Оподаткування прибутку

Размещено на http://www.allbest.ru/

РОЗДІЛ І. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОПОДАТКУВАННЯ ПРИБУТКУ ПІДПРИЄМСТВ

1.1 Поняття прибутку як результату діяльності підприємства

прибуток економічний бухгалтерський оподаткування

Поняття прибутку в економічній системі існує у зв'язку з наявністю товарно-грошових відносин, появою і розвитком інституту власності, особливо приватної. Перші визначення прибутку збігалися зі значенням валового доходу, який за індивідуалістичною системою розподілу поділявся на три категорії: доходи від капіталу, землі та доходи від праці. Вважалося, що кожен із видів доходів є обов'язковою винагородою для одержувача за надані ним послуги у народному господарстві.

Це розуміли засновники класичної школи А. Сміт, Дж. Ст. Мілль, які брали до уваги історичний і юридичний факт володіння капітальним майном, землею або капіталом (засобами виробництва, матеріалами, коштами) як основу вирішення питання про походження прибутку.

Спочатку у політичній економіці, а потім і у фінансовій науці усі джерела доходів поділялися на фундирувані й не фундирувані, тобто пов'язані й не пов'язані з капітальним майном, отже, і розподіл доходів здійснювався за двома категоріями: доходи від капітального майна взагалі і доходи від праці, що не пов'язані з володінням капіталом. Дохід від капітального майна об'єднував земельну ренту і дохід від капіталу.

А. Сміт і Д. Рікардо відокремили поняття прибутку в особливу економічну категорію, яку досліджували у тісному зв'язку із процесом накопичення капіталу, із факторами зростання суспільного багатства. ссилка

У різні часи Сміт трактував прибуток як:

- закономірний результат продуктивності капіталу;

- винагороду капіталістові за його діяльність і ризик;

- вирахування з частини неоплаченої праці найманого робітника.

Пояснення джерел виникнення прибутку, яке зробив А. Сміт, набуло розвитку в різноманітних напрямках подальших теорій прибутку.

Прибуток підприємства -- це перевищення доходів від його діяльності над сумою видатків; він являє собою єдину форму його власних нагромаджень. Податок на додану вартість і акцизний збір, які надходять у складі виручки від реалізації продукції підприємств, являють собою форми централізованих нагромаджень, у повній сумі надходять у розпорядження держави, формуючи частку прибуткової частини державного бюджету.

На відміну від ПДВ і акцизного збору, прибуток, що його одержують підприємства у сфері виробництва товарів і послуг, хоч він також є одним із головних джерел формування централізованих фінансових ресурсів держави, в значній своїй частині використовується тими підприємствами, які його одержали, на збільшення виробництва, реконструкцію і технічне переозброєння їх основних засобів, удосконалення технології, матеріальне заохочення трудящих соціальний розвиток колективів.

Законодавство України, яке регулює господарську діяльність суб'єктів підприємництва і порядок організації бухгалтерського обліку і звітності, з одного боку, і систему оподаткування прибутку -- з іншого, під "прибутком" визначає два різних економічних явища.

Згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств"[2], прибутком вважається сума валових доходів, тобто доходів від усіх видів діяльності, скоригована для цілей оподаткування, зменшена на суму валових витрат підприємства і на вартість зносу (амортизації) основних засобів і нематеріальних активів.

Аналіз складу валових доходів і валових витрат свідчить про те, що прибуток як об'єкт оподаткування являє собою умовну величину, яка відображає співвідношення між доходами і витратами підприємства за певний, законодавчо встановлений період оподаткування. Головна його особливість в тому, що він не залежить від собівартості продукції, від різниці між виручкою від реалізації продукції і витратами на виробництво цієї продукції. Прибуток як об'єкт оподаткування визначається за даними спеціального податкового обліку, який не співпадає з бухгалтерським обліком прибутку.

Прибуток у класичному розумінні являє собою різницю між ціною товару і затратами на виробництво товару -- його собівартістю. Саме таке розуміння прибутку закладене в усіх законодавчих актах України, крім законодавства про оподаткування прибутку. Такий показник характеризує якість господарювання підприємства.

В умовах ринкових відносин підприємства є відносно незалежними. Установивши ціну на свою продукцію, вони реалізують її, отримуючи натомість грошову виручку. Підприємство у своїй діяльності завжди перед собою ставить за мету дохід і прибуток, але далеко не у всіх випадках його отримує. Для того щоб це відбулося, виручка повинна перевищувати собівартість, в цьому випадку економічний результат підприємства говорить про одержання прибутку. Коли виручка перекриває собівартість продукції, можна говорити тільки про відшкодування витрат на виробництво продукції. У подібній ситуації відсутній прибуток, а значить і джерело розвитку підприємства. У разі якщо витрати перевищують обсяг виручки від продажу товарів і послуг, організація несе збитки, що свідчить про негативне становище організації й орієнтована на банкрутство.

Прибуток є однією з основних категорій товарного виробництва. Це виробнича категорія, що характеризує відносини, які складаються в процесі суспільного виробництва. Поява прибутку пов'язана з появою категорії «витрати виробництва».

Прибуток -- це та частина додаткової вартості продукту, що реалізується підприємством, яка залишається після покриття витрат виробництва.

На формування прибутку як фінансового показника роботи підприємства, що відбивається в бухгалтерському обліку, в офіційній звітності суб'єктів господарювання, впливає встановлений порядок визначення фінансових результатів діяльності; обчислення собівартості продукції (робіт, послуг); загальногосподарських витрат; визначення прибутків (збитків) від фінансових операцій, іншої діяльності.

Отже, на формування абсолютної суми прибутку підприємства впливають: результати, тобто ефективність його фінансово-господарської діяльності; сфера діяльності; галузь господарства; установлені законодавством умови обліку фінансових результатів.

Функціонування підприємства супроводиться безперервним кругообігом коштів, який здійснюється у формах витрат ресурсів і одержання доходів, їх розподілу і використання. При цьому визначаються джерела коштів, напрямки та форми фінансування, оптимізується структура капіталу, проводяться розрахунки з постачальниками матеріально-технічних ресурсів, покупцями продукції, державними органами, персоналом підприємства. Усі ці грошові відносини становлять зміст фінансової діяльності підприємства.

