Характеристика и пути совершенствования налоговой системы Республики Беларусь

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

Создание совеременной экономики рыночного типа невозможно без эффективной налоговой системы, обеспечивающей поступление в бюджет финансовых ресурсов и способствующей общественно-экономическому развитию. Необходимость налогов вытекает из функций и задач государства, которое ведет разнообразную деятельность, требующую средств. Налоги - основной метод мобилизации средств.

Правильно установленные налоги в сочетании с другими финансово-кредитными рычагами являются важнейшим фактором повышения эффективности общественного производства. Для успешного функционирования налоговой системы должны быть созданы соответствующие экономические условия. Особое значение при этом приобретает устойчивость, стабильность налоговой системы, позволяющая товаропроизводителям прогнозировать результаты хозяйственной деятельности, обеспечивать гарантии для долгосрочных инвестиционных проектов.

К механизму налогообложения предъявляют очень высокие требования. Он должен, прежде всего, содействовать высокой деловой активности предпринимателей, обеспечивать заинтересованность в результатах своего труда производителей и работников. И в то же время он должен побуждать предприятия эффективно использовать фонды, товарно-материальные запасы, сокращать производственные расходы.

Темой данной курсовой работы выбран очень важный и актуальный вопрос - вопрос о налогах и налогообложении, а также о путях их совершенствования в Республике Беларусь. Актуальность темы курсовой работы заключается в том, что проблемам налогов и современной налоговой политики Республики Беларусь сегодня уделяется довольно пристальное внимание, так как от того, насколько правильно построена система налогообложения, насколько продумана налоговая политика государства, зависит эффективное функционирование всего народного хозяйства.

Целью курсовой работы является формирование общего представления о системе налогообложения, раскрытие сущности и функций налогов, а также рассмотрение путей совершенствования налоговой системы Республики Беларусь.

Для достижения цели курсовой работы поставлены следующие задачи: раскрыть содержание, сущность, принципы, функции и основные элементы системы налогообложения; проанализировать эффективность и пути совершенствования налоговой системы Республики Беларусь.

1. Теоретические основы системы налогообложения

1.1 Сущность, функции и принципы системы налогообложения

Налогообложение как процесс представляет собой совокупность финансово-экономических и организационно-правовых отношений, возникающих по поводу взимания налогов. Налогообложение - это система установления и взимания налогов.

Представление о сущности налогов и их месте в экономической системе общества менялось по мере развития общественных отношений. Первые налоги носили бессистемный характер, к ним прибегали по мере необходимости, они имели натуральную форму (продовольствие, рабочая сила, строительные материалы). Одной из первичных форм налогообложения являлась дань с побежденного народа, имущество которого переходило победителям в качестве военной добычи и покрывало военные издержки.

Век от века расходы государства росли, налоги стали взиматься более регулярно, причем в денежной форме, и превратились в основной источник денежного содержания государства.

Исходя из необходимости наиболее полного удовлетворения потребностей государства в финансовых ресурсах государство устанавливает совокупность налогов, которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Эти принципы во все времена были предметом особого внимания со стороны общества, так как от них во многом зависело социально-экономическое благополучие населения.

В настоящее время принципы налогообложения можно разделить на две группы:

- всеобщие, или классические: принципы, которые определяют базовые характеристики налоговых отношений и в определенной степени используются в налоговых системах всех стран;

- функциональные: принципы, на основании которых задаются условия действия налогового механизма государств к соответствующим конкретным историческим условиям.

Всеобщие, или классические принципы были впервые научно сформулированы Адамом Смитом в труде «Исследование о природе и причинах богатства народов», изданном в 1776 г.

Принцип равенства и справедливости, утверждающий, что все граждане государства обязаны участвовать в содержании правительства соответственно получаемым доходам и возможностям.

Принцип определенности, согласно которому сумма, способ и срок уплаты платежа должны быть точно и заранее известны плательщику.

Принцип удобности, который предполагает, что налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые наиболее удобны для плательщика. Система и процедура выплаты налогов должны быть понятыми и удобными для налогоплательщиков.

Принцип экономии, который заключается в том, что должна быть обеспечена максимальная эффективность каждого конкретного налога, выражаемая в низких издержках государства на сбор налогов и содержание налогового аппарата. Иными словами, административные расходы по управлению налоговой системой и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.

Впоследствии немецкий экономист Адольф Вагнер разработал новый перечень принципов налогообложения, который дополнил и развил принципы, предложенные А. Смитом. Он разработал девять основных правил, объединенных в четыре основные группы.

Финансовые принципы: достаточность налогообложения, т.е. налоговых поступлений должно быть достаточно для покрытия государственных расходов; эластичность, или подвижность, налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность вводить новые и отменять действующие налоги, а также варьировать налоговые ставки.

Народнохозяйственные принципы: надлежащий выбор объекта налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность устанавливать объект налогообложения; разумность построения системы налогов, считающейся с последствиями и условиями их переложения.

Этические, или принципы справедливости: всеобщность налогообложения и равномерность.

Принципы налогового администрирования: определенность налогообложения; удобство уплаты налогов; максимальное уменьшение издержек взимания.

Таким образом, в теории налогообложения была заложена основа системы принципов налогообложения, сочетающей в себе интересы как государства, так и налогоплательщиков.

