Размещено на http://www.allbest.ru/

Тема 1. Налоговое прогнозирование и планирование: основные понятия, сущность и сфера применения

Изучив материалы темы, вы сможете:

· определить сущность и значение налогового прогнозирования и планирования,

· назвать цели и задачи налогового прогнозирования и планирования,

· дать сравнительную характеристику понятий - уклонение от уплаты налогов, обход налогов и налоговое прогнозирования и планирования;

· проанализировать систему взаимоотношений налогоплательщиков и государства как основу налогового прогнозирования и планирования.

· охарактеризовать правового обеспечения для налогового прогнозирования и планирования.

Сущность налогового планирования заключается в признании за каждым налогоплательщиком права использовать все допустимые законами средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств.

Налоговое планирование можно определить как организацию деятельности хозяйственных объектов с целью минимизации налоговых обязательств без нарушения буквы и духа закона. В основе налогового планирования лежит:

· максимально полное и правильное использование всех разрешенных законом льгот,

· оценка позиции налоговой администрации;

· оценка основных направлений налоговой и инвестиционной политики государства.

1.1 Соответствует ли налоговое планирование основам рыночной экономики?

Право субъектов налогообложения на защиту своих прав, в том числе права собственности, оправдано как главной целью рыночной экономики, так и основными принципами (неприкосновенность частной собственности, гарантии от произвола государства).

В 1935 г. судья Дж. Сандерленд так выразил принципиальную позицию Верховного суда США: «Право налогоплательщиков избегать налогов с использованием всех разрешенных законами средств никем не может быть оспорено».

По законодательству Российской Федерации субъекты предпринимательства наделены полномочиями, защищать свои имущественные права, в том числе право собственности, любыми не запрещенными законом способами. Таким образом, налоговое планирование не может служить основанием для штрафных санкций или административных наказаний со стороны государственных органов.

Налоговое планирование - это часть управленческой деятельности. Налоговое планирование представляет собой неотъемлемую составную часть управленческой деятельности. Налоговые платежи для любого физического и юридического лица -- это одна из самых больших статей расходов, поэтому налоговое планирование так же способствует повышению рентабельности бизнеса, как сокращение издержек производства, транспортировки, хранения, сбыта. Поэтому его можно отнести к планированию расходов. Для предприятия эти расходы близки к накладным, т.е. расходам, увеличивающим издержки производителя и снижающим уровень чистого дохода. Уменьшение налоговых выплат, таким образом, для предприятия равноценно снижению издержек или увеличению доходности.

1.2 Виды и формы налогового планирования

Налоговое планирование подразделяется на:

1. планирование в рамках одного предприятия (корпоративное налоговое планирование);

2. налоговое планирование в рамках системы (группы) предприятий;

3. индивидуальное или семейное, личное (налоговое планирование для физических лиц).

Первое и второе имеет своей целью обеспечить выживание предприятий (фирм),- третье сохранность состояний граждан.

В зависимости от того, выходит экономическая деятельность за пределы одной страны или ограничивается территорией отдельно взятого государства, налоговое планирование подразделяется на национальное и международное. Налоговое планирование подразделяется на корпоративное и индивидуальное.

Корпоративное - налоговое планирование для предприятий.

Индивидуальное или семейное, личное (налоговое планирование для физических лиц).

Первое имеет своей целью обеспечить выживание предприятий (фирм), второе - сохранность состояний граждан.



Рисунок 1. Налоговое планирование на макро- и микроуровнях

Налоговое планирование, может осуществляться в трех различных формах:

а) мониторинг налоговых вопросов выделенным работником бухгалтерии или финансового отдела предприятия;

б) налоговое планирование и текущий финансовый контроль за налоговыми обязательствами предприятия силами специализированного отдела (группы);

в) привлечение внешних консультантов либо для налоговой экспертизы новых проектов (новых инвестиций), либо также и для контроля над текущими налоговыми платежами фирмы, вплоть до составления налоговой отчетности и представления ее налоговым органам.

1.3 Основные формы организации налогового планирования

· К основным видам деятельности по налоговому планированию относятся:

· сбор и систематизация информации по проблемам налогообложения (мониторинг налогового законодательства мониторинг налоговых вопросов выделенным работником бухгалтерии или финансового отдела предприятия);

· текущее налоговое планирование и текущий контроль за выполнением налоговых обязательств;

· экспертиза экономических проектов, планов и управленческих решений с точки зрения налогового законодательства;

· разработка и осуществление мероприятий по оптимизации налоговых обязательств в соответствии с изменениями национального законодательства или норм международного налогового права.

1.4 Уклонение от уплаты налогов, обход налогов и налоговое планирование

Необходимо разграничивать уклонение от уплаты налогов, обход налогов и налоговое планирование.

Уклонение от уплаты налогов или уклонение от налогов происходит в виде:

· незаконного использования налоговых льгот,

· несвоевременной оплаты налогов;

· предоставления недостоверных данных для исчисления и уплаты налогов.

При уклонении от уплаты налогов налогоплательщик уменьшает свои налоговые обязательства запрещенными законом способами. Иногда употребляют термин «незаконное уменьшение или сокрытие части налоговой базы». Такие действия по законам любой страны должны быть уголовно наказуемы. В развитых странах уклонение от уплаты налогов карается не только государством (тюремное заключение, конфискации, штрафы), но и осуждается всем обществом. Быть уличенным даже единожды в уклонении от уплаты налогов значит реально столкнуться с невозможностью поступить на государственную службу, заниматься целым рядом видов деятельности и потерять уважение в обществе.