Основні завдання фінансової діяльності такі:

а) вибір оптимальних форм фінансування, структури капіталу підприємства і напрямків його використання з метою стабільно високої прибутковості;

б) балансування в часі надходжень і витрат платіжних засобів;

в) підтримання належності ліквідності та своєчасності розрахунків.

Головний зміст фінансової діяльності підприємства полягає в належному забезпеченні фінансування. Відповідно до джерел фінансування поділяється на:

1. внутрішнє - здійснюється за рахунок коштів підприємства:

а) прибуток;

б) амортизаційні відрахування;

в) виручка від продажу майна;

г) виручка від здачі майна в оренду.

2. зовнішнє - використовує кошти не пов'язані з діяльністю підприємства:

а) внески власників у статутний фонд;

б) кредит;

в) зобов'язання боржників;

г) державні субсидії.

Прибутковість та дохідність підприємства є одним з найголовніших показників, що відображають фінансовий стан підприємства. Вони визначають мету підприємницької діяльності. Основний результат діяльності підприємства визначається за допомогою показників, які діляться на: абсолютні та відносні. Абсолютний показник - це прибуток підприємства; відносний показник - це рентабельність підприємства.

Прибуток є основне джерело розвитку підприємства, науково-технічного вдосконалення його матеріальної бази і продукції, всіх форм інвестування. Прибуток як важлива категорія ринкових відносин визначає такі функції:

1) характеризує економічний ефект - він служить кінцевим фінансовим результатом.

Разом з тим на величину прибутку, його динаміку, які залежать і не залежать від підприємства. Практично поза межами підприємства знаходяться кон'юнктура ринку, рівень ціни на матеріально-сировинні і паливно-енергетичні ресурси, норми амортизації. Від підприємства залежить рівень цін на реалізовану продукцію, зарплату, рівень господарювання, компетентність керівників, конкурентноспроможність продукції, організація виробництва і праці, продуктивність праці, фінансове планування.

2) прибуток відіграє стимулюючу функцію - він є фінансовим результатом і основним елементом фінансових ресурсів підприємства.

Самофінансування визначається отриманим прибутком. Доля чистого прибутку має бути достатньою для фінансування виробничої діяльності соціального розвитку колективу і матеріального стимулювання.

3) прибуток джерело формування бюджетів різних рівнів. Він поступає в бюджет у виді податків і використовується для фінансування державних, інвестиційних, виробничих, науково-технічних і соціальних програм.

Існує декілька видів прибутку:

загальний - це весь прибуток від усіх видів діяльності, до його оподаткування і розподілу. Інакше - це балансовий прибуток.

прибуток після оподаткування - це прибуток, що реально поступає в розпорядження підприємства. Це є чистий прибуток.

Щоб прибуток підприємства зростав, воно повинне:

1) Нарощувати обсяги виробництва і реалізації товарів, робіт, послуг;

2) Розширювати, орієнтуючись на ринок, асортимент і якість продукції;

3) Впроваджувати заходи щодо підвищення продуктивності праці;

4) Зменшувати витрати на виробництво (реалізацію) продукції (тобто її собівартість);

5) З максимальною віддачею використовувати потенціал, що є у його розпорядженні, у тому числі фінансові ресурси;

6) Зі знанням справи вести цінову політику, бо на ринку діють переважно вільні (договірні) ціни;

7) Грамотно будувати договірні відносини з постачальниками і покупцями;

8) Вміти найбільш доцільно розміщати (вкладати) одержаний раніше прибуток з точки зору досягнення оптимального ефекту.

У директивно-плановій економіці всі ці питання для підприємств не мали суттєвого значення, оскільки вони не були зацікавлені у збільшенні прибутку. Вони не розпоряджалися ним. У ринкових же умовах після сплати податків до державного бюджету й інших обов'язкових відрахувань весь прибуток, що залишається, надходить у повне розпорядження власників, або трудових колективів підприємств.

В економічній теорії і господарській практиці розрізняють економічний прибуток, бухгалтерський прибуток і нормальний прибуток (рис. 1).

Загальний доход =	Економічний прибуток	Бухгалтерський прибуток
	+	+
	Економічні витрати = явні + неявні витрати, включаючи нормальний прибуток	Бухгалтерські витрати = Явні витрати

Рис.1.1. Економічний прибуток, бухгалтерський прибуток і нормальний прибуток

Бухгалтерський прибуток -- різниця між загальним доходом і явними витратами. Економісти називають такий прибуток бухгалтерським (чи госпрозрахунковим), тому що вона враховує при розрахунку тільки явні (грошові) платежі, що фіксуються в бухгалтерській звітності підприємства.

BP = TR -- EC, (1.1)

де ВР -- бухгалтерський прибуток;

TR -- загальний доход;

ЕС -- явні витрати.

Економічний прибуток -- різниця між загальним доходом і загальними витратами фірми, явними і неявними.

EP = TR -- TC, (1.2)

де ЕР -- економічний прибуток;

ТС = ЕС + IC;

IC -- неявні витрати.

Нормальний прибуток -- це той мінімальний прибуток, що повинний заробити підприємець, якщо він хоче залишитися у своєму бізнесі і продовжувати діяльність. Це -- плата за виконання підприємницьких функцій.

Поняття «нормальний прибуток» часто використовують для позначення альтернативних (неявних) витрат капіталу фірми. Нормальний прибуток -- це прибуток, від якого власник фірми відмовляється, використовуючи свої власні ресурси у своїй фірмі, але яку він міг би одержати, вкладаючи свої ресурси в іншу справу.

Нормальний прибуток -- це економічні витрати і частина загальних економічних витрат фірми, це плата менеджеру за те, щоб не допустити відтоку його капіталу з даної галузі в іншу. Будь-яке перевищення прибутку над загальними економічними витратами відбивають економічний, чи чистий, прибуток. Економічний прибуток не входить у витрати, тому що це доход, отриманий понад нормальний прибуток.