С развитием экономической системы классические принципы налогообложения совершенствовались, корректировались и дополнялись. К настоящему времени оформились современные функциональные принципы налогообложения, отражающие современные требования к налогообложению со стороны государства и налогоплательщиков и основные тенденции налоговой политики, такие как: всеобщность налогообложения; исключение двойного налогообложения; стабильность налоговой системы; простота и ясность системы и процедуры уплаты налогов; установление размера налога с учетом уровня доходов налогоплательщика; оптимальность налоговых изъятий, т.е. обеспечение государства налоговыми доходами при относительно небольшом количестве налогов и справедливой тяжести налогообложения юридических и физических лиц; минимизация затрат на взимание налогов; корректировка распределения доходов для обеспечения социальной стабильности в обществе; воздействие на стабилизацию экономического цикла, уровень занятости, инфляцию.

1.2 Классификация и виды налогов

Основным элементом системы налогообложения являются налоги. Налоги служат не только главным источником пополнения государственных доходов, но и одним из основных рычагов воздействия государства на рыночную экономику.

Налоги представляют собой обязательные платежи, взимаемые государством с юридических и физических лиц с целью удовлетворения общественных потребностей.

В зависимости от принятых критериев налоги можно классифицировать по-разному. При всем разнообразии национальных особенностей основу налоговой системы любой развитой страны всегда составляют следующие налоги: индивидуальный подоходный налог с населения, взносы на социальное страхование, налог на прибыль и доходы предприятий, налог на добавленную стоимость (или другая разновидность налогов с оборота), акцизные сборы, таможенные пошлины и имущественные налоги.

Самым первым и наиболее используемым до настоящего времени является деление налогов по объекту обложения и способу изъятия - на прямые и косвенные.

Прямые - это налоги на доходы физических и юридических лиц или на объекты имущества. В данном случае лицо, чей доход или имущество облагается налогом, и лицо, уплачивающее налог, совпадают. Прямые налоги обладают рядом преимуществ: во-первых, выплачиваются из дохода (прибыли, процентов, дивидендов и т.д.) и, следовательно, более справедливы; во-вторых, здесь четко определен круг плательщиков, каждый из которых знает, когда и какую сумму должен уплатить; в-третьих, существуют определенные трудности при переложении прямых налогов на других лиц.

Основными среди прямых налогов являются налог на прибыль, подоходный налог с физических лиц, поимущественные налоги [3, стр. 218].

Прямые налоги подразделяются на реальные и личные. Реальные налоги построены без учета личности плательщика и уровня доходности объекта налогообложения. Сам факт наличия имущества является основанием для налогообложения. Например, налог на ценные бумаги, промысловый налог. Личные налоги - это налоги, взимаемые с доходов или имущества плательщиков. В мировой практике они представлены следующими видами: подоходный налог с физических лиц, поимущественный налог, налог с наследства и дарений, налог на прибыль с корпораций и другие.

Косвенные налоги накладывают обязательства на деятельность и продукцию этой деятельности и включаются в цену товаров (работ, услуг). Суммы налогов определяются в виде надбавки к цене товара (по акцизам), либо в процентах к добавленной стоимости (налог на добавленную стоимость) или выручке от продаж (налог с продаж). Через механизм цен косвенные налоги в конечном итоге перекладываются на население, которое и является реальным плательщиком косвенных налогов.

Прямые и косвенные налоги имеют свои преимущества и недостатки. Основным преимуществом прямого налогообложения является то, что прямые налоги - это более определенный, твердый и постоянный источник доходов бюджета, они в большей степени соизмеряются с платежеспособностью налогоплательщиков, расходы же на их взимание относительно невелики. К недостаткам можно отнести уклонение от уплаты налогов, уменьшение склонности к сбережениям и инвестициям при повышении налоговых ставок.

Косвенное налогообложение, во-первых, приносит большие доходы в бюджет, так как имеет источником продажу товаров; во-вторых, косвенные налоги, будучи заложенными в цену товара, уплачиваются незаметно для налогоплательщика; в-третьих, они менее сопровождаются уклонениями от уплаты, поскольку взимаются в момент приобретения товара. Недостатки косвенных налогов обусловлены их регрессивным характером, т.е. обратной пропорциональностью платежеспособности налогоплательщиков. Кроме того, косвенные налоги увеличивают цену товара.

В зависимости от ставки различают налоги: с твердой ставкой, пропорциональные, прогрессивные и регрессивные.

Твердые ставки налогов определяются в абсолютных величинах на единицу обложения и не зависят от размеров дохода.

Пропорциональные ставки устанавливаются в процентах к облагаемому доходу, обороту либо стоимости имущества (например, ставки по налогу на недвижимость). При пропорциональном налогообложении предельная норма постоянна и равна средней при любой величине дохода.

Прогрессивные ставки - это ставки, увеличивающиеся с ростом объекта налогообложения. При этом прогрессия бывает простой и сложной. При простой ставка налога растет и распространяется на всю сумму налоговой базы; при сложной прогрессии налоговая база делится на части, каждая из которых облагается своей ставкой.

Регрессивные ставки понижаются по мере роста налоговой базы. При прогрессивном налогообложении средняя норма растет, при регрессивном - снижается. Прогрессивное налогообложение позволяет сделать распределение доходов между разными слоями населения более равномерным, так как большая часть налогового бремени ложится на богатых. Регрессивное налогообложение наоборот, усиливает дифференциацию населения, так как его бедные слои отдают большую долю своего дохода в виде налогов, чем богатые.

В зависимости от цели использования налоги подразделяют на целевые и нецелевые. Нецелевые налоги поступают в бюджет и используются для общегосударственных нужд. Целевые (специализированные) налоги имеют строго целевое назначение и, как правило, зачисляются в специализированные внебюджетные фонды для финансирования конкретных программ общественного сектора.