Понятие «обход налогов» применимо в ситуациях, когда предприятие не является налогоплательщиком, но занимается деятельностью, по закону подлежащей обложению налогами, либо оно не зарегистрировано, а также когда имеет место сокрытие дохода (прибыли) или отсутствует учет объекта обложения налогом.

Крайними формами нарушения налогового законодательства являются бегство от налогов. Эта формы криминального хозяйственного поведения:

· перевод налогооблагаемых доходов или собственности за рубеж без уплаты отечественных налогов (не путать с обычным долгосрочным вывозом капитала, коммерческим кредитом или миграцией «горячих денег», осуществляемых на легальной основе),

· злостная неуплата налогов,

· незарегистрированная и поэтому необлагаемая налогами деятельность в теневой экономике,

· подкуп работников налоговых служб ради сокращения налоговых платежей или полного освобождения от них.

Легальная минимизация налоговых выплат -- суть налогового планирования.

В отличие от перечисленных нарушений налогового законодательства налоговое планирование основано на использовании всех допустимых налоговых льгот и легальных приемов, независимо от личного мнения представителей налоговой администрации, средств массовой информации.

Минимизация налоговых выплат -- один из главных инструментов государственной экономической политики, позволяющей мотивировать хозяйственное поведение собственников производственных ресурсов в желательном для государства направлении.

Минимизация налоговых выплат -- это законный вид деятельности, требующий хорошей базовой подготовки, знаний по целому ряду специальных дисциплин, постоянной работы по осмыслению старых и новых явлений и правил.

Минимизация налоговых выплат предполагает:

· критический анализ рекомендаций и советов;

· применение эффективных систем бухгалтерского учета;

· использование специальных налоговых режимов и налоговых льгот;

· эффективный учет возможно большего числа факторов влияющих на объемы налоговых обязательств (инфляция, колебания учетной ставки и валютного курса, политика предприятий-партнеров, дифференциация по регионам, формы и методы расчетов, оформление обязательств и договоров и многое другое);

· прогнозирование налоговой политики государства.

Одной из важных целей налогового планирования является нейтрализация возможного налогового произвола государства, представляющего собой наибольшую опасность для граждан и самого государства, особенно в периоды анархии, галопирующей инфляции, кризиса.

Налоговый произвол заключается в отсутствии стабильной законодательной регламентации взаимоотношений государства и налогоплательщиков. Он может проявиться:

- в введении новых незаконных налогов и сборов в течение года, изменении порядка их взимания,

- в пересмотре ставок, льгот, трактовок тех или иных понятий,

- в предоставлении индивидуальных льгот,

- в издании актов, действие которых обращено в прошлое,

- в принятии секретных (для служебного пользования, закрытых, не подлежащих опубликованию) актов, регламентирующих взаимоотношения налогоплательщиков и государства,

-в наделении налоговых органов правом давать собственные трактовки и разъяснения законодательных актов,

- в выступлении в качестве арбитром в спорах, требовать от налогоплательщика дополнительную (не предусмотренную в законе) информацию.

Налоговый произвол государства выражается в любом неравноправии сторон при ведении споров и их разной материальной ответственности при нанесении ущерба неправомерными действиями.

Иногда проявлениями налогового произвола называют лишь меры, ухудшающие положение налогоплательщика (введение нового налога или отмена льготы), а отмену старого налога или введение новой льготы рассматривают как благодеяние государства. Данный подход не только некорректен, но и является вредным по чисто практическим последствиям. В условиях рыночного хозяйства, предполагающего равные права для всех участников конкурентной борьбы, никакое изменение «правил игры» ни для кого не может оставаться без последствий.

Неожиданными такие изменения бывают отнюдь не для всех: одни узнают о них из прессы, другие - в момент подписания документа; третьи - на стадии разработки проекта и т.д. В худшем положении при таких изменениях оказываются те налогоплательщики, которые точно соблюдали норму закона: они могли уже внести определенные суммы в виде авансовых платежей, привлечь под высокий процент необходимые для уплаты средства, «заморозить» часть собственных средств на счетах, отказаться от ряда сделок как «непроходных» из-за налогового фактора.

От налогового произвола государства следует отличать произвол чиновников, который можно подразделить на «узаконенный» и «беззаконный». «Узаконенный» произвол чиновников имеет место тогда, когда тем или иным должностным лицам в соответствии с законом или иным нормативным актом дано право по их усмотрению решать вопросы о предоставлении тех или иных льгот (освобождение от налога, отсрочка, рассрочка, налоговый кредит), о применении конкретных санкций к тому или иному налогоплательщику.

Одна из целей налогового планирования - избежание санкций за налоговые правонарушения. Обычно размер штрафных санкций, возникающих в результате неправильного применения тех или иных методов налогового маневрирования, многократно превышает эффект экономии, ожидаемой от нарушения налогового законодательства.

1.5 Издержки налогового планирования

Затраты на налоговое планирование достаточно высоки. Одной из заметных статей издержек является постоянное исследование изменений в налоговом законодательстве. Необходимостью становится приобретение широкого круга нормативных источников, частые обращения за консультациями экспертов, сбор и систематизация специальной литературы. Большого объема могут достигать расходы, связанные с регистрацией и перерегистрацией предприятий, переориентация финансовых потоков, содержание штата высокооплачиваемых специалистов.

