Налогообложение прибыли организаций

Таким образом, ПБУ 18/02, являясь нормативно-правовым актом, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность, не может устанавливать требования к формированию налоговой базы по налогу на прибыль (налогооблагаемой прибыли) и величины налога на прибыль.

Особое внимание следует уделить п. 21 ПБУ 18/02, где дано понятие «текущего налога на прибыль»: «для целей Положения текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком) признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода».

Отказываясь от идеи ведения налогового учета на основании ПБУ 18/02, было бы целесообразно для целей данного бухгалтерского стандарта текущим налогом на прибыль признавать налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (НК РФ).

Существующие нормы (пункт 5 ПБУ 18/02) говорят о том, что «информация о постоянных разницах может формироваться на основании первичных учетных документов: либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно». То есть нормы данного пункта ПБУ 18/02 разрешают организациям самостоятельно устанавливать порядок формирования информации о постоянных разницах. В то же время в п. 6 указывается на обязательность обособленного бухгалтерского учета постоянных разниц «в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница», что ограничивает самостоятельность организаций. Аналогично пункт 13 ПБУ 18/02 говорит о том, что «вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница)». Помимо того, что постоянные и временные разницы, определяемые в ПБУ 18/02 как расходы и доходы, практически невозможно отразить в бухгалтерском учете одновременно в качестве активов и обязательств, такой подход противоречит концепции учета отложенных налогов методом обязательств по отчету о прибылях и убытках. С учетом вышеизложенного изменения в ПБУ 18/02, могут позволить организациям самостоятельно определять порядок формирования информации о постоянных и временных разницах в бухгалтерском учете.

Продолжая тему рациональности ведения учета и самостоятельного определения организацией методологии и учетных процедур, хотелось бы и в отношении отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств отказаться в ПБУ 18/02 от регламентации порядка ведения аналитического учета отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств. Изменения могут быть внесены в п.п. 14, 15 ПБУ 18/02 и направлены на отмену норм, предписывающих дифференцированный аналитический учет «по видам активов и обязательств отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств».

Сегодня ПБУ 18/02 не рассматривает случаев возникновения постоянных разниц, если в бухгалтерском учете не признаются доходы и расходы, которые принимаются в качестве расходов (доходов) по налогу на прибыль и уменьшают (увеличивают) налогооблагаемую прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. На практике такие ситуации хотя и в редких случаях, но встречаются. В связи с этим необходимо дополнение в п. 4 ПБУ 18/02, содержащий понятие «постоянные разницы»: для целей ПБУ 18/02 под постоянными разницами понимаются также доходы и расходы, включаемые в расчет налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Под понятием «постоянное налоговое обязательство» в п. 7 ПБУ 18/02 подразумевается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Здесь следует сказать о некорректной формулировке, так как постоянное налоговое обязательство, представляя собой часть налога на прибыль отчетного периода, по сути своей является расходом отчетного периода, а не обязательством, как следует из его названия.

Отражение информации о налоге на прибыль в бухгалтерском учете должно формироваться на основе данных из налоговой декларации по налогу на прибыль. Поэтому представление в учете отдельной бухгалтерской проводкой постоянного налогового обязательства как части налога на прибыль не имеет практического смысла. На практике важна информация о постоянных разницах, которые необходимо выявлять в налоговом учете для формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Информацию о произведении величины постоянных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, при необходимости возможно раскрывать в пояснительной записке.

С целью четкого определения показателя (величины) расхода по налогу на прибыль, который (которую) необходимо раскрывать в отчете о прибылях и убытках, представляется необходимым определить в ПБУ 18/02 понятие «расход (доход) по налогу на прибыль».

Расход (доход) по налогу на прибыль может быть определен двумя способами и представлять собой:

· сумму текущего налога на прибыль и расходов (доходов) по отложенным налогам;

· сумму условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль и произведения величины постоянных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Таким образом, величина расхода (дохода) по налогу на прибыль может быть использована для установления взаимосвязи между текущим расходом по налогу на прибыль и условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Для разъяснения сути понятия «расход (доход) по налогу на прибыль» можно дать в Приложении к ПБУ 18/02 новый «Практический пример по формированию в учете расхода (дохода) по налогу на прибыль» взамен существующего сегодня «Практического примера расчета для определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка), отражаемого в отчете о прибылях и убытках».

Информация о расходах по налогу на прибыль, включаемая в отчет о прибылях и убытках, очень важна для определения такой величины как чистая прибыль организации. При этом информацию о расходах по текущему налогу на прибыль, включаемому в налоговую декларацию по налогу на прибыль можно не указывать отдельной статьей в отчете о прибылях и убытках, а раскрывать в бухгалтерской отчетности только в пояснительной записке.

3.3 Очередной этап эволюции налога на прибыль

Налог на прибыль организаций, пожалуй, единственный налог, который с момента его принятия в 1991 г. претерпевал в течение всего хода экономических реформ в России серьезные принципиальные изменения. Достаточно сказать, что по этому налогу, как ни по какому другому, часто вводились и отменялись многочисленные налоговые льготы и преференции, пока, наконец, с принятием в 2001 г. соответствующей главы Налогового кодекса они вообще были отменены с 2002 г. Именно по данному налогу за относительно короткий промежуток его существования была кардинально изменена налоговая база для отдельных категорий налогоплательщиков (банков, страховых организаций и т. д.).