Налоги классифицируются также в зависимости от уровня органов власти, их устанавливающих. В соответствии с этим критерием налоги подразделяются на общегосударственные (устанавливаются на всей территории государства), региональные (действуют в рамках отдельных регионов) и местные (обязательны к уплате на территориях, подчиненных местному органу власти).

При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. Основные из них: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

В необходимых случаях в законодательных актах могут также определяться налоговые льготы и основания для их использования плательщиком.

Между элементами налогообложения существуют определенная связь и взаимозависимость. Каждый элемент налогообложения имеет свое содержание и назначение, т.е. элементы налогообложения - это родовые признаки, отражающие социально-экономическую сущность налога.

Объект налогообложения - предмет, действие или явление (доход, имущество, товар, добавленная стоимость, отдельные виды деятельности, передача или продажа имущества и др.), которые в соответствии с законом подлежат обложению налогом. Часто название налога вытекает из объекта налогообложения (подоходный налог и др.).

Налоговая база (основа налогообложения) - часть объекта обложения, образующаяся в результате учета всех полагающихся льгот и вычитаний. К ней непосредственно применяется налоговая ставка.

Налоговый период - время, за которое производится начисление налога или сбора и в течение которого плательщик имеет обязанности по их уплате. В Беларуси налоговым периодом является, как правило, месяц, квартал, календарный год.

Налоговая ставка - величина налога в расчете на единицу налогообложения. Она устанавливается либо в процентах, либо в твердых суммах.

Порядок исчисления налога - алгоритм исчисления суммы налога, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Налоговые льготы - полное или частичное освобождение от налогов определенных плательщиков, исключение из облагаемого оборота некоторых доходов и расходов, применение пониженных ставок налога, отсрочка в уплате налогов и др.

Экономическое содержание налогов проявляется в их функциях. Каждая из выполняемых налогом функций проявляет внутреннее свойство, признаки и черты налога, а также показывает, каким образом реализуется общественное назначение налога как части единого процесса воспроизводства, инструмента распределения и перераспределения доходов.

В числе налоговых функций обычно выделяют фискальную, стимулирующую, распределительную, регулирующую и контрольную.

Фискальная функция представляет собой основную функцию налога, которая проявляется в бесперебойном обеспечении государства финансовыми ресурсами, необходимыми для его деятельности. Это основная функция, которая изначально присуща любому налогу, любой налоговой системе любого государства. Реализация данной функции осуществляется за счет налогового контроля и налоговых санкций, которые обеспечивают максимальную собираемость установленных налогов и создают препятствия к уклонению от их уплаты.

Стимулирующая функция налогов направлена на поддержку развития экономических процессов через систему льгот и освобождений.

Стимулирующая функция имеет подфункцию, которая называется дестимулирующей. Как правило, используя дестимулирующую функцию налога, государство увеличивает налоговое бремя и тем самым может препятствовать развитию нежелательных экономических процессов. Как правило, действие этой подфункции связано с установлением повышенных ставок налогов. Примером могут служить меры государства, направленные на поддержку внутренних производителей при помощи запретительных импортных таможенных пошлин.

Распределительная функция, выражает экономическую сущность налога как инструмента распределительных отношений. Суть данной функции состоит в перераспределении общественных доходов - передаче средств гражданам более слабых и незащищенных категорий за счет возложения налогового бремени на более сильные категории населения. С помощью данной функции производится финансирование крупных межотраслевых и социальных целевых программ, имеющих общегосударственное значение, в силу чего данная функция иногда называется социальной.

Регулирующая функция налогов направлена на достижение задач экономической политики государства посредством налоговых механизмов. Изменяя налоговые ставки на прибыль, государство может создавать или уменьшать дополнительные стимулы для капиталовложений, а манипулируя уровнем косвенных налогов, может воздействовать на уровень цен, следовательно, и на уровень потребления. Контрольная функция налогов позволяет государству осуществлять контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организаций и граждан, источниками доходов и расходами. Благодаря контрольной функции оценивается эффективность налоговой системы, обеспечивается контроль за видами деятельности и финансовыми потоками, выявляется необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную политику государства.

1.3 Понятие налоговой системы и ее основные элементы

Под налоговой системой понимается совокупность налогов, пошлин и сборов, установленных государством и взимаемых с целью создания централизованного общегосударственного фонда финансовых ресурсов, а также совокупность принципов, способов, форм и методов их взимания.

Налоговая система строится с учетом опыта, накопленного теорией налогов, и исторических реалий. Все государства развиваются в соответствии с внутринациональными законами хозяйствования, которые существенно различаются. Кроме того, любая национальная налоговая система функционирует на объективной идеологической базе - комплексе теоретических и научно-практических положений о налогооблагаемой базе.

Таким образом, под налоговой системой следует понимать целостное единство основных ее элементов, основанное на определенных принципах, находящихся в тесной взаимосвязи и взаимозависимости. Такими элементами являются:

- налоговое сознание. Это часть экономического мировоззрения общества, положенного в основу экономической политики государства;

- законодательные органы, принимающие на разных уровнях государственной власти с учетом их иерархии решения о введении либо отмене налога;

- система (совокупность) налогов, основанная на законах, определяющих субъектный состав, объекты налогообложения, порядок определения базы налогообложения, ставки, перечень льгот, преференций и условия их применения, материальную ответственность за нарушение налогового законодательства;

- налогоплательщики во всем многообразии их количественного и качественного состава;

- органы, осуществляющие процесс изъятия и контроль применения законодательных норм;

- международные договоры и соглашения, в которых участвует государство, вовлекая национальную налоговую систему в процессы международной интеграции.

