Применение зарплатных схем с использованием страхования возможно в силу существования налоговых льгот. По действующему законодательству предприятия могут исключать из налогооблагаемой базы взносы по страхованию сотрудников предприятия от несчастного случая в размере 1% от себестоимости реализуемой продукции, взносы по имущественным видам страхования и страхования ответственности в размере 2% от объёма реализуемой продукции. При этом суммарные страховые взносы, относимые на себестоимость, не могут быть более 3%. Используя описанные льготы (одну или совокупность), предприятие заключает договор со страховой компанией, предусматривающей отнесение страховой премии на себестоимость. Далее, по неформальному соглашению между страховой компанией и руководством предприятия, эта премия или её часть направляется на заключение договоров страхования жизни с регулярными, как правило, ежемесячными выплатами сотрудникам предприятия. По документам страховые взносы по страхованию жизни вносятся застрахованными лицами - сотрудниками предприятия, они же являются получателями ежемесячных выплат (аннуитетов). На сегодняшний день эти выплаты не подлежат никакому налогообложению.

В начале 90-х годов 20 века зарплатные схемы, как и регулирующее страховую деятельность законодательство, были довольно примитивны. По мере совершенствования законодательства, ужесточения контроля со стороны налоговых и иных органов совершенствовались и схемы. Современные зарплатные схемы почти всегда предусматривают услуги банка или инвестиционной компании, в их создании участвуют юристы и налоговики, перешедшие на работу в страховой бизнес из государственных налоговых структур. Именно поэтому схемы построены так законодательно безупречно, что уличение страховой компании в использовании таких схем - чрезвычайно дорогая процедура, требующая совместных усилий налоговых органов разного уровня. Но при этом велика и стоимость схемы: чем больше в ней участников, тем она дороже.

Как и любая схема уклонения от налогов, страховая схема строиться на формальных и неформальных контрактах. Формальными контрактами являются два договора страхования: страхования имущества (или страхования ответственности, страхования от несчастных случаев, добровольного медицинского страхования) и страхования жизни с выплатой аннуитета. Неформальным договором является соглашение между страхователем и предприятием, суть которого заключается в том, что страховая компания не несёт ответственности по договору страхования имущества (или по другим формальным договорам, премия по которым может быть отнесена на себестоимость) и соглашение о том, что средства, фактически принадлежащие предприятию, по документам оплачены как страховая премия по договору страхования жизни сотрудниками предприятия и формально принадлежат им.

Механизм страхования позволяет довольно легко замаскировать этот неформальный контракт путём установления несоответствующих реальным рискам страховых тарифов. Поскольку актуарные вычисления, определяющие страховые тарифы и премии, основаны на весьма бедной статистике, проверить их адекватность достаточно трудно. В результате премия, уплачиваемая страховщику по одному договору, оказывается непропорционально завышенной и потому создаёт реальный избыток средств, которые и могут быть направлены на выплаты по другим договорам страхования, например по договору страхования жизни сотрудников с выплатой аннуитета и т.п. неформальный контракт в данном случае заключается в том, что страховщик и страхователь договариваются об одновременном заключении этих договоров, один из которых заведомо не выгоден страховщику, а другой - страхователю.

Причины, по которым руководители предприятий предпочитают обналичиванию средств через фирмы - однодневки более дорогие страховые схемы, различны.

Во-первых, страхование придаёт процедуре выплаты средств определённую легальность, что не маловажно в больших коллективах предприятий, когда раздача денег наличными может вызвать определённые проблемы и конфликты. Страховые выплаты производятся, как правило, безналичным порядком на счета в банки или на пластиковые карты, что технологичнее и менее конфликтно.

Во-вторых, страховая схема позволяет мимикрировать нелегальные доходы под легальные. При заключении договора страхования жизни на любую сумму страхования компания не обязана требовать со страхователя справки об источниках доходов, а получение страховых выплат страхователем является основанием для выдачи таких справок, в том числе предоставляемых в налоговые инспекции. Этим часто пользуются крупные предприятия-производители, которые реализуют дефицитную на рынки продукцию по двойной цене: официальной, по документам, и "чёрной", оплачиваемой наличными деньгами. Часть этих "чёрных" денег легализируют через механизм страхования и выплачивают по заработной схеме.

Социологический институт РАН провёл опрос жителей Москвы и Санкт-Петербурга. На вопрос о том, каким образом они получают заработную плату, 39% опрошенных ответили: наличными деньгами, без официального оформления, по договорённости с начальством. "Чёрными" деньгами заработную плату получала большая часть работников торговли и малого бизнеса, предпринимателей среднего и крупного бизнеса и половина опрошенных рабочих (всего было опрошено 1500 человек).

Механизм страхования может использоваться и для обеспечения дополнительных доходов высшему менеджменту предприятия. Как отмечалось выше, приватизация способствовала определённым искажениям в функционировании института акционерного общества, связанным с совмещением функции собственника и менеджера предприятия. Несменяемость руководителей-собственников предприятий и практически неограниченный контроль узкого круга лиц над финансовыми потоками предприятий создаёт возможность использовать средства, направляемые на страхование с использованием льгот, для личного обогащения. Используемая для этого страховая схема отличается от описанной выше лишь тем, что получателями средств по договорам страхования жизни с выплатой аннуитета является узкий круг лиц - руководителей предприятия (как крайний случай - только директор). Такая же схема может быть использована для обеспечения дополнительной пенсии высшему руководству предприятия. В этом случае вместо договора страхования жизни с выплатой аннуитета заключается договор страхования жизни с последующей выплатой пенсии.