Потребность в налоговом планировании диктуется двумя основными факторами:

1) тяжестью налогового бремени для конкретного лица;

2) сложностью налогового законодательства.

Тяжесть налогового бремени обычно определяется долей налоговых платежей и других обязательных отчислений в валовом национальном продукте (ВНП). Если этот показатель составляет менее 20%, то ее можно отнести к категории стран со льготным (низким) уровнем налогообложения. Если доля налогов и других обязательных платежей составляет от 20 до 35%, то, как правило, данная страна рассматривается как страна со средним уровнем налогообложения. Однако подавляющее число развитых стран можно считать странами с высоким уровнем налогового бремени (от 40 до 55%). Но именно на эти страны приходится основная часть современного промышленного производства, в них расположены традиционно ведущие финансовые центры, эти страны отличаются политической, экономической и финансовой стабильностью».

Однако значительная доля налогов и платежей обязательного характера в ВНП страны не всегда означает высокий уровень налогового бремени для конкретного физического или юридического лица. Большое число видов налогов и других платежей в отдельной стране может сочетаться с тем, что конкретное лицо будет являться субъектом обложения только тремя-четырьмя налогами.

Налоговое законодательство страны следует считать сложным не тогда, когда велик массив законодательных актов по налоговым вопросам, а когда отсутствует единая методологическая база для построения механизмов отдельных налогов, существует неопределенность и расплывчатость норм налогового законодательства и происходит частый пересмотр законов и правил.

1.6 Принципы взаимоотношений налогоплательщиков и государства как основа налогового планирования

В развитых странах налоговое планирование основывается на общепринятых принципах взаимоотношений налогоплательщиков и государства:

· обложение чистых доходов налогоплательщика;

· обложение реализованного дохода;

· доступность информации для налогоплательщика;

· разрешение спорных вопросов при неясности или многозначности трактовок в пользу налогоплательщика.

Принцип налогообложения чистого дохода заключается в том, что в соответствии с законом налогоплательщик имеет право вычитать из полученных валовых доходов расходы, понесенные им в связи с получением этого дохода. При налогообложении доходов от реализации имущества из дохода разрешается вычитать не только первоначальные расходы, связанные с его приобретением, но и расходы по содержанию этого имущества, улучшению или совершенствованию. Как правило, понесенные издержки могут корректироваться с учетом официального индекса инфляции. Определенная часть видов расходов для целей налогообложения может ограничиваться законодательно установленными нормами и правилами.

Правило реализованного дохода выражается в том, что налоговые обязательства для налогоплательщика могут возникать только в тот момент, когда налогоплательщик становится собственником дохода или имущества или получает право реально распоряжаться им. Как правило, никакие ожидания, намерения или обещания не являются основанием для возникновения налоговых обязательств.

В соответствии с принципом полной и достаточной информированности налогоплательщика на налоговые органы возлагается обязанность по информированию налогоплательщика о его обязанностях и правах. Вся информация о нормах налогового права должна быть доступной как реальным, так и потенциальным налогоплательщикам. На практике применение этого принципа, частности, выражается в запрете для государства и его органов проводить какие-либо изменения норм налогового законодательства в течение налогового периода.

Одним из важнейших принципов взаимоотношений налогоплательщиков и государства в экономически развитых странах является разрешение спорных вопросов при неясности или неоднозначности норм налогового права в пользу налогоплательщика. Трактовать нормы налогового права могут только суды. Если по какому-либо конкретному вопросу нет четкого и ясного обоснования обязанностей налогоплательщика, или какая-либо формулировка допускает возможность неоднозначного трактования, то такие положения, нормы и статьи практически не могут быть использованы налоговыми органами. Все инструктивные материалы налоговых органов не имеют юридической силы, если они ограничивают права налогоплательщика или увеличивают его налоговые обязательства.

В своей деятельности по минимизации налоговых обязательств и платежей налогоплательщик имеет право использовать все перечисленные и другие нормы и правила, а также весь арсенал налоговых льгот, особых режимов налогообложения, предоставляемых как федеральным, региональным, так и местным налоговым законодательством. Принцип налогообложения чистого дохода позволяет максимально, но в установленных законом пределах, вычитать произведенные расходы, а в некоторых случаях -- и производить дополнительные расходы с целью уменьшения величины налогооблагаемого дохода. По законодательству большинства стран не являются доходом (чистым доходом, налогооблагаемым доходом) поступления, носящие компенсационный характер, т.е. поступления, которые не приводят к увеличению общей величины достояния налогоплательщика.

Правило реализованного дохода в ряде случаев позволяет налогоплательщику не рассматривать определенные виды увеличения своего имущества (достояния) как доход (налогооблагаемый доход). Наиболее типичной ситуацией является увеличение рыночной стоимости имущества (акций, облигаций, паев, недвижимости). Если владелец не продает имущество, т.е. не реализует прирост стоимости активов (имущества), то не возникает и объекта налогообложения. Этот принцип активно используется инвестиционными компаниями и инвестиционными банками. Практическое применение правила реализованного дохода всегда осуществляется либо для уменьшения текущих налоговых обязательств (переноса этих обязательств на более поздний срок), либо для уменьшения текущих платежей.

