Сутність та історія розвитку оподаткування доходів фізичних осіб

Размещено на http://www.allbest.ru/

Розділ І. Сутність та історія розвитку оподаткування доходів фізичних осіб

1.1 Історичний аспект оподаткування доходів громадян

Податки відомі з давніх-давен, вони з'явилися ще на зорі людської цивілізації. Їх поява пов'язана з найпершими суспільними потребами.

В розвитку форм і методів збирання податків можна виділити три великих етапи. На початковому етапі від стародавнього світу до початку середніх віків держава не має фінансового апарату для визначення і збору податків. Вона визначає лише загальну суму коштів, яку бажає отримати, а збір податків доручає місту або общині. На другому етапі (XVI початок XIX ст.ст.) в країні виникає мережа державних закладів, в тому числі фінансових, і держава бере частину функцій на себе: встановлює квоту обкладення, спостерігає за процесом збору податків, визначає цей процес більш чи менш широкими рамками. І, на кінець, третій, сучасний, етап держава бере в свої руки всі функції встановлення і збирання податків.

На ранніх ступенях державної організації початкової формою оподаткування можна вважати жертвоприношення. Воно було неписаним законом і, таким чином, ставало примусовою виплатою або збором. Початкова ставка податку складала 10% від отриманих доходів.

З розвитком держави виникла “світська десятина”, яка збиралась на користь князів одночасно з церковною десятиною. Таке становище існувало в різних країнах протягом багатьох століть: від Стародавнього Єгипту до середньовічної Європи. Багато сторін сучасної держави зародилися в Стародавньому Римі, в тому числі і податкова система.

В мирний час грошових податків громадяни не сплачували, але у воєнний час громадяни Риму оподатковувались податками відповідно до своїх доходів. Визначення суми податків (ценз) проводилося кожні п'ять років вибраними чиновниками-цензорами. Були закладені основи декларації про доходи. По мірі завоювання нових міст-колоній там вводилися комунальні (місцеві) податки та повинності. Їх величина залежала від розміру доходів громадян.

В Римській імперії була створена досить розгорнута система податкових органів. Римляни сплачували земельний податок, податок на нерухомість, живий інвентар (раби, велика рогата худоба), цінності, також єдину для всіх подушну подать, податок на спадок.

Уже в Римській імперії податки виконували не тільки фіскальну функцію, але й мали роль додаткового стимулятора розвитку народного господарства.

Багато господарських традицій Стародавнього Риму перейшло до Візантії, але надмірне оподаткування призвело до фінансових криз, які ослабили державу. [23]

Фінансовий устрій в Середні віки виходив з переважанням місцевого, автономного господарства над центральним, державним. Зборам підлягали середні та низькі верстви населення, вищі класи і духовенство самі збирали на свою користь данину, десятину і оброки.

Податкова система Русі стала складатися значно пізніше. Першим прямим податком була данина. Існували різні данини: від рала, з диму, поголовний податок, поземельний податок. Непряме оподаткування існувало у формі торговельного та судового мита. Після татаро-монгольської навали головним податком став “вихід”. Для визначення розміру прямих податків існувало сошне письмо.

Петро І мав велике значення для фінансової системи. Він запровадив особливу посаду прибутківців, які зобов'язані були придумувати нові джерела доходів казни. Так були запроваджені гербовий збір, подушний збір з візників десята частина доходу від їх найму, податки на готельні двори, печі, плавні судна, кавуни, горіхи, продаж їжі, найм будівель та інші податки і збори. Оподаткувалася навіть церковна віра.

У той же час Петром І було прийнято ряд заходів, щоб забезпечити, як би ми сказали сьогодні, справедливе оподаткування, рівномірний розподіл податкового тягаря. З метою ліквідації зловживань при переписі дворів була запроваджена подушна подать.

Податкове право завжди було у центрі уваги всіх диспутів щодо розподілу податкового тягаря в країні. Проблеми оподаткування постійно займали розум економістів, філософів державних діячів різних епох. Ще Фома Аквінський, відомий церковний діяч і філософ, визначився відносно податків, що вони є “дозволеною формою грабунку”.

У кінці XVII на початку XVIII століть в європейських країнах стала формуватися адміністративна держава, яка створила апарат чиновників і ввела достатньо струнку і раціональну податкову систему, що складалася з прямих і непрямих податків.

Із прямих податків основну частину доходів давали прибутковий та подушні податки. Від них були звільнені дворянство та духовенство, але буржуазія та селяни віддавали державі у вигляді прямих податків 10 - 15% своїх доходів.

У ті ж роки (остання третина XVIII ст.) почала створюватися дійсно достеменно наукова теорія оподаткування. Її основоположником з повним правом вважається шотландський економіст і філософ Адам Сміт (1723 - 1790). Він у своїй праці “Дослідження про природу і причини багатства народів” сформулював основні принципи оподаткування.

Таким чином, в кінці XVIII ст. закладались основи сучасної держави, яка проводила активну економічну, зокрема фінансову і податкову політику. Це стосується країн Західної Європи і Росії. У той же час прямі податки в бюджеті Росії відігравали другорядну роль порівняно з непрямими. Розвивалися і бюджети міст, де все більшого значення почали набувати так звані оброчні статі. У 1802 році Маніфестом Олександра I “Про заснування міністерств” створено Міністерство фінансів та визначена його роль.[6]

Протягом XIX ст. головним джерелом доходів залишалися державні прямі та непрямі податки. Головним прямим податком була подушна подать. Кількість платників визначалася за ревізійним переписом. Починаючи з 1863 року, з міщан замість подушної податі почав стягуватися податок з міських будов. Скасування подушної податі почалося з 1882 року. Поряд з цим відбувалося впровадження прибуткового оподаткування. Був установлений податок на доходи з цінних паперів, а пізніше державний податок на квартири. Існували спеціальні державні збори, діяли мита з майна, що переходило у спадок чи дарування (ставка від 1 до 6% вартості майна), існували паспортні збори, оподатковувались страхові поліси від пожежі.

Згубний вплив на податкову систему мали Перша світова війна, лютнева і жовтнева революції в Росії. Основними прямими податками були: сільськогосподарський, промисловий, прибутково-майновий, рентний, гербовий збір. Основними непрямими акцизи і мита.