Способы борьбы с уклонением от налогов через механизм страхования менялись по мере изменения законодательства. Но практически всегда они сводились к ограничению налоговых льгот, ужесточению контроля и штрафных санкций.

Однако существует и другой, либеральный подход, связанный с расширением льгот по отнесению страховых платежей на себестоимость, что ведёт к переориентации страховых компаний на реальное страхование. Смысл подобных мер заключается в том, что страховые компании получают достаточное поле для деятельности и без применения зарплатных схем.

С 2002 года предприятия могут выводить из-под налога на прибыль расходы, связанные со страхованием имущества и ответственности. Таким образом, налогоплательщики смогут вычесть из налогооблагаемой базы в полном объёме все расходы на обязательное страхование и практически все расходы на добровольное страхование (затраты, связанные со страхованием транспорта включая трубопроводный, грузов, объектов незавершённого строительства, расходы на страхование ответственности за причинение вреда и т.п.); 3%-й норматив будет сохранён только при страховании работодателями своих работников.

К либеральным мерам можно отнести планируемое правительством РФ привлечение страховых компаний к участию в реформировании пенсионной системы и расширением льгот, связанных с отнесением страховых платежей на себестоимость. Снижение рождаемости в стране породило ситуацию, когда существующая распределительная пенсионная система не может обеспечить необходимого уровня пенсионного обеспечения. Концепция новой пенсионной системы предусматривает три компонента пенсионного обеспечения: государственная (социальная) пенсия, которая будет ниже, чем уровень пенсионного обеспечения в настоящее время; пенсия, которую обеспечивает своим сотрудникам работодатель; пенсия, обеспечивающая за счёт средств самих работников. Для второй составляющей предполагается разрешить относить платежи в страховые компании и пенсионные фонды в размере 14% от объёма реализуемой продукции. Платежи физических лиц по страхованию жизни с выплатой пенсии не включаются в совокупный доход, а пенсионные выплаты освобождаются от налогообложения. Таким образом, на работодателей и страховые компании перекладывается часть социальных функций государства - пенсионное обеспечение.

Условием либерализации в отношении страхового бизнеса является отказ страховых компаний от зарплатных схем. Именно этот подход многие специалисты и аналитики считают наиболее перспективным с точки зрения развития рынка реально страхования и отказа страховых компаний и их партнёров от зарплатных схем в пользу реального страхования.

Анализ развития российского страхового рынка показывает, что предприятия, изначально использующие страхование только для зарплатных схем, часто становились клиентами страховых компаний по таким классическим видам страхования, как имущество, грузы, страхование от несчастного случая. Расширение возможностей страховых компаний в области реального страхования сделает экономически нецелесообразными дорогостоящие зарплатные схемы. Таким образом, при выборе стратегии государственных органов отношении зарплатных схем предпочтение отдаётся либеральной стратегии, суть которой сводится к расширению реального страхования за счёт освобождения от налогов страховых платежей и выплат.

Идеология уклонения от налогов связана не только с их величиной. Более серьёзной причиной является недоверие государству как институту, выполняющему определённые, в том числе социальные функции. К таким функциям относится обеспечение медицинского обслуживания, государственных пенсий, пособий по безработице, обязательного страхования от несчастных случаев и болезней - именно на эти цели предназначены средства соответствующих внебюджетных фондов, формируемых на средства налогоплательщиков. Однако реальная ситуация с уровнем и качеством государственной социальной защиты определяет выбор каждого налогоплательщика между уплатой налогов и уклонением от налогообложения с целью получить средства сегодня и распорядиться ими по собственному усмотрению.

Схема финансового рынка

Одной из разновидностей банковских схем является осуществление налоговых платежей в проблемные банки. По формальному контракту предприятие осуществляет платежи, в том числе и налоговые, через проблемный банк, причём известно, что его деятельность будет в ближайшее время приостановлена. По неформальному контракту между руководством предприятия и банка налоговые платежи не осуществляются в приоритетном порядке, а с приостановлением деятельности банка "зависают" в нём, при этом предприятие свои обязательства по налоговым платежам в бюджет формально выполнило.

Банковские технологии довольно часто используются и как элемент в страховых схемах. Во-первых, это выдача кредитов страховой компании для выполнения оборотных средств с последующей выдачей займа работнику страхователя для уплаты премии по различным договорам страхования жизни, используемым для зарплатных схем. Во-вторых, это различные схемы проведения по банковским документам платежей, реально в банк не поступившим. Такие услуги предоставляются страховым компаниям в случае, когда в соответствии с лицензией необходимо показать единовременную уплату страховых взносов по договору страхования, а страхователь может осуществлять платёж по договору только в рассрочку. На фиктивно показанные деньги страховая компания якобы приобретает векселя банка, которые в соответствующий период гасятся. Выпуск векселей банка, не являющихся ценной эмиссионной бумагой, можно осуществлять практически бесконтрольно, лишь соблюдая определённые несложные правила.

Банковская схема с использованием "виртуальных" платежей выгодна всем участникам: банк получает определённый процент от показанных, но реально не существующих денег, страхователь не отвлекает средства на единовременный платёж по договору страхования и заключает договор, позволяющий экономить средства по уплате единого социального налога, страховая компания заключает практически безрисковый договор.

Описанная схема интересна тем, что состоит только из неформального контракта, который может быть заключён с любым клиентом банка.

