложения прибыли коммерческих банков специфичен в первую очередь в силу отличного от предприятий порядка образования прибыли, отнесения затрат на себестоимость и определения финансовых результатов.

Анализ нормативных актов, регулирующих налогообложение российских банков показывает, что наша налоговая система далека от идеала. К причинам несогласованности и нечеткости нашего налогового законодательства можно отнести то, что налоговые документы готовятся без привлечения специалистов-практиков, которые могли бы еще на стадии разработки обратить внимание на детали, неточное изложение которых может довести до абсурда даже здравую идею, а также указать на нецелесообразность принятия некоторых решений, связанных с налогообложением.

До перехода к рыночным отношениям сбор налогов не представлял особой сложности и не требовал мощного аппарата исполнителей. Финансовые органы несли ответственность за своевременное и правильное поступление налогов в бюджет. В настоящее время налоговая служба законодательно определена как система контроля за соблюдением налогового законодательства и уплаты налогов.

Практика показывает, что большинство нарушений налогового законодательства является следствием ошибок или недостаточности знаний у налогоплательщиков. Это делает рассматриваемую тему злободневной и актуальной. Целью данной курсовой работы является рассмотрение налогообложения банковской деятельности. Для чего поставлены следующие задачи:

1. Изучить организацию банковской деятельности в России.

2. Определить налогооблагаемую базу банков.

3. Рассмотреть налоги, уплачиваемые банками.

Для написания курсовой работы использовались нормативно-законодательные акты, учебная литература, статьи журналов «Аудит», «Дайджест Финансы», «Банковское дело» и т.д., а также использовалась компьютерная программа «Консультант плюс».

Глава 1. Современная банковская деятельность и ее государственное регулирование

1.1 Операции и услуги банков

Деятельность банка складывается из выполняемых им операций и предоставляемых услуг, которые имеют определенные свойства. Их несколько.

Во-первых, будучи денежно-кредитным институтом, банк выполняет операции и оказывает услуги преимущественно в денежной форме.

Во-вторых, эти операции и услуги носят коммерческий характер. Чаще всего за выполнение своей работы банк получает определенное вознаграждение (в виде ссудного процента, комиссии, иной прямой и косвенной форм).

В-третьих, операции и услуги банка возникают на добровольной основе. Банк и клиент сами выбирают друг друга, исходя из своих собственных интересов. Клиент имеет право открыть счет в любом банке, это, однако, не означает, что банк обязан ему оказывать другие услуги (в том числе выдавать кредиты и пр.).

В-четвертых, операции и услуги можно подразделить на банковские, дополнительные и небанковские.

В основе членения операций на банковские и небанковские лежит понимание сути банка, его отличий от специальных финансовых институтов. В российском банковском законодательстве эти финансовые институты получили название "небанковские кредитные организации".

Подобное название является неудачным, во-первых, потому, что банки также являются кредитными организациями. Более того, банк - это, прежде всего, кредитное учреждение и, следовательно, это не отделяет их от кредитных организаций, не имеющих статуса банка. Во-вторых, специальные финансовые институты не обязательно могут являться кредитными учреждениями, они могут не предоставлять кредиты, а заниматься, например, только приемом вкладов у населения. С позиции международной банковской терминологии считается, что в целях отделения банков от не банков более правильно использовать понятие "специальный финансовый институт".

Особенность банка, как отмечалось, состоит в том, что он с позиции законодательства становится таковым только в случае, если выполняет три вытекающие из его сути операции, которые и получили название чисто банковских операций. К ним относятся:

1) депозитная операция;

2) кредитная операция;

3) расчетная операция.

Это, однако, не означает, что тому или иному юридическому лицу достаточно выполнять одну из этих операций с тем, чтобы получить статус банка. Согласно закону банком считается такое учреждение, которое выполняет все эти три операции одновременно. Важно и еще одно обстоятельство. Оно связано с получением юридического права выполнять ту или иную банковскую операцию. Здесь может быть несколько подходов Сиберяков А.И. Коммерческий банк сегодня. - М.: Консалтингбанкир, 2002. - с. 52:

* закон не запрещает заниматься, например, кредитной деятельностью любому юридическому лицу;

* закон обязывает юридическое лицо, желающее заниматься банковскими операциями, получить соответствующую государственную лицензию: в данном случае закон действует избирательно, лицензия выдается только тому, кто имеет соответствующие материальные условия и профессиональные навыки;

В российском банковском законодательстве нет запрета для других юридических лиц выполнять банковские операции, в связи с чем считается, что эти операции не являются монополией только банка. Российский закон обязывает кредитную организацию, желающую заниматься одной из банковских операций, получить в ЦБ РФ соответствующую лицензию, требует представления в ЦБ РФ соответствующей отчетности, подлежит контролю со стороны этого банка.

Выполняемые банками операции и оказываемые им услуги принято называть банковским продуктом. Этот продукт с позиции своих свойств, в-пятых, носит производительный характер.

