Оба этих способа являются весьма рискованными, велика вероятность переквалификации сделки и доначисления налогов. Их можно использовать в единичных случаях, не регулярно. При использовании договора займа крайне желательно, чтобы договор был подписан и заем перечислен значительно раньше отгрузки. Кроме того, для подтверждения того, что договор займа - реальная, а не притворная сделка, заем должен быть процентным, а сам процент - рыночным. Соответственно, за период "пользования займом" продавец будет обязан заплатить покупателю проценты.

5. Вклад имущества в уставный капитал.

Данный способ применяется для оптимизации НДС при продаже дорогостоящего имущества (например, недвижимости). Для этого имущество оценивается на сумму продажи, вносится в уставный капитал специально созданной для этого организации, затем 100% -ная доля в уставном капитале или 100% акций созданной организации продается покупателю.

Законодательство РФ предусматривает возможность внесения в уставный капитал ООО или ОАО имущества, имеющего денежную оценку (ст.66 ГК РФ, ст. ст.9, 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", ст.15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Для определения рыночной стоимости вкладываемого имущества необходимо привлечь независимого оценщика, затем установить денежную оценку, согласованную учредителями ООО или советом директоров ОАО, которая не может быть выше суммы оценки, произведенной независимым оценщиком (п.3 ст.34 Закона N 208-ФЗ, ст.15 Закона N 14-ФЗ). Согласованная учредителями цена должна быть равна договорной цене продажи имущества покупателю.

По цене, согласованной учредителями или советом директоров, имущество вносится в уставный капитал новой организации, таким образом, основная организация становится владельцем 100% -ной доли или 100% акций новой организации, стоимость такой доли или акций равна вышеуказанной стоимости имущества.

Далее доля или акции продаются покупателю, и данная продажа не облагается НДС согласно пп.12 п.2 ст.149 Налогового кодекса. Экономия составляет 18% НДС, который был бы начислен при обычной продаже.

К недостаткам схемы можно отнести то, что покупатель должен быть согласен приобрести имущество без НДС, а также достаточно громоздкую процедуру реализации.

Риск при применении схемы заключается в вероятности переквалификации договора купли-продажи доли или акций в договор купли-продажи недвижимости. Чтобы избежать подобных претензий, все составные части схемы желательно разнести во времени и придать им экономический смысл. Например, указать, что основным видом деятельности специально созданной организации является сдача имущества в аренду, и действительно на некоторое время сдать принадлежащее ей имущество. Продажу доли покупателю оформить с небольшой прибылью, с которой уплатить налоги в общем порядке. При соблюдении данных условий риск переквалификации единичного договора продажи 100% -ной доли или 100% акций минимален.

6. Для экономии НДС также широко применяется оптимизация условий договоров. Используют такие приемы, как:

замена договора купли-продажи в рассрочку на договор товарного кредита;

замена договора подряда на договор долевого инвестирования (пп.23.1 п.3 ст.149 Налогового кодекса);

обложение транспортных услуг по той же ставке, что и поставляемый товар путем включения транспортных услуг в цену товара;

отсрочка налога путем применения задатка вместо аванса;

минимизация срока от предоплаты поставщику до оприходования товаров и услуг.

При выборе налогоплательщиком тех или иных способов оптимизации необходимо учитывать два основных фактора:

1) риски доначисления сумм налогов, пени и штрафов;

2) стоимость реализации выбранного метода оптимизации - временные и денежные затраты (заработная плата работников, стоимость услуг сторонних специалистов, расходы на государственную регистрацию организаций, создание постоянно действующей холдинговой структуры и т.д.). Стоимость реализации способа вычитают из планируемой суммы экономии налога.

Что касается риска доначислений, его обычно оценивают соответствующие эксперты (сотрудники организации или сторонние специалисты) исходя из действующего законодательства, разъяснений контролирующих органов и сложившейся арбитражной практики (лучше всего практики своего судебного округа и высшего арбитражного суда). Одним из способов оценки является оценка риска в процентах, где 0% означает абсолютную безопасность способа, а 100% - очень рискованный метод, однозначная противоположная позиция контролирующих органов и судебной практики.

Если организация оценила безопасность схемы от 0 до 30%, то дополнительные расходы, связанные с возможным доначислением налогов, считают равными нулю. Если риск превышает 30%, то при расчете экономии налога учитывают расходы на юридическую защиту. Если риск превышает 50%, то в сумму расходов на оптимизацию закладывают сумму возможных доначислений, а также пени (в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый день просрочки) и штрафы. При этом надо помнить, что штраф за неуплату или неполную уплату налога в результате неправильного исчисления налога составляет 20%, а если данное действие совершено умышленно, то штраф составляет 40% (п. п.1, 3 ст.122 Налогового кодекса).

Рассматривая способы налоговой оптимизации, мы отмечали, в чем заключается логика юридической защиты налогоплательщика для каждого конкретного случая. Кроме того, можно выделить общие способы юридической защиты, позволяющие снизить возможные доначисления налогов. К ним можно отнести:

1. Положительное судебное решение по спорному делу с участием налогоплательщика. Суть способа заключается в том, что налогоплательщик намеренно создает ситуацию, при которой принимает относительно небольшую сумму к вычету и привлекает к этому факту внимание налоговой инспекции (например, путем подачи уточненной декларации и заявления на возврат переплаты по налогу). Если налоговый орган отказывает в вычете, налогоплательщик обращается в суд. При положительном решении суда спорные суммы налога можно будет принимать к вычету без опасений.

2. Практически в любой ситуации, связанной с оптимизацией налогов, налогоплательщику нелишним будет запастись доказательствами проявления должной осмотрительности при выборе контрагентов. Ведь отсутствие таких доказательств может стать формальным поводом для доначисления налогов, даже если налогоплательщик абсолютно уверен, что среди его контрагентов "однодневки" отсутствуют. Проверяя правомерность вычетов по НДС, налоговая инспекция практически всегда проверяет его контрагентов в поисках фирм-"однодневок". Согласно позиции Минфина (Письмо от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177) подтверждают проявление налогоплательщиком должной осмотрительности:

копия свидетельства о постановке контрагента на учет в налоговом органе;

проверка действительности его государственной регистрации (выписка из ЕГРЮЛ или ЕГРИП, проверка на сайте ФНС);

наличие документов, подтверждающих полномочия должностных лиц подписывать документы (доверенность, копия приказа или устава), проверка на сайте ФНС, что руководитель организации и главный бухгалтер не являются дисквалифицированными лицами;

иная информация, полученная из официальных источников, характеризующая деятельность контрагента (например, отзывы о контрагенте от сторонних организаций).

3. Чтобы свести к минимуму риски доначисления налогов, важно иметь доказательства реальности сделок, которые используются для оптимизации, и наличия деловой цели при их совершении. Это могут быть экономические расчеты, маркетинговая политика, распорядительные документы, прямо указывающие на такую цель, и т.д.

И последнее, что хотелось бы напомнить: иногда бывает весьма полезно иметь небольшую переплату по оптимизируемому налогу. Тогда в случае спора с налоговой инспекцией переплата поможет избежать штрафа.

Заключение