Далі фінансова система Радянського Союзу еволюціонувала в напрямі, протилежному процесу світового розвитку, в напрямку переходу від податків до адміністративних методів стягнення прибутку підприємств і перерозподілу фінансових ресурсів через бюджет країни. Це призвело до фінансової кризи.

Відродження податкових відносин почалося з 1991 року.[23]

1.2 Загальний механізм прибуткового оподаткування громадян

Податки це встановлені вищим органом державної законодавчої влади обов'язкові платежі, які платять фізичні і юридичні особи в бюджет в розмірах і в строки, передбачені законом.

Податки мають двоїстий характер: з одного боку, вони виступають специфічною формою виробничих відносин, що складає їх суспільну сутність і, з іншого боку, являються частиною вартості національного доходу в грошовій формі, що характеризує їх матеріальний зміст. Джерелом податків виступає нова вартість національний дохід, створюється в сфері матеріального виробництва, який включає вартість необхідного продукту і вартість додаткового продукту, або додаткову вартість, які являються абстрактними економічними категоріями, а в реальному житті набувають специфічних форм вираження: Вартість необхідного продукту, форму ціни робочої сили, або заробітну плату, і вартість додаткового продукту форму прибутку, ренти, процента, тобто виступають у вигляді конкретних грошових доходів, які належать основними членам суспільства робітникам, службовцям або власникам капіталу. В основі податків лежить частина вартості необхідного продукту і частина вартості додаткового продукту. Цей первинний розподіл національного доходу доповнюється вторинним розподілом, або перерозподілом, де податкам належить важливе місце. Податки як частина нової вартості примусово мобілізуються державою.

За формою оподаткування податки поділяються на прямі і непрямі. Прямі податки поділяються на дві підгрупи: особисті і реальні. Відмінність між ними полягає у співвідношенні платника і об'єкта оподаткування. При особистих первинним явищем виступає платник, а вторинним об'єкт оподаткування. При реальних, навпаки. Серед особистих податків виділяють подушний, прибутковий, майновий, домовий, на спадщину і дарування.

Прибутковий податок надає можливість установити пряму залежність між доходами платника і його платежами в державний бюджет. Залежно від форми доходу індивідуальної чи узагальненої для всього підприємства він поділяється на два види: з фізичних і юридичних осіб. Податок з фізичних осіб стягується з особистих доходів громадян заробітної плати та інших доходів, а також персоніфікованого прибутку підприємців. Податок з юридичних осіб справляється із загального доходу підприємства, у формі якого виступає прибуток.

Прибутковий податок із громадян є дуже дієвою формою взаємовідносин між державою та її громадянами, яка здійснюється на основі примусового обов'язкового вилучення частини їх доходу для створення централізованого грошового фонду держави з метою виконання її функцій. Рівень прибуткового оподаткування фізичних осіб безпосередньо впливає на реальні особисті доходи значної частини населення, особливо тих, хто отримує основні доходи у вигляді заробітної плати, що потребує зваженого підходу до стягнення податку.

Ефективність функціонування системи прибуткового оподаткування громадян залежить від того, які підходи й принципи покладено в основу її побудови.

Визначення основних елементів системи прибуткового оподаткування громадян суб'єкта, об'єкта, та ставок податку може здійснюватись на основі диференційованого або єдиного підходів.

Стосовно суб'єкта, об'єкта оподаткування, суть диференційованого підходу полягає в тому, що всі платники й доходи, що отримуються, поділяються на категорії і групи, для кожної з яких установлюються різні умови оподаткування. Критерієм диференціації, як правило, є вид діяльності, яку здійснюють громадяни, і характер одержуваного доходу. Наприклад, за цим критерієм платників можна поділити на такі категорії:

робітники та службовці;

літератори та працівники мистецтв;

громадяни, які займаються підприємницькою діяльністю, та інші.

Доходи кожної з названих груп оподатковуються по-різному. Для одних категорій встановлюються більші, для інших менші ставки податку. Неоднаковими також можуть бути характер пільг та порядок сплати податку.

Так диференціація пояснюється різними умовами формування доходів громадян. Вони можуть отримуватися від трудової і підприємницької діяльності.

Система оподаткування, в основу якої покладено диференціацію платників залежно від виду діяльності й характеру доходів, що отримуються, існувала в Україні до 1993 р.

При єдиному підході оподаткування доходів громадян не залежить від й характеру і способу отримання діяльності, встановлюються єдині ставки для всіх категорій платників і виду доходу, що підлягають оподаткуванню. При диференційованому підході встановлюються різні ставки податку залежно від категорії платників і характеру одержуваного доходу.

Прибуткове оподаткування громадян може здійснюватися за пропорційними та прогресивними (регресивними ) ставками. Прогресія (регресія) буває прямою і ступінчастою. При прямій прогресії ( регресії) ставки збільшуються (зменшуються) із зростанням доходу, і податок за цими ставками нараховується пропорційно розміру доходу. Як правило, у системі прибуткового оподаткування громадян при побудові шкали ставок використовується ступінчастий метод. Суть його полягає в тому, що дохід розбивається на частки, для кожної з яких установлюється своя частка податку.

При прогресивній шкалі кожна наступна ставка доходу оподатковується за більшою, а при регресивній за меншою ставкою, ніж попередня. Шкала ставок, яка включає інтервали доходів для встановлення ставок, може будуватися в абсолютних та відносних величинах.

Майже до кінця 80-х років прибутковий податок із громадян справлявся за комбінованою шкалою. З 1990 року була введена регресивно-прогресивна шкала ставок податку. Із середини 1991 року в Україні була прийнята власна система прибуткового оподаткування населення. Характерною ознакою розвитку системи прибуткового оподаткування в Україні в 1991-1993 роках була постійна зміна інтервалів та ставок прогресивного оподаткування.

У 1993 році відбулося декілька суттєвих змін у сфері прибуткового оподаткування. По-перше, впроваджена нова шкала ставок, побудована у відносних величинах. За відносний показник було прийнято “неоподатковуваний мінімум”.

