Во-вторых, налоговые проверки, включенные в каждую из двух больших групп, должны иметь собственные, отличные друг от друга комбинации элементов налогового контроля и в первую очередь собственные предметы налоговых проверок.

В формировании предметов налоговых проверок важную роль играет разработка функций субъектов налогового контроля, что на первом этапе может быть обеспечено путем формулирования функций контролирующих субъектов в охранительных налоговых правоотношениях на основе функций контролируемых субъектов в регулятивных налоговых правоотношениях.

Для этих целей с известной долей обобщения (абстракции) наиболее оптимальным представляется краткое описание действий контролируемых субъектов, приводящих к правореализации соответствующего нормативного акта поведения, используя глагол как действие функции, существительное как объект функции и прилагательное как отличительный нормативный признак объекта функции.

При таком подходе можно говорить о следующих функциях контролируемых субъектов в регулятивных налоговых правоотношениях:

1) оформлять реальные хозяйственные операции;

2) вести бухгалтерский учет;

3) вести налоговый учет;

4) исчислять налог;

5) удерживать налог;

6) перечислять налог;

7) формировать налоговую отчетность;

8) представлять налоговую отчетность. По мере уменьшения степени абстрагирования функции путем перехода от рассмотрения объекта функции к рассмотрению составляющих его элементов могут быть выделены подфункции, например, функция представлять налоговую отчетность распадается на такие подфункции, как представлять налоговую отчетность установленным способом и в установленный срок, каждая из которых, в свою очередь, может быть рассмотрена в отдельности с возможностью дальнейшей конкретизации.

Как следствие функции контролирующих субъектов в охранительных налоговых правоотношениях будут выражаться в проверке функций контролируемых субъектов, например: проверять оформление хозяйственных операций; проверять реальность хозяйственных операций; проверять исчисление налога, а при выявлении нарушений в связи с неисполнением или ненадлежащим исполнением функций - в привлечении к налоговой ответственности.

Возвращаясь к теме камеральных налоговых проверок и с учетом выработанных позиций исключив из ее предмета проверку полноты и своевременности уплаты налога, проверку порядка составления и срока представления налоговой отчетности, можно сделать вывод о том, что камеральная налоговая проверка - это проверка правильности исчисления налога (сбора), заявленного в налоговой отчетности, в том числе в связи с уплатой, зачетом, возвратом, возмещением налога, использованием налоговых льгот, налоговых вычетов, осуществляемая с использованием методов документального контроля.

В свою очередь, выездная налоговая проверка также направлена на правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты налога (сбора), но ее проведение связано с необходимостью периодической проверки соответствия деятельности контролируемого субъекта законодательству о налогах и сборах с использованием как методов документального контроля, так и методов фактического контроля.

Выездные налоговые проверки могут быть плановые и внеплановые. Плановой выездной налоговой проверкой является проверка, включенная в план проверок, составляемый налоговыми органами.

НК РФ наделяет налоговые органы правом предъявлять требования к контролируемым и вспомогательным субъектам совершать (не совершать) определенные действия:

1) требование доступа в помещение для налоговой проверки;

2) требование представить документы для налоговой проверки;

3) требование участия в проведении налоговой проверки эксперта, специалиста, переводчика;

4) требование дать пояснения или свидетельские показания в связи с налоговой проверкой;

5) требования дать пояснения, связанные с исполнением законодательства о налогах и сборах;

6) требование приостановить расходные операции по счету в банке или переводы электронных денежных средств;

7) требование не распоряжаться арестованным имуществом;

8) требование соблюдать условия договоров залога или поручительства, заключаемые для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога.

Предъявляя указанные требования, налоговые органы наделены правом проверять их соблюдение, что в большинстве случаев обеспечено штрафными санкциями. При этом проверка соблюдения порядка и сроков совершения действий по требованию налогового органа не может рассматриваться как самостоятельный вид налоговой проверки, поскольку одна часть совершаемых налоговыми органами действий является методами налогового контроля, другая часть с учетом НК РФ - методами (способами) обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов.