Элементы налоговой системы оказывают взаимное влияние друг на друга и обеспечивают функционирование налогового механизма, представляющего собой совокупность организационно-правовых норм, методов и форм государственного управления налогообложением через систему соответствующих инструментов (ставок, льгот, методик и др.).

Все государства развиваются в соответствии с внутринациональными законами хозяйствования, которые существенно различаются. Соответственно, и принципы построения налоговых систем у них разные. Комплекс принципиальных положений системы налогообложения разграничивается на две подсистемы:

1) классические, или наднациональные, принципы, которые при условии строгого их использования, обеспечивают оптимальность налоговой системы;

2) организационно-экономические, или внутринациональные, принципы. На их основе создаются налоговые концепции и задаются условия действия налогового механизма применительно к типу государства, политическому региону и возможностям экономики, сложившимся условиям развития общества.

Следует отметить, что использование любого принципа налогообложения требует серьезного научного подхода и анализа. Применение всей системы принципов либо отдельно взятого принципа не является общепринятым в мировой теории и практике. Вместе с тем существуют принципы, которые неоспоримы и признаются в качестве аксиомы. Исторически основополагающими принципами, которые должны быть заложены в основу любой налоговой системы, являются принципы, разработанные Адамом Смитом и Адольфом Вагнером.

Как бы ни были унифицированы национальные системы налогообложения, в них сохраняется экономическая специфика развития государства. Ее отражает реальный налоговый механизм, при формировании которого решаются следующие основные вопросы:

- соотношение налогов физических и юридических лиц;

- базисные показатели производства и домашнего хозяйства, служащие основой для возникновения налоговых обязательств;

- ставки налогов с каждого базисного показателя.

В любом государстве при формировании налоговой системы действуют следующие подходы к выбору основной налоговой базы:

- налогообложение результатов производства;

- формирование налогов на основе ренты (земельный, лесной и т.д.);

- налогообложение капитала, недвижимости или отдельных имуществ;

- обложение потребления.

Налоговая система создается сообразно общественно-политическому устройству общества, типу государства, его целям, задачам и экономической политике. Особенно важен выбор видов налогов, методов управления ими.

Преобладание прямых или косвенных налогов определяет особенности национального налогообложения.

Именно с выбора налоговых форм начинается реализация внутреннего потенциала категории «налог». В рациональном налогообложении не должно быть ни одной налоговой формы, которая бы препятствовала накоплению богатства всеми участниками воспроизводства. Налоговая система должна быть свободной от малоэффективных налоговых форм, т.е. налогов, сбор которых требует затрат, значительно превышающих величину налоговых поступлений.

Наряду с принципами налоговая система включает в себя также способы и методы взимания налогов.

В налогообложении действуют три способа взимания налогов, касающихся учета и оценки объекта налога: кадастровый, декларационный и административный у источника образования объекта.

Кадастровый способ предполагает использование кадастра (реестра, описи), содержащего перечень типичных сведений об оценке и средней доходности объекта налогообложения (земли, домов), которые используются при исчислении соответствующего налога.

Декларационный способ предусматривает подачу плательщиком в налоговые органы официального заявления - декларации о величине объекта налогообложения, в которую, как правило, включают данные о доходах и расходах плательщика, источниках доходов, налоговых льготах и порядке исчисления налога.

Административный способ основан на исчислении и изъятии налога у источника образования объекта обложения. Обычно это задача бухгалтерии предприятия или другого органа, который выплачивает доход. Таким путем взимаются подоходный налог, налог с доходов по ценным бумагам и т.п. Сумма изъятого налога переводится предприятием-сборщиком непосредственно в бюджет.

Применяются следующие методы оплаты налога: наличным платежом, когда плательщик вносит в казну государства определенную сумму денег в наличной форме; безналичным платежом, когда перечисление производится через банк со счета клиента на счет бюджета; гербовыми марками, когда, плательщик покупает специальные марки и наклеивает их на официальный документ, после чего этот документ приобретает законную силу.

Обязательным условием высокой эффективности системы налогообложения является соответствие ее следующим требованиям:

- она должна создавать возможности и стимулировать процессы на предприятиях, способствующие созданию вновь созданной стоимости, поскольку это позволит обеспечить необходимые темпы экономического роста объема производства, максимальную занятость населения, устойчивость денежной единицы и предпосылки сохранения сложившегося уровня цен. Поэтому возлагаемое на предприятия государством налоговое бремя не должно быть чрезмерным, и не должно лишать предприятия источников самофинансирования;

- быть предельно простой, легко доступной для восприятия любым плательщиком;

- должна быть цельной. Отдельные элементы налогообложения должны бать взаимосвязаны, согласованы между собой и дополнять, а не дублировать друг друга;

- иметь справедливый, нейтральный по отношению ко всем плательщикам налогов характер, обеспечивать равные требования к субъектам хозяйствования с точки зрения их участия в формировании фонда денежных ресурсов;

- обладать гибкостью, создавать в случае необходимости через систему льгот предпочтительные условия развития для тех направлений деятельности, в которых в данный период в наибольшей мере заинтересовано общество;

- нормативные ставки налоговых платежей и порядок исчисления налогов должны оставаться длительное время стабильным и устойчивыми.

Следует отметить, что построить систему налогообложения, отвечающую всем принципам, нелегко, но государство должно стремиться к их соблюдению при построении эффективной налоговой системы.