Начнем с депозитных операций, т.е. помещения денежных средств в банке. Закон трактует вклад как "денежные средства в валюте Российской Федерации или иностранной валюте, размещаемые гражданами в целях хранения и получения дохода". Из этого следует, что вклад:

а) это определенная сумма денежных средств, передаваемых банку другими противоположными субъектами, являющимися его полноправными партнерами;

б) может быть образован только физическими лицами;

в) обусловливает заключение особого договора между банком и другим субъектом;

г) представляет собой временное заимствование средств клиентов банком, выступающим в данном случае в роли заемщика;

д) попадает в разряд привлеченных средств, общий объем которых лимитируется нормами ЦБ РФ;

е) принимается банком, с даты регистрации которого прошло не менее двух лет;

ж) может использоваться банком по его усмотрению, но с гарантией сохранности и возврата;

з) подлежит обязательному возврату по первому требованию кредитора или через определенный срок: государство гарантирует сохранность и возврат вкладов только теми банками, уставный капитал которых на 50 % акций (долей) сформирован государством;

и) формируется преимущественно на платной основе.

Исходя из этого, нетрудно заметить, что помещение ценностей в банк - это не всегда депозитная операция. В разряд депозита не попадают денежные средства, оседающие на счетах клиента. Операции с данными ресурсами входят в разряд расчетных операций, где специального соглашения на перемещение каждой отдельной суммы средств не требуется. К другому роду операций относится и помещение ценностей (произведений искусства, драгоценностей, дорогостоящих предметов и документов) на сохранение. Не является депозитной и операция по хранению в банке ценных бумаг (акций, облигаций, векселей).

Депозитная операция, которую выполняют банки, имеет большое экономическое значение. Собирая деньги во вклады, банк придает им импульс движения. Деньги, "не работающие" на руках у населения, становятся работающими у банка. Банк не держит эти деньги у себя, он их перераспределяет, передает на началах возвратности другим субъектам, нуждающимся в дополнительных платежных средствах, считая их тем самым дополнительными "энергетическими" ресурсами. Аккумуляция праздно лежащих средств, наконец, позволяет концентрировать мелкие суммы в огромные капиталы, с помощью которых в обществе создается дополнительный доход.

Производительный характер имеют и расчетные операции. С позиции закона расчетные операции - это "перечисление средств клиента и зачисление средств на его счет" Сиберяков А.И. Коммерческий банк сегодня. - М.: Консалтингбанкир, 2002. - с. 89..

Закон никому не запрещает совершать расчетные операции через банки. Если счет клиента не блокирован, клиент и банк вправе совершать с него платежи. Каждый может открыть счет в банке. Но, так же как и в случае с депозитом, не каждому это практически дано, ибо у банка всегда найдутся десятки причин, по которым клиент не будет заинтересован в проведении расчетных операций через данный банк. Банк всегда оценивает того или иного клиента: каков он, какова его репутация, можно ли на нем заработать или с ним будут сплошные хлопоты, дополнительная мелочная техническая работа. Не случайно, в конечном счете, это привело к известной специализации: кто-то работает только с крупными клиентами, кто-то работает с мелкими клиентами, получая при этом немалую выгоду.

Закон обязывает банки производить расчетные операции не позднее следующего операционного дня после получения соответствующего платежного документа. В случае несвоевременного или неправильного совершения платежей банки выплачивают проценты на сумму этих средств по ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Банк, будучи посредником в платежах, выполняя платежи по поручениям своих клиентов, ускоряет завершение хозяйственных сделок и процесс производства и обращения. Производя перечисления по счетам преимущественно безналичным путем, банки содействуют экономии наличных денег, сокращают затраты на их производство, транспортировку и хранение.

Классической банковской операцией является кредитная операция. К сожалению, данная операция, как, впрочем, и две предшествующие операции, выступающие как традиционные, не получила законченного юридического толкования. По существу, в новой редакции Федерального закона "О банках и банковской деятельности" кредитная операция характеризуется тем, что она обеспечивается "залогом недвижимого и движимого имущества", что банк "вправе досрочно взыскивать предоставленные кредиты и начисленные по ним проценты", "вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о возбуждении производства по делу и несостоятельности (банкротстве) в отношении должников, не исполняющих свои обязательства по погашению задолженности". К сожалению, других более подробных регулирующих норм закон не содержит. Российскому банковскому законодательству лишь предстоит их определить, либо расширив соответствующие статьи уже действующего закона, либо создав специальный закон, посвященный кредитным операциям (так, как это, например, сделано в Германии). В любом случае от Центрального банка РФ потребуются методические указания и правила, которые содействовали бы единообразию совершения операций по кредитованию физических и юридических лиц.

Безусловно, такая необходимость существует, ибо к разряду кредитных операций зачастую относят вклады, заем, гарантии, поручительства и пр.

Как известно, в первой редакции Федерального закона "О банках и банковской деятельности" Федерального закона "О банках и банковской деятельности"//Консультант плюс депозитные и кредитные операции были объединены в одну. Видимо, сказались остатки представлений, получивших распространение еще в первой четверти данного века, когда заем и ссуды воспринимались как одна операция. Между тем, кредитование не является займом, хотя это и есть два родовых процесса (в кредите всегда две стороны, причем одна сторона передает ссужаемую стоимость, другая ее занимает). Тем не менее, заем и кредитование - разные операции, ибо банк выступает в разном качестве: при займе он является заемщиком, при кредитовании - кредитором. В каждом из этих двух случаев банк, являясь противоположной стороной, имеет разные цели и задачи, использует иной инструментарий для их достижения и решения. К сожалению, в обновленной редакции Федерального закона "О банках и банковской деятельности" Федерального закона "О банках и банковской деятельности"//Консультант Плюс эти две операции хотя и разделены, но не прописаны достаточно подробно.