На кожному підприємстві формуються чотири показники прибутку, які істотно розрізняються по величині, економічному змісту і функціональному призначенню. Базою всіх розрахунків служить балансовий прибуток -- основний фінансовий показник виробничо-господарської діяльності підприємства. Для цілей оподатковування розраховується спеціальний показник -- податковий прибуток, а на його основі -- прибуток, що оподатковується, та прибуток, що не оподатковується. Частина балансового прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства після внесення податків і інших платежів у бюджет, називається чистим прибутком. Він характеризує кінцевий фінансовий результат діяльності підприємства.

Валовий (балансовий) прибуток являє собою суму прибутку від реалізації продукції (робіт, послуг), основних фондів, іншого майна підприємства і доходів від позареалізаційних операцій, зменшених на суму витрат по цих операціях:

Пв = Прп + Прф + Ппз, (1.3)

де Пв -- валовий прибуток;

Прп -- прибуток від реалізації продукції;

Прф -- прибуток від реалізації основних фондів, іншого майна підприємства;

Ппз -- прибуток від позареалізаційних операцій.

Балансовий прибуток включає три основних елементи: прибуток (збиток) від реалізації продукції, виконання робіт, надання послуг; прибуток (збиток) від реалізації основних засобів, їхнього іншого вибуття, реалізації іншого майна підприємства; фінансові результати від позареалізаційних операцій.

Рис. 1.2. Схема формування прибутку господарчого суб'єкта

Прибуток від реалізації продукції (робіт, послуг) -- це фінансовий результат, отриманий від основної діяльності підприємства, що може здійснюватися в будь-яких видах, зафіксованих у його статуті і не заборонених законом. Прибуток від реалізації продукції (робіт, послуг) визначається як різниця між виторгом від реалізації продукції (без податку на додаткову вартість і акцизів) і витратами на виробництво і реалізацію, що включаються в собівартість продукції:

Прп = Вд -- ПДВ -- А -- В, (1.4)

де Вд -- валовий доход від реалізації продукції (робіт, послуг);

ПДВ -- податок на додаткову вартість;

А -- акцизи;

В -- витрати на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг).

При визначенні прибутку від реалізації основних фондів і іншого майна підприємства для цілей оподатковування враховується різниця (перевищення) між продажною ціною і первісної (чи залишкової) вартістю цих фондів і майна (збільшеної на індекс інфляції). При цьому залишкова вартість майна обчислюється стосовно до основних фондів, нематеріальним активам і швидкозношувальним предметам. Прибуток від реалізації основних фондів і іншого майна підприємства складає:

Ін.ф.м. = Вр.ф.м. -- Сф.і. * Jінф., (1.5)

де Вр.ф.м -- виторг від реалізації основних фондів і майна;

Сф.і. * Jінф. -- вартість основних фондів, скоректована на індекс інфляції.

По реалізації продукції, що має натурально-речовинну форму, розрахунок прибутку ведеться виходячи з виторгу і повної собівартості продукції, обумовленими на обсяг реалізованої продукції в натуральному вираженні (рис.1.2):

Прибуток від реалізації продукції	=	Прибуток у нереалізованих залишках річної продукції на початок року	+	Прибуток від випуску товарної продукції звітного періоду	+	Прибуток у залишках нереалізованої продукції на кінець періоду

Рис.1.2. Прибуток від реалізації продукції

Прибуток від виконання робіт чи надання послуг розраховується аналогічно прибутку від реалізації продукції.

Прибуток (збиток) від реалізації основних засобів і іншого майна підприємства являє собою фінансовий результат, не зв'язаний з основними видами діяльності підприємства. Він відбиває прибуток (збиток) від іншої реалізації, до якого відноситься продаж на сторону різних видів майна, що числиться на балансі підприємства.

До складу доходів (витрат) від позареалізаційних операцій включаються:

-- доходи, одержувані від пайової участі в діяльності інших підприємств;

-- від здачі майна в оренду;

-- доходи (дивіденди) по акціях, облігаціям і іншим цінним паперам;

-- інші доходи (витрати) від операцій, безпосередньо не зв'язаних з виробництвом продукції (робіт, послуг) і її реалізацією, включаючи суми, отримані і сплачені у виді санкцій і відшкодування збитків.

Прибуток від позареалізаційних операцій складає:

Пвп = Дв -- Впз, (1.6)

де Дв -- доходи від позареалізаційних операцій;

Впз -- витрати на позареалізаційні операції.

Фінансові результати від позареалізаційних операцій -- це прибуток (збиток) по операціях різного характеру, що не відноситься до основної діяльності підприємства і не зв'язаний з реалізацією продукції, основних засобів, іншого майна підприємства, виконання робіт, надання послуг. До складу позареалізаційних прибутків (збитків) включається сальдо отриманих і сплачених штрафів, пені, неустойок і інших видів санкцій, інші доходи:

-- прибуток минулих років, виявлених у звітному році;

-- доходи від дооцінки товарів;

-- надходження сум у рахунок погашення дебіторської заборгованості, списаної в минулі роки;

-- позитивні курсові різниці по валютних рахунках і операціям в іноземній валюті;

-- відсотки, отримані по коштах, що числиться на рахунках підприємства.

Підприємство має право на одержання доходу по цінних паперах акціонерних товариств, якщо вони придбані не пізніше, ніж за 30 днів до офіційно оголошеної дати їхньої виплати. По державних цінних паперах право і порядок одержання доходів визначаються умовами їхнього випуску і розміщення. По засобах, наданим у борг, підприємство одержує доходи за умовами договору між кредитором і позичальником.

Доходи від здачі майна в оренду формуються з одержуваної орендної плати, що орендар платить орендодавцю. Прибуток від використання орендованого майна є обов'язковою частиною орендної плати і залежить від його вартості, рентабельності підприємства, терміну оренди. Прибуток включається в орендну плату як відсоток вартості майна.

Головна вимога, яка пред'являється сьогодні до системи розподілу прибутку, що залишається на підприємстві, полягає в тім, що вона повинна забезпечити фінансовими ресурсами потреби розширеного відтворення на основі встановлення оптимального співвідношення між засобами, що направляються на споживання і накопичення.