Нередки случаи применения принципов полной и достаточной информированности налогоплательщика для целей минимизации налоговых обязательств и налоговых выплат. Налогоплательщик может быть освобожден как от уплаты налогов, так и от уплаты каких-либо штрафов за невыполнение отдельных налоговых норм или правил, если сможет доказать, что соответствующая информация либо была для него недоступна, либо не была доведена до него своевременно налоговыми властями, либо содержала неясности и допускала неоднозначные трактовки.

Конкретные методы минимизации налоговых выплат чрезвычайно многообразны. Они, как правило, основываются на сочетании совершенного знания норм налогового права, применении благоприятных налоговых режимов и льгот, активном использовании методологических недостатков норм налогового права, противоречий между нормами, регламентирующими отдельные виды налогообложения.

1.7 Контрольные вопросы

1. Перечислите сферы применения прогнозирования и планирования в налогообложении.

2. Соответствует ли налоговое планирование принципам рыночной экономики?

3. Что такое налоговый произвол государства?

Тема 2. Налоговое прогнозирование и планирование на государственном уровне

Изучив материалы темы, вы сможете:

· выявить экономическое содержание налогового прогнозирования и планирования, его роль в реализации государственной налоговой политики;

· охарактеризовать стратегическое и тактическое налоговое прогнозирование и планирование на государственном уровне;

· раскрыть этапы общегосударственного налогового прогнозирования и планирования;

· назвать факторы, влияющие на процесс налогового прогнозирования и планирования на государственном уровне;

· дать определение и характеристику показателя налоговый потенциал;

· назвать критерии и показатели оценки плановых проектировок налоговых доходов федерального бюджета.

2.1 Роль налогов в формировании доходов бюджетов

При рассмотрении роли налогов, в формировании доходив бюджетов различных уровней, прежде всего, целесообразно классифицировать доходы по их видам. В соответствии со ст. 41 Бюджетного кодекса РФ, доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных перечислений. К налоговым доходам относятся предусмотренные налоговым законодательством РФ федеральные, региональные и местные налоги, а также пени и штрафы. Неналоговые доходы включают в себя:

* доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности;

* доходы от продажи или иного возмездного отчуждения имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности;

* доходы от платных услуг, оказываемых соответствующими органами государственной власти, органами местного самоуправления, а также бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ органон местного самоуправления;

* средства, полученные в результате применения мер гражданско-правовой, административной и уголовной ответственности, в том числе штрафы, конфискации, компенсации, а также средства, полученные в возмещение вреда, причиненного РФ, субъектам РФ, муниципальным образованиям, и иные суммы принудительного изъятия;

* доходы в виде финансовой помощи и бюджетных ссуд, полученных от бюджетов других уровней бюджетной системы РФ. Финансовая помощь из бюджета другого уровня может предоставляться в форме дотаций, субвенций, трансфертов или других видов безвозвратной и безвозмездной переда-продукта (гласным образом национального дохода) для образования основного общегосударственного фонда денежных средств и его использования средств, подлежащих учету в доходах того бюджета, который является их получателем; иные неналоговые доходы.

К безвозмездным перечислениям относятся доходы, получаемые безвозмездно от физических и юридических лиц, международных организации, правительств иностранных государств и зачисляемые в соответствующий бюджет. В доходы бюджетов могут также зачисляться безвозмездные перечисления по взаимным расчетам.

Доходы подразделяются также на собственные и регулирующие.

К собственным доходам бюджетов относятся доходы, полностью или частично закрепленные на постоянной основе в соответствии с законодательством РФ за соответствующими бюджетами.

Под регулирующими доходами понимаются федеральные и региональные налоги и иные платежи, но которым на очередной финансовый год, или на долговременной основе (не менее чем на 3 года), установлены нормативы отчислений (в процентах) в бюджеты субъектов РФ или местные бюджеты.

85 % объема государственной казны зависит от:

· научного обоснования налоговой политики государства;

· структуры налогов,

· порядка их исчисления и взимания,

· организации контроля за полной и своевременной мобилизацией налоговых поступлений.

2.2 Концептуальные положения организации налогового процесса

Налоговый процесс -- это регулируемая нормами права, часть бюджетного процесса, представляющая собой деятельность органов государственной власти и органов местного самоуправления по направлениям:

· формирования, структуры бюджетов;

· корректировке действующей системы налогов и сборов;

· содержания объектов налогообложения;

· состава налоговой базы и размеров налоговых ставок;

· формированию налогового законодательства;

· разработке и исполнению планов мобилизации налоговых поступлений в бюджет и внебюджетные фонды, а также по контролю за их исполнением и соблюдением налогового законодательства.

Определение отражает состав и последовательность мероприятий (работ) охватывает все элементы налоговой системы, ее планирования и регулирования исходя из конкретной экономической ситуации, ориентировано на достижение локальной цели государственных финансов -- обеспечение достаточных и необходимых для решения задач текущего (планового) периода бюджетных ресурсов в части налоговых поступлений.

Необходимость анализа проблем, связанных с налогообложением, а также методологических подходов и методических инструментов их решения в виде целостного процесса диктуется тем, что и настоящее время, как на федеральном, так и на региональном уровне эти задачи решаются разнообразных, недостаточно связанных друг с другом структурно-организационных элементах системы государственной и муниципальной власти. Результатом такого разнообразия в решении задач налогообложения являются очевидные противоречия между отдельными нормативно-правовыми актами, прямо регулирующими и опосредованно связанными с налогообложением, между экономическими, социальными и политическими целями государства и возможностями финансового обеспечения их достижения.