2. Налоговая система Республики Беларусь

2.1 Правовые основы и особенности организации налоговой системы Республики Беларусь

Налогообложение в Республике Беларусь регулируется налоговым законодательством, которое представляет собой систему принятых на основании и в соответствии с Конституцией Республики Беларусь нормативных правовых актов, включающую в себя:

- Налоговый кодекс государства и принятые в соответствии с ним законы, регулирующие вопросы налогообложения;

- Декреты, Указы и распоряжения Президента Республики Беларусь, содержащие вопросы налогообложения;

- Постановления Правительства Республики Беларусь, регулирующие вопросы налогообложения и принимаемые на основании и во исполнение Налогового кодекса, налоговых законов и актов Президента Республики Беларусь;

- Нормативные правовые акты республиканских органов государственного управления, органов местного управления и самоуправления, регулирующие вопросы налогообложения и издаваемые в случаях и пределах, предусмотренных Налоговым кодексом, а также принятыми в соответствии с ним законами, регулирующими вопросы налогообложения, актами Президента Республики Беларусь и Постановлениями Правительства Республики Беларусь;

Налоговый кодекс -- это основной документ, регламентирующий в комплексе все направления налоговых отношений в государстве. Налоговый Кодекс упорядочивает все законодательные акты, действующие в налоговой сфере. Он устанавливает систему налогов, сборов, пошлин, взимаемых в бюджет Республики Беларусь, основные принципы налогообложения, регулирует властные отношения по установлению, введению, изменению, прекращению действия налоговых платежей и отношения, возникающие в процессе исполнения налогового обязательства, осуществления налогового контроля, обжалования решений налоговых органов, а также определяет права и обязанности плательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых налоговым законодательством.

Включение положений, регулирующих вопросы налогообложения, в другие акты законодательства запрещается, если иное не установлено Налоговым Кодексом или Президентом Республики Беларусь.

Декреты и Указы Президента Республики Беларусь по вопросам налогообложения регламентируют механизм взимания отдельных налогов и сборов, отличающихся, как правило, особым режимом их взимания. По своей юридической силе Декреты и Указы Президента приравнены к Законам государства.

Постановления Правительства Республики Беларусь, регулирующие вопросы налогообложения, призваны обеспечить исполнение законов, декретов, указов. Они содержат разъяснительный материал, который детализирует механизм практической реализации того или иного направления налоговых отношений.

Нормативные правовые акты республиканских органов государственного управления, органов местного управления и самоуправления являются по своей сути инструкциями по расчету и взиманию налогов. Инструкции разработаны по каждому налогу, сбору, пошлине и четко определяют объект налогообложения, сроки их уплаты и процедуру взимания.

С введением Особенной части Налогового кодекса в Республике Беларусь завершена работа по созданию налогового законодательства государства, урегулированию вопросов расхождения положений действующих правовых актов и достижению их соответствия друг другу. Кодекс определил юридическую силу всех нормативно-правовых актов, действующих в налоговой сфере, их соподчиненность по отношению к другим документам или, говоря иными словами, их место в законодательной иерархии.

Установлено, что высшей юридической силой в системе законодательства Республики Беларусь обладают Конституция Республики Беларусь, Законы Республики Беларусь, Декреты и Указы Президента Республики Беларусь.

В случае расхождения Закона, Декрета, Указа с Конституцией Республики Беларусь действует Конституция Республики Беларусь. В случае расхождения Декрета или Указа с законами, Закон имеет верховенство лишь тогда, когда полномочия на издание Декрета или Указа были предоставлены Законом.

Законы, Декреты, Указы и Постановления Правительства Республики Беларусь имеют большую юридическую силу по отношению к нормативным правовым актам министерств, иных республиканских органов государственного управления и Национального банка Республики Беларусь.

Кодексы имеют большую юридическую силу по отношению к законам. При этом Гражданский Кодекс Республики Беларусь имеет большую юридическую силу по отношению к другим кодексам и законам.

Новый акт законодательства имеет большую юридическую силу по отношению к ранее принятому нормативно-правовому акту по такому же вопросу. В перечне нормативно-правовых актов, изданных государственными органами (должностными лицами), акты вышестоящих органов (должностных лиц) имеют преимущественную силу по отношению к документам нижестоящих государственных органов (должностных лиц).

Среди нормативно-правовых актов, принятых государственными органами (должностными лицами) одного уровня, преимущественную силу имеют акты органа (должностного лица), специально уполномоченного на регламентирование налоговых отношений.

В совокупности нормативно-правовых актов, действующих в сфере налогообложения, можно выделить два уровня. Первый законодательный уровень включает Налоговый кодекс государства и принятые в соответствии с ним «налоговые» законы и правовые акты Президента Республики Беларусь по вопросам налогообложения. Второй законодательный уровень - все остальные нормативно-правовые акты, принимаемые в соответствии с актами первого уровня и обеспечивающие их исполнение.

В Налоговом кодексе приведены основные принципы налогообложения в Республики Беларусь:

- каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги, сборы (пошлины), по которым это лицо признается плательщиком;

- ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги, сборы (пошлины), а также обладающие установленными Налоговым Кодексом признаками налогов, сборов (пошлин) иные взносы и платежи, не предусмотренные Налоговым Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено Конституцией Республики Беларусь, Налоговым кодексом, принятыми в соответствии с ним законами, регулирующими вопросы налогообложения, актами Президента Республики Беларусь;

- налогообложение в Республике Беларусь основывается на признании всеобщности и равенства;

- не допускается установление налогов, сборов (пошлин) и льгот по их уплате, наносящих ущерб национальной безопасности Республики Беларусь, ее территориальной целостности, политической и экономической стабильности, в том числе нарушающих единое экономическое пространство Республики Беларусь, ограничивающих свободное передвижение физических лиц, перемещение товаров (работ, услуг) или финансовых средств в пределах территории Республики Беларусь либо создающих в нарушение Конституции Республики Беларусь и принятых в соответствии с ней законодательных актов иные препятствия для осуществления предпринимательской и другой деятельности организаций и физических лиц, кроме запрещенной законодательными актами;

- допускается установление особых видов пошлин согласно актам, составляющим право Евразийского экономического союза, либо дифференцированных ставок таможенных пошлин в зависимости от страны происхождения товаров в соответствии с настоящим Кодексом и актами, составляющими право Евразийского экономического союза.