При розподілі прибутку, визначенні основних напрямків його використання враховується стан конкурентного середовища, що може диктувати необхідність істотного розширення і відновлення виробничого потенціалу підприємства. Відповідно до цього визначаються масштаби відрахувань від прибутку у фонди виробничого розвитку, ресурси яких призначаються для фінансування капітальних вкладень, збільшення оборотних коштів, забезпечення науково-дослідної діяльності, упровадження нових технологій, переходу на прогресивні методи праці і т.п. Загальна схема розподілу прибутку підприємства приведена на рисунку 1.3.

Чистий прибуток	=	Резервний фонд	+	Фонд накопичення	+	Фонд споживання

Рис. 3. Розподіл чистого прибутку підприємства

Для кожної організаційно-правової форми підприємства законодавчо установлений відповідний механізм розподілу прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства, заснований на особливостях внутрішнього пристрою і регулювання діяльності підприємств відповідних форм власності.

На будь-якому підприємстві об'єктом розподілу є балансовий прибуток підприємства. Під його розподілом розуміється направлення прибутку в бюджет і по статтях використання на підприємстві. Законодавчо розподіл прибутку регулюється у виді податків і інших обов'язкових платежів. Визначення ж напрямків витрат прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства, структури статей його використання знаходиться в компетенції самого підприємства.

Держава не встановлює яких-небудь нормативів розподілу прибутку, але через порядок надання податкових пільг стимулює напрямок прибутку на капітальні вкладення виробничого і невиробничого характеру, на благодійні цілі, фінансування природоохоронних -- заходів, витрат по змісту об'єктів і установ невиробничої сфери.

Законодавство обмежує розмір резервного фонду підприємства, регулює порядок формування резерву по сумнівних боргах. Порядок розподілу і використання прибутку підприємства фіксується в його статуті і визначається положенням, що розробляється відповідними підрозділами економічних і фінансових служб і затверджується керівним органом підприємства.

Із загального (валового) прибутку сплачується податок. Величина, що залишилась, є чистим прибутком. З неї виплачуються борги і проценти за довгострокові кредити, а решта поділяється на дві частини. Перша -- прибуток, який розподіляється між власниками майна (капіталу) підприємства (акціонерами), спрямовується на заохочувальні виплати його персоналу за результатами роботи та інші потреби (внески у благодійні фонди, допомога різним організаціям тощо).

До другої частини належить прибуток, який залишається на підприємстві (нерозподілений прибуток), і використовується на інвестиційні потреби та створення резервного фонду.

Останній є фінансовим компенсатором ймовірних відхилень від нормального обігу грошей або додаткової їх потреби. Напрямки і суми використання чистого прибутку визначаються власниками підприємства.

Прибуток повного товариства розподіляється між учасниками у відповідностями з установчим договором, у якому визначаються частки його учасників. Визначення часткою в договорі має значення не тільки при розподілі прибутку, але і для рішення питання про покриття збитків.

Кожен учасник, одержавши частину прибутку повного товариства, враховує її в складі свого балансового прибутку як позареалізаційний доход і з загальної суми балансового прибутку у встановленому порядку обчислює податок, що вносить у бюджет.

Чистий прибуток товариства розподіляється між резервним фондом, фондом накопичення, фондом споживання, а прибуток, що залишився -- уже між засновниками.

В установчому договорі можуть бути передбачені й іншої умови розподілу прибутку. При недостатності прибутку вкладники можуть одержати менший відсоток прибутку на свій внесок, але й у цьому випадку договором можуть бути передбачені інші умови (наприклад, виплата відсутньої частини прибутку вкладникам у наступному році і т.д.).

У командитному товаристві з отриманого балансового прибутку насамперед вноситься в бюджет податок на прибуток, обчислений відповідно до порядку, установленим для юридичних осіб. Після цього частина прибутку направляється вкладникам у долі, що відповідає їхньому внеску в капітал товариства, потім прибуток направляється на розвиток підприємства й інші мети. Залишок прибутку розподіляється між дійсними членами (повними товаришами).

Якщо прибуток отриманий в меншому обсязі, ніж передбачалося, то можливі наступні варіанти:

-- при негативних фінансових результатах дійсні члени зобов'язані віддати вкладникам їхню частку прибутку, продавши майно товариства;

-- при недостатності засобів може бути прийняте рішення про невиплату пайовикам прибутку.

Прибуток товариства з обмеженою відповідальністю обкладається податком і розподіляється в загальному порядку, установленому для юридичних осіб. При підведенні підсумків господарської діяльності за рік кожному учаснику (пайовику) виплачується частка прибутку, що відповідає його внеску в статутний капітал, внесення в бюджет податків, інших обов'язкових платежів, напрямку прибутку на розвиток підприємства і матеріальне заохочення працівників.

Найбільш складним є порядок розподілу прибутку акціонерних товариств. Загальні механізми розподілу прибутку і порядок виплати дивідендів фіксується в статуті суспільства. Для визначення ставки дивідендів необхідно розрахувати потенційний розмір прибутку.

Прибуток, запланований як результат господарської діяльності суспільства за рік, позначимо як ПЗ (загальний прибуток); прибуток, що буде спрямований у виді податків у бюджет -- ПП; прибуток, що направляється на розвиток суспільства -- ПР; прибуток, що відчисляється в резервний фонд -- ПРФ; прибуток, що нараховується на виплату дивідендів ПД, дорівнює:

ПД = ПЗ -- ПН -- ПРФ -- ПР, (1.7)

Прибуток як чистий доход АТ формується в процесі господарської діяльності і реалізується після продажу зробленої продукції, виконання робіт, надання послуг. Його величина залежить від підсумків роботи суспільства, ефективності використання притягнутих фінансових ресурсів.

Особливістю розподілу прибутку АТ є формування резервного фонду. Величина його не може бути менше 10 та більше 25 % величини оплаченого статутного капіталу. Розмір відрахувань встановлюється загальними зборами, та не можуть складати більш 50% оподатковуваного прибутку. Порядок розподілу і використання прибутку фіксується в статуті і визначається положенням, що розробляється підрозділами економічних і фінансових служб і затверджується керівним органом підприємства.