Попытки отнести к кредитованию гарантию и поручительство весьма проблематичны. С одной стороны, гарантия и поручительство (гарантия, как и кредитование) содержат обязательство - определенный субъект обязуется заплатить. Однако как гарантия, так и поручительство связаны не только с кредитованием, но и с торговыми операциями. Следовательно, отношения по поводу гарантий и поручительств не являются специфически кредитными. Но дело не только в этом, но и в том, что и в кредитной сделке, и в торговле мы имеем дело с совершенно иным типом участников. Гарант как третье лицо имеет дело либо с заемщиком, либо с покупателем, которые сами не могут выполнять свои обязательства перед кредитором. При кредите при этом, как правило, у заемщика есть дополнительная "гарантия" - свое собственное обеспечение в виде залога.

С экономической точки зрения важно и то, что гарант, поручитель, ничего первоначально не дает, а заемщик и плательщик в момент предоставления им гарантии реальной стоимости от него не получают, он лишь гарантирует, что заплатит за другого. В гарантии содержится лишь "момент" кредитной сделки. Он возникает лишь в том случае, если гарант заплатил за заемщика, и он надеется, что последний вернет ему ту помощь, которая была оказана в виде произведенного за него платежа. Акт платежа и ожидание возвращения суммы платежа являются здесь именно тем, что напоминают своеобразное "кредитование".

Однако и здесь немало отличий от обычной кредитной сделки. Они сводятся к следующему:

1) как мы видели, своеобразный момент кредита здесь возникает лишь тогда, когда гарант вынужден реализовать свое обязательство по гарантии и платить за гарантируемого за счет своих ресурсов; при гарантии, следовательно, может возникнуть кредитное отношение, но оно не возникает автоматически (1 из 100 случаев);

2) реальная стоимость передается не заемщику, а его первоначальному кредитору;

3) заемщик передаваемую гарантом стоимость не использует;

4) заемщик возвращает долг не кредитору, который первоначально дал ему ссуду, а гаранту;

5) в кредитной сделке между кредитором и заемщиком заключается особое кредитное соглашение, в акте гарантии применяется иное соглашение, кредитный договор как таковой не заключается; в этой связи понятие кредитора и заемщика в отношениях по поводу гарантии и поручительства имеет условное значение; чтобы стать действительно кредитованием, между сторонами должен быть заключен кредитный договор.

Определенные коррективы следует внести и в отношении попыток отнести к кредитованию операции по найму. Внешне и здесь можно обнаружить определенное сходство с кредитованием: работник до получения вознаграждения за свой труд как бы "кредитует" работодателя; в случае оплаты труда вперед происходит "кредитование" работника, который возмещает "кредит", отработав соответствующий период. Все это, однако, лишь внешние признаки. Отличия кредитования от найма заключаются в следующем:

1) при кредитовании происходят отделение предмета ссуды от кредитора, его передача заемщику; при найме такого отделения не происходит: физически в момент труда работник и его рабочая сила переходят во владение кредитора. С кредитованием обычно связывают движение ценностей, имеющих вещную и денежную формы;

2) кредитование сопровождается взысканием платы за кредит. При найме отсрочка уплаты эквивалента, авансирование (предварительная оплата) не приводят к возникновению ссудного процента;

3) при кредитовании заключается кредитный договор, при найме договор о найме, он имеет разное экономическое и юридическое назначение.

Кредитная операция, как, впрочем, и две предшествующие операции (депозитная и расчетная), обладает огромной производительной силой. Кредит как сумма денег обращается не просто как деньги, он обращается как капитал. Это означает, что в силу природы кредита кредитная операция предполагает такое использование ссуды, которое неизбежно должно порождать в хозяйстве заемщика образование новой стоимости, прибыли, частично уступаемой кредитору. Кредитная операция содействует непрерывности и ускорению производства и обращения продукта.

Деятельность современного банка не ограничивается выше перечисленными традиционными операциями. Банк выполняет и другие операции. К их числу можно отнести: кассовое обслуживание клиентов; инкассацию денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов; привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов; покупку или продажу иностранной валюты (в наличной или безналичной форме); выдачу банковских гарантий.

Эти пять операций вместе с депозитными, расчетными и кредитными (всего восемь) получили статус банковских операций. Согласно закону их могут выполнять только банки. За небанковскими кредитными организациями оставили право: осуществлять клиринговые расчеты; заниматься инкассацией денежных средств; выполнять операции по обмену валюты; управлять денежными средствами клиентов.

Как отмечалось, для того, чтобы выполнять банковскую операцию, необходимо иметь соответствующую лицензию. За незаконную безлицензионную деятельность к "пиратам-подпольщикам" применяются финансовые взыскания, вводятся санкции вплоть до ликвидации организации, занимающейся "не законной" для нее операцией.

Федеральный закон "О банках и банковской деятельности" Федерального закона "О банках и банковской деятельности"//Консультант плюс разрешает банкам заниматься размещением, подпиской, покупкой, продажей, учетом и хранением ценных бумаг. Эти операции, однако, не имеют статуса банковских, как, впрочем, и следующие сделки:

1) выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

2) приобретение права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме;

3) доверительное управление денежными средствами и иным имуществом по договору с физическими и юридическими лицами;

4) осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями;

5) предоставление в аренду физическим и юридическим лицам специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей;

6) лизинговые операции;

7) оказание консультационных и информационных услуг. Эти операции и сделки составляют как бы дополнительные виды деятельности, которыми банкам разрешено заниматься.

Закон предписывает и те виды деятельности, которыми банкам заниматься запрещено. К их числу относятся производственная, торговая и страховая деятельность. Подобное запрещение характерно для законодательства ряда стран.

