В национальном законодательстве государств, а также в заключаемых ими международных соглашениях предусматриваются меры по устранению многократного налогообложения. Например, при налогообложении дохода резиденту предоставляется право вычесть из налоговой базы ту часть, которую он получил в результате своей деятельности за границей.

В настоящее время Российская Федерация является участником многих международных налоговых соглашений. Поэтому приоритетность международных соглашений перед внутренним законодательством закреплена Конституцией РФ. В ч.4 ст. 15 Конституции РФ сказано, что если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора. Статья 7 НК РФ гласит: «Если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации».

В качестве примеров устранения двойного налогообложения можно привести:

1) НДФЛ

Для освобождения от уплаты налога, проведения зачета, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым РФ заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, а также документ о полученном доходе и об уплате им налога за пределами РФ, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства ст. 232 НК РФ. .

2) Налог на прибыль

Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются при определении ее налоговой базы. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в РФ, так и за ее пределами.

Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в РФ. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в РФ.

3) Налог на имущество организаций

Фактически уплаченные российской организацией за пределами территории РФ в соответствии с законодательством другого государства суммы налога на имущество в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории этого государства, засчитываются при уплате налога в РФ в отношении указанного имущества.

В российском национальном налоговом законодательстве имеет место множество случаев двойного налогообложения. Сказанное проиллюстрируем на условном примере.

Как известно, выделяют три фактора производства: земля, труд, капитал. И каждый из этих факторов облагаются налогами, причем не единожды, а многократно: земля - земельным налогом, труд - НДФЛ, страховыми взносами, капитал - налогом на имущество организаций. Пример (условный).

Таблица Мебельная фабрика производит мебель, для чего приобретает сырье, оборудование, рабочую силу и т. п. При этом затраты составили

Составлено автором

По данным таблицы можно сделать следующие выводы.

1. Приобретаемые со стороны сырье и материалы, основные средства для продавцов были готовой продукцией, и, соответственно, облагались НДС. У покупателя, использующего указанные ценности для производственных целей, они также облагаются НДС, включаясь в себестоимость продукции и, соответственно, увеличивают стоимость выпускаемой продукции. Следует отметить, что в налоговом учете во избежание двойного налогообложения сумма «входного» НДС по ценностям, приобретаемым со стороны, принимается к вычету, в бюджет поступает налог именно с добавленной стоимости.

2. Продажная цена продукции - 1 000 000 руб. Добавленная стоимость (разница между продажной ценой продукции и стоимостью сырья и материалов, приобретенных со стороны) - 800 000 руб. (1 000 000 руб. - 200 000 руб.).

Продавая продукцию покупателю за 1 000 000 руб., продавец покупателю предъявляет НДС в сумме 180 000 руб. Следовательно, налогом на добавленную стоимость обложились:

• амортизация основных средств (100 000 руб.);

• оплата труда (300 000 руб.);

• страховые взносы (90 000 руб.);

• прочие расходы (включая прямые налоги) (210 000 руб.);

• прибыль (включая чистую прибыль) (100 000 руб.).

3. В составе расходов оплата труда учитывается в начисленных суммах (метод начислений). Следовательно, прямой личный налог (НДФЛ), который будет удерживаться из заработной платы налоговым агентом при выплате, также облагается НДС.

4. Если организация примет решение о выплате дивидендов за счет нераспределенной прибыли, то налоговый агент обязан с этих сумм удержать НДФЛ по ставке 13%. И этот налог, как и сами дивиденды, окажутся обложенными НДС.

К двойному налогообложению в российском законодательстве можно отнести также следующие случаи:

• транспортные средства у организаций облагаются транспортным налогом, и являясь амортизируемым имуществом (первоначальной стоимостью более 100 000 руб. за единицу) признаются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

Следует указать, что Правительство РФ планирует внести в главу 30 НК РФ глобальные изменения, в соответствии с которыми из текста главы 30 НК РФ будет исключено слово «движимое», то есть предлагается объектом обложения налогом на имущество организаций признавать лишь недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета. Принятие данной поправки исключит двойное налогообложение транспортных средств транспортным налогом и налогом на имущество организаций;

• при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, налоговая база определяется как сумма:

1. таможенной стоимости этих товаров;

2. подлежащих уплате таможенной пошлины;

3. подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам) (п.1 ст. 160 НК РФ).

Таможенные пошлины, акцизы, относящиеся к косвенным, облагаются дополнительно косвенным налогом НДС, что, естественно, ведет к увеличению доли косвенных налогов в общей сумме налогов, уплачиваемых на территории РФ;

• страховыми взносами облагается начисленная в пользу работников заработная плата, следовательно, НДФЛ облагается страховыми взносами;

• на участках с вредными условиями труда применяется повышенная тарифная ставка, вместе с тем главой 34 НК РФ установлены дополнительные тарифы страховых взносов за работу на указанных участках работ.