1.2 Особливості оподаткування прибутку підприємств в Україні

На сучасному етапі економіка України опинилася перед вирішальним вибором своєї спрямованості, а саме перед інтегруванням до Європейського Союзу. Тому дуже актуальним постає питання щодо оподаткування підприємницької діяльності, від якої залежить добробут держави на політичному, економічному та соціальному рівнях.

Досконале знання системи оподаткування підприємств є обов'язковим для ведення бухгалтерського обліку. Реформування бухгалтерського обліку і фінансової звітності підприємств відповідно до міжнародних стандартів здійснюється одночасно з удосконаленням системи оподаткування.

На сьогодні в Україні відсутні механізми адаптації фінансової системи держави до технологій, притаманних високорозвиненим ринковим суспільно-економічним відносинам. Основний обсяг податкових надходжень забезпечують прямі податки.

Значно зросла кількість наукових праць, автори яких досліджують систему прямого оподаткування та порушують наболілі питання щодо її вдосконалення плідно працюють над цією проблематикою О. Василик, О. Данилов, Л. Литвиненко. П. Мельник. А. Соколовська. Л. Шабліста, В. Федосов та інші вчені.

Теоретично головні принципи побудови та реформування податкової системи повинні не підривати підвалин матеріального виробництва й споживання, а навпаки - сприяти підвищенню їх ефективності. Функціонування податкової системи, в основі побудови якої лежать певною мірою деформовані, хоча й науково обгрунтовані засади вкрай негативно впливає на виробничу й соціальну сфери суспільства.

18 листопада І997 року було прийнято Закон України «Про внесення змін і доповнень до Закону України «Про оподаткування прибутку з підприємств» [3]. Але й до цього закону за порівняно короткий термін внесено понад 150 змін та доповнень. Новий закон України про податок на прибуток підприємств формувався протягом досить тривалого періоду, але в ньому є визначення, які негативно впливають на механізми дії цього податку.

Податок на прибуток підприємств - це прямий податок, сплачуваний підприємствами з прибутку, одержаного від реалізації продукції (робіт, послуг), основних фондів, нематеріальних активів, цінних паперів, валютних цінностей, інших видів фінансових ресурсів та матеріальних цінностей, а також із прибутку від орендних операцій, роялті та від позареалізаційних операцій.

У світовій практиці податок на прибуток є однією з основних частин бюджету у будь-якій країні. Підприємство є платником податку на прибуток, так як воно здійснює діяльність, яка спрямована на отримання прибутку. Прибуткове оподаткування підприємств спричиняє серйозний вплив на розвиток підприємництва, оскільки воно може як стимулювати так і дестимулювати його розвиток.

Податок на прибуток, який стягується в Україні, має дуже велике фіскальне значення, чим відрізняється від аналогічних податків в економічно розвинутих країнах. Податок на прибуток підприємств, крім великого фіскального значення, має й широкі можливості для регулювання і стимулювання підприємницької діяльності. Цей вплив може здійснюватися як завдяки диференціації ставок оподаткування по різних видах діяльності, так і завдяки наданню пільг у виробництві пріоритетних товарів. Але в нашій країні можливості щодо використання податку на прибуток як регулюючого фактора дещо обмежено його великим бюджетним значенням, внаслідок чого і застосовується єдина ставка податку на прибуток підприємств.

Справляння податку на прибуток підприємств має багато проблем, і українська влада намагалася вирішити частину з них за допомогою введення в дію нового Податкового Кодексу (далі ПК) [4]. Нові правила обкладання податком на прибуток, установлені в розд. III ПК, набирають чинності з 01.04.11 р, а до цієї дати чинним був Закон про прибуток, тому вся звітність за податком на прибуток за 2010 рік та І квартал 2011 року подавалась за старими формами. Наведемо найголовніші проблеми справляння податку на прибуток підприємств, які існували до запровадження Податкового Кодексу:

1. Наявність двох обліків - бухгалтерського та податкового. Тут головна проблема полягала в тому, що дані види обліку регламентувалися різними нормативно-правовими актами, що призводило до виникнення різноманітних суперечностей.

2. Безсистемне надання економічно необґрунтованих пільг по податку на прибуток. Таки пільги не можна назвати ефективними стимулами чи регуляторами підприємницької діяльності. Досвід розвинутих країн свідчить, що поширення форми підтримки підприємства, як пільги на податок з прибутків, не є перспективною.

Податковий Кодекс України вніс багато змін в оподаткування прибутку підприємств. Загалом, ефективність цих нововведень буде залежати від того чи зможуть вони сприяти виходу доходів з тіні. Одним з найважливіших нововведень Податкового Кодексу є поступове зниження ставки податку на прибуток. З 2010 року по 2014 ставка даного податку зменшуватиметься з 25% до 16%. В результаті цього, Україна буде мати одну з найнижчих номінальних ставок податку на прибуток серед країн Європи, хоча номінальна ставка податку не дає можливість порівняти податкове навантаження на суб'єкти господарювання різних країн.

Наступним важливим досягненням нового ПК в сфері оподаткування прибутку є спроба авторів вирішити проблему подвійного обліку. Визначення прибутку для оподаткування згідно ПК відбувається на основі даних бухгалтерського обліку з урахуванням податкових різниць. Замінені поняття «скоригований валовий дохід» та «валові витрати», і зараз база оподаткування податку на прибуток підприємств визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів (виконаних робіт, наданих послуг). До витрат можуть включатися не тільки ті витрати, які вказані в Кодексі, а й всі ті які не заборонені. Це створює різноманітні схеми та можливості для зменшення податкового зобов'язання.

Податковий Кодекс встановив, що при визначенні дати отримання доходів чи здійснення витрат застосовується метод нарахувань, тобто за датою переходу права власності на товар або за датою підписання акта в разі надання послуг - незалежно від фактичного надходження коштів. Перехід до методу нарахувань при визначені доходів в умовах зростання дебіторської заборгованості і зменшення практики авансування поставок товарів може негативно вплинути на ліквідність підприємств.