Деятельность современных банков различается не только в зависимости от того, запрещено им или нет заниматься дополнительными небанковскими операциями, но и тем, в какой степени они могут работать на рынке ценных бумаг, в какой мере им разрешено или не разрешено участвовать в капитале предприятий. Федеральный закон "О банках и банковской деятельности", прежде всего, исходит из того, что банк является полноправным участником рынка ценных бумаг - может выпускать свои собственные акции, продавать их и т.д. Наряду с этим он может, как уже отмечалось, производить размещение, подписку, продажу, учет и хранение этих бумаг. Однако также, как, например, для совершения валютных операций, он должен получить соответствующую лицензию.

1.2 Факторы, определяющие деятельность банка

В целях выявления источников и преград развития банковского сектора и, как следствие, экономики в целом, и выработки мер по его стимулированию представляется необходимым определение экономических факторов, влияющих на банковскую деятельность.

Экономические факторы банковской деятельности в зависимости от субъекта воздействия можно разделить на внешние и внутренние. Внешние факторы - это мероприятия государства, направленные на банки (как косвенно, так и прямо). Внутренние факторы - это организация работы в самом банке, которая определяется кредитной, инвестиционной, учетной политикой банка, его концепцией развития своего бизнеса, а также уровнем налогового менеджмента Банковское дело: учебник / Под ред. В.И. Колесникова - М.: Финансы и статистика, 2002. - с. 308..

Внешние факторы по характеру воздействия можно разделить на прямые и косвенные. Прямые факторы непосредственно воздействуют на направления, объемы и инструменты банковской деятельности и нацелены в первую очередь или исключительно на банки. Косвенные факторы напрямую не связаны с банковской деятельностью и направлены в первую очередь на прочие виды деятельности, то есть через воздействие на прочие виды деятельности (например, промышленное производство или добычу полезных ископаемых) оказывают влияние и на направления и инструменты деятельности банков (например, через кредитование или РКО).

Специфика банковского сектора экономики в России определяет особенности факторов банковской деятельности.

Определение термина «прямые факторы банковской деятельности обусловливает выделение следующих основных прямых факторов:

а) лицензирование деятельности банков и отдельных их операций;

б) денежно-кредитная политика Банка России:

- требования по соблюдению банками определенных экономических нормативов (размер уставного капитала, размер собственного капитала, достаточность капитала, ликвидность, риск на одного заемщика и другие);

- установление процентных ставок (дисконтная и залоговая политика);

- валютное регулирование;

в) определение и установление принципов и методики бухгалтерского учета;

г) налогообложение банков.

Лицензирование деятельности банков и их отдельных операций определяет область и принципы деятельности кредитных организаций. Можно выделить лицензирование собственно банковской деятельности (лицензирование производит Центральный банк РФ) и других не запрещенных банкам операций, в первую очередь, на рынке ценных бумаг. Наличие какой-либо лицензии определяет операции, осуществляемые банками, которые, в свою очередь, обусловливают состав налогов, уплачиваемых кредитными организациями (например, налог на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте, при наличии лицензии на право осуществления операций в иностранной валюте).

Требования по соблюдению банками определенных экономических нормативов призваны способствовать их финансовой устойчивости, ликвидности, достаточности собственных средств для выполнения своих обязательств, а также снижать определенные риски деятельности банков. Таким образом, Центральный банк РФ контролирует финансовое состояние коммерческих банков в целях своевременной реакции с его стороны на ухудшающееся положение банка, поскольку от стабильно функционирующего банка зависит и стабильное функционирование его клиентов. При этом на саму величину показателей и их составных частей непосредственное влияние оказывает налогообложение банков. Например, на величину чистой прибыли при расчете собственного капитала влияют налог на прибыль и прочие налоги, уплачиваемые из прибыли.

Назначение дисконтной и залоговой политики заключается в том, чтобы посредством изменения условий рефинансирования коммерческих банков оказывать влияние на ситуацию на денежном рынке и рынке капиталов. Как при осуществлении как дисконтной, так и залоговой политики Центральный банк РФ может проводить меры селективного воздействия на отрасли народного хозяйства путем поощрения или ограничения приема к переучету (залогу) векселей того или иного рода. Отсюда вытекают и общеэкономические последствия, так как, например, при ограничении объема определенных ценных бумаг, принимаемых к переучету (в залог), Центральный банк РФ снижает в целом кредитный потенциал коммерческих банков.

Изменение ставки рефинансирования Центрального банка РФ влечет за собой изменение условий не только на денежном рынке, но и на рынке капиталов. Повышение ставок по кредитам и депозитам на денежном рынке, обусловленное ростом учетной ставки Центрального банка РФ, вызывает уменьшение спроса и рост предложения ценных бумаг. Спрос на ценные бумаги уменьшается как со стороны небанковских учреждений (ввиду большей привлекательности депозитов), так и со стороны кредитных институтов (поскольку при дорогих кредитах выгоднее прямое финансирование). Таким образом, рост учетной ставки Центрального банка РФ предопределяет снижение рыночной стоимости ценных бумаг. В свою очередь, снижение учетной ставки Центрального банка РФ удешевляет кредиты и депозиты, что ведет к процессам, обратным указанным выше.

Следовательно, учетная и залоговая политика Центрального банка РФ представляет собой механизм непосредственного воздействия на ликвидность кредитных институтов путем изменения условий переучета и залога ценных бумаг, что влечет за собой косвенное воздействие на экономику страны в целом.