Налоговая система включает в себя множество элементов, каждому из которых в Налоговом кодексе дается четкое и однозначное определение. К ним относятся: налогоплательщики, объекты налогообложения, налоговая база, ставки налогов, сроки уплаты, льготы, налоговые санкции и др.

Налоговый кодекс является документом прямого действия. Он закрепляет те положения, которыми должны руководствоваться все субъекты налоговых отношений. Изменения в состав республиканских налогов, сборов и пошлин или в порядок их исчисления могут вноситься лишь при утверждении бюджета на следующий финансовый год либо при внесении поправок в закон о государственном бюджете на текущий год. Таким образом обеспечивается сочетание стабильности налоговой системы и гибкости ее реакции на изменения экономической ситуации в Республике.

Налоговый кодекс упорядочивает финансовые отношения налогоплательщика и государства. Налогоплательщику он указывает меру его обязанности, а государственному налоговому, органу - меру дозволенного поведения. Налоговый кодекс можно рассматривать как средство защиты частной собственности от незаконных притязаний налоговых органов. Он является единственным законным основанием для отчуждения собственности юридических и физических лиц в виде налогов и сборов на началах обязательности и безвозвратности в интересах общества. Равенство налогоплательщиков перед законом выступает как экономическое равенство, когда за основу размеров налоговых изъятий принимается фактическая способность к уплате платежей путем сравнения базовых показателей. Уплата налогов с учетом платежеспособности юридических и физических лиц оставляет им свободу действий за пределами налогового обязательства, побуждает зарабатывать больше доходов для себя и для государства в обусловленной законом доле.

В Налоговом кодексе устанавливается четкая презумпция правоты налогоплательщика, позволяющая ему принимать наиболее выгодные с точки зрения минимизации налогов решения в организации бизнеса. Помимо фискальных целей в нем закладываются функции, регулирующие и стимулирующие развитие приоритетных для государства отраслей экономики и отдельных производств. Таким образом, Налоговый кодекс выполняет роль важнейшего механизма непрямого государственного воздействия на товаропроизводителей в интересах всего общества. Он является выразителем налоговой политики правительства, от обоснованности которой во многом зависит общественный прогресс и рост благосостояния.

2.2 Анализ налогообложения в Республике Беларусь

В настоящее время в Республике Беларусь установлены республиканские налоги, сборы (пошлины) и местные налоги и сборы.

Республиканскими признаются налоги, сборы (пошлины), установленные Налоговым кодексом либо Президентом Республики Беларусь и обязательные к уплате на всей территории Республики Беларусь.

Местными признаются налоги и сборы, устанавливаемые нормативными правовыми актами (решениями) местных Советов депутатов в соответствии с Налоговым Кодексом и обязательные к уплате на соответствующих территориях.

К республиканским налогам, сборам (пошлинам) относятся: налог на добавленную стоимость; акцизы; налог на прибыль; налог на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство; подоходный налог с физических лиц; налог на недвижимость; земельный налог; экологический налог; налог за добычу (изъятие) природных ресурсов; сбор за проезд автомобильных транспортных средств иностранных государств по автомобильным дорогам общего пользования Республики Беларусь; оффшорный сбор; гербовый сбор; консульский сбор; государственная пошлина; патентные пошлины; таможенные пошлины и таможенные сборы; утилизационный сбор; сбор на финансирование государственных расходов.

К местным налогам и сборам относятся: налог за владение собаками; курортный сбор; сбор с заготовителей.

В налоговой системе Республики Беларусь с момента ее создания и до настоящего времени косвенные налоги играют значительную роль.

Однако известно неоднозначное влияние косвенных налогов на экономическую ситуацию. С одной стороны, они являются наиболее стабильным и гарантированным источником поступлений в бюджет, с другой - являются одним из значимых ценообразующих факторов.

Для налоговой системы Республики Беларусь актуальна проблема увеличения удельного веса косвенных платежей. В республике снижено значение прямого налогообложения.

Основные этапы реформирования налоговой системы к настоящему моменту уже пройдены. Начиная с 2006г. применяемые налоги и сборы приведены к стандартному перечню. В частности, отменены так называемые «оборотные налоги» с выручки, ухудшающие конкурентоспособность экономики, налог с продаж и иные местные сборы, снижено давление на фонд оплаты труда за счет отмены отчислений в государственный фонд содействия занятости, сокращены сроки возврата из бюджета НДС экспортерам.

С принятием Особенной части Налогового кодекса РБ в 2009г. и вступлением его в силу с 01.01.2010 г. в системе налогообложения страны произошли значительные изменения. Тем не менее, внесение дополнений и изменений в Налоговый кодекс осуществлялось ежегодно в 2011-2015 гг.

В 2010-2011 гг. с целью упрощения налоговой системы РБ и сближения ее по составу с системами налогообложения экономически развитых стран был принят Закон Республики Беларусь от 15.10.2010 г. № 174-3 «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Республики Беларусь», которым с 01.01.2011 г. отменены: местный сбор на развитие территорий (ставка 3% из прибыли); местный налог на услуги (ставка 5% от выручки); платежи в составе экологического налога за переработку нефти и нефтепродуктов организациями, осуществляющими переработку нефти.