Международное двойное налогообложение устраняется путем заключения соглашений между государствами об избежании двойного налогообложения (например, по НДФЛ, налогу на прибыль), то по случаям двойного налогообложения, возникающим внутри страны, такие меры по их устранению не предусмотрены. Все это приводит к искусственному завышению ВВП (так как налоги являются частью выручки, ВВП), увеличению доли косвенного налогообложения, росту цен, инфляции и т. п.

В целях формирования единой правоприменительной практики и снижения числа налоговых споров, возникающих в связи с различной трактовкой отдельных положений законодательства РФ о налогах и сборах, МФ РФ в письме от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571 сообщает следующее: в случае, когда письменные разъяснения МФ (рекомендации, разъяснения ФНС) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, ВС РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети «Интернет» либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.

Прежде чем оспаривать судебное решение, вынесенное в пользу компании, юрист налоговой инспекции должен изучить сложившуюся судебную практику по рассматриваемому вопросу. И если практика на стороне налогоплательщиков, то руководитель инспекции обязан отказаться от продолжения спора, то есть не обращаться в апелляцию, кассацию или надзор Приказ ФНС РФ от 09.02.2011 № ММВ-7-7/147. .

Конституционный суд РФ в своих решениях неоднократно указывал на необходимость госорганов действовать в сфере налогообложения только в тех пределах, которые установлены законом, а также на недопустимость произвольного и дискриминационного применения закона госорганами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками, подчеркивая, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах подлежат истолкованию в пользу налогоплательщиков. При этом КС РФ не исключает, что неточность в изложении закона сама по себе не предрешает каждый раз вывода об отступлении от принципов законодательства о налогах и сборах, обязательных в правовом государстве, если она лишь затрудняет уяснение закона, но не делает неустранимой его формальную неопределенность Письмо МФ РФ от 02.03.2017 № 03-02-07/1/12009. .

В соответствии с пунктом 1 статьи 34.2 НК РФ МФ РФ дает письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов, налоговым агентам по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, налоговые органы обязаны ими руководствоваться.

Как показывает анализ разъяснений, писем МФ РФ, на практике зачастую вышеприведенные критерии не соблюдаются, при наличии решений судов высших инстанций финансовые органы придерживаются противоположных позиций, истолковывают неясности не в пользу налогоплательщика, что вызывает налоговые споры. В этих условиях налогоплательщик может оспорить разъяснения финансовых органов в суде наравне с нормативными актами Федеральный закон от 15.02.2016 № 18-ФЗ. . Закон устанавливает процедуру оспаривания правовых актов государственных и муниципальных органов в случаях, когда такие акты формально не являются нормативными, однако обладают признаками нормативных, и содержат разъяснения действующего законодательства. Таким образом, с 17 марта 2016 г. у заявителей появилась возможность обратиться в суд с административным исковым заявлением о признании недействующим, например, письма ФНС России, Минфина России.

По нашему мнению, если по отдельным вопросам, изложенным в Кодексе неясно, нечетко, вызывающим двусмысленность, сомнения, есть решения судов высших судебных инстанций, необходимо внести изменения в НК РФ, что исключит возможность произвольного истолкования данной нормы налоговыми органами, сделает НК РФ более понятным, улучшит налоговое администрирование, в конечном итоге, мировой рейтинг российской налоговой системы.

Литература

1. О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации». -Постановление Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57.

2. О применении отдельных положений Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

3. Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды: Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. №53 [https://www.nalog.ru/rn62/ https://www.nalog.ru/rn62/] - официальный сайт ФНС России.

4. Зотиков Н. З. Двойное налогообложение и методы его устранения в международной и российской практике. - Актуальные проблемы адаптации региональных организаций к условиям глобализации правовых и экономических отношений: Сборник статей Всероссийской науч.-практ. конф. (Чебоксары, 17-18 июня 2014 г. - Чебоксары: ЦНС «Интерактивплюс», 2014. - 116 с.

References

1. On some issues arising when arbitration courts apply part of the first Tax Code of the Russian Federation. - Resolution of the Plenum of the Supreme Arbitration Court of the Russian Federation of July 30, 2013, No. 57.

2. On application of certain provisions of the Resolution of the Plenum of the Supreme Arbitration Court of the Russian Federation of July 30, 2013 No. 57 "On certain issues arising when arbitration courts apply part of the first Tax Code of the Russian Federation".

3. About the assessment by arbitration courts of the reasonableness of the receipt by the taxpayer of the tax benefit: Resolution of the Plenum of the Supreme Arbitration Court of the Russian Federation of October 12, 2006 No. 53 [https://www.nalog.ru/rn62/ https://www.nalog.ru/rn62/] - official site of the Federal Tax Service of Russia.

4. Zotikov N. Z. Double taxation and methods for its elimination in international and Russian practice. - Actual problems of adaptation of regional organizations to the conditions of globalization of legal and economic relations: Collected papers of the AllRussian scientific-practical conference. Conf. (Cheboksary, June 17-18, 2014Cheboksary: CNS Interactive Plus, 2014. - 116 s.

Размещено на Allbest.ru