При этом величина ставки рефинансирования напрямую влияет на налоговую базу по налогу на прибыль, как самих банков, так и организаций-клиентов.

Определенные мероприятия в рамках валютной политики призваны ограничивать или стимулировать отток или приток иностранной валюты за рубеж или из-за рубежа, развивать или сдерживать рынок драгоценных металлов и камней способствовать созданию благоприятных условий для привлечения иностранного капитала, контролировать экспортно-импортные потоки субъектов хозяйствования и населения. Поскольку одним из основных направлений деятельности банков являются операции с иностранной валютой и другими валютными ценностями, а также в силу возложения государством на банки функций агентов валютного контроля, валютная политика государства непосредственно влияет и на деятельность кредитных организаций. Кроме того, как показывает практика, от реализации различных мер в рамках валютной политики зависят размеры оттока капитала, как самих банков, так и их клиентов (через банки) за границу, в том числе и в целях снижения уплачиваемых налогов.

Определение принципов и методики бухгалтерского учета также существенно влияет на деятельность коммерческих банков в силу особенностей отражения тех или иных операций, особенно на конечные показатели его деятельности: доходность, прибыльность, объемы расходов и доходов, что, с одной стороны, отражается на величине уплачиваемых налогов (основой при исчислении которых являются данные бухгалтерского учета), а с другой - величина налогов влияет на конечные результаты деятельности банка (как элемент расходов).

Налогообложение банков оказывает значительное влияние, как на отдельные операции кредитных организаций, так и на их деятельность в целом, в чем проявляется налогообложение как одно из прямых условий банковской деятельности. Например, высокие ставки налогов приводят к стремлению банков минимизировать показатель балансовой прибыли путем создания искусственных расходов и направления средств в специализированные дочерние структуры. Предоставление же льгот, например, по налогообложению государственных ценных бумаг, по доходам по кредитам предприятиям приоритетных отраслей экономики и т.д. призваны способствовать активизации деятельности банков в указанных направлениях Белецкий М.В. Новое в налогообложении коммерческих банков//Финансы. - 2001. - № 2. - с. 32..

Принятие решения о внедрении того или иного инструмента сопровождается анализом их доходности. При этом доходность является видимым и открытым показателем, однако возникающие при реализации различных инструментов налоговые факторы могут свести первоначальную доходность к нулю или даже привести к убыткам. Поэтому при разработке банком новых направлений бизнеса, финансовых инструментов и предоставляемых услуг клиентам обязательно учитывается чистая доходность, то есть доходность с учетом налогообложения.

Группа прямых факторов присуща банковскому сектору любого типа экономики. При этом велики значение и размеры косвенного механизма регулирования банковской деятельности, роль которых повышается в условиях децентрализованного управления экономикой страны.

Последствия косвенных методов регулирования в значительной мере сложнее прогнозировать, чем результаты прямых методов воздействия на деятельность банков, поскольку влияющих и сопутствующих факторов значительно больше, их взаимосвязь сложнее уловить, а нередко невозможно предвидеть заранее. Проявление результативности косвенного регулирования характеризуется, в отличие от прямого механизма регулирования, и временным лагом, то есть с прошествием определенного периода времени. Таким образом, представляется возможным определить, что результативность, отдача прямого метода регулирования является непосредственной, а косвенного - опосредованной.

К косвенным факторам банковской деятельности в широком смысле можно отнести всю совокупность тех факторов, которые воздействуют на другие сферы общественно-экономической жизни. Однако, учитывая специфику банковской деятельности, выделим такие факторы как:

* бюджетная политика государства;

* инвестиционная политика государства;

* налоговая политика государства.

Большинство государств, в том числе и высокоразвитых, функционирует в условиях дефицитного бюджета. Россия не является исключением из этого правила. Более того, для России характерен бюджетный дефицит, в том числе связанный со значительными процентными расходами по обслуживанию государственного долга. Для преодоления дефицита бюджета используются разнообразные формы государственного кредита (как внешнего, так и внутреннего). Основным внутренним источником покрытия бюджетного дефицита в Российской Федерации выступают государственные ценные бумаги. Поскольку основными реальными инвесторами в ценные бумаги, эмитированные государством, являются банки, от соответствующей бюджетной политики (объем эмиссии, доходность, своевременность погашения и уплаты процентов) зависит и деятельность кредитных организаций как на рынке таких финансовых инструментов, так и на других финансовых рынках. Активность банков на указанном сегменте рынка влияет на объем их доходов в целом, а также на налогооблагаемую прибыль. Кроме того, бюджетная политика определяет формы и размеры расходования средств на нужды государства и определенных отраслей - различные инвестиционные и благотворительные программы, что обусловливает также и политику банков, поскольку в большинстве случаев именно кредитные организации являются промежуточным звеном между государством и соответствующими субъектами. При этом часть затрат государства может финансироваться не напрямую из бюджета, а, например, банками (расходы на благотворительность и на содержание жилищного фонда, которые полностью или в определенном размере могут льготироваться при налогообложении прибыли или доходов). То есть в данном случае бюджетная политика определяет механизм финансирования своих расходов: либо через государственный бюджет, либо в целях сокращения расходов бюджета по определенным статьям посредством налогоплательщиков (в том числе и банков) при их налоговом стимулировании.