По-друге, відбувся перехід до обчислення податку за сукупним річним доходом. Поточні розрахунки проводяться для робітників і службовців за місячним доходом, а після закінчення року складається перерахунок, який включає як доходи за основним місцем роботи, так і інші доходи.

По-третє, була встановлена єдина ставка оподаткування доходів, одержаних не за основним місцем роботи, 20%.[6]

Отже, податки мають дуже давню історію. Вони являють собою обов'язкові платежі з фізичних і юридичних осіб, які сплачуються в строки і в розмірах, встановлених законодавством для виконання державою її функцій. Прибуткове оподаткування виникло у XVIII ст. замість подушного. Податок на доходи фізичних осіб належить до системи прямого оподаткування.

Нинішня система прямих податків із населення в Україні включає прибутковий податок, плату за землю, податок із власників транспортних засобів та інших самохідних машин та механізмів, промисловий податок тощо. Але найбільшу питому вагу у доходах бюджету серед цих податків займає прибутковий податок з громадян.

Розділ II. Прибуткове оподаткування громадян

2.1 Оподаткування доходів населення в Україні

Однією з важливих умов формування цивілізованих ринкових відносин у нашій країні є побудова і функціонування ефективної системи оподаткування. Для забезпечення виконання державного бюджету, що сьогодні становить чималу проблему для України, необхідно насамперед забезпечити раціональне оподаткування фізичних і юридичних осіб. При цьому податки і збори, що впроваджуються, повинні бути виправдані як на макроекономічному, так і на мікроекономічному рівнях, а ставки податків помірними для платників податків.

Безумовно, ключову роль у формуванні доходів державного бюджету відіграють надходження від юридичних осіб, проте надходження від фізичних осіб також істотні. Структура надходжень платежів по прибутковому податку з громадян до Зведеного бюджету України зображена в Додатку А.

Власна система прибуткового оподаткування громадян в Україні була запроваджена із середини 1991 р. внаслідок ухвалення Закону Української РСР “ Про прибутковий податок з громадян Української РСР, іноземних громадян та осіб без громадянства” від 5.07.1991 р. З 26 грудня 1992 р. вона регулюється Декретом Кабінету Міністрів України “ Про прибутковий податок з громадян”, який зі змінами і доповненнями діє і в наш час. В Законі України “про систему оподаткування” в редакції від 18.02.1997 р. цей податок названо податком на доходи фізичних осіб. [21]

Прибутковий податок з громадян загальнодержавний податок, його порядок сплати, пільги, розміри ставок встановлюються законодавчими актами України. Він є прямим податком, тобто самостійно сплачується громадянином безпосередньо з отриманого доходу. [17] Структурно-логічна схема податку на доходи фізичних осіб показана в Додатку Б.

Динаміка надходжень прибуткового податку з громадян за 19922002 роки характеризується даними наведеними в табл. 2.1.

Таблиця 2.1 Динаміка надходжень прибуткового податку з громадян за 19922002 роки; 19921994 рр. млн. крб.; 19962002 рр. млн. грн.

Показники	1992	1994	1996	1998	1999	2000	2001	2002
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Прибутковий податок із громадян	150229	33995026	2570,6	3570,6	4435,7	6377,7	8773,7	10823,8
Питома вага прибуткового податку із громадян, % у:
валовому внутрішньому продукті	3,0	2,8	3,2	3,4	3,4	3,8	4,2	4,9
Доходах зведеного бюджету, в тому числі:	12,2	7,9	11,3	12,6	13,6	13,0	16,3	17,8
Доходах державного бюджету		4,5	10,3		6,7
Доходах місцевих бюджетів	12,2	3,4	1,0	12,6	6,9	13,0	16,3	17,8

Конституційний обов'язок громадян - сумлінно та своєчасно сплачувати податки та подавати декларацію - закріплений у Конституції України.

В Україні платники прибуткового податку розподіляються за такими ознаками: .

робітники та службовці (наймані працівники);

фізичні особи-суб'єкти підприємницької діяльності та громадяни,

які здійснюють незалежну професійну діяльність;

громадяни, які отримують інші доходи від регулярної діяльності;

іноземні громадяни та особи без громадянства.

За характером оподаткування доходи, отримані громадянами, класифікуються за такими ознаками:

доходи, отримані за основним місцем роботи;

доходи, отримані не за основним місцем роботи;

доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності або незалежної професійної діяльності;

інші доходи громадян від регулярної діяльності;

пасивні доходи (дивіденди, проценти, роялті).[3]

Законодавством не передбачено будь-яких обмежень щодо несплати податків. Платниками прибуткового податку є фізичні особи незалежно від віку, громадянства, статі, раси, національного, сімейного, соціального і майнового стану, приналежності до громадських організацій та політичних партій, ставлення до релігії.

Залежно від характеру отримання доходу та категорії платників прибутковий податок може сплачуватися самостійно або утримуватися та перераховуватися до бюджету юридичними і фізичними особами-суб'єктами підприємницької діяльності відповідно до чинного законодавства, які нараховують та виплачують доходи.[6]

Об'єктом оподаткування громадян є їх сукупний оподатковуваний дохід за календарний рік, що складається з місячних сукупних оподатковуваних доходів, одержаних з різних джерел як на території України, так і за її межами.