Подводя итог рассмотренным вопросам, представляется возможным сделать вывод, что государственная функция налоговых органов по контролю в сфере налогообложения не ограничивается предусмотренными НК РФ камеральными и выездными налоговыми проверками, а охватывает всю сферу налоговых правоотношений и другими формами налогового контроля - от проверки учета в налоговых органах до проверки уплаты обязательных платежей по исполнительным документам. Процесс налоговой проверки необходимо сделать понятным, прозрачным и упорядоченным, исключающим чрезмерное вмешательство налоговых органов в экономическую деятельность контролируемых субъектов, но обеспечивающим получение за короткие сроки максимума необходимой информации, документов. В этих целях необходимо:

1) пересмотреть и отредактировать формы и методы налогового контроля с учетом необходимости разграничить различные виды налоговых проверок и различные виды методов налогового контроля;

2) расширить соответствующие статьи НК РФ, включив в них больше информации о порядке и сроках проведения и оформлении налоговых проверок и методов налогового контроля, что также скажется на толковании норм налогового права и понизит риски неблагоприятных экономических последствий их правореализации.

3.3 Виды и содержание методов налогового контроля

Законодателем о методах налогового контроля прямо говорится в ст. 40 НК РФ, касающейся проверки правильности применения цен по сделкам и ограниченных по времени применения периодом проверки до 1 января 2012 г., а также в гл. 14.3 "Методы, используемые при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица" НК РФ.

Налоговое законодательство зарубежных стран также регулирует вопросы проверки налоговыми органами правильности применения цен налогоплательщиками. В отличие от российского законодательства, полностью возлагающего бремя доказывания несоответствия применяемых налогоплательщиками цен рыночным на налоговые органы, по зарубежному законодательству большинства стран с развитой экономикой бремя определения правомерности цены сделки лежит на плечах налогоплательщиков. Так, в Германии и во Франции налоговые органы имеют право обязать налогоплательщика представить сведения, на основании которых будет проведен контроль цены сделки. В Великобритании и США налогоплательщик, к которому налоговый орган предъявляет претензию, должен доказывать, что его цена на реализуемый товар или услугу соответствует рыночной. Для этого в налоговую службу подаются обзоры рыночных цен, которые составлены независимыми экспертами.

В качестве методов налогового контроля также могут рассматриваться:

1) метод изменения юридической квалификации совершаемых налогоплательщиком сделок;

2) метод изменения статуса и характера деятельности налогоплательщика, которые установлены в ст. 45 НК РФ и содержание которых законодателем не раскрывается.

Методы налогового контроля можно разделить на методы документального контроля и методы фактического контроля. В целях систематизации нормативных предписаний, касающихся налогового контроля, в тексте НК РФ необходимо выделить отдельные главы для каждого вида налоговой проверки, и в этих главах конкретно и развернуто нужно изложить методы, с помощью которых они могут осуществляться.

Методы налогового контроля следует классифицировать в зависимости от характера выполняемых ими задач:

1) методы сбора информации, подлежащей обработке;

2) методы, обеспечивающие сбор информации;

3) методы обработки собранной информации.

Методы сбора информации - способы реализации полномочий налоговых органов в рамках соответствующей налоговой проверки, направленные на сбор (получение) информации, подлежащей обработке (изучению) на предмет соблюдения законодательства о налогах и сборах.

К методам сбора информации, подлежащей обработке, предлагается относить:

1) получение объяснений от налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов (их представителей);

2) истребование информации у проверяемого налогоплательщика, налогового агента, плательщика сбора;

3) налоговый осмотр (осмотр территорий, помещений, предметов, документов на бумажных и электронных носителях информации);

4) проведение инвентаризации;

5) выемку документов и предметов, в том числе содержащих информацию на электронных носителях;

6) истребование информации о проверяемом налогоплательщике, налоговом агенте, плательщике сбора;

7) проведение допроса свидетеля;

8) привлечение эксперта;

9) привлечение специалиста;

10) привлечение переводчика;

11) привлечение понятых.

В качестве методов, обеспечивающих сбор информации, предлагается выделить:

1) доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки;

2) приостановление расходных кассовых операций по счетам в банках, принадлежащих налогоплательщикам-организациям, в связи с нарушением срока представления налоговой декларации. Данная группа методов характеризуется тем, что непосредственно не связана с получением информации, но обеспечивает, создает условия для ее получения.

К методам обработки собранной информации относятся методы, использование которых связано с изучением уже полученной информации: анализ, оценка, документальное фиксирование отклонений проверяемых сведений, итоговых выводов и предложений.

Одной из проблем использования налоговыми органами методов налогового контроля является защита прав и законных интересов контролируемых и вспомогательных субъектов. НК РФ не предусматривает обязанности должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, предоставлять копии протокола проведения мероприятия налогового контроля лицам, в отношении или с участием которых данные мероприятия осуществлялись. Кроме того, НК РФ не раскрывает, какая именно информация должна в итоге остаться в выписке, прилагаемой к акту налоговой проверки, после исключения из документов, содержащих не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющих банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональных данных физических лиц.