Как и схемы страхового бизнеса, идеология банковских схем ориентирована на получение максимума доходов сегодня, уклоняясь от уплаты налогов и не ориентируясь на социальную защиту со стороны государства.

Для исключения налоговых нарушений, связанных с использованием банковских технологий, необходимо ужесточить контроль за банками, а также ввести институт уполномоченных банков по проведению налоговых платежей.

Схема фондового рынка

Схемы уклонения от налогов, связанные с фондовым рынком, основаны на понятии рыночной цены ценной бумаги, которая не имеет официальной котировки. А также на предоставление льгот по налогообложению операций по ценным бумагам для физических лиц.

В подобных схемах задействованы профессиональные участники рынка ценных бумаг: регистратор или депозитарий и брокер. В течение нескольких лет схема успешно используется для легализации доходов и при подаче деклараций о доходах физических лиц в налоговые органы.

Достаточно разнообразны в использовании векселя и различные суррогаты ценных бумаг.

Стоимость схемы составляет 4-5% от декларируемой суммы. Для подготовки всех необходимых документов должно пройти определённое время (не менее 1 месяца) между псевдо покупкой и псевдо продажей ценной бумаги. Схема тем безукоризненнее, чем больше срок между псевдо покупкой и псевдо продажей ценной бумаги.

В описанной схеме разделение на формальные и неформальные контракты достаточно условно. Формальными контрактами являются договоры между клиентом и профессиональными участниками рынка ценных бумаг на покупку-продажу ценных бумаг. Неформальным контрактом является договорённость сторон о том, что сделки по ценным бумагам будут показаны только по документам.

Сложность борьбы с описанной схемой уклонения от налогов затруднена тем, что практически невозможно отличить псевдо сделку по ценным бумагам от реальной сделки - по документам они выглядят совершенно одинаково. К тому же структуры фондового рынка являются одними из самых профессиональных и технически оснащённых в силу специфики своей деятельности. Проверяющие налоговые органы заметно уступают им в этом и, возможно, поэтому до сих пор не было прецедентов выявления псевдо сделок.

Схемы фондового рынка имеют общий фундамент со страховыми схемами. В данном случае фиктивность часто "прячется" в неадекватность оценки не котируемых ценных бумаг. Проверка их истинной стоимости требует высокого профессионализма и значительных затрат ввиду массовости операций, подлежащих проверки.

В качестве мер борьбы со схемами фондового рынка можно предложить следующие:

увеличение уставного капитала для профессиональных участников фондового рынка, что приведёт к уходу с рынка недобросовестных участников;

ужесточение контроля за деятельностью профессиональных участников рынка ценных бумаг.

Однако более эффективной мерой представляется изменение глобальной мотивации участников фондовых схем, создание в стране условий, когда забота о профессиональной репутации будет важнее сегодняшней выгоды. Например, в США, стране наиболее жёстких методов регулирования и контроля фондового рынка, угроза лишения лицензии и права работы на фондовом рынке - весьма серьёзная причина для отказа от участия в сомнительных и незаконных сделках. Профессиональная репутация является ценностью, создаётся долгие годы и рисковать ей не хотят даже в пользу значительных и быстрых денежных доходов.

Фирмы-однодневки

Фирмы-однодневки - один из самых развитых и популярных неформальных способов ухода от налогов. Такие фирмы используются практически во всех сферах бизнеса. Идея уклонения от налогов заключается в данном случае в коротком сроке существования таких фирм - от момента регистрации до первой отчётной даты представления баланса в налоговую инспекцию. За это время через расчётные счета фирмы пропускается огромный поток практически необлагаемых средств, обеспечивая любые формы налично-безналичных и рублёво-долларовых расчётов.

Налоговые органы не нашли пока достаточно эффективных методов борьбы с фирмами-однодневками, хотя эта проблема находится в сфере их постоянного внимания, так как существование подобных фирм наносит огромных вред.

Для борьбы с короткоживущими предприятиями, через которые осуществляется нелегальный оборот наличных денег, предлагается установить возможность снятия налогоплательщика с налогового учёта (с одновременным приостановлением операций по его банковским счетам и арестам имущества) в случае неподачи отчётности по налогу на прибыль, а также отсутствие предприятия по своему юридическому и фактическому адресу.

На законодательном уровне предполагается установить солидарную с налогоплательщиком ответственность налогового агента по налоговому обязательству налогоплательщика в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым агентом обязанностей по удержанию налога. С тем чтобы устранить уклонение от надлежащего налогообложения при реализации товаров по несоответствующим рыночному уровню ценам, предполагается законодательно расширить перечень случаев, когда налоговым органам предоставляется право доначислять налоговое обязательство сторон сделки исходя из рыночных цен.

Обналичивание средств сопровождается оформлением формальных контрактов, которые необходимы только для фирм-клиентов. Эти формальные контракты относятся, как правило, к таким сферам бизнеса, как консалтинг, оказание услуг по информационному обеспечению, т.е. таким видам деятельности, на которые не требуется получение лицензии. Параллельный неформальный контракт состоит в том, что фирма-однодневка возвращает деньги в наличной форме.

Эффективно бороться с фирмами-однодневками сложно потому, что на стадии регистрации и постановке на учёт в налоговой инспекции не существует объективных критериев, позволяющих отличать фирму-однодневку от фирмы, реально планирующей заниматься бизнесом. Одним из направлений борьбы с этой формой уклонения от налогов является увеличение требований к уставному капиталу при регистрации фирмы, а также и более жёсткий контроль при постановке фирмы на учёт в налоговой инспекции.