Податковий Кодекс в сфері регулювання податку на прибуток повністю не ліквідував недоліки які існували і були зазначені вище. Попри наближення податкового обліку до бухгалтерського, його ведення все ще залишається громіздким і затратним. Автори Кодексу намагалися перекрити головні схеми мінімізації оподаткування, вказуючи, що можна, а що не можна враховувати при розрахунку бази оподаткування. Це вилилося у велику кількість підзаконних нормативно-правових актів, що не полегшило розрахунок бази оподаткування. Проаналізуємо як вплинули ці зміни на обсяг надходжень податку на прибуток до Державного бюджету України. Для цього використаємо дані табл. 1.1.

Таблиця 1.1.

Динаміка та структура надходжень податку на прибуток до Державного бюджету України за 2009-2011 роки, млрд.грн.

Показник	2009	2010	2011
	сума	%	сума	%	сума	%
Податкові надходження	148,9	71,0	166,9	69,4	261,6	83,2
Податок на прибуток підприємств	32,6	15,5	40	16,6	54,7	17,4
Загальна сума доходів бюджету	209,7	100,0	240,6	100,0	314,6	100,0
Темп приросту надходжень від податку на прибуток, %	-	-	122,7	-	136,8	-

Розглянувши дані табл. 1.1 можна сказати, що на тлі постійного зростання загальної суми доходів відбувалося то зменшення (у період з 2009 по 2010 роки), то збільшення (у період з 2010 по 2011 роки) питомої ваги податкових надходжень. Проте, протягом досліджуваного періоду питома вага надходжень податку на прибуток у загальних доходах бюджету збільшувалася. Після прийняття ПК темп приросту надходжень від податку на прибуток істотно зріс (з 122,7% у 2010 році до 136,8% у 2011 році). Цього вдалося досягнути за рахунок розширення бази оподаткування. Отже, можна відмітити позитивну динаміку в надходженнях від податку на прибуток.

Проте Податковий Кодекс не вирішив всіх проблем даного податку, наступним кроком повинно стати прийняття поступових змін до Кодексу, які будуть передбачати:

1) скасування податкового обліку і використання бухгалтерського;

2) запровадження інвестиційного податкового кредиту з податку на прибуток підприємств для суб'єктів господарювання які інвестують кошти в суспільно важливі сфери економіки;

3) підвищення стабільності і прозорості податкового законодавства;

4) активне введення в дію системи електронної звітності.

На відміну від норми п. 1.43 Закону про прибуток, у розд. І ПК зазначено, що інші терміни для цілей розд. III «Податок на прибуток підприємств» використовуються у значеннях, визначених не тільки національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, але й Законом від 16.07.99 р. № 99б-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та міжнародними положеннями (стандартами) фінансової звітності.

На відміну від Закону про прибуток, попередня (авансова) оплата товарів (робіт, послуг) не буде визнаватися доходами й не впливатиме на податкові зобов'язання платника. Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, класифікуються за такими групами:

-      дохід від операційної діяльності, що включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, та дохід банківських установ;

-      інші доходи, що включають доходи у вигляді дивідендів, отриманих від нерезидентів, процентів, роялті, володіння борговими вимогами, доходи від операцій оренди/лізингу, доходи за операціями в іноземній валюті, доходи від торгівлі цінними паперами та деривативами, суми штрафів, неустойки чи пені, суми безповоротної фінансової допомоги, безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

На відміну від чинного законодавства, суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника платника податку, у разі повернення такої допомоги не пізніше 365 календарних днів із дня її отримання не включаються до складу оподатковуваного доходу.

Як і чинний Закон про прибуток, ПК містить перелік доходів, що не враховуються для визначення об'єкта оподаткування. Це прямі інвестиції або реінвестиції в корпоративні права платника, компенсація (відшкодування) за примусове відчуження державою майна платника податку, емісійний дохід, міжнародна технічна допомога та інше.

На відміну від чинного законодавства, ПК установлено, що вартість безоплатно отриманих платником товарів (робіт, послуг) визначається з метою включення до доходу на рівні не нижче від звичайної ціни.

У п. 137.3 ПК передбачено особливості відображення в обліку виконання довгострокових договорів. Так, якщо платник податку виробляє товари, виконує роботи, надає послуги з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва та якщо такими договорами не передбачено поетапного їх здавання, доходи нараховуються платником податку самостійно відповідно до ступеня завершеності виробництва (операції з надання послуг), який визначається за питомою вагою витрат, здійснених у звітному податковому періоді, у загальній очікуваній сумі таких витрат та/або за питомою вагою обсягу послуг, наданих у звітному податковому періоді, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані.

Після переходу покупцю права власності на товари (роботи, послуги) із довготривалим технологічним циклом виробництва виконавець здійснює коригування фактично отриманого доходу, пов'язаного з виготовленням таких товарів (робіт, послуг), нарахованого в попередні періоди протягом терміну їх виготовлення.

Для платників податку на прибуток, які перейшли зі спрощеної системи оподаткування на загальну, одночасно з визнанням доходів від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) на загальній системі оподаткування до складу витрат включається собівартість таких товарів, робіт, послуг, що склалася в період перебування такого платника на спрощеній системі оподаткування, пропорційно до суми визнаних доходів.

Пільгами та звільненням від оподаткування ПК (ст. 154) передбачено збереження цілої низки пільгових режимів оподаткування:

- отриманого підприємствами та організаціями, заснованими громадськими організаціями інвалідів;

- отриманого від продажу на митній території України спеціальних продуктів дитячого харчування власного виробництва;

- Чорнобильської АЕС;

- отриманого за рахунок міжнародної технічної допомоги, яка надається на безоплатній та безповоротній основі або за рахунок коштів, які передбачаються в державному бюджеті як внесок України до Чорнобильського фонду «Укриття» для реалізації міжнародної програми - Плану здійснення заходів на об'єкті «Укриття»;

- державних підприємств «Міжнародний дитячий центр «Артек» і «Український дитячий центр «Молода гвардія» від провадження діяльності з оздоровлення та відпочинку дітей.

Передбачаються особливості пільгового оподаткування прибутку підприємств, отриманого у зв'язку із впровадженням енергозберігаючих технологій та реалізації енергоефективних проектів. Збережено особливості оподаткування неприбуткових установ та організацій, виробників сільськогосподарської продукції.