В отличие от большинства других налогов ставка по налогу на прибыль длительное время была дифференцирована по организациям в зависимости от вида деятельности. При этом ставки налога менялись за непродолжительный период реформ неоднократно как в сторону понижения, так и повышения. И опять же с принятием Налогового кодекса введена для всех организаций единая предельная ставка налога, которая снижена начиная с 2002 г. с 35 до 24%. Уплата этого налога сопровождается необходимостью ведения налогоплательщиком дополнительного налогового учета, поскольку установленный Налоговым кодексом порядок группировки и учета отдельных объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения отличается от порядка, действующего в бухгалтерском учете.

Вместе с тем указанный налог играет существенную роль в экономике и финансах любого государства.

В первую очередь следовало бы отметить, что указанный вид налогообложения, облеченный в форму или налога на прибыль, или налога на доход юридических лиц, или налога с корпораций, применяется во всех без исключения развитых странах мира. Налог на прибыль организаций является тем налогом, с помощью которого государство может наиболее активно воздействовать на развитие экономики. Благодаря непосредственной связи этого налога с размером полученного налогоплательщиком дохода, через механизм предоставления или отмены льгот и регулирования ставки государство стимулирует или ограничивает инвестиционную активность в различных отраслях экономики и регионах. Этим же целям служит и механизм инвестиционного налогового кредита, предоставляемого налогоплательщикам и погашаемого ими за счет прибыли. Значительную роль в регулировании экономики играет также амортизационная политика государства, напрямую связанная с налогообложением прибыли организаций.

Велика роль этого налога в развитии малого предпринимательства, а также в привлечении в экономику страны иностранных инвестиций, поскольку в законодательстве многих стран предусматривается полное или частичное освобождение от уплаты именно этого налога в первые годы создания и функционирования малых и совместных с иностранным участием предприятий и организаций.

В то же время фискальное значение данного налога в большинстве развитых стран мира невелико. Это положение не относится пока к Российской Федерации, где роль налога на прибыль организаций в формировании доходной части бюджета достаточно существенна. В налоговых доходах консолидированного бюджета РФ в 2004 г. поступления налога на прибыль составили почти 18%. Налог на прибыль организаций занимает второе место после НДС. Также высока его роль в формировании доходной базы консолидированных бюджетов субъектов РФ, где он занимает второе место в их доходных источниках, уступая лишь налогу на доходы с физических лиц.

Редактирование норм Налогового кодекса стало доброй традицией наших законодателей. Федеральный закон от 06.06.2005 № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах» (далее по тексту -- Закон № 58-ФЗ), преобразивший главу 25 НК РФ, многогранен. [7] Изменен состав доходов и расходов, уточнены понятия, дополнены ранее существовавшие правила определения налоговой базы. Основные изменения которые внес ФЗ № 58 от 06.06.05 отражены в табл. 6 [8]

Перечень основных изменений второй части гл. 25 НК РФ с учетом поправок, внесенных Федеральными законами от 27.07.2006 № 144-ФЗ и от 18.07.2006 № 119-ФЗ изложены ниже.

С 1 января 2007 года организации имеют возможность списывать расходы на НИОКР в течение одного года. Причем этот срок будет распространяться как на успешные разработки, так и на неудачные. Соответствующие изменения внесены Федеральным законом от 27.07.2006 № 144-ФЗ в статью 262 НК РФ. Действующая редакция НК РФ позволяет списывать затраты на успешные НИОКР в течение двух лет, а на неудачные - в течение трех. [11]

Компании, реструктурирующие свою задолженность перед бюджетом, имеют возможность исключить из налоговой базы по налогу на прибыль суммы кредиторской задолженности по уплате пеней и штрафов.

Заключение

1. Практическая налоговая энциклопедия. Том 1. Налоговая оптимизация (под ред. Брызгалина А.В. - 2003 - 2004 г.)

2. Фомичева Л.П. Комментарии к Положениям по бухгалтерскому учету (ПБУ 1/98-20/03). - Система ГАРАНТ, 2004 г.

3. Авдеев В.Ю. Глава 25 Налогового кодекса РФ. Налоговый и бухгалтерский учет: сходства и различия. - "Статус-Кво 97", 2003 г.

4. Толкушкин А.В. Комментарий (постатейный) к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций". - "Юрайт-Издат", 2005 г.

5. Налог на прибыль (Бератор "Практическая бухгалтерия") (в редакции обновления за март 2004 г.)

6. Пархачева М.А. Налоговый учет прибыли. - МЦФЭР, 2002 г.

7. ФЗ от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".

8. Харитонов С.А. Информационные технологии налогового учета - М. : АОЗТ «1С», 2002.

9. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н.

10. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 утверждено Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

11. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: Учебник для вузов. - 7-е изд., доп. и перераб. - М.: МЦФЭР, 2006.

Размещено на Allbest.ru