Схемы, практикуемые в сфере малого бизнеса (предприниматели без объявления юридического лица)

Идеология схем, связанных с малыми формами бизнеса, основывается на разнообразных способах снижения налогооблагаемой базы для предпринимателей без объявления юридического лица и снижения вмененного налога, который платят эти предприниматели. Такая организационная форма часто (но далеко не всегда) используется не для ведения бизнеса, а исключительно для уклонения от налогов.

В качестве примера можно привести организацию оплаты работы агентов крупных фирм, продающих свои услуги или продукцию. При существовании такой агентской сети с точки зрения налогообложения выгоднее проводить платежи не на каждого агента отдельно, уплачивая все налоги на заработную плату и удерживая подоходный налог, а делать это через одного или нескольких предпринимателей.

Формальными контрактами в описанной схеме являются договоры предпринимателя, связанные с ведением бизнеса, показываемого по представленным в налоговые органы документам, неформальными контрактами - выплаты агентам заработной платы, на которую не начисляются никакие налоги.

Как и в других схемах, возможность социальной защиты со стороны государства, которая осуществляется за счёт налогов, здесь не принимается во внимание; более важным представляется получение средств сегодня.

Таможенные схемы

Использование таможенных схем уклонения от налогов основано на механизме возврата НДС при вывозе определённых товаров за рубеж. Злоупотребления связаны с нарушением стоимости товаров, подменой одного товара другим и возврата экспортёрам НДС в размерах, существенно превышающих положенные по законодательству.

Так, в 2000 году через сеть фиктивных компаний были растаможены грузы на сумму 4,9млрд. долларов. Было создано 13 фиктивных компаний, которые являлись грузополучателями дорогой мебели под видом клея, электроники - под видом аккумуляторов и запчастей, готового трикотажа - под видом пряжи.

Формальными контрактами в этом случае являются документы на вывозимые из страны товары, неформальными контрактами - договорённость с таможенными структурами о подписании соответствующих документов о соответствии товара предъявленному и возврат налога на добавленную стоимость.

Борьба с правонарушениями в таможенной сфере представляется наиболее простой, так как они носят откровенно криминальный характер.

Анализ вышеперечисленных форм уклонения от налогов, распространенных в российской практике, позволяет сделать следующие выводы.

Уклонение от налогов с использованием неформальных контрактов возможно при наличии определённых условий. Нестабильность экономической и политической ситуации в государстве, неспособность государства выполнять функции по социальной защите населения в сфере медицинского обслуживания, пенсионного обеспечения, страхования от профессиональных болезней и несчастных случаев является основной причиной возникновения различных схем уклонения от налогов.

Ужесточение борьбы со схемами не даёт ощутимых результатов и лишь побуждает их участников к изобретению новых схем, а это приводит к удорожанию содержания государственных институтов и в конечном итоге к ухудшению экономической ситуации в стране, так как государственные средства расходуются не на создание материальных благ.

Только глобальные изменения в сфере налоговых отношений, стабилизация на макроэкономическом уровне как в экономике, так и в сфере налогового и иного законодательства могут привезти к позитивным сдвигам.

4. Совершенствование налогового администрирования в Российской Федерации

налогоплательщик администрирование управление

Современная система налогового администрирования в России переживает период своего становления. В этом процессе приходится преодолевать значительные трудности, связанные с рядом проблем, которые можно условно разбить на три группы:

1) необходимость налаживания налогового администрирования, наличие пробелов и недоработок в общих принципах налогового права;

2) недостатки в формулировках и режимах налоговых законов, регулирующих применение конкретных налогов. Среди них следует выделить законы, регулирующих налоги на доходы и имущество физических лиц и НДС;

3) недостатки в работе налоговых органов: в управлении и организационной структуре налоговых органов, в отношениях между вышестоящими и нижестоящими налоговыми органами, в отношениях налоговых органов с органами власти соответствующих административно-территориальных образований, в организации использования информационных возможностей других органов государственной власти и информации, находящейся в распоряжении "третьих лиц", а так же в практическом применении некоторых действующих режимов, правил и норм, формально закреплённых налоговым законодательством, но используемых либо с отклонениями, либо с недостаточной эффективностью. К последним относятся, например, применение налогового законодательства в отношении иностранных лиц (прежде всего из так называемого ближнего зарубежья), филиалов и иногородних подразделений российских компаний и предприятий, особо крупных собственников, получающих основные доходы не в форме заработной платы или официально выплачиваемых дивидендов на акции, и предприятий малого бизнеса.

Успешное осуществление общенациональной программы совершенствования налогового процесса предполагает проведение тщательной предварительной подготовки и планирования действий. Как представляется, такая программа должна охватывать практически все аспекты налогового администрирования - совершенствование организационной структуры налоговых органов, использования новых технологий налоговой работы, новые подходы к оказанию услуг и предоставлению консультаций налогоплательщикам, информационно-технологическое обеспечение, повышение квалификации кадров, разработка более высоких профессиональных стандартов деятельности сотрудников налоговых органов, укрепление материально-технической базы.

Развитие налоговой системы, планируемые изменения в налоговом администрировании невозможны без дальнейшего совершенствования информационных систем и инструментов анализа, повышения научно-технического потенциала, создания и управления информационными технологиями в центральных и региональных налоговых органах. В основе этой работы - централизация обработки данных на региональном и федеральном уровнях за счёт создания центров обработки данных.