На період з 01.04.11 р. до 01.01.16 р. вводяться податкові канікули, тобто застосовується ставка 0% для платників податку на прибуток, у яких розмір доходів кожного звітного податкового періоду наростаючим підсумком із початку року не перевищує трьох мільйонів гривень, а розмір нарахованої за кожний місяць звітного періоду заробітної плати (доходу) працівників, які перебувають із платником податку у трудових відносинах, є не меншим, ніж дві мінімальні заробітні плати, розмір якої встановлено законом. Це стосується тих платників, які відповідають одному з таких критеріїв:

-      утворені в установленому законом порядку після 01.04.11 р.;

-      діючі, у яких протягом трьох послідовних попередніх років (або протягом усіх попередніх періодів, якщо з моменту їх утворення пройшло менше трьох років) щорічний обсяг доходів задекларовано в сумі, що не перевищує трьох мільйонів гривень та у яких середньооблікова кількість працівників протягом цього періоду не перевищувала 20 осіб;

-      які були зареєстровані платниками єдиного податку в установленому законодавством порядку в період до набрання чинності ПК та у яких за останній календарний рік обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) становив до одного мільйона гривень та середньооблікова кількість працівників становила до 50 осіб.

При цьому якщо платники податку, які застосовують нульову ставку податку, у будь-якому звітному періоді досягли показників щодо отриманого доходу, середньооблікової чисельності або середньої заробітної плати працiвників, з яких хоча б один не відповідає встановленим критеріям, то такі платники податку зобов'язані оподаткувати прибуток, отриманий у такому звітному періоді, за основною ставкою податку.

Податкові канікули не поширюються на суб'єктів господарювання, утворених у період після набуття чинності ПК шляхом реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення, перетворення), приватизації та корпоратизації, та на тих, які здійснюють:

- діяльність у сфері розваг;

- виробництво, оптовий продаж, експорт/імпорт підакцизних товарів;

- виробництво, оптовий та роздрібний продаж пально-мастильних матеріалів;

- видобуток, серійне виробництво та виготовлення дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, у тому числі органогенного утворення, що підлягають ліцензуванню відповідно до Закону від 01.06.2000 р. № 1775-III «Про Ліцензування певних видів господарської діяльності»;

- фінансову діяльність;

- діяльність з обміну валют;

- видобуток та реалізацію корисних копалин загальнодержавного значення;

- операції з нерухомим майном, оренду (у т. ч. надання в оренду торговельних місць на ринках та/або у торговельних об'єктах);

- діяльність із надання послуг пошти та зв'язку;

- діяльність з організації тортів (аукціонів) виробами мистецтва, предметами колекціонування або антикваріату;

- діяльність із надання послуг у сфері телебаченням радіомовлення відповідно до Закону від 21.12.93 р. № 3759-ХІІ «Про телебачення і радіомовлення»;

- охоронну діяльність;

- зовнішньоекономічну діяльність (крім діяльності у сфері інформатизації);

- виробництво продукції на давальницькій сировині;

- оптову торгівлю та посередництво в оптовій торгівлі;

- діяльність у сфері виробництва та розподілення електроенергії, газу та води;

- діяльність у сферах права, бухгалтерського обліку, інжинірингу, надання послуг підприємцям.

Платники податку, які користуються податковими канікулами та одночасно здійснюють нарахування та виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), зобов'язані нарахувати та внести до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток та сплатити податок на прибуток за основною ставкою за звітний податковий період, у якому здійснювались нарахування та виплата дивідендів. ПК також передбачає, що платники податку на прибуток підприємств, які перебувають на канікулах:

- подають органам державної податкової служби декларації з податку на прибуток підприємств за спрощеною формою;

- ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів та витрат із метою обрахунку об'єкта оподаткування за Методикою, затвердженою Мінфіном.

Для платників, які користуються податковими канікулами установлено:

- суми коштів, не перераховані до бюджету при застосуванні ставки податку 0%, спрямовуються на переоснащення матеріально-технічної бази, на повернення кредитів, використаних на вказані цілі, і сплату процентів за ними та/або поповнення власних обігових коштів;

- суми коштів, не перераховані до бюджету при застосуванні ставки податку 0%, визнаються доходами одночасно з визнанням витрат, здійснених за рахунок цих коштів, у розмірі таких витрат. У разі якщо суми коштів, не перераховані до бюджету при застосуванні ставки податку 0%, використані не за цільовим призначенням або не використані платником податку протягом річного звітного періоду, залишок невикористаних коштів або сума коштів, використана не за цільовим призначенням, зараховуються до бюджету в І кварталі наступного звітного року.

- дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів недержавної форми власності, отриманий від надання освітніх послуг;

- підприємств енергетичної галузі в межах витрат, передбачених інвестиційними програмами, на капітальні вкладення з будівництва (реконструкції) міждержавних, магістральних та розподільчих (локальних) електричних мереж та/або сум, спрямованих на повернення кредитів.

Підрозділом 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розд. XX «Перехідні положення» ПК передбачено велику кількість пільг для платників податку на прибуток. Тимчасово, до 01.01.20 р., звільняється від оподаткування:

- прибуток виробників біопалива, отриманий від продажу біопалива;

- прибуток підприємств, отриманий ними від діяльності з одномасного виробництва електричної і теплової енергії та/або виробництва теплової енергії з використанням біологічних видів палива;

- прибуток виробників техніки, обладнання, устаткування; визначених ст. 7 Закону від 14.01.2000 р. № 1391-ХІ/ «Про альтернативні види палива» для виготовлення та реконструкції технічних і транспортних засобів, що були вироблені в Україні.

Тимчасово, до 01.01.20 р., звільняється від оподаткування прибуток підприємств, отриманий ними від господарської діяльності з видобування та використання газу (метану) вугільних родовищ, що здійснюється відповідно до Закону від 21.05.09 р. № 1392-VI «Про газ (метан) вугільних родовищ».