Инвестиции подразумевают вложение средств в ценные бумаги организаций на относительно продолжительный период. Путем размещения ценных бумаг организации привлекают средства для осуществления своей уставной деятельности. Инвестиционная политика государства определяет область, границы и направления инвестиций субъектов экономики, а также обеспечивает условия для инвестиций.

Российская экономика крайне нуждается в инвестициях, и банки как центры концентрации капитала призваны играть важную роль в увеличении инвестиционной активности и экономического роста. В то же время сравнительно небольшие величины собственных капиталов российских коммерческих банков приводят к их недостаточно активному участию в инвестиционном процессе. Рентабельность в реальном секторе не позволяет с учетом инфляции обеспечить возврат среднесрочных и долгосрочных инвестиций на выгодных для коммерческих банков условиях. К тому же ряд благоприятных для экономики факторов оказывает на развитие инвестиционных операций достаточно противоречивое влияние.

Основное назначение инвестиций - обеспечение дохода. Стабильность и развитие организаций-эмитентов способствуют росту доходности их ценных бумаг. Таким образом, во многом от инвестиционной политики государства, например, развитие тех или иных секторов экономики и, соответственно, их финансовая и законодательная поддержка, а также стабильность такой политики, зависит увеличение инвестиционной привлекательности ценных бумаг, эмитированных организациями таких секторов экономики, и, соответственно, активность банков на рынке ценных бумаг. Уход государства из инвестиционной сферы негативно сказывается на инвестиционном климате. Притоку инвестиций мешает недостаточное законодательное подкрепление и неясные перспективы экономической деятельности в области инвестирования.

Стимулирование государством инвестиций банков способствует развитию экономики, и в частности промышленности, что увеличивает как доходы самих банков (доходы от инвестиций в такие организации), так и организаций, что, в свою очередь, повышает отчисления указанных субъектов экономических отношений в бюджеты разных уровней.

Налоговую политику государства можно разделить на политику в отношении коммерческих банков и в отношении прочих организаций. Налогообложение коммерческих банков как непосредственно направленное на кредитные организации относится к группе прямых факторов банковской деятельности (было рассмотрено выше). Налогообложение организаций как клиентов банков также определяет активность кредитных организаций в тех или иных областях, в чем заключается сущность налогообложения как косвенного фактора банковской деятельности. Например, размещение в банках денежных средств на депозитных счетах требовало (до введения в действие части первой Налогового Кодекса РФ) от организаций оформления соответствующих документов в налоговых органах. Поскольку организациям это не всегда бывает выгодно в силу тех или иных причин, они размещали средства в альтернативных финансовых инструментах банков, например, векселях.

Действовавшие до 2001 года достаточно высокие нормы отчислений от фонда оплаты труда (ФОТ) в государственные социальные внебюджетные фонды, а также прогрессивные ставки подоходного налога стимулировали создание и использование схем по выплате заработной платы, что способствовало завышению показателей выданных кредитов физическим лицам, размешенных депозитов физических лиц, увеличению показателя средних ставок по депозитам и уменьшению по кредитам. Например, при официальном окладе в 1998 году 300 - 900 руб. (около 50-150 дол. США), с которых уплачивались налоги и сборы, начальник среднего звена (отдела) получал неофициальную зарплату (в основном, кредитно-депозитными и страховыми схемами) от 1 000 до 2 000 дол. США Бутыльков М.Л. Факторы банковской деятельности и место налогообложения в их системе//Дайджест-финансы. - 2002. - март. - 41..

Важным и существенным моментом является политика государства в обеспечении своевременности и полноты получения бюджетом средств для осуществления необходимых государственных расходов: установление момента уплаты налогов и сборов, определение перечня информации, необходимого к предоставлению налоговым и другим органам власти, предусмотрение санкций за нарушение законодательства и др. Банки являются посредниками в перечислении налогов и сборов организаций в бюджет, длительное время осуществляли кассовое исполнение бюджета и вели счета налоговых инспекций и бюджетных организаций. Недостатки налогового законодательства породили специфический бизнес проблемных банков: неисполнение такими кредитными организациями платежных поручений клиентов на перечисление налоговых платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды. В соответствии с действующим законодательством обязанности налогоплательщика при этом считаются исполненными, а деньги в бюджет не поступают.

Совокупность прямых и косвенных факторов банковской деятельности и их взаимосвязь определяют условия функционирования российских коммерческих банков, при этом немаловажное значение принадлежит и налогообложению.

1.3 Налоговое администрирование деятельности банков

В последнее время активно используется термин "налоговое администрирование", под которым в основном понимается налоговый контроль и налоговые проверки. При этом конкретного, полного и точного определения указанного понятия в отечественной экономической литературе автору найти не удалось. Необходимость и назначение налогового администрирования заключается не только в проведении налоговых проверок - данное понятие является более широким.

Под налоговым администрированием понимается комплекс мер и мероприятий, направленных на полную, своевременную и законодательно обоснованную уплату всех налогов и сборов при минимальных издержках государства и налогоплательщиков Бутыльков М.Л. Налоговое администрирование банков//Финансы и кредит. - 2001. - № 17. - с. 47. .

Таким образом, представляется необходимым рассмотреть сущность налогового администрирования, проанализировать его составные части, выделить их достоинства и недостатки, а также внести некоторые предложения по совершенствованию методики проверки коммерческих банков в Российской Федерации.

Налоговое администрирование актуально и необходимо как для государства, так и для банков-налогоплательщиков, в связи с чем налоговое администрирование можно разделить на:

* внешнее, то есть администрирование осуществляется государством через Министерство РФ по налогам и сборам;

* внутреннее, то есть налоговый контроль (налоговый менеджмент) внутри банка.