В плане совершенствования налогового администрирования предполагается создание центров обработки данных (ЦОД), на которые ляжет основное бремя задач по вводу, обработки, хранению и использованию большого объёма информации налоговых органов всех уровней. ЦОД регионального уровня создаются как специализированные налоговые инспекции, в зону деятельности которых будут входить как региональные управления МНС России, так и подчинённые им налоговые инспекции. Создание ЦОДов и перенос в них наиболее трудоёмких функций, с учётом выполнения их автоматизированным способом, позволит высвободить персонал территориальных налоговых инспекций для непосредственной работы с налогоплательщиками, увеличить оперативность решения возникающих разногласий, обеспечить своевременное и более полное информирование налогоплательщика. Кроме функций централизованной обработки информации налогоплательщиков и контроля за уплатой налогов и сборов на ЦОД возлагаются функции обработки и накопления данных из внешних источников, создания электронного и бумажного архивов, формирования, печати и рассылки документов налогоплательщикам и организациям, подготовки аналитических материалов и статистических данных, ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков.

Одним из важнейших направлений в работе ЦОД является централизованный контроль соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе с учётом данных из внешних источников, обеспечение работ по сбору и обработке всей потенциально доступной информации о ведении хозяйственной деятельности налогоплательщика, влияющей на уплату налогов и сборов. ЦОД должен обеспечить создание банка данных на основе информации, поступающей не только от налогоплательщика, но из других источников, в том числе государственных и негосударственных структур. Такая централизация позволит осуществить комплексный анализ имеющейся информации о налогоплательщике, решать задачи контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах всеми категориями налогоплательщиков, обеспечить с максимальной эффективностью планирования выездных налоговых проверок, минимизировать возможности уклонения от налогообложения.

В рамках информационной системы совокупность территориальных центров обработки данных объединяется в единую иерархическую систему, на верхнем уровне которой будет находиться федеральный центр обработки данных. Федеральный центр обработки данных признан обеспечить интеграцию информационных ресурсов налоговых органов с целью их аналитической и статистической обработки. Это позволит увеличить оперативность и достоверность получения информации о функционировании налоговых органов, финансово-экономическом состоянии налогоплательщиков, повысить эффективность управления со стороны федерального центра.

В программе определены основные направления развития налоговых органов, которые позволят обеспечить достижение поставленных целей и реализацию на новом, качественном уровне функций, возложенных на министерство РФ по налогам и сборам.

Реализация программы предполагает выполнение следующих основных задач:

совершенствование механизмов обеспечения поступления налогов и сборов в бюджеты всех уровней и в государственные внебюджетные фонды, а также учёта и контроля за правильностью их исчисления, полнотой и своевременностью уплаты;

внедрение прогрессивных форм организации и администрирования налоговых органов, в том числе новых процессов и процедур, современных систем и оперативных средств управления;

совершенствования законодательства о налогах и сборах упорядочение нормативно-правовой основы деятельности налоговых органов в целях создания достаточных условий для выполнения возлагаемых на них функций;

повышение правовой грамотности, информированности налогоплательщиков и, как следствие, уровня добровольного соблюдения законодательства о налогах и сборах;

развитие общенациональной системы учёта налогоплательщиков, обеспечивающей всеобъемлющий охват и оперативный контроль процессов деятельности субъектов налогообложения;

создание, внедрение и организация эффективного использования единой информационной, программно-технической и телекоммуникационной системы налоговых органов с учётом обеспечения безопасности информации;

повышение профессионального уровня сотрудников налоговых органов, соблюдение ими профессиональной этики, справедливого, беспристрастного отношения к налогоплательщику;

развитие ресурсного обеспечения и гарантий государственных служащих налоговых органов, обеспечивающих выполнение ими должностных обязанностей.

В рамках этих задач предполагается:

а) создание автоматизированной системы, позволяющей принимать от различных ведомств и обрабатывать информацию о финансовых и товарных потоках, объёмах производства определённых категорий налогоплательщиков, социально-экономическом состоянии и налоговом потенциале регионов России, среднестатистических данных по отраслям и категориям налогоплательщиков, а также иную информацию, необходимую для выполнения возложенных на налоговые органы функций;

б) создание системы информационного обмена со странами ближнего и дальнего зарубежья в рамках действующих межгосударственных, межправительственных и межведомственных соглашений;

в) создания автоматизированного банка данных налоговых органов на основе информационных ресурсов различных ведомств.

Кроме того, начато внедрение системы формирования и сдачи в налоговые органы в электронном виде деклараций и других документов, а также системы их приёма и обработки.

Для реализации этой задачи необходимо:

а) внесение изменений в действующее законодательство в части представления отчётности налогоплательщиков на магнитных носителях;

б) разработка технологии передачи и приёма отчётности налогоплательщиков по телекоммуникационным каналам (Интернет, портал, электронная почта) с применением средств защиты;

в) разработка комплекса программных средств, обеспечивающих технологию электронного представления деклараций и других документов.

Ведётся подготовка к внедрению системы формирования и ведения банка данных объектов недвижимости физических и юридических лиц с целью его использования при исчислении налоговых платежей и проведения налоговых проверок.

Для обеспечения стабильного функционирования этой системы необходимо:

а) создание технологической среды для межведомственного информационного взаимодействия с внешними организациями, осуществляющими ведение кадастров недвижимого имущества;

б) разработка комплекса программных средств, обеспечивающих функционирование системы, создание и ведение банка данных, а также использование информации при исчислении налоговых платежей и проведения налоговых проверок;

в) разработка инструктивно-технологической документации, обеспечивающей описание процедур, выполняемых при функционировании системы.