При визначенні сукупного оподатковуваного доходу враховуються доходи, одержані як у натуральній формі, так і в грошовій (національній або іноземній валюті) формі. Доходи, одержані в натуральній формі, зараховуються до сукупного оподатковуваного доходу за календарний рік за вільними ринковими цінами, якщо інше не передбачено Декретом. Сплата податку з доходів, одержаних в іноземній валюті, проводиться в гривнях. Доходи, одержані в іноземній валюті, перераховуються у гривні за курсом, що встановлюється Національним банком України на дату одержання доходу.[10]

До сукупного оподатковуваного доходу, одержаного громадянами в період, за який здійснюється оподаткування, не включаються:

-- допомога по державному соціальному страхуванню і державному соціальному забезпеченню, крім допомоги по тимчасовій непрацездатності;

-- суми одержуваних аліментів;

-- державні пенсії, а також додаткові пенсії, що виплачуються за умовами добровільного страхування пенсій;

-- компенсаційні виплати в грошовій і натуральній формі у межах норм, передбачених чинним законодавством;

-- суми грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержуваних військовослужбовцями, особами рядового і начальницького складу органів внутрішніх справ та кримінально-виконавчої системи у зв'язку з виконанням обов'язків несення служби;

-- суми, одержувані в результаті відчуження майна, що належить громадянам на правах власності, за нотаріальне посвідчення якого сплачується державне мито;

-- доходи громадян від продажу вирощеної в особистому підсобному господарстві, на присадибній, дачній і садовій ділянці продукції;

-- суми, одержувані в результаті успадкування і дарування;

-- проценти, дисконтні доходи і виграші по облігаціях державних позик, грошових вкладах, іменних ощадних сертифікатах, виграші за державними лотереями та державними казначейськими зобов'язаннями;

-- суми, одержані громадянами за обов'язковим і добровільним страхуванням;

-- вартість благодійної, у тому числі гуманітарної допомоги;

-- суми, одержані громадянами в результаті розміщення їх власних заощаджень на поточних (депозитних) рахунках банків України;

-- суми доходів, що направляються у джерела їх одержання на придбання акцій, та суми, інвестовані на реконструкцію і розширення виробництва суб'єктів підприємницької діяльності;

-- суми, які направляються платниками податку до благодійних установ та організацій, але не більше 4 відсотків від суми задекларованого сукупного оподатковуваного доходу за звітний рік;

-- суми, одержувані працівниками на відшкодування шкоди , заподіяної їм каліцтвом або іншим ушкодженням здоров'я, пов'язаним з виконанням ними трудових обов'язків, а також у зв'язку із втратою годувальника;

-- суми, одержувані громадянами за здавання ними крові, від інших видів донорства, за здавання грудного молока;

-- вартість путівок на лікування, відпочинок та у дитячі оздоровчі табори, крім туристських і міжнародних;

-- суми, одержувані громадянами від органів статистики за ведення записів сімейних бюджетів;

-- суми доходів осіб, які виконують сільськогосподарські та будівельні роботи в сільській місцевості;

-- доходи працівників сільськогосподарських підприємств рибних господарств незалежно від форм власності та господарювання і риболовецьких колгоспів, одержані ними натурою;

-- суми плати за утримання та навчання дітей у дошкільних виховних закладах, закладах загальної середньої, професій но-технічної освіти, а також у державних вищих учбових закладах освіти, розташованих на території України, за рахунок фізичних або юридичних осіб;

-- суми дивідендів, що були оподатковані під час їх виплати відповідно до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”;

-- суми, одержані громадянами за здану ними вторинну сировину (макулатуру та ганчір'я);

-- кошти, внесені фізичними та юридичними особами на пенсійні рахунки, відкриті в уповноважених холдинговою компанією “Київміськбуд” банках відповідно до Закону України “Про проведення експерименту в житловому будівництві на базі холдингової компанії “Київміськбуд”;

-- кошти, що відповідно до Закону України “Про проведення експерименту в житловому будівництві на базі холдингової компанії “Київміськбуд” виплачуються фізичним особам згідно з договорами пенсійних вкладів, укладеними в період проведення такого експерименту (за винятком випадків, коли кошти зняті вкладником з пенсійного рахунка з порушенням умов, зазначених у договорі пенсійного вкладу);

-- стипендії Президента України, що одержані талановитими перспективними спортсменами України, чемпіонами Олімпійських та Параолімпійських ігор, і стипендії Міжнародного Олімпійського Комітету, а також вартість рухомого та нерухомого майна і подарунків, переданих їм у власність;

суми допомоги, вартість подарунків (призів), що надаються один раз на календарний рік у межах розміру прожиткового мінімуму.[3]

Сукупний оподатковуваний дохід зменшується на суму, що не перевищує за кожний повний місяць, протягом якого одержано дохід, встановленого чинним законодавством розміру мінімальної місячної заробітної плати (неоподатковуваного мінімуму доходів громадян).

Сукупний оподатковуваний дохід додатково зменшується на суму, що не перевищує за кожний повний місяць, протягом якого одержаний дохід, встановленого чинним законодавством розміру мінімальної місячної заробітної плати одному з батьків (опікунів, піклувальників) на кожну дитину віком до 16

років, якщо місячний сукупний оподатковуваний дохід не перевищує розміру десяти мінімальних місячних заробітних плат (неоподатковуваних мінімумів доходів громадян).

Сукупний оподатковуваний дохід зменшується до десяти неоподатковуваних мінімумів, включаючи зазначений розмір вирахувань у громадян, які постраждали від Чорнобильської катастрофи і віднесені до І та II категорії.

Сукупний оподатковуваний дохід зменшується до 5 неоподатковуваних мінімумів, включаючи вищезазначений розмір вирахувань у:

-- батьків і одного з подружжя військовослужбовців, які загинули чи померли або пропали безвісти при виконанні службових обов'язків;

-- одного з батьків, який виховує інваліда з дитинства, і батьків, які виховують двох і більше інвалідів з дитинства, що проживають разом з ними і потребують постійного догляду;

-- громадян, реабілітованих відповідно до Закону України “Про реабілітацію жертв політичних репресій на Україні”.

Сукупний оподатковуваний дохід зменшується до п'ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів, включаючи згаданий розмір вирахувань у учасників бойових дій, учасників війни, інвалідів війни, осіб, які мають особливі заслуги перед Батьківщиною, осіб, на яких поширюється чинність Закону України “Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту”.