На основании изложенного можно сделать вывод о том, что выбор того или иного метода налогового контроля имеет большое практическое значение, поскольку от правильного выбора зависит сбор необходимой и достаточной информации, позволяющей сформировать объективное мнение о правильности исчисления, полноте и своевременности уплаты (перечисления) налогов и сборов в бюджеты бюджетной системы РФ. Один вид методов (мероприятий) налогового контроля может использоваться в разных видах налоговых проверок. Для каждого мероприятия налогового контроля НК РФ должны быть установлены свои порядок и сроки проведения и оформления, а также юридические последствия их нарушения.

Использование налоговыми органами различных методов налогового контроля должно гарантировать соблюдение прав и законных интересов всех субъектов отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Возлагая на плательщиков обязательных платежей обязанность представлять необходимые для проверки документы, государство должно предусмотреть такие порядок и условия делопроизводства и документооборота, которые позволили бы обеспечить оформление одной хозяйственной операции минимальным количеством документов, что сокращает денежные и временные затраты на их составление, обеспечение идентичности указанных в них сведений, оборотоспособность, формальную и арифметическую проверку.

Признание за налоговыми органами права осуществлять контрольные полномочия, предусмотренные ст. 31 НК РФ, сами по себе без соотнесения и взаимосвязи с формой налогового контроля (видами налоговых проверок) и содержанием налогового контроля (предмет, объект, методы, порядок, срок налогового контроля) существенным образом сокращает гарантии стабильности налоговых правоотношений и умаляет уровень защиты налогоплательщиков и налоговых агентов во властных отношениях, возникающих по поводу взимания налогов и осуществления налогового контроля.



Заключение

Подводя итоги исследованию, можно сделать следующие выводы.

На современном этапе развития нашего государства налоговая политика, с одной стороны, будет направлена на противодействие негативным эффектам экономического кризиса, а с другой стороны - на создание условий для восстановления положительных темпов экономического роста. В этой связи важнейшим фактором проводимой налоговой политики будет являться необходимость поддержания сбалансированности бюджетной системы и стимулирования инновационной активности.

Создание стимулов для инновационной активности налогоплательщиков, а также поддержка инноваций и модернизации в Российской Федерации, будут основными целями налоговой политики в среднесрочной перспективе.

Государство на протяжении всей истории своего развития придавало большое значение пополнению своей казны за счет различных налоговых и неналоговых доходов, где ключевая роль была отведена лицам, обеспечивающим их правильное исчисление и последующее полное и своевременное поступление. В течение всего времени развития налоговых органов на них была возложена обязанность контроля за поступлением не только налоговых, но и неналоговых доходов.

С возникновением Древнерусского государства начинается регулирование правоотношений между сборщиками налогов и налогоплательщиками, предусматривающее как элементы налога, так и права, обязанности, ответственность данных лиц. По мере своего развития государством совершенствуются формы налогового контроля от переписи населения и наблюдения до проверок уплаты налогов на основании информации, поступающей и обработанной в системе электронной обработки данных.

Контрольная деятельность налоговых органов выражается в проведении проверок, представляющих собой периодически осуществляемый комплекс действий по сбору и обработке информации, перечень, порядок, сроки совершения и оформления которых должны быть установлены нормативными правовыми актами, на предмет исполнения, соблюдения и использования контролируемыми субъектами обязанностей, запретов и прав, предусмотренных нормативными правовыми актами. Контроль отличается от всех остальных видов деятельности тем, что предназначен для выявления и оформления правонарушений, за совершение которых законодательством предусмотрена юридическая ответственность. Результаты этой деятельности оформляются актами проверок и протоколами об административных правонарушениях.

С учетом изложенного главная цель деятельности налоговых органов - формирование централизованных денежных фондов государства и муниципальных образований не может пониматься как "зеленый свет" для использования любых способов и ухищрений, в том числе связанных с интерпретацией нормативных предписаний, в связи с необходимостью выполнения плановых показателей и защитой фискальных интересов государства, без учета принципа верховенства права и принципа применения дискреционных полномочий налоговыми органами.