Необходимо четкое представление о том, какие действия и какой последовательности следует предпринимать для того, чтобы налогообложение наилучшим образом выполняло свои оперативные, тактические и стратегические задачи и использовалось как действенный инструмент реализации основных задач государства -- фискальной, экономической и социальной.

Обратимся к содержательной структуре налогового процесса, которая отражает связи между отдельными элементами процесса и последовательность реализации отдельных его задач. При решении основных задач налогового процесса можно выделить три этапа: прогнозирование, планирование с обязательным законодательным утверждением планов, исполнение и контроль за их выполнением.

Этап прогнозирования налогового процесса, который является важнейшей его составляющей, обеспечивающей научную объективность, достоверность и в конечном счете выполнимость, в свою очередь включает в себя более детализированные составляющие (задачи), Одна из них-- прогнозирование основных макро-и социально -экономических показателей развития национальной экономики, к которым относятся валовой внутренний продукт, валовой национальный продукт, чистый национальный продукт, национальный доход, личный доход населения, средняя процентная ставка, платежный баланс, кассовые остатки, численность населения и др.

Совокупность количественных прогнозных значений макро- и социально-экономических показателей образует фундаментальную базу налогового процесса и в конечном счете определяет достижимый в течение налогового периода (совпадающего с периодом исполнения бюджета) объем налоговых поступлении. Общий механизм связи уровня этих показателей с объемом налоговых поступлений можно представить следующим образом:

* валовой внутренний продукт (ВВП) определяет общий размер агрегированной налогооблагаемой базы, так как является неструктурированным источником всех налоговых платежей;

* валовой национальный продукт (ВНП) дает представление о том, какая часть налоговых платежей будет формироваться за счет деятельности исключительно национального капитала;

* чистый национальный продукт (ЧНП) дополняет два предыдущих экономических макро-показателя, сужая агрегированную налогооблагаемую базу (за счет исключения амортизационных отчислений) до части ВНП, формирующей доходы населения и таким образом позволяет создать адекватное представление о возможном объеме важнейшего источника налоговых поступлений -- косвенных налогах;

* национальный доход (НД), который, согласно методике его расчета, не включает в себя в отличие от ЧНП величину совокупных косвенных налогов, отражает другую составляющую возможных налоговых поступлений - прямые налоги;

* личные доходы населения, представляющие собой долю национального дохода, которая может быть израсходована на индивидуальное потребление и сбережения, является показателем, определяющим возможную величину налоговых поступлений за счет подоходных налогов;* средняя процентная ставка позволяет уточнить влияние на объем налоговых поступлений размеров ВВП и ВНП так как ее величина.

Анализ результативности организации налогового процесса в регионе, возможная корректировка концепции налоговой политики, механизма налогового и бюджетного регулирования должны основываться на сравнении данных за достаточно длительный период, когда тенденции развития и их причины становятся очевидными.

Таким образом, научная обоснованность, рациональность организации налогового процесса и планирования требуют соблюдения последовательности получения и анализа ретроспективной экономической, финансовой, инновационной, структурно-организационной информации о результативности функционирования системы налогообложения и налогового планирования в регионе, об объемах потребления ресурсов. На основе рационализации взаимодействия элементов механизма налогового процесса, в том числе налогового планирования, а также всех видов ресурсов, участвующих в системе финансового планирования и налогообложения, можно делать выводы о перспективах финансового обеспечения субъекта РФ, его реальной бюджетной самостоятельности.

2.3 Порядок расчета контингентов важнейших налогов

Процесс налогового планирования следует рассматривать как единство нескольких элементов. Во-первых, налоговое планирование основывается на научно обоснованной концепции построения налоговой системы государства, се состава и структуры, соответствующих проводимым в экономике преобразованиям, В рамках данного направления устанавливаются цели, на достижение которых ориентирована система налогообложения государства, и методы движения к ним. Таким образом, налоговое планирование находит выражение в налоговой политике государства, определяющей организационно-правовые принципы функционирования системы налогообложения и методику исчисления конкретных налогов.

Второй составляющей налогового планирования является разграничение налоговых полномочий и доходных источников между органами власти и управления различных уровней. Определение конкретных пропорций распределения налогов между бюджетами и составляет основу для такого понимания налогового планирования. Нормативы отчислений налогов в бюджеты нижестоящего уровня бюджетной системы определяются законом о соответствующем бюджете.

Третьим направлением налогового планирования является расчет конкретных сумм -- контингентов налогов, мобилизуемых на территории. Это один из важнейших элементов системы налогового и бюджетного планирования, так как оценка налоговых поступлений призвана обеспечить экономически обоснованные качественные и количественные параметры бюджетных показателей. Основной задачей этого этапа налогового планирования является определение объемов налоговых поступлений на краткосрочную и долгосрочную перспективу на основе прогнозных расчетов изменения доходности предприятий, отдельных отраслей, экономики в целом. Во многих странах, обладающих стабильно функционирующей налоговой системой, методическое обеспечение процесса налогового планирования основывается на экономических прогнозах с применением совершенного математического аппарата. Отечественный опыт составления таких расчетов невелик, что объясняется кардинальными изменениями системы платежей в бюджет и, следовательно, методов их оценки, произошедшими в период перехода к рыночным отношениям.