Прибутковий податок з сукупного оподатковуваного доходу громадян за місцем основної роботи (служби, навчання) сьогодні обчислюється за такими ставками:

Таблиця 2.2 Прогресивна шкала оподаткування

Розмір місячного сукупного оподатковуваного доходу (у неоподатковуваних мінімумах)	Ставки та розміри податку
1	2
Із доходу в розмірі одного неоподатковуваного мінімуму	Не оподатковується
Із доходу в розмірі одного неоподатковуваного мінімуму + 1 гривня до 5 неоподатковуваних мінімумів	10 відсотків суми доходу, що перевищує розмір одного неоподатковуваного мінімуму
Із доходу в розмірі від 5 неоподатковуваних мінімумів +1 гривня до 10 неоподатковуваних мінімумів	Податок із доходу в розмірі 5 неоподатковуваних мінімумів + 15 відсотків від суми, що перевищує дохід у розмірі 5 неоподатковуваних мінімумів
Із доходу в розмірі від 10 неоподатковуваних мінімумів +1 гривня до 60 неоподатковуваних мінімумів	Податок із доходу в розмірі 10 неоподатковуваних мінімумів + 20 відсотків від суми, що перевищує дохід у розмірі 10 неоподатковуваних мінімумів
Із доходу в розмірі від 60 неоподатковуваних мінімумів +1 гривня до 100 неоподатковуваних мінімумів	Податок із доходу в розмірі 60 неоподатковуваних мінімумів + 30 відсотків від суми, що перевищує дохід у розмірі 60 неоподатковуваних мінімумів
Із доходу в розмірі понад 100 неоподатковуваних мінімумів	Податок із доходу в розмірі 100 неоподатковуваних мінімумів + 40 відсотків від суми, що перевищує дохід у розмірі 100 неоподатковуваних мінімумів

Доходи громадян, одержувані не за основним місцем роботи оподатковуються за ставкою 20% і утримуються у джерела виплати.[9] При цьому не виключається сума неоподатковуваного мінімуму доходів громадян і не надаються пільги.

Після закінчення календарного року громадяни, які одержували такі доходи, зобов'язані подати до органу державної податкової служби декларацію про суму сукупного доходу, одержаного як за основним, так і не основним місцем роботи. ( Додаток В)

Громадяни, які одержують доходи не за основним місцем роботи, зобов'язані вести облік доходів і витрат, пов'язаних з одержанням цих доходів, за формою і у порядку, встановленому ГДПІ України (ф. №4, додаток 4 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої Наказом ГДПІ України від 21.04.93 р. №12). (Додаток Г). Підсумкові записи робляться щомісяця наростаючим підсумком з початку року.

Якщо протягом року громадяни, які зобов'язані подати декларацію не вели обліку доходів, одержаних не за основним місцем роботи, то для доповнення декларації, вони можуть звернутися до бухгалтерії тих організацій, підприємств, де одержували доходи. Бухгалтерія зобов'язана видати їм довідку про виплачені доходи та утриманий податок.

У свою чергу, підприємства, установи, організації і фізичні особи суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють виплату доходів громадянам не за основним місцем роботи, зобов'язані у визначені законодавством строки, надіслати до органів державної податкової служби за місцем проживання громадян відомості за встановленою формою (ф. №2) про виплачені суми доходів і суми утриманого з них податку.

Органи державної податкової служби використовують ці відомості для перевірки поданих громадянами декларацій та обчислення сукупної річної суми податку, а також з метою усунення подвійного оподаткування їх доходів при перерахунку річної суми податку. Заповнену декларацію про сукупний річний дохід подають до органу державної податкової служби за місцем проживання до 1 квітня наступного року за звітним. Декларацію можна надіслати поштою. При особистому поданні датою подання буде вважатися день її прийняття в податковій інспекції, а при надсиланні поштою дата відправлення на штампі відділення зв'язку.

Для правильного заповнення декларації потрібно за основним місцем роботи одержати довідку ф. №3 ( Додаток Д), яку бухгалтерія підприємства зобов'язана видати на вимогу працівника.

Після закінчення календарного року та подання декларацій, при обчисленні органами державної податкової служби перерахунків річної суми податку із сукупного оподатковуваного доходу платників виключається встановлений чинним законодавством неоподатковуваний мінімум на дату одержання доходу, утримана протягом року при виплаті доходу сума прибуткового податку, а також надаватимуться у встановлених законодавством випадках пільги шляхом зменшення сукупного оподатковуваного доходу на відповідну кількість неоподатковуваних мінімумів. Зазначені пільги надаються на підставі документів поданих, що дають право на їх отримання.

За даними річного перерахунку прибуткового податку визначається сума, яка підлягає поверненню громадянину або яку він повинен доплатити. Такий перерахунок провадиться протягом двох місяців з дня одержання від громадянина декларації. [18]

Податок на доходи фізичних осіб за кордоном

При реформуванні власної системи прибуткового оподаткування населення слід враховувати досвід зарубіжних країн.

У США діють п'ять податкових ставок, згідно з якими всі платники розподіляються в залежності від сімейного стану, і кожний платник має змогу вибрати той варіант, який йому більш вигідний. Але коли оподатковується в цілому подружня пара, то податки нараховуються в цілому всій сім'ї. До доходу платника відносяться всі види доходів платника, у тому числі заробітна плата, доходи від підприємницької діяльності, пенсії, різні виплати з страхових фондів та інші доходи. З цих доходів знімаються ділові витрати, які пов'язані з отриманням цього доходу: придбання та утримання земельної ділянки, споруд, будівлі, поточні витрати. Крім того, з цього чистого доходу віднімаються різні пільги та неоподатковувані мінімуми, а також внески в благодійні фонди, які отримані від цінних паперів урядів штатів та місцевих органів управління, сума аліментів, відсотки по особистих боргах, витрати на медичне обслуговування та інше. Таким чином, розраховується база для оподаткування громадян. Ставка податку в залежності від категорії оподатковування громадян коливається від 15% до 39,6%.[6]

У Канаді існує система оподаткування, коли відрахування проводяться у федеральний та регіональний бюджети. Для федерального бюджету прибутковий податок розраховується по трьох ставках в залежності від розміру доходу - 17%, 26%, 29%. Регіональні ставки оподаткування встановлюються керівництвом штатів і складають від 14,8% у провінції Альберта до 22% у провінції Британська Колумбія. В Канаді проводиться політика па зменшення податкових пільг, і багато з них застосовуються у вигляді податкового кредиту.