В отношении основных налогов Закон № 174-3 предусматривает упрощение порядка их исчисления и уплаты.

В 2012 г. продолжалось реформирование системы налогообложения с целью упрощения налогового законодательства с минимальными потерями для бюджета. Снижение налоговых ставок по отдельным налогам сопровождалось изменениями, которые коснулись не только ставок, но и системы исчисления и уплаты налогов. К некоторым из них можно отнести:

- существенное повышение роли электронного документооборота, который стал использоваться не только при подаче налоговых деклараций, но и при принятии заявлений, вынесении решений о зачете или возврате излишне уплаченных налогов;

- сокращение при уплате налога на добавленную стоимость перечня объектов обложения. В частности, из объектов обложения исключено с 2012 г. списание на финансовые результаты кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности;

- ряд изменений, связанных с порядком исчисления и уплаты налога на прибыль. В частности, сокращена ставка налога на прибыль с 24 до 18%, отменена льгота на капитальные вложения, освобождена от налогообложения прибыль производителей высокотехнологичной и инновационной продукции, прибыль учреждений образования и культуры.

Однако, сокращение ставки по налогу на прибыль привело к ужесточению порядка формирования затрат, учитываемых при налогообложении.

Изменения коснулись также и малого бизнеса. С 2012г. на 1 п.п. снижены налоговые ставки по всем вариантам исчисления и уплаты налога по упрощенной системе налогообложения. При этом для перехода на эту систему достаточно уведомить налоговые органы до 31 декабря.

С 1 января 2013 г. снижена на 2 п.п. ставка налога при упрощенной системе налогообложения. С 2013г. изменяются критерии, при которых можно применять УСН без НДС.

С 1 января 2013 г. осуществлен переход на определение выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг по принципу начисления, который предполагает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они фактически совершены, независимо от даты проведения расчетов. Такой подход основан на международных стандартах финансовой отчетности (МСФО).

В 2014 г. произошли изменения в порядке исчисления и уплаты налога на прибыль. Исчисление и уплата налога на прибыль стали производиться поквартально, исходя из прибыли, фактически полученной за отчетный квартал.

Упрощен порядок взимания экологического налога. В законе предусмотрено сокращение количества подлежащих налогообложению выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух а также ставок налога по таким выбросам. При этом обязанность производить исчисление налога сохраняется только для плательщиков, у которых выбросы таких веществ будут составлять 3 и более тонн за год.

Также сокращено количество ставок по налогу на захоронение отходов производства. Данные изменения позволят упросить форму налоговой декларации и существенно сократить время для ее заполнения.

В целях исчисления налога на добавленную стоимость упрощен порядок подтверждения льготы при реализации товаров собственного производства, вывезенных за пределы Республики Беларусь по договору международного лизинга с правом выкупа.

В части совершенствования налогового администрирования и в целях оптимизации затрат на его проведение плательщики НДС обязаны подавать налоговые декларации в налоговые органы в электронном виде.

Для организаций, осуществляющих услуги по техническому обслуживании. И ремонту автомобилей (организаций с численностью до 15 человек) введена специальная система налогообложения, основанная на вмененном доходе. Облагается налогом непосредственно вмененный доход от оказания услуг по техническому ремонту автомобилей и выручки от реализации таких услуг в размере, превышающем вмененных доход за календарный месяц.

С учетом взятых на себя Республикой Беларусь обязательств по гармонизации акцизной политики проиндексированы ставки акцизов в большем размере и увеличились на автомобильное топливо в среднем на 14,5%; на табачные изделия - на 24-40%; на крепкую алкогольную продукцию - в среднем на 27%; по остальным видам подакцизных товаров - в пределах 20%.

В 2015г. система налогообложения в Республике Беларусь продолжала изменяться. Основные изменения произошли в величине процентных ставок подоходного налога с физических лиц и налога на прибыль для банков и страховых организаций. Также осуществляется дальнейшее совершенствование системы электронного декларирования. Значительные изменения коснулись упрощенной системы налогообложения.

При исчислении налога на прибыль с 1 января 2015г. инвестиционный вычет может быть применен к стационарным торговым объектам и рынкам, предназначенным и (или) используемым для торговля, а также к оборудованию торговли и общественного питания.

Исключена ставка налога на прибыль пониженном на 50% размере при налогообложении прибыли, полученной от реализации долей в уставном фонде (паев, акций) организаций, находящихся на территории Республики Беларусь, либо их части.

Для банков и страховых организаций увеличилась ставка налога на прибыль с 18 до 25%.

С 1 января 2015г. налоговая база по НДС для подрядчика определяется исходя из всего объема работ, предъявляемого заказчику, то есть с учетом работ, выполненных субподрядчиками, а суммы входного НДС по субподрядным организациям принимаются к вычету у подрядчика в общеустановленном порядке.

Увеличилась ставка подоходного налога физических лиц с 12 до 13%.

С 2015г. не облагаются налогом на недвижимость сборно-разборные и передвижные здания. Местные Советы депутатов могут увеличивать (уменьшать) ставки налога на недвижимость и земельного налога в 2,5 раза (в предыдущие годы - в 2 раза).

Таким образом, анализ изменений в системе налогообложения Республики Беларусь за последние годы позволяет сделать вывод о достижении определенной стабильности налогообложения, от которой во многом зависят возможности планирования бизнеса на перспективу. Однако стабильность не означает абсолютную неизменность налоговой системы, а, напротив, предполагает ее периодическое реформирование и максимальную адаптацию к изменяющимся экономическим условиям.