Представляется возможным выделить существенные признаки налоговых органов:

1) относятся к системе субъектов государственного финансового контроля;

2) осуществляют финансово-контрольную деятельность в сферах налогообложения и денежного обращения;

3) обладают правосубъектностью;

4) обладают правовым статусом;

5) участвуют в финансово-контрольных правоотношениях.

Таким образом, с позиции субъектов финансового контроля налоговые органы можно определить, как органы исполнительной власти, осуществляющие финансовый контроль, направленный на обеспечение соблюдения законодательства в сферах налогообложения и денежного обращения в целях формирования централизованных денежных фондов государства и муниципальных образований. Введение принципов финансово-контрольной деятельности в документооборот налоговых органов позволит прийти к тому, что должностные лица налоговых органов начнут работать, опираясь на данные принципы, и в этом отношении их правовое мышление можно будет считать принципиальным.

Подводя итог вопросам налогового контроля и налоговых проверок, представляется возможным сделать вывод, что государственная функция налоговых органов по контролю в сфере налогообложения не ограничивается предусмотренными НК РФ камеральными и выездными налоговыми проверками, а охватывает всю сферу налоговых правоотношений и другими формами налогового контроля - от проверки учета в налоговых органах до проверки уплаты обязательных платежей по исполнительным документам. Процесс налоговой проверки необходимо сделать понятным, прозрачным и упорядоченным, исключающим чрезмерное вмешательство налоговых органов в экономическую деятельность контролируемых субъектов, но обеспечивающим получение за короткие сроки максимума необходимой информации, документов. В этих целях необходимо:

1) пересмотреть и отредактировать формы и методы налогового контроля с учетом необходимости разграничить различные виды налоговых проверок и различные виды методов налогового контроля;

2) расширить соответствующие статьи НК РФ, включив в них больше информации о порядке и сроках проведения и оформлении налоговых проверок и методов налогового контроля, что также скажется на толковании норм налогового права и понизит риски неблагоприятных экономических последствий их правореализации.



Список использованных источников и литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 04.10.2014) // Собрание законодательства РФ, № 31, 03.08.1998, ст. 3824.

2. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 № 195-ФЗ // Собрание законодательства РФ, 07.01.2002, N 1 (ч. 1), ст. 1.

3. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-ФЗ (ред. от 03.02.2015) // Собрание законодательства РФ, 17.06.1996, № 25, ст. 2954

4. Закон РФ от 21 марта 1991 г. № 943-I «О налоговых органах Российской Федерации» // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и ВС РФ от 11 апреля 1991 г., N 15, ст. 492.

5. Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» // Собрание законодательства РФ", 15.12.2003, N 50, ст. 4859.

6. Указ Президента РФ от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» // Собрание законодательства РФ, № 11, 15.03.2004, ст. 945.

7. Постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» // Собрание законодательства Российской Федерации от 4 октября 2004 г. N 40 ст. 3961.

8. Постановление Президиума ВАС РФ от 17 февраля 2009 г. N 11500/08 // СПС «Консультант Плюс».

9. Гинзбург Ю.В. Институт финансового контроля в Российской империи: дискуссионные проблемы возникновения // Государственный контроль. 1811 - 2011: Сборник научных трудов, посвященных 200-летию государственного контроля / Отв. ред. И.Б. Лагутин; Курск: Курск.гос. ун-т; Институт публично-правовых исследований (Москва). Курск; Москва, 2011.

10. Дементьев И.В. Налоговое правоприменение как форма реализации норм налогового права // Финансовое право. 2013. № 6. С. 21 - 24.

11. Демин А.В. К вопросу о судебном налоговом праве: современное состояние и дальнейшие перспективы // Известия вузов. Правоведение. 2012. № 3. С. 146 - 157.

12. Игнатьева С.В., Блиндюк И.В. Административная и налоговая ответственность за нарушение налогового законодательства // Вестник Санкт-Петербургского университета МВД России. 2012. Т. 53. № 1. - С. 62-64.

13. Кинсбурская В.А. Налоговая и финансовая ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах: разграничение понятий//Финансовое право. 2009.№5.С11.

14. Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешник И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. М.: АО "Центр ЮрИнфоР", 2010. С. 20

15. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права: В 2 т. / Под ред. Д.М. Щекина. М., 2009. Т. 1: Общая часть. С. 269.

16. Налоговое администрирование: учеб. пособие / под науч. ред. Л.И. Гончаренко. М., 2009. С. 9.

17. Петрова Г.В. Финансовое право. - М.: ТК Велби, 2008. - 280 с.