При формировании проекта бюджета используются как среднесрочные, так и долгосрочные экономические прогнозы. Среднесрочный прогноз, оценивающий перспективы экономического развития, как правило, на ближайшие три года, составляется на основе эконометрических моделей развития экономики государства с учетом предполагаемых изменений в бюджетно-налоговой и денежной политике. Методика расчета включает основные экономические показатели: индекс пен, уровень процентной ставки рефинансирования ЦБ, уровень безработицы, заработной платы рабочих и служащих, доходов физических и юридических лип и др. Долгосрочный прогноз составляется на отдаленную перспективу (свыше 5 лет)

По мере составления прогноза итоговых налоговых доходов бюджета осуществляется распределение общей суммы каждого платежа по срокам мобилизации. Такое распределение имеет большое значение, так как для каждого налога законом устанавливается свой порядок внесения средств и, следовательно, динамика платежей, осуществляемых в течение месяца, будет различаться. В основе распределения налоговых обязательств по срокам платежей лежит анализ временных рядов и практическая оценка специалистов.

Методика расчета налоговых доходов бюджета еще не окончательно отработана, недостаточна база данных, которая необходима для достоверного моделирования влияния различных факторов на объем налоговых поступлений. По мере накопления статистического материала и опыта моделирования необходимо плановые расчеты, производимые по традиционной методике, дополнять прогнозом, полученным на основе многофакторных корреляционных моделей.

В силу объективной неопределенности прогнозов, поступлений налогов, различия между проектировками и фактическими объемами мобилизации неизбежны. Обычно расхождения являются следствием неточностей в используемой для анализа экономической отчетности; непредвиденных изменений в законодательстве; изменений в системе налогового администрирования и степени соблюдения налогоплательщиками законодательства; других причин экономического, организационного, методического характера.

Определение меры соблюдения налогового законодательства представляет большую трудность в области налогового планирования. Для решения этой задачи специалисты используют различные методы:

· проведение косвенные оценок (для того, чтобы оценить величину торгового оборота, аналитики могут использовать информацию о количестве денег в обращении и сравнить ее с имеющимися данными об объемах продаж);

· анализ широкой информации о конкретной категории налогоплательщиков - для оценки достоверности как декларируемого дохода, так и отчислений в виде налогов проводятся специальные проверки налогоплательщиков и их контрагентов, результаты обобщаются до степени экономических показателей на уровне территории или государства в целом:

· опросы налогоплательщиков, создание экспериментальных баз данных по изучаемым и контрольным группам,

· анализ результатов мобилизации налогов до и после налоговой амнистии, экстраполяция полученных значений на данные налоговых деклараций, анализ отчетности налоговых органов.

Таким образом, налоговое планирование представляет собой комплексный и многофакторный процесс определения общей суммы и структуры налоговых доходов бюджета. Улучшение методики налогового планирования в настоящее время является одним из направлений совершенствования процесса составления бюджета в целом. При этом важное значение имеет разработка нового подхода к количественной оценке бюджетных назначений на основе реальной налоговой базы и соответствующего налогового потенциала субъектов РФ. В мировой практике под налоговым потенциалом региона понимается максимально возможная сумма поступлений налогов и сборов по данной территории на душу населения, которая может быть получена за определенный промежуток времени (обычно финансовый год) в условиях действующего налогового законодательства. Налоговый потенциал не следует отождествлять с объемом фактически собранных в регионе платежей, так как этот показатель призван отражать потенциальную способность региона генерировать бюджетные доходы.

Оценка налогового потенциала региона основана на расчете налоговой базы. Она должна проводиться по каждому виду налогов в региональном разрезе с учетом экономической специфики территории. В настоящее время Министерство по налогам и сборам РФ осуществляет формирование системы показателей, являющейся основой для объективного определения налоговой базы субъектов Российской Федерации и расчета налогового потенциала. При установлении уровня налогового потенциала в первую очередь должны использоваться показатели, оказывающие определяющее влияние на формирование налоговой базы региона:

* отраслевая специализация региона;

* численность населения, соотношение городского и сельского населения;

* объем валового регионального продукта;

* количество и отраслевой состав предприятий региона, число крупнейших налогоплательщиков;

* показатели, характеризующие внешнеэкономическую деятельность в отраслевом разрезе;

* уровень оплаты труда, величина задолженности по заработной плате;

* другие показатели и характеристики.

Комплексная оценка макроэкономической ситуации в субъектах РФ в сочетании с анализом поступлений налогов, тенденций развития налоговой базы, разработкой предложений по совершенствованию налогового законодательства создает основу для своевременного и обоснованного составления плана налоговых доходов бюджетов всех уровней.

2.4 Контрольные вопросы

1. Приведите определение налогового процесса.

2. Назовите основные факторы, влияющие на увеличение налоговых доходов бюджета.

3. Изложите последовательность организации планирования налоговых поступлений.

Тема 3. Региональные положения организации налогового процесса

Изучив материалы темы, вы сможете:

· изложить концептуальные положения организации налогового процесса на региональном и местном уровне;

· определить иерархию прогнозирования и планирования в налогообложении на государственном уровне;

· обозначить общее и специфическое в методологии и процессе налогового прогнозирования и планирования на разных уровнях государственного управления;

· установить порядок расчета контингентов важнейших налогов формирующих доходы региональных и местных бюджетов.