Особливістю сплати прибуткового податку Великобританії є те, що всі доходи громадян поділяють на окремі частини, в залежності від виду доходів та джерел його отримання. Залежно від цих ознак вони поділяються на п'ять шедул (або графіків), які мають внутрішній розподіл. Оподаткуванню підлягає весь розмір отриманого річного доходу за мінусом дозволених законодавством пільг та знижок. Весь дохід підрозділяється на зароблений та інвестиційний. Коли прибутковий податок утримується з заробітної плати (як правило, у джерела) і робітники не мають інших джерел отримання доходів, то в цьому випадку податкова декларація про річні доходи може не здаватися. Ті громадяни, які займаються підприємницькою діяльністю або іншими вільними професіями в кінці року подають в податкову адміністрацію відповідну податкову декларацію. В сучасних умовах ставка оподаткування як для заробленого, так і для інвестиційного доходу однакова. При розрахунку прибуткового податку застосовуються універсальні знижки, і важливішими з них є додаткові сімейні, які надаються голові сім'ї, особиста знижка та інші, які переглядаються кожний рік в залежності від економічних обставин, які склалися в державі. У Великобританії в залежності від рівня доходу встановлені три ставки цього податку - 20%,25%,40%.[20]

Досить високі ставки прибуткового податку існують в Німеччині (від мінімальної ставки в 19% до максимальної - 53%). Існує різний рівень неоподатковуваного мінімуму для сімейних громадян та для несімейних. Діє також велика кількість пільг (на дітей, пільги по віку, по надзвичайних обставинах - хвороба, нещасний випадок). Об'єктом оподаткування є всі види доходів від найманої праці, самостійної підприємницької діяльності або діяльності в суспільному та міському господарстві, від капіталу, здачі майна в оренду та всіх інших надходжень. Від отриманого доходу віднімаються всі витрати, до яких відносяться аліменти після розлучення сім'ї, внески на медичне страхування та страхування житла, церковний податок, витрати на професійну освіту та інше. При визначенні податку на заробітну плату всі громадяни поділяються на шість класів. Для визначення суми податків розраховуються податкові таблиці, які враховують клас платника, наявність дітей, на утриманні кого вони знаходяться, як проводиться ведення сімейного господарства, податкові пільги. Стягнення проводиться на підставі податкової карти, яка заповнюється і здається громаді за місцем проживання платника податку.

У державному бюджеті Франції прибутковий податок складає в цілому 18%. Він стягується з усіх видів доходів, у тому числі з заробітної плати, винагород, пенсій, ренти, рухомого майна, від землеволодіння, від сільськогосподарської діяльності, від промислової та комерційної діяльності, від операцій з цінними паперами, доходи від некомерційної діяльності, а також при передачі прав власності. Від отриманих доходів відраховуються цільові витрати на харчування, а також ті витрати, які надаються окремим верстам населення (особам похилого віку, інвалідам). У Франції визначається неоподатковуваний мінімум доходів, а далі податок збирається по прогресивній шкалі від 0% до 56,8%. Оподаткуванню підлягають також доходи, які отримані від операцій з нерухомістю, з цінними паперами та іншим майном. Податок збирається з доходу, який декларується щорічно на початку року за підсумками фінансового року.[6]

В Іспанії прибутковий податок сплачується на підставі закону, який був прийнятий в 1991 році. В базу до оподаткування входять всі доходи, тобто, заробітна плата, пенсії, допомога по безробіттю, доходи в натуральному вигляді, доходи від капіталу, від підприємницької та професійної діяльності, приросту майна. До доходів не входить допомога. Крім того, з бази оподаткування віднімаються відрахування па соціальне страхування, профспілкові внески, витрати на кожну дитину та утриманця (якщо вони проживають в родині платника), внески в фонд інвалідів, на благодійні цілі, розмір вкладень в підприємницьку діяльність, 15% витрат на ліки, по яких є відповідні документи. Оподаткуванню підлягає дохід, який отримано від використання рухомого та нерухомого майна. Стягнення податків відбувається па підставі двох видів декларацій - особистій та сімейній, причому, платнику надається право вибору того типу декларацій, яка для нього більш вигідна. Декларація подається до 1 червня року, наступного після звітного і сплата податку може здійснюватись в два етапи, причому, другий етап повинен бути закінчений до 5 листопада.

Відносно високі ставки при оподаткуванні прибутковим податком в Японії. Стягнення прибуткового податку здійснюється по прогресивній шкалі і ставки коливаються від 10% до 50%. Крім державного прибуткового податку по зазначених ставках, в державі проводиться сплата у професійний бюджет по трьох ставках - 5%, 10%, 15%, а також у місцеві органи. Тобто, прибутковий податок сплачується в три бюджети. Крім того, окремо визначається сума податку на кожного жителя держави, яка сплачується один раз на рік. В Японії діє досить високий розмір мінімуму доходу громадян, який не підлягає оподаткуванню і який також враховує і сімейний стан платника. Крім того, від сплати податку звільняються витрати на лікування, додаткові пільги мають також багатосімейні. Пересічний громадянин Японії, якщо він має середні доходи, може бути звільнений від оподаткування на 30% його доходів.

Ще вищий рівень обкладання доходів існує в Данії. При оподаткуванні всі доходи поділяються на чотири групи: особистий дохід, дохід від капіталу, неоподатковуваний звичайний дохід та дохід від акцій. Особистий дохід складається з заробітної плати, розміру повернення податку, розміру безкоштовного житла, витрат на службовий автомобіль, який використовується на особисті цілі, пенсій та чистий дохід від підприємницької діяльності та інше. Дохід від капіталу складається з чистих відсотків, неоподатковуваного прибутку при продажі акцій, дивідендів від іноземних компаній, які отримані за межами країни, суми орендної плати за житло, яке надається в наймання. Неоподатковуваний звичайний дохід - це сукупність особистого доходу та доходу від капіталу за виключенням пільг, які надаються згідно з діючим законодавством. Дохід від акцій складається з неоподатковуваного прибутку від продажу акцій, дивідендів, які отриманні від вітчизняних компаній, які нижче від датських та інше. В цілому прибутковий податок складається з трьох частин -державний, муніципальний та церковний. Відсоткова ставка цього податку складає 61%, при цьому середня ставка муніципального та церковного податку складає близько 30%.[20]

В Італії, як і в багатьох країнах, одним із найважливіших податків є прибутковий податок з фізичних осіб, який носить прогресивний характер і враховує комплексний чистий дохід, отриманий фізичною особою протягом календарного року. Він складається із доходів, отриманих від земельної власності, капіталу, роботи за наймом, від підприємницької діяльності тощо.