Одним из основных индикаторов изменения в системе налогообложения является уровень налоговой нагрузки на экономику (Таблица 1).

налогообложение экономический финансовый

Таблица 1 - Уровень налоговой нагрузки на экономику Республики Беларусь, %

2010г.	2011г.	2012г.	2013г.	2014г.
27,3	24,7	26,0	25,4	24,3

Анализируя данные таблицы 1 можно сделать вывод о том, что вследствие упрощения системы налогообложения, снижения процентной ставки по некоторым видам налогов и отмены некоторых налоговых платежей уровень налоговой нагрузки на экономику снижается, а это, в свою очередь, способствует улучшению налогового климата на территории Беларуси. На 2015 год налоговая нагрузка оценивается в пределах 26,1% к ВВП.

Важное значение имеет сравнение уровня налоговой нагрузки и ставок по основным налогам (НДС, подоходному налогу с физических лиц, налогу на прибыль) в странах Евразийского экономического союза (таблица 2).

Таблица 2 - Уровень налоговой нагрузки (2014 г.) и ставки основных налогов (2015 г.) в странах ЕАЭС

Показатель	Республика Беларусь	Российская Федерация	Республика Казахстан	Республика Армения	Кыргызская Республика
Уровень налоговой нагрузки, % к ВВП	24,3	33,2	13,5	22,5	20,8
Ставка НДС,%	20	18	12	20	12
Ставка подоходного налога (налога на доходы физических лиц)	13	13	10	Дифференцированная, от 24,4%	10
Ставка налога на прибыль, %	18	20	20	20	10

Анализируя данные таблицы, можно сделать вывод о том, что как по налоговой нагрузке, так и по ставкам налоговых платежей Беларусь соответствует уровню ЕАЭС. Так, например уровень налоговой нагрузки в Беларуси в 2014 г. был ниже, чем в России, но выше, чем в Казахстане, Армении и Кыргызстане. Несмотря на это, его можно назвать низким, так как во многих экономически развитых странах аналогичный показатель превышает 30%. Ставка НДС в Беларуси, 20%, как и в Армении, одна из наиболее высоких.

Ставка подоходного налога - 13% (в Армении 24,4, в Казахстане и Кыргызстане - 10%). Ставка налога на прибыль на 2 п.п. ниже, чем в России, Казахстане и Армении, но на 8 п.п. выше, чем у Кыргызстана.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что у налоговой системы Республики Беларусь в рамках ЕАЭС есть как преимущества, так и недостатки. С учетом геополитического положения можно сказать, что Беларусь является привлекательной для организаций, работающих в Европе и желающих выйти на рынки государств-членов ЕАЭС без создания производства в азиатских странах.

2.3 Пути совершенствования налоговой системы Республики Беларусь

Совершенствование налоговой системы практически в любой стране мира носит перманентный характер. При этом в последние годы на общем фоне Республика Беларусь отличалась высокими темпами реформирования системы налогообложения.

К настоящему времени в результате проведения налоговой реформы определены структура, состав и количество налогов, значительно сокращена периодичность их уплаты, упрощены механизмы взимания основных налогов. Количество и состав применяемых в республике налогов и сборов сведены к стандартному минимуму - семи обязательным платежам, которые плательщики уплачивают при осуществлении обычной деятельности: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, акцизы, экологический налог, земельный налог, налог на недвижимость, отчисления на социальное страхование.

Снижены ставки по основным налогам: с налога на прибыль с 24% до 18%, с подоходного налога с 30% до 13%. Созданы условия по упрощенной системе налогообложения. Кроме того, было принято немало мер по совершенствованию налогового администрирования, введена система электронного декларирования.

Результативность проведенных налоговых преобразований подтверждает рост позиций Беларуси в одном из наиболее известных рейтингов, отражающих привлекательность системы налогообложения страны для ведения бизнеса - согласно ежегодному докладу Всемирного банка «DoingBusiness-2015» Беларусь занимает 60 место по показателю «Налогообложение» (в 2014 г. - 107).

Принятые в последние годы в области налоговой политике меры направлены, прежде всего, на поддержание устойчивого бюджета, в том числе путем повышения изъятий в казну из высокодоходных секторов экономики.

Формирование доходной части бюджета на 2016-2018 годы планируется осуществлять исходя из тех видов и количества налогов, сборов и пошлин, которые закреплены в Налоговом кодексе и специальных актах Президента Республики Беларусь.

В числе основных фискальных мер в области налоговой политики на 2016 год предложены:

- индексация ставок налогов, установленных в белорусских рублях, с целью актуализации их размеров с учетом инфляции;

- увеличение ставок акцизов, в том числе на алкогольную и табачную группы подакцизных товаров в рамках гармонизации акцизной политики в странах ЕАЭС;

- взимание вывозной таможенной пошлины на калийные удобрения с увеличением ее размера в зависимости от конъектура мировых цен на калийные удобрения;

- зачисление в бюджет Республики Беларусь вывозных таможенных пошлин от экспорта нефтепродуктов;

- сохранение практики взимания повышенных отчислений части прибыли, уплачиваемых в бюджет организациями с высоким уровнем рентабельности.

Также проводится ревизия действующих налоговых льгот в целях их оптимизации. Наличие стимулирующих и инвестиционных льгот (в том числе индивидуального характера) обусловлено проводимой работой по созданию дополнительных условий инвестиционной привлекательности экономики и в большинстве случаев предоставляется Президентом Республики Беларусь.

...