В рамках выполнения задачи по совершенствованию организационных структур налоговых органов начата работа по:

а) реорганизации территориальных налоговых органов с целью перехода на типовые структуры и сокращения их числа за счёт укрепления, включая:

переход инспекций и управлений ИМС России на типовые структуры, построенные по функциональному принципу;

укрепление налоговых структур за счёт создания межрегиональных и межрайонных инспекций;

б) создание трёхуровневой системы налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков (на федеральном, межрегиональном и региональном уровнях);

в) перераспределению функций и оптимизации численности персонала по уровням системы, включая:

перераспределение функций по администрированию крупнейших налогоплательщиков между тремя уровнями: федеральным, межрегиональным и региональным;

оптимизацию численности и перераспределение функций в связи с созданием межрегиональных и межрайонных инспекций МНС России;

внедрение единого подхода к распределению численности территориальных налоговых органов по субъектам РФ с учётом налогового потенциала региона, оперативного управления численностью, перераспределение её в зависимости от приоритетности проводимой работы.

Важная роль при этом уделяется созданию федерального центра обработки данных в Москве и ЦОД в ряде регионов Российской Федерации с целью повышения производительности и снижения затрат при обработке больших потоков документов и данных.

Подготовительные работы для реализации данного мероприятия включают:

разработку функциональной и информационной модели налоговых органов в условиях создания федерального и территориальных ЦОД;

проектирование технологии деятельности федерального и территориальных ЦОД;

обеспечение создания программно-технической поддержки и технологической среды функционирования федерального и территориальных ЦОД;

разработку предложений по внесению изменений в законодательство в связи с созданием ЦОД;

осуществление оптимизации численности и перераспределение функций между федеральным, территориальными ЦОД и территориальными налоговыми органами;

проведение опытной эксплуатации отдельных технологических режимов функционирования федерального и территориальных ЦОД.

Кроме того, в рамках задачи внедрения в практику работы прогрессивных форм и методов информационно-разъяснительной работы с налогоплательщиками с использованием современных технических средств, предусмотрено проведение следующих мероприятий:

а) разработка концепции оказания налогоплательщикам консультационных услуг;

б) организация порталов, интернет-сайтов МНС России и управлений МНС России по субъектам Российской Федерации с целью размещения материалов по актуальным вопросам законодательства о налогах и сборах;

в) изучение опыта и разработка предложений по организации сети телефонного консультирования МНС России.

Ведётся также совершенствования системы оперативного информирования налогоплательщиков об изменениях в законодательстве о налогах и сборах, деятельности и инициативах МНС России через печатные и электронные средства массовой информации.

С этой целью предполагается:

а) создать на одном из центральных телеканалов учебно-информационную программу по пробелам налогообложения, оснастить собственную телестудию МНС России;

б) разработать сценарии рекламных и информационных роликов МНС России;

в) создать в каждом федеральном округе массовую газету или журнал по вопросам налогообложения;

г) разработать оригинал-макеты и издавать массовым тиражом полиграфическую продукцию агитационного характера (плакаты, буклеты, листовки и т.п.);

д) проводить социологические опросы среди налогоплательщиков по оценки деятельности налоговых органов России;

е) создать центр истории и развития налоговых органов России.

Важная роль в программе также отведена развитию системы досудебного разбирательства в налоговых органах спорных вопросов с налогоплательщиками с целью сокращения числа их обращения в судебные инстанции. Для этого необходимо:

а) разработать механизм досудебного разбирательства спорных вопросов в налоговых органах;

б) внести изменения в существующий технологический процесс разбора жалоб и решения спорных вопросов.

Все вышеперечисленные задачи, сформулированные в программе, могут быть решены только при условии создания и внедрения единой информационной, программно-технической и телекоммуникационной системы налоговых органов (с учётом обеспечения её безопасности), эффективного использования и совершенствования материально-технической базы налоговых органов, а также реализация социального блока программы, предусматривающего, прежде всего, обеспечение социальных гарантий государственным служащим налоговых органов в рамках закона о государственной службе.

5. Контроль и регулирование в системе налогового администрирования

5.1 Контроль в системе налогового администрирования

Необходимым условием эффективного налогового администрирования является налоговый контроль.

Основная цель налогового контроля - противодействие уходу от налогов, обеспечение устойчивого поступления бюджетных доходов.

Можно выделить следующие основные формы налогового контроля:

а) контроль за своевременным поступлением платежей;

б) камеральные налоговые проверки;

в) выездные налоговые проверки;

г) реализация материалов налоговых проверок;

д) контроль за реализацией материалов проверок и уплатой начисленных финансовых санкций и административных штрафов и др.

В соответствии со статьёй 82 НК РФ налоговые органы могут проводить контроль не только в форме налоговых проверок, указанных выше, но и в форме: получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учёта и отчётности; осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и др.

Эффективность налогового контроля характеризуется:

- уровнем мобилизации в бюджетную систему налоговых доходов и других обязательных платежей;

- полнотой учёта налогоплательщиков и объектов налогообложения;

- снижением числа судебных разбирательств и жалоб налогоплательщиков на действия субъектов налогового контроля.

В качестве субъектов налогового контроля выступают Федеральная налоговая служба Российской Федерации и её территориальные органы, а также в случаях, предусмотренных налоговым кодексом РФ, - таможенные органы и органы Министерства внутренних дел.