18. Репин И.А. Национальные особенности создания системы налогов в период формирования Русского централизованного государства // История государства и права. 2013. N 18. С. 2 - 7.

19. Шувалова Е.Б., Климовицкий В.В., Пузин А.М. Налоговые системы зарубежных стран: Учебно-практическое пособие. М., 2010. С. 82.

20. Данные по формам статистической налоговой отчетности // Сайт ФНС России: http://www.nalog.ru.

21. Справка о рассмотрении арбитражными судами Российской Федерации дел с участием налоговых органов в 2009 - 2013 гг. // Сайт ВАС РФ: http://www.arbitr.ru.

Приложение №1

Основные виды деятельности налоговых органов

Нормативно-регулирующая деятельность (осуществляет ФНС России)

- утверждение форм документов, применяемых в соответствии с законодательством о налогах и сборах, требований к их оформлению и порядок их представления

- утверждение порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов в ходе налоговых проверок

- утверждение порядка изменения налоговыми органами срока уплаты налога и сбора

- утверждение форм документов, применяемых в соответствии с законодательством о государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, требований к их оформлению и порядка их представления

Контрольная деятельность

- контроль и надзор за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов

- контроль и надзор за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в соответствующий бюджет иных обязательных платежей в случаях, предусмотренных законодательством РФ (в настоящее таких случаев не предусмотрено)

- контроль и надзор за соблюдением требований к контрольно-кассовой технике, порядком и условиями ее регистрации и применения

- контроль за платежными агентами, банковскими платежными агентами и банковскими платежными субагентами

- контроль и надзор за оприходованием, хранением денежной наличности в кассе и лимитом расчетов наличными деньгами

- контроль и надзор за проведением лотерей, в том числе за целевым использованием выручки от проведения лотерей

- контроль и надзор за осуществлением валютных операций резидентами и нерезидентами, не являющимися кредитными организациями или валютными биржами

- контроль и надзор за соблюдением организатором азартных игр требований, предъявляемых к игорным заведениям, в том числе проверка технического состояния игрового оборудования

- контроль и надзор за производством и оборотом табачной продукции

- контроль за деятельностью нижестоящих территориальных налоговых органов и подведомственных организаций

Разрешительная деятельность

- регистрация контрольно-кассовой техники, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями в соответствии с законодательством РФ

- государственная регистрация юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств

- регистрация объектов налогообложения по налогу на игорный бизнес

- регистрация организаций, совершающих операции с денатурированным этиловым спиртом

- выдача разрешений на проведение всероссийских лотерей

- выдача свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами

- выдача свидетельства о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом

- выдача специальных марок для маркировки табака и табачных изделий, производимых на территории Российской Федерации

- принятие и выдача решения об изменении срока уплаты налога, сбора, пени, штрафа в форме отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита

- регистрация договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков

- включение организации в реестр участников региональных инвестиционных проектов

- принятие и выдача решения о заключении соглашения о ценообразовании

Информативно-консультационная деятельность

- бесплатное информирование (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц

- бесплатное предоставление форм налоговой отчетности и разъяснение порядка их заполнения

- бесплатное информирование налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов и других плательщиков обязательных платежей о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам, в том числе предоставление справок о состоянии расчетов (формируется без проверки по данным информационных ресурсов)

- бесплатное разъяснение юридическим и физическим лицам по вопросам, отнесенным к установленной сфере деятельности (п. 6.3 Положения о ФНС)

Представительская деятельность

- представление интересов Российской Федерации как кредитора в делах о банкротстве и процедурах банкротства

- представление интересов государства в арбитражных судах и судах общей юрисдикции по делам:

а) о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов

б) о признании ненормативных правовых актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц недействительными, незаконными

в) о признании сделок недействительными и взыскании всего полученного по таким сделкам в доход государства

г) о признании государственной регистрации юридического лица или индивидуального предпринимателя недействительной

д) о ликвидации юридических лиц

е) о досрочном расторжении договора об инвестиционном налоговом кредите

Учетная деятельность

- учет налогоплательщиков, юридических лиц, индивидуальных предпринимателей

- учет сведений о расчетах с бюджетом налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов и других плательщиков обязательных платежей, администрируемых налоговыми органами

- учет уведомлений от работодателей о привлечении и использовании иностранных работников

- ведения реестра лиц, подвергнутых дисквалификации в соответствии с КоАП РФ

Размещено на Allbest.ru

...