Тема 4. Налоговое планирование в системе управления финансами организации

Изучив материалы темы, вы сможете:

· охарактеризовать налоговое планирование как элемент комплексного производственно-хозяйственного планирования;

· классифицировать налоги для целей налогового планирования;

· составить налоговый паспорт организации - налогоплательщика;

· рассмотреть учетную политику как инструмент налогового планирования;

· раскрыть способы минимизации налоговых платежей;

· описать традиции и нормы, на которых основывается налоговое право и планирование в странах рыночной экономики.

Формирование необходимых экономических и правовых условий, стабильной базы законодательства по налогам и сборам позволит с помощью прогнозирования и планирования в налогообложении перевести отношения организаций и государства на более высокий уровень.

Составной частью финансовой политики организации является ее налоговая политика, которая призвана обеспечивать гармоничную увязку результатов деятельности организации с решением общегосударственных задач. Налоговая политика реализует распределительную функцию финансов, регулируя распределение денежных доходов организаций и физических лиц между ними, с одной стороны, и государством, с другой. На уровне организации разработка методов и приемов оптимизации налоговых платежей при соблюдении налогового законодательства составляет главную задачу корпоративного налогового менеджмента.

Целью корпоративного налогового менеджмента является, таким образом, минимизация расходов, связанных с налоговыми платежами организации и ее финансовыми результатами.

Для реализации своей цели налоговый менеджмент участвует в разработке учетной политики, поскольку именно на основе данных бухгалтерского и налогового учета формируется отчетность организации перед налоговыми органами.

Критерием выбора того или иного варианта налоговой политики организации можно принять суммарную величину налоговых платежей, рассчитанную на очередной планируемый год при данном объеме продаж. При этом по каждому объекту налогообложения менеджмент организации разрабатывает и реализует мероприятия по формированию такой налоговой базы, которая приведет к снижению налоговых платежей при данном объеме продаж.

Налоговая политика организации реализуется двумя взаимосвязанными методами: налоговым учетом и налоговым планированием.

Налоговый учет - это система сбора и обработки всей информации по производственной и непроизводственной деятельности организации для, исчисления налоговых обязательств. Таким образом, налоговый учет служит инструментом отражения налоговых отношений между государством и организацией. Способы и методы ведения налогового учета должны использоваться в течение всего года с поправкой на текущие изменения в законодательстве. Налоговый учет осуществляется исключительно в целях налогообложения. Он должен обеспечить прозрачность всех операций, связанных с деятельностью организации и ее финансового положения.

В экономической литературе встречаются различные определения налогового планирования в организации. Вот некоторые из них:

а) использование налогоплательщиками всех допустимых действующим законодательством средств, способов и приемов в целях максимального сокращения своих налоговых обязательств;

б) планирование себестоимости и расходов из прибыли с целью сокращения налоговых платежей и отчислений в бюджет по действующему законодательству, извлечение дополнительных выгод организации путем тонкого и гибкого применения существующего налогового законодательства;

в) целенаправленная деятельность организации, ориентированная на максимальное использование всех нюансов существующего налогового законодательства с целью уменьшения налоговых платежей в бюджет;

г) искусство освобождать капитал от налогов.

Содержанием налогового планирования, является организация и методика расчетов сумм платежей по каждому виду налогов на очередной финансовый год и/или на ряд лет (два-три года) и общего объема налоговых платежей. Результаты расчетов отражаются в налоговом бюджете организации, составляемом в рамках финансового бюджетирования на очередной год.

Налоговое планирование включает следующие элементы:

· налоговое поле - это перечень (совокупность) налогов, платежей, по которым организация должна перечислить в бюджетную систему их прогнозные величины и сроки выплат;

· налоговый календарь, который предназначен для прогнозирования и контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты налогов, а также своевременного представления отчетности;

· стратегия оптимизации налоговых обязательств, включая мониторинг налоговых льгот и механизм их использования;

· налаженный бухгалтерский учет и отчетность, налоговый учет, позволяющие получать оперативную и объективную информацию о хозяйственной деятельности для оптимального налогового планирования.

Налоговое планирование различается в зависимости от того, действующая это организация или вновь создаваемая. Для вновь создаваемой организации учредители рассматривают варианты и принимают решение о выборе месторасположения организации, ее организационно-правовой формы, направлений деятельности и др.

В зависимости от характера и масштабов решаемых менеджментом задач налоговое планирование можно подразделить на текущее (тактическое) и перспективное (стратегическое).

Рис. 2. Виды налогового планирования

Текущее, или тактическое налоговое планирование играет важную роль в текущей деятельности, поскольку от его эффективности зависит достижение конечного результата налогового планирования - минимизация налоговых обязательств организации при данном объеме продаж. К тактическому налоговому планированию относятся планирование сделок, реагирование на налоговые нововведения и т.п. Тактическое налоговое планирование ограничено вопросами текущего года и призвано использовать налоговые льготы и пробелы в законодательстве, учитывать изменения и дополнения в нем.

К сфере стратегического налогового планирования относятся, прежде всего, вопросы размещения и выбора организационно-правовой формы юридического лица, реорганизации юридических лиц, выбора амортизационной политики. Стратегическое налоговое планирование определяет долговременный курс организации в области легального снижения налоговых расходов.

Возможности минимизации налоговых платежей на перспективу обусловлены следующими факторами:

1. Спецификой объекта налогообложения.

2. Спецификой субъекта налогообложения.