Внешнее налоговое администрирование включает в себя:

* постановку на учет налогоплательщиков;

* разъяснение налогового законодательства;

* осуществление камеральных и выездных налоговых проверок;

* контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов банками;

* анализ налоговых поступлений от коммерческих банков;

* эффективность и целесообразность тех или иных налогов, взимаемых с коммерческих банков;

* выявление и решение спорных вопросов путем внесения предложений о совершенствовании налогового законодательства.

Особый интерес представляет собой методика отбора налогоплательщиков для проверки (камеральная проверка) и методология осуществления проверок (документальная проверка), поскольку в настоящий момент четкая методика проведения камеральной и выездной налоговых проверок коммерческих банков отсутствует и, кроме того, качество проверок недостаточно высокое, а зачастую и просто неудовлетворительное.

В ходе камеральной проверки, безусловно, невозможно выявить преднамеренные нарушения налогового законодательства, ошибки в исчислении налоговой базы, вызванные "внутренними" ошибками ведения бухгалтерского учета, однако обнаружение в ходе камеральных проверок ошибки в самих налоговых декларациях, в обосновании льгот дает существенную прибавку в платежах в бюджет и, кроме того, является критерием для отбора налогоплательщиков для выездной проверки.

Представляется целесообразным выделить следующие этапы предварительной (камеральной) налоговой проверки для определения потенциальных нарушителей:

* сверка сданной отчетности на предмет ее соответствия друг другу (например, форма № 2 с расчетом НДС или баланс с расчетом налога на имущество);

* выявленные расхождения фиксируются и сообщаются налогоплательщику в целях объяснения и, при необходимости, исправления;

* обнаружение существенных расхождений или неоднократное выявление неточностей является признаком необходимости выездной налоговой проверки.

Кроме того, представляет определенный практический интерес следующий критерий отбора банков при камеральной проверке для выездной: проверка тех банков, у которых доля заявляемых льгот составляет более 50 % суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Также возможно проводить выборку банков исходя из соответствия внешних источников информации (средств массовой информации, заявлений пресс-служб банков и др.) с предоставленной отчетностью.

Выездную налоговую проверку можно разделить на следующие этапы:

* определение проверяемого периода;

* определение объекта проверки;

* процент выборки;

* перечень необходимых документов;

* сбор необходимой информации и ее анализ;

* обобщение результатов проверки;

* четкое документальное оформление результатов проверки.

Проверяемым периодом может быть как день, так и неделя, месяц, год и т.д. В целях снижения затрат (трудовых, временных и материальных) представляется оптимальной комплексная проверка финансового года.

Объектом проверки могут быть как отдельные операции коммерческих банков (например, отражение в целях налогообложения созданных резервов на возможные потери по ссудам), так и расчет и уплата отдельных налогов (налог на пользователей автомобильных дорог, налог на имущество), а также комплексная проверка порядка исчисления и уплаты всех налогов.

Проведение сплошной проверки достаточно сложно в силу необходимости существенных затрат времени и трудозатрат, таким образом, возможно осуществлять выборку исходя из следующих положений Бутыльков М.Л. Налоговое администрирование банков//Финансы и кредит. - 2001. - № 17. - с. 50.:

1. Выбирать 50-70 % нетиповых, редких операций (наиболее крупные суммы).

2. Отбирать 30 % наиболее крупных типовых операций.

3. Анализировать 50 % (как минимум) хозяйственных операций, так как наиболее часто встречаются ошибки именно при их отражении.

4. Небольшими суммами (в зависимости от количества операций) можно пренебречь (сделав произвольную выборку порядка 10 %).

5. Особо тщательно (выборка 80-100 %) проверять операции, производимые в последних числах отчетных периодов в целях выявления схемных сделок и искусственно-оптимизационного перераспределения средств.

6. При необходимости или при обнаружении спорных вопросов проводить встречную налоговую проверку организаций-контрагентов проверяемых банков.

В настоящее время незначительное внимание уделяется изложенной в первичных и других документах информации, являющейся базой для правильного исчисления и удержания налогов. Таким образом, представляется важным перечислить основные документы, необходимые для налоговой проверки деятельности коммерческого банка:

* учредительные документы;

* балансы на отчетные даты;

* форма №2 "Отчет о прибылях и убытках";

* форма №3 "Использование прибыли";

* учетная политика;

* кредитная политика;

* внутрибанковский план счетов;

* выписки по конкретным счетам;

* установленные комитетами банка (финансовым, кредитным и др.) ставки и тарифы для различных банковских инструментов;

* результаты предыдущих налоговых проверок, а также проверок, осуществляемых другими контролирующими органами (Центральным банком РФ, Пенсионным фондом РФ и т.д.);

* список взаимосвязанных лиц (юридических и физических).