Тимчасово, строком на 10 років, починаючи з 01.01.11 р. звільняються від оподаткування:

- прибуток суб'єкта господарської діяльності, отриманий від надання готельних послуг у готелях категорій «п'ять зірок», «чотири зірки» і «три зірки», у тому числі новозбудованих чи реконструйованих або в яких проведено капітальний ремонт чи реставрацію існуючих будівель і споруд;

- прибуток, отриманий від основної діяльності підприємств легкої промисловості, крім підприємств, які виробляють продукцію на давальницькій сировині. При цьому на перехідний період до 01.01.12 р. для підприємств легкої промисловості, якi на час набрання чинності положень ПК мають, укладені договори на виробництво продукції на давальницькій сировині, термін виконання яких закінчується протягом установленого періоду, дозволяється користуватися такою пільгою;

- прибуток підприємств галузі електроенергетики від продажу електричної енергії, виробленої з відновлювальних джерел енергії;

- прибуток, отриманий від основної діяльності підприємств суднобудівної промисловості;

- прибуток підприємств літакобудівної промисловості, отриманий від основної діяльності, а також від проведення такими підприємствами науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт, які виконуються для потреб літакобудівної промисловості;

- прибуток підприємств машинобудування для агропромислового комплексу.

Тимчасово, до 01.01.15 р., звільняється від оподаткування прибуток видавництв, видавничих організацій, підприємств поліграфії, отриманий ними від діяльності з виготовлення на території України книжкової продукції, крім продукції еротичного характеру.

Тимчасово, до 01.01.16 р., не включаються до доходів при оподаткуванні прибутку підприємств суми коштів або вартість майна, отримані суб'єктами кінематографії (виробниками фільмів) та/або суб'єктами мультиплікації (виробники мультиплікаційних фільмів) і спрямовані на виробництво національних фільмів.

Пільги з податку на прибуток підприємств, установлені нормами підрозд. 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розд. XX «Перехідні положення» ПК, застосовуються з урахуванням такого:

- суми коштів, вивільнені від оподаткування, спрямовуються підприємствами - платниками податку на збільшення обсягів виробництва (надання послуг), переоснащення матеріально-технічної бази, запровадження новітніх технологій, пов'язаних з основною діяльністю такого платника податку, та/або повернення кредитів, використаних на зазначені цілі, і сплату процентів за ними;

- з метою оподаткування суми вивільнених від оподаткування коштів визнаються доходами одночасно з визнанням витрат, понесених за рахунок цих коштів, у розмірі таких витрат;

- порядок цільового використання вивільнених від оподаткування коштів встановлюється Кабінетом Міністрів України;

- у разі порушення вимог щодо цільового використання вивільнених від оподаткування коштів платник податку зобов'язаний збільшити податкові зобов'язання з податку на прибуток за результатами податкового періоду, на який припадає таке порушення, а також сплатити пеню, нараховану відповідно до ПК.

Згідно зі ст. 151.1 та п. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК передбачено поступове зниження ставки податку на прибуток до 16% (з 01.04.11 р. застосовується ставка - 23%; з 0101.12 р. - 21%; з 01.01.13 р. - 19%; з 01.01.14 р; - 16%). Слід підкреслити, що прибуток за підсумками діяльності у І кварталі 2011 року оподатковувався за ставкою 25%. Відповідно до п. 152.9 ПК податковими періодами з податку на прибуток є: календарні квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому ведення податкового обліку здійснюється наростаючим підсумком із початку року.

З 01.04.11 р, платники податку на прибуток підприємств складають наростаючим підсумком та подають декларацію з податку на прибуток за такі звітні податкові періоди: II квартал, ІI і III квартали та ІІ-ІV квартали 2011 року. Тобто у 2011 році такі звітні періоди з податку на прибуток, як півріччя, три квартали та рік, не застосовувались.

Відповідно до п. б підрозд. 10 «Інші перехідні положення» розд. XX ПК не застосовуються фінансові санкції до платників податку на прибуток підприємств та платників податків, які перейшли на загальну систему оподаткування, за порушення податкового законодавства за наслідками діяльності у II і III календарних кварталах 2011 року.

Забезпечуючи принцип стабільності податкового законодавства, треба мінімум три роки з моменту запровадження податкового законодавства не змінювати ставки, пільги та правила оподаткування й особливу увагу звернути на платників податків, які беруть участь у цільових державних інвестиційних програмах. Для цієї категорії платників необхідно забезпечити безумовне виконання податкових умов протягом усього періоду дії податкового законодавства. Для забезпечення стабільності бюджетного процесу після прийняття законодавчих актів про оподаткування треба упроваджувати їх не раніше, ніж з початку фінансового року, що фактично передбачає прийнятий Бюджетний кодекс[4].

Ці питання пов'язані з проблемою тіньової економіки. Слід поміняти векторний напрямок оподаткування основним джерелом надходжень мають бути надходження від громадян, а не від підприємств. На сьогодні в Україні фактично відсутні не прямі методи оцінки доходів юридичних і фізичних осіб, не має єдиної інформаційної бази. Відсутність законодавчого регулювання непрямих методів оцінки доходів юридичних і фізичних осіб, які широко застосовуються країнами світу, викликає справедливі нарікання з боку населення, обуреного невідповідністю задекларованих доходів реальним витратам деяких представників тіньового бізнесу. Немає справедливості і при оподаткуванні юридичних осіб. Не можна вважати соціальне справедливим оподаткування юридичних осіб, коли одні підприємства левову частку своїх прибутків змушені віддавати до бюджету, а інші підприємці, особливо комерційні структури, перебувають у тіні й ніяких платежів до бюджету не вносять, декларуючи збиткову діяльність, то взагалі суперечить економічній меті будь-якого створеного підприємства. Економіка кожної країни значною мірою залежить від фіскальної політики держави, складовою якої є податкова система, шо включає досить широке коло податків різної спрямованості, де система прямого оподаткування є важливим інструментом впливу на економіку і водночас є барометром специфічного соціально-економічного розвитку країни. До таких чинників, окрім розвитку економіки і соціальної сфери, належать зовнішня і внутрішня політика держави, її географічне положення, кліматичні умови, традиції народу тошо. Через прямі податки відбувається тісний зв язок між державою та юридичними і фізичними особами щодо формування, розподілу й використання їхніх доходів.

...