Объектами налогового контроля являются налогоплательщики, а также реализация налоговых отношений между государством и плательщиками налогов и сборов.

5.2 Регулирование в системе налогового администрирования

Целью налогового регулирования является достижение равновесия общественных, корпоративных и личных экономических интересов участников налоговых отношений. Налоговое регулирование преследует интересы государства в бюджетно-налоговой сфере деятельности, т.е. направлено на максимальное финансовое обеспечение общественных интересов. В качестве форм налогового регулирования можно назвать: систему налогового стимулирования; оптимизацию налоговых ставок; систему налоговых льгот и меры санкционного действия.

Система налогового стимулирования предполагает:

- изменение сроков уплаты налога и сбора, а также пени;

- предоставление отсрочки или рассрочки по уплате налога;

- предоставление налогового кредита или инвестиционного налогового кредита.

Следует отметить, что оптимизация налоговых ставок занимает особое место в налоговом регулировании. Целью оптимизации налоговых ставок является достижение относительного равновесия между налоговыми функциями - фискальной и регулирующей.

Оптимальное соотношение перечисленных методов и форм налогового стимулирования обеспечивает результативность налоговой политики государства.

История свидетельствует, что налоговые стимулы всегда были неотступными спутниками налогов. Механическое сокращение льгот может отрицательно сказаться на финансовом состоянии хозяйствующего субъекта и даже на экономике страны в целом. Проблема всегда заключалась в повышении эффективности существующих в действующем законодательстве налоговых стимулов. Применение налоговых стимулов не должно наносить ущерба доходам бюджета, корпоративным и личным экономическим интересам.

К налоговым стимулам примыкают налоговые льготы. "Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере".

Налоговые стимулы являются более широким понятием, а налоговые льготы являются лишь их составляющей. Совокупность налоговых льгот следует рассматривать как часть системы налогового стимулирования, именуемой "Налоговые стимулы, уменьшающие обязательства перед государством". К ним относятся:

- льготы, предоставляемые посредствам сокращения налоговой базы;

- льготы, предоставляемые посредствам уменьшения налоговой ставки.

Вторую часть системы налогового стимулирования представляют отсроченные налоговые обязательства, т.е. налоговые стимулы в форме изменения сроков уплаты обязательств перед государством.

Отсроченные налоговые обязательства могут возникать в следствие переноса срока уплаты налога или сбора по соглашению с органами государственной власти о предоставлении отсрочки или рассрочки, либо в следствие имеющих место в отчётном периоде налогооблагаемых временных разниц.

Временные разницы - это разницы между балансовой стоимостью актива или обязательства и их налоговой базой.

Их можно подразделить на две группы:

а) отсроченные налоговые обязательства, возникающие вследствие предоставляемых налоговых каникул органами государственной власти;

б) отсроченные налоговые обязательства, возникающие вследствие распределения налогов между отчётными периодами.

Первая группа налоговых стимулов состоит из отсрочки, рассрочки, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.

Рассмотренные элементы налогового стимулирования непосредственно оказывают стимулирующее действие на деятельность хозяйственного субъекта, поэтому их можно рассматривать как элементы прямого налогового стимулирования.

Однако перечень элементов, оказывающих стимулирующее действие на деятельность субъекта хозяйствования, этим не исчерпывается. С помощью государства происходит межотраслевой перелив капитала в размерах, немыслимых при свободных рыночных отношениях. Реалии современной экономики приводят к необходимости поддержки государством целого ряда отраслей и производств. Это осуществляется по экономическим и социальным причинам, а также в целях национальной безопасности.

Одним из наиболее действенных государственных стимулирующих инструментов является финансовая помощь, получаемая хозрасчётными предприятиями из средств государственного бюджета в денежной или материальной формах. Этот вид стимулирования может иметь форму:

а) государственных субсидий;

б) государственных субвенций;

в) государственных дотаций.

Получение субсидий, дотаций или субвенций стимулирует организацию к производству определённых видов продукции, выполнению определённых работ или оказанию определённых услуг, но при этом возникает необходимость уплачивать в бюджет все налоги и сборы, установленные законодательством.

Эффект данного вида стимулирования, помимо заинтересованности организации в получении бюджетных средств, кроется в том, что в величину этих средств заложены подлежащие уплате налоги и сборы. Здесь можно говорить об элементах косвенного налогового стимулирования.

Рассмотренные выше виды налогового стимулирования различны по своей экономической природе и могут быть представлены в форме:

а) уменьшения обязательств перед государством: здесь средства, освободившиеся благодаря налоговым льготам, при выполнении определённых законодательством условий являются собственными средствами хозяйствующего субъекта;

б) изменения сроков уплаты обязательств перед государством: здесь средства, появившиеся благодаря отсрочке налоговых платежей, являются заёмными средствами хозяйствующего субъекта. И те и другие средства появляются у хозяйствующего субъекта в результате изменения обязательств, поэтому в момент их возникновения не проводятся операции по передаче товарно-материальных или денежных ценностей;

в) государственной помощи, которая предоставляется хозяйствующему субъекту на определённые цели и носит безвозвратный характер, т.е. полученные материальные или денежные средства становятся собственностью хозяйствующего субъекта.