В целях повышения уровня проверок особое внимание при их проведении следует обращать на следующие аспекты:

- раздельного учета облагаемых и не облагаемых конкретными налогами доходов, расходов и имущества;

- взаимоотношения с взаимосвязанными лицами (учредителями, материнскими, дочерними, линейными компаниями);

- тщательная проверка, изучение природы и экономического назначения сделок и операций, проводимых в последних числах месяца, особенно с взаимосвязанными лицами (создание резервов, уплата процентов, осуществление прочих расходов);

- наличие первичных и оправдательных документов;

- правильное оформление документов;

- наличие имущества и проведение операций, не связанных с банковской деятельностью или используемых другими организациями;

- проверка возможности использования банковского имущества и средств для личных целей сотрудников и руководства (в частности, личная охрана, аренда жилья, использование банковского автотранспорта в личных целях);

- соответствие уплачиваемых процентов, комиссий и прочих платежей установленным комитетами банка;

- наличие и ставки выданных кредитов и размещенных депозитов одних и тех же физических лиц (в случае совпадения даты выдачи и вклада, а также процентной маржи в пользу клиента прослеживается наличие определенных схем);

- сбор и анализ информации внешних источников (СМИ, пресс-служба банка и т.д.);

- проведение встречных налоговых проверок;

- анализ результатов проверок ЦБ РФ и проверка внесений изменений в расчет налоговых баз по налогам в связи с замечаниями ЦБ РФ.

Следует отметить, что особенности бухгалтерского учета, механизм исчисления и уплаты ряда налогов должны быть отражены в Учетной политике банка на соответствующий год. Таким образом, необходимо на первом этапе проведения проверки тщательно изучить Учетную политику банка в целях соответствия ее применяемым в банке нормам бухгалтерского учета.

Кроме того, при проверке следует учитывать взаимосвязь налоговых баз по различным налогам, уплачиваемым банками. Такую зависимость можно наблюдать между:

- налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль;

- налогом на пользователей автомобильных дорог (а также налогом на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы) и налогом на прибыль;

- налогом на пользователей автомобильных дорог (а также налогом на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы) и налогом на добавленную стоимость;

- налогом на пользователей автомобильных дорог (а также налогом на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы), налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль;

- налогом на прибыль и налогом на имущество.

В целях повышения собираемости, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов необходимо проведение проверок каждого налогоплательщика не менее одного раза в три года.

Проблема совершенствования налогового администрирования проявляется не только в силу недостатка трудовых, материальных и временных ресурсов, но и практических и теоретических основ. Необходим комплекс дополнительных мер, способствующих повышению роли, значения, качества, результативности и эффективности налогового администрирования.

Территориальные налоговые инспекции имеют в своем составе многочисленные отделы камеральных проверок. Потенциал таких отделов мог бы использоваться более рационально и эффективно при максимально возможной автоматизации их чисто технической ручной работы. Для автоматизации процесса контроля и камеральных проверок необходимо:

* применение автоматизированных систем управления, электронных средств связи и специального программного обеспечения по автоматизированному взаимодействию в целях интенсивного обмена информацией и автоматической проверки предоставляемой отчетности и прочих данных;

* предоставление отчетности в налоговые органы в электронном виде;

* внедрение, ведение и использование банков данных (например, единой базы данных на налогоплательщика: вся бухгалтерская и налоговая отчетность, результаты различных проверок и т.д.; банка данных движения на лицевых счетах бюджетов различных уровней в части налоговых поступлений);

Дополнительные трудности в построении системы налогообложения банков и, соответственно, контроля со стороны налоговых органов возникают в связи с особенностями бухгалтерского учета осуществляемых банками операций. ЦБ РФ, стремительными темпами совершенствуя бухучет банков, приближая его к международным стандартам, зачастую усложняет использование данных бухгалтерского учета для целей действующего порядка налогообложения и требует постоянного оперативного реагирования со стороны МНС РФ, в том числе путем внесения изменений и дополнений в нормативные документы.

Таким образом, в российской практике наблюдается тенденция к углублению разделения бухгалтерского и налогового учета. Последствия указанной тенденции могут привести не только к ведению двойной бухгалтерии, но и значительному усложнению работы банков по подготовке отчетности и проверке ее налоговыми органами.

Бухгалтерский и налоговый учет невозможно полностью объединить, однако в целях упрощения расчета налогов и прозрачности налоговой и бухгалтерской отчетности целесообразно максимально возможное приближение бухгалтерского и налогового учета.

Исходя из указанного выше, одной из основных проблем в области налогообложения банков, требующей безотлагательного решения, является отсутствие четкого и своевременного взаимодействия и координации действий Центрального банка РФ как органа, регулирующего бухгалтерский учет в банках, и Министерства РФ по налогам и сборам как органа, обеспечивающего выполнение налоговых законов.

Аудиторские проверки деятельности банков, в частности соблюдение последними норм и положений налогового законодательства, можно отнести к промежуточному уровню между внутренним и внешним администрированием, поскольку, с одной стороны, проверки осуществляются внешними для банков организациями и являются, в частности для подтверждения годового отчета, обязательными; с другой стороны, проверки могут осуществляться и для целей администрирования самим банком или его акционерами.

Многие экономисты и юристы отмечают, что качество аудиторских заключений о деятельности коммерческих банков не отвечает предъявляемым требованиям. По мнению специалистов, большинство таких заключений выполняется на низком профессиональном уровне, во многих случаях необоснованно, в позитивном свете, в интересах проверяемых банков, что порождает насущную необходимость повышения уровня, качества и ответственности аудиторских фирм за проводимые в банках проверки. Кроме того, в связи с большим количеством коммерческих банков и значительным объемом предоставляемых услуг, ЦБ РФ и МНС РФ в настоящий момент просто не в состоянии качественно и достаточно полно проверить деятельность даже 10 % банков. Таким образом, представляет определенный интерес возможность осуществления совместных проверок аудиторскими фирмами совместно с налоговыми органами и аккредитация аудиторских фирм при МНС РФ в качестве агентов указанного министерства.

...