3. Определенные возможности для минимизации налога предоставляет метод налогообложения.

4. Широкие возможности легального уменьшения налогов существуют благодаря так называемым налоговым убежищам.

5. Различия в налоговых режимах отдельных стран могут обеспечить даже возможность ухода от налогообложения на основе неограниченной налоговой обязанности (резиденства).

6. Широкие возможности для налогового планирования дают международные соглашения об избежании двойного налогообложения.

4.1 Виды налогов и их классификация для целей налогового планирования

Как уже отмечалось, все налоги подразделяются на три группы:

· налоги на расходы (или налоги на сделки);

· налоги на доходы (подоходные налоги);

· налоги на имущество.

Принципиальное отличие налогов на расходы от подоходных налогов заключается в том, что первые рассчитываются с валовой суммы сделки (т. е. всей суммы, которую уплачивает покупатель за приобретаемый товар или услуги), а вторые -- с чистого дохода или прибыли от сделки (сделок). Это техническое отличие в способе определения налоговой базы между двумя группами налогов определяет и разный подход к их планированию.

Для подоходных налогов решающим является способ определения (исчисления) чистого дохода, который предусматривает «очищение» валового дохода, получаемого от сделок (продаж), путем вычета из этого валового дохода соответствующих расходов или затрат, связанных с получением этого дохода.

Налоги на имущество могут фиксироваться как твердая ставка с единицы имущества или в виде процента (доли) от стоимостной оценки имущества.

Для целей налогового планирования все множество налогов, уплачиваемых предприятиями в ходе его деятельности, целесообразно подразделить на налоги, уплачиваемые по счетам издержек, и налоги, относимые на счет прибылей и убытков. При этом в первой группе налогов можно выделить налоги, уплачиваемые предприятием от имени других лиц, и налоги, подлежащие делению между предприятием и другими лицами. Однако это деление, хотя и основано на законодательно утвержденных формах налогов, на практике оказывается весьма расплывчатым. Действительно, то, в какой доле эти налоги приняты на собственные издержки, зависит не от налогового законодательства, а от конкретных условий взаимоотношений данного предприятия со своими контрагентами.

Налоговое планирование в любом хозяйствующем субъекте базируется на трех основных способах минимизации налоговых платежей:

· использование льгот по уплате налогов;

· разработка учетной политики;

· контроль за сроками уплаты налогов.

Использование льгот по уплате налогов. Снижение налогового бремени связано в первую очередь с полноценным использованием всех налоговых льгот, предоставляемых российским законодательством.

Учетная политика влияет на финансовые результаты работы предприятий. Определение и грамотное применение элементов учетной политики - одно из условий эффективного налогового планирования.

С точки зрения налогового планирования наибольший интерес представляют приведенные в табл. 1 варианты учетной политики.

Таблица 1. Варианты учетной политики для целей налогообложения

Показатели	Варианты учетной политики
1 . Доходы от реализации	Метод начислений	Кассовый метод
товаров (продукции, работ, слуг)
2. Расходы, связанные с производством и реализацией товаров (продукции, работ, слуг)	Метод начислений	Кассовый метод
3. Лимит отнесения приобретенных средств к основным фондам	Максимально установленный законодательством	Ниже максимально установленного законодательством
4. Начисление амортизации основных средств	Линейный метод	Нелинейный метод
5. Списание объектов ОС стоимостью до 10 тыс. руб. при передаче их в производство (не амортизируемое имущество)	Применяется	Не применяется
5. Отпуск материально- производственных запасов	По себестоимости каждой единицы	По средней себестоимости	ФИФО	ЛИФО

Выбирая позицию, предприятие должно обосновать сделанный выбор расчетами налогов, величина которых зависит от выбора альтернативного способа учета.

Контроль за сроками уплаты налогов. Нарушение установленных предельных сроков влечет за собой штрафные санкции в виде пени. Поэтому в налоговом планировании следует учитывать надежность банка. Если она внушает опасения, то банк надо менять, а налоги платить заранее. Использовать пятый принцип налогового планирования можно только в том случае, если банк надежный.

Пути минимизации налогообложения необходимо оценивать с учетом тактики и стратегии развития предприятия. Сегодняшняя экономия может привести в последующем к финансовым потерям, снижению конкурентоспособности (например, включение всех затрат в себестоимость продукции не только снижает налоговую базу, но и приводит к повышению цен).

Уменьшение налоговых платежей - способ улучшения финансового состояния предприятия и повышения инвестиционной привлекательности. Снижать налоги целесообразно до тех пор, пока расчеты показывают, что это дает прирост свободной прибыли.

Уменьшение налогов в ряде случаев достигается за счет ухудшения финансовых показателей. Поэтому прежде чем выбрать способ минимизации, прежде всего, следует оценить его с точки зрения финансовых последствий для предприятия.

Последствия применения одних и тех же способов минимизации неодинаковы для разных объектов и даже для условий работы предприятия в разные периоды. Поэтому применению конкретной рекомендации должны обязательно предшествовать расчеты финансовых ресурсов в распоряжении предприятия, и свободной прибыли.

Налоговое право в странах рыночной экономики основывается на некоторых писаных и неписаных традициях и нормах, которые определяют общие «правила игры» между налоговыми властями и налогоплательщиками. Не все из этих правил приняты или даже известны в России, но поскольку без них невозможно цивилизованное исполнение столь важной общественной функции как налогообложение, то они внедряются в России.

...