Процедура реструктуризации была рассчитана на массовое применение на 10-летний период. Порядок проведения реструктуризации задолженности для организаций любой организационно-правовой формы и отраслевой принадлежности может предусматривать:

- погашение кредиторской задолженности перед федеральным бюджетом по налогам и сборам в течение шести лет, а по пеням и штрафам - в течение четырёх лет после погашения задолженности по налогам и сборам;

- реструктуризацию кредиторской задолженности по пеням и штрафам без реструктуризации задолженности по основному долгу;

- списание половины долга по пеням и штрафам при погашении половины реструктурируемой задолженности в течение двух лет и своевременном внесении текущих налоговых платежей в федеральный бюджет в течение двух лет после принятия решения;

- полное списание задолженности по пеням и штрафам при погашении реструктурируемой задолженности в течение четырёх лет и полном своевременном внесении налоговых платежей в федеральный бюджет также в течение четырёх лет.

Поскольку экономический эффект от реструктуризации бесспорен, то основанием для отмены права на реструктуризацию является уплата текущих платежей по налогам и сборам не в полном объёме или несвоевременно за истёкший квартал, или с нарушением графика.

Заключение

Задача формирования действующей системы налогообложения является общей для всех развитых стран. Россия в этом смысле не исключение. При этом в российской налоговой практике проблемы, связанные с заимствуемыми западными моделями, видами и режимами налогообложения, усугубляются трудностями и недостатками, сохранившимися от прежней системы командно-административного регулирования экономики.

Основными проблемами, требующими незамедлительного решения, признаются следующие:

а) неоправданная усложненность систем налогообложения;

б) недостаточный уровень налогового администрирования;

в) завышенные ставки подоходных налогов;

г) широкие масштабы уклонения от налогов.

Первая проблема сопряжена с угрожающим ростом объёмом налогового законодательства (например, за предшествующие реформы 20-25 лет объёмы налогового законодательства в США и Голландии выросли в два раза, в Канаде - утроились), множественностью и усложнённостью налоговых режимов и налоговой отчётности, труднодоступностью для понимания текстов налоговых законов. Для её решения: упрощается налоговое законодательство (например, в Австралии за три года полностью переписали все налоговые законы, сократив их объём вдвое); уменьшается число налоговых режимов и применяемых налоговых ставок, а также количество и объёмы налоговых льгот.

Вместе с тем применяются меры по оптимизации системы подоходного налогообложения за счёт установления необлагаемого минимума (на уровне, обеспечивающем покрытие всех основных потребностей налогоплательщика) и ограничение наивысших (маржинальных) ставок подоходного налога 50-55% (против ранее применяемых 70-80%).

Важно также отметить, что в ведущих западных странах налоговый процесс настолько усложнён, что использование предусмотренных законом путей урегулирования споров часто оказывается чрезмерно дорогим.

Некоторые страны идут по пути укрепления и совершенствования налогового контроля, другие - делают упор на развитие режимов "дружеского диалога" и оказания всесторонней помощи налогоплательщикам. Многие страны применяют курс на более радикальные преобразования, в числе которых гармонизация налогового законодательства (в ЕЭС, в странах скандинавского региона и т.д.), борьба со злоупотреблениями с использованием оффшорных центров (создание международных организаций по борьбе с движением "грязных" денег, принятие согласованных поправок во внутреннее законодательство, прямое давление на властей этих стран в сторону отмены действующих в них льготных налоговых режимов), перенесение акцента на усиление косвенного налогообложении (введение НДС в странах Европы).

Все эти проблемы актуальны и для России. Усложнённость налогового законодательства растёт, налогообложение доходов от трудовой деятельности увеличилось до неопределённо высоких размеров (работники по своей официальной заработной плате облагаются только прямыми налоговыми платежами почти в 50%, а к ним следует приплюсовать НДС (20%), акцизы и таможенные пошлины). По масштабам уклонения от налогов Россия стала признанным чемпионом: по разным оценкам, от 32 до 40% всех извлекаемых в экономике доходов и прибылей избегают налогообложения. В основном это финансовый и торговый секторы, экспортные операции, фактическими налоговыми льготами пользуются коррупционеры (ежегодный объём взяток в стране, по последним оценкам, превышает 30 миллиардов долларов США) и преступники (по крайней мере, не меньший объём доходов).

Кроме того, как свидетельствует практика последних лет, попытки устранения основных недостатков действующей налоговой системы путём внесения хотя и правильных, но лишь отдельных, "точечных" изменений в налоговое законодательство бесперспективны. Налоговая реформа должна предусматривать, с одной стороны, снижение налоговой нагрузки и решение наиболее важных для бизнеса вопросов (ликвидация барьеров, препятствующих развитию инвестиций), с другой стороны, - большую "прозрачность" налогоплательщиков для государства, улучшение налогового администрирования и сужение возможностей для уклонения от налогообложения.

С учётом сказанного мероприятия в области реформирования налоговой системы должны включать:

а) установление жёсткого оперативного контроля за соблюдением действующих законов и резкое усиление мер, направленных на пресечение противозаконной деятельности и теневых экономических операций, укрываемых от налогообложения;

б) усиление пропаганды идей о серьёзности, безнравственности и высокой общественной опасности налоговых преступлений.

Таким образом, критический анализ проводимой в России налоговой политики показывает, что она нуждается в серьёзных коррективах с точки зрения принципов налоговой справедливости и равномерности распределения налогового бремени; необходима её переориентация в сторону содействия структурной перестройки экономики, инвестициям в новые, высокотехнологичные отрасли, радикальному изменению характера российского экспорта.

Кроме того, следует устранить неоправданные пробелы в законодательстве, которые позволяют целым слоям и категориям населения успешно избегать всякого налогообложения.

...