Ставки податку мають прогресивний характер. Зміни вносяться щорічно з урахуванням індексу інфляції. Ставки становлять 10%, 22% і 27%. Існують податкові пільги. Крім загальнодержавного податку стягується і місцевий за фіксованою ставкою в 16,2%.[6]

У Норвегії сукупний оподатковуваний дохід складається з заробітної плати, додаткових пільг, які надаються робітникові, а також повернення з фондів соціального страхування, пенсій, аліментів, доходу від підприємницької діяльності та відсотків на капітал. У країні не існує сімейного оподаткування, тобто оплата податку проводиться окремо кожним з членів родини. При оподаткуванні визначаються самітні громадяни та громадяни, які мають одного та більше утриманців. Розмір муніципального податку дорівнює 21% та плюс 7% на фонд дарування, який сплачується з чистого прибутку. Особистий дохід, який розраховується як різниця між валовим доходом від трудової діяльності або від підприємницької діяльності і пенсією, є також об'єктом оподаткування. Ставки оподаткування для першої та другої групи платників складають 9,5% і 13,7%. Крім того, існує положення, коли дохід може бути знижений до 20% на суму підтверджених витрат.

У Швеції, як і по податку на прибуток, виділяють резидентів та нерезидентів. Нерезиденти сплачують податок тільки на доходи, які отримані тільки на території Швеції. У деяких випадках може бути зменшена сплата цього податку, якщо аналогічний податок сплачується на території іншої держави. Крім того, до оподатковуваного доходу відносяться доходи, які отримані від операцій з нерухомим майном, оплата наданих послуг, пенсії та інші доходи на капітал. Резиденти, які від'їжджають за кордон на строк більший ніж 183 дні, можуть бути звільнені від сплати прибуткового податку, якщо цей податок фізична особа сплачує в країні перебування. До сукупного доходу до оподаткування включається заробітна плата, всі види виплат, пенсії, оплата праці у натуральній формі. Оподаткування проводиться по двох ставках. Якщо сума доходу не перевищує визначеної суми, то ставка оподаткування муніципальним податком складає 32%. Якщо дохід більший за визначену суму, то оподаткування проводиться національним податком по ставці 25%. Таким чином, максимальна ставка податку складає 57%.[20]

Отже, прибутковий податок з громадян це загальнодержавний, прямий податок. Нарахування, утримання та перерахування його в Україні здійснюється згідно з Декретом Кабінету Міністрів України “Про прибутковий податок з громадян” від 26 грудня 1992 року за № 13-92 зі змінами і доповненнями.

Даним Декретом визначаються об'єкти, суб'єкти, ставки податку. На сьогодні в Україні діють п'ять ставок прибуткового податку з громадян 10%, 15%, 20%, 30%, 40%.

Встановлені пільги для окремих категорій громадян у вигляді зменшень сукупного оподатковуваного доходу.

Система оподаткування громадян в Україні є не дуже ефективною і тому потребує вдосконалення. Для реформування діючої системи прибуткового оподаткування громадян варто використати зарубіжний досвід. Цей податок існує у всіх країнах світу і носить, як правило, прогресивний характер.

Найбільшу ставку мають Нідерланди 60%, Фінляндія 61%, Швеція 51%, Франція 56%. Найменші ставки податку мають Швейцарія 11,5%, Канада 29%, Нова Зеландія 33%.

податок дохід бюджет державний

Розділ III. Вдосконалення оподаткування доходів фізичних осіб в сучасних умовах

Важливим і необхідним напрямом реформування економічних відносин є розробка нового податкового законодавства, спрямованого на усунення існуючих суперечностей між державою і суб'єктами оподаткування.

Розв'язання цього завдання потребує комплексного підходу. Для більшої ефективності податкової системи України прийняття Податкового кодексу повинно бути доповнене законами, суть яких полягає у збільшенні прозорості державних витрат, обов'язковому декларуванні майна громадян. Також необхідно формувати громадську думку про те, що недотримання податкового законодавства у кінцевому підсумку позначиться на самих порушниках у вигляді збільшення темпів інфляції. Тільки сукупність вищезгаданих заходів може реально поліпшити дисципліну сплати податків.

Друга половина XX сторіччя ознаменувалася створенням і стрімким розгортанням інтеграційних об'єднань у Західній Європі. [15]

Інтеграційні процеси призвели до утворення Європейського Союзу, куди Україна прагне вступити. Без побудови реальних економічних відносин, в тому числі вдосконалення системи оподаткування на це марно сподіватися. Порівняння існуючих систем оподаткування громадян ЄС і України виявляє багато суперечностей, які необхідно вирішити найближчим часом.

В травні 2003 року було здійснено рішучий крок у напрямку вирішення вищеназваних проблем. З 1 січня 2004 року в Україні діятиме новий Закон №889-IV “ Про податок з доходів фізичних осіб” (далі Закон №889-IV).

Даний Закон кардинально змінить діючу систему оподаткування доходів громадян: зміни торкнуться об'єкту оподаткування, податкових ставок, порядку нарахування та сплати податку. Значну увагу в Законі буде приділено: визначенню загального оподатковуваного доходу як об'єкту оподаткування, оподаткуванню окремих видів доходів та окремих видів операцій, порядку подання податкової декларації та відповідальності за порушення норм Закону.

Закон починається визначенням термінів, серед яких є як знайомі, так і нові поняття. Серед нових термінів, незнайомих пересічним громадянам - платникам податку, маємо: пасивний дохід, податкова адреса фізичної особи, податковий агент, податковий кредит та інші. Законом також визначено поняття доходу, додаткових благ, заробітної плати, загального оподатковуваного доходу, найманої особи, самозайнятої особи, працедавця тощо.

Згідно з положеннями Закону платниками податку є фізичні особи - резиденти, які отримують як доходи з джерелом їх походження з України, так і іноземні доходи, та фізичні особи - нерезиденти, які отримують доходи з джерелом їх походження з території України. Для цілей оподаткування в Законі визначено перелік родичів, які є членами сім'ї фізичної особи першого ступеня споріднення і другого ступеня споріднення.[22]

Слід зазначити, що Закон обійшов своєю увагою фізичних осіб, які займаються підприємницькою діяльністю. На сьогодні для фізичних осіб суб'єктів підприємницької діяльності існують декілька способів оподаткування доходів від здійснення підприємницької діяльності, кожний з яких регулюється відповідним законодавчим актом. Закон №889-IV ( п.22.10 ст.22 “Прикінцеві положення”) залишає чинним розділ четвертий Декрету № 13-92 у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, який застосовується з урахуванням положень п.9.12 ст.9 цього Закону, який передбачає сплату податку за фіксованим розміром. Цей порядок застосовуватиметься до набрання чинності спеціального закону з питань оподаткування фізичних осіб суб'єктів підприємницької діяльності. До цього часу діятимуть і норми Указу №727/98. [11]

Об'єкт оподаткування фізичної особи - резидента і фізичної особи - нерезидента має деякі відмінності. Так, об'єкт оподаткування резидента включає як доходи з джерелом їх надходження з України так і іноземні доходи, при цьому загальний річний оподатковуваний дохід зменшується на суму податкового кредиту, а об'єкт оподаткування нерезидента включає лише доходи з джерелом їх надходження з України, податковий кредит до доходів нерезидента не застосовується.

Законом також визначено порядок перерахунку для цілей оподаткування у національну валюту доходів, нарахованих у вигляді валютних цінностей або інших активів, чия вартість є вираженою в іноземній валюті, а також доходів у будь-яких негрошових формах. Так при нарахуванні доходів у вигляді активів, вартість яких є вираженою в іноземній валюті, така вартість перераховується у гривні за валютним (обмінним) курсом Національного банку України, діючим на момент одержання таких доходів. При нарахуванні доходів у будь-яких негрошових формах об'єкт оподаткування визначається як вартість такого нарахування, визначена за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який розраховується за спеціальною формулою, наведеною в Законі. Розмір коефіцієнту залежить від ставки податку, встановленої для таких доходів на момент такого нарахування, чим більше ставка податку, тим більше розмір коефіцієнту і відповідно більше база оподаткування. Звісно застосування таких коефіцієнтів спонукає платників податків уникати отримання доходів натуроплатою.

З 01 січня 2004 р. для того щоб визначити суму податку з доходів фізичних осіб, зокрема з заробітної плати, необхідно буде вирахувати суму пенсійного збору чи внесків на державне соціальне страхування. [23]

Стаття 5 Закону №889-IV визначає умови нарахування податкового кредиту. Податковий кредит є сумою витрат, фактично понесених платником податку резидентом у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів України протягом звітного року (окремі пункти статті “Податковий кредит” набирають чинності з 1 січня 2005 року). [2]

На суму таких витрат дозволяється зменшувати загального річного оподатковуваного доходу платника, одержаного ним за підсумками календарного року. До складу податкового кредиту відносяться фактично понесені витрати, підтверджені платником податку документально, а саме фіскальним або товарним чеком, касовим ордером, товарною накладною, іншими розрахунковими документами або договором, які ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) та визначають суму таких витрат.

Платник податку має право включати до складу податкового кредиту такі витрати: частину суми процентів за іпотечним кредитом; сум коштів, сплачених платником податку на користь освітніх закладів; суми коштів або вартість майна, переданих платником податку у вигляді пожертвувань; суму власних коштів платника податку, сплачених на користь закладів охорони здоров'я; суми витрат платника податку на сплату за власний рахунок страхових внесків та інше. Підстави для нарахування податкового кредиту мають відображатися у річній податковій декларації.

Законом передбачено деякі обмеження на право нарахування податкового кредиту. Так, згідно пп.5.4.1 п.5.4 ст.5 Закону податковий кредит може бути нарахований виключно резиденту, що має індивідуальний ідентифікаційний номер. Таким чином, релігійні люди, які відмовилися від ідентифікацій, позбавлені права на податковий кредит. Звичайно таке обмеження спонукає громадян платників податків, які не мають ідентифікаційного номера зареєструватися в Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів, проте слід зазначити, що це є порушенням норм Конституції стосовно рівності громадян перед законом. Отже, таке обмеження є дискримінаційним. Крім того загальна сума нарахованого податкового кредиту не може перевищувати суми загального оподатковуваного доходу платника податку, одержаного протягом звітного року як заробітна плата. [14]

Законом передбачено застосування соціальної податкової пільги (замість неоподатковуваного мінімуму). Розмір пільг установлено у відсотках (100,150,200) розміру мінімальної заробітної плати в розрахунку на місяць, затвердженого відповідним законом на 1 січня звітного податкового року. Розміри відсотків установлено для відповідної категорії платників, котрі матимуть право на її отримання.

Податкова соціальна пільга застосовується лише до доходу, одержаного платником податку як заробітна плата протягом звітного податкового місяця від одного працедавця, та якщо його розмір не перевищує місячного мінімального прожиткового рівня для працездатної особи, встановленого на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4, округленого до найближчих 10 грн. (нині це становить 510 грн. = 365 грн. Ч 1,4). Згідно з вимогами прикінцевих положень Закону на перехідний період податкові соціальні пільги встановлюються в таких розмірах: у 2004 році 30% від суми податкової соціальної пільги, 2005 році 50%, 2006 році 80% та у 2007 році 100%.[22]

Законом №889-IV встановлено такі ставки податку:

13 % (з 01.01.2007 р. - 15 %) - загальна ставка;

5 % - за такою ставкою оподатковується процент на депозит у банк, процентний або дисконтний дохід за ощадним (депозитним) сертифікатом, інші доходи у випадках, визначених законом;

26 % (з 01.01.2007 р. - ЗО %) - оподаткуванню за такою ставкою підлягає дохід, нарахований як виграш чи приз, крім виграшу в державну лотерею в грошовому виразі, або будь-які інші доходи, нараховані на користь нерезидентів фізичних осіб (за деякими виключеннями). [2]

...