Анализ действующей практики налогового контроля говорит о том, что при осуществлении документального контроля проверяющий использует такие приемы как:

- формальную и арифметическую проверку документов,

- юридическую оценку документально оформленных операций,

- логическую, представляющую собой логический контроль объективной возможности документально оформленных хозяйственных операций, встречную проверку (сличение первичных документов или записей).

Применение встречных проверок, очень часто практикуется для подтверждения фактов совершаемых хозяйственных операций, их стоимостных величин, адресности, сравнения (в целях определения сходства объектов контроля) и т.д.

Кроме того, используются приемы фактического налогового контроля: экспертной оценки (например, соответствие норм естественной убыли), визуального наблюдения, то есть обследование на месте (например, за ввозом и вывозом материалов и готовой продукций налоговыми постами). документальный и фактический налоговый контроль тесно связан между собой.

Практика показывает, что налоговый контроль может осуществляться как по плану, так и вне плана (по требованию следственных органов, вышестоящей организации и др).

Повышение эффективности налогового контроля повысит общую налоговую дисциплину налогоплательщиков. Многие налогоплательщики (хозяйственные руководители, экономисты и бухгалтера) проявляют профессиональную некомпетентность. Они, зачастую, имеют недостаточно четкое представление о себестоимости продукции, не умеют обоснованно её определить, исчислить величину дохода. Составляемая бухгалтерская отчетность. является не всегда достоверной и полной.

Строгий учет и контроль необходимо установить во всех сферах налогообложения: не только организаций, но и, что сейчас наиболее актуально, физических лиц.

В этом случае удастся остановить образование не учтенных и не обложенных налогами средств и их переток в сферу деятельности физических лиц, где они используются на личное по и на воспроизводство таких же не учтенных средств, в то время как экономика страны задыхается от недостатка легальных, открытых инвестиций, а бюджет недополучает значительные суммы, необходимые для. нормальной жизни самого общества и государства.

Проблема повышения эффективности налогового контроля является актуальной для большинства стран мира. По оценкам финансовых экспертов в конце 80-х годов в ряде стран мира потери от недоплаты налогов составили до 20% от общей суммы бюджетных доходов.

Решение этой проблемы в Казахстане позволит более целенаправленно и эффективно организовать работу налоговых органов. В настоящее время используется симбиоз собственных разработок налоговых органов по разным направлениям контрольной работы и рекомендаций центрального аппарата. Положительно повлияла бы на качество контроля одновременная работа по созданию конкретных методических рекомендаций (указаний) по налоговому контролю

ГЛАВА II. Анализ действующей практики работы налоговых органов при различных отклонениях от установленного порядка при исчислении и уплате налогов

2.1 Порядок проведения налогового контроля

Налоговый контроль является специальным способом обеспечения исполнения законности. Налоги представляют собой основной источник существования государства, и поэтому государство заинтересовано в том, чтобы все его предписания, заложенные в нормативно-правовых актах, исполнялись надлежащим образом. Налоговый контроль выступает средством обеспечения сбора налогов и д Богачев С.И. Налоговые проверки: как это делается. Алматы. ИД «Бико». 2004г.ругих обязательных платежей в бюджет. А также является одним из наиболее организованных видов государственного контроля. Предметом налогового контроля выступает исполнение проверяемым лицом обязанностей, определенных налоговым законодательством.

Целью налогового контроля является:

1. Защита интересов государства.

2. Предупреждение нарушений налогового законодательства.

3. Выявление фактов нарушения налогового законодательства.

4. Устранение нарушений налогового законодательства.

Формы налогового контроля четко регламентированы в Кодексе о налогах. Одним из основных пунктов является налоговая проверка исполнения налогового законодательства Республики Казахстан, осуществляемая органами налоговой службы. Участниками налоговых проверок являются должностные лица органов налоговой службы, указанные в предписании, и налогоплательщик.

Согласно Кодексу о налогах налоговые проверки осуществляются исключительно органами налоговой службы и подразделяются на следующие виды:

- документальную проверку;

- рейдовую проверку;

- хронометражное обследование.

Документальные проверки подразделяются на следующие виды:

1) комплексную - это проверка исполнения налогового обязательства по всем видам налогов и других обязательных платежей в бюджет;

2) тематическую - проверка исполнения налогового обязательства по отдельному виду налога и другому обязательному платежу в бюджет;

3) встречную - проверка, проводимая в отношении третьих лиц в случае, если при проведении налоговых проверок у налогового органа возникает необходимость в получении дополнительной информации.

Рейдовая проверка проводится налоговыми органами в отношении отдельных налогоплательщиков по вопросам соблюдения ими отдельных требований законодательства РК и охватывает следующие вопросы:

- постановки налогоплательщиков на регистрационный учет в налоговых органах;

- правильности применения контрольно-кассовых машин с фискальной памятью;

- наличие лицензии и иных разрешительных документов;

- соблюдение правил производства, хранения и реализации подакцизной продукции.

Хронометражные обследования проводятся налоговыми органами с целью установления фактического дохода налогоплательщика и фактических затрат, связанных с получением дохода.

Проведение налоговой проверки не должно приостанавливать деятельность налогоплательщиков, за исключением случаев, установленных законодательными актами РК.

Налоговый орган вправе проверять структурные подразделения юридического лица независимо от проведения налоговой проверки самого юридического лица.

Налоговые проверки проводятся со следующей периодичностью:

1) комплексные - не чаще одного раза в год;

2) тематические - не чаще одного раза в полугодие по одному и тому же виду налога и другому обязательному платежу в бюджет. Данные ограничения не распространяются на следующие случаи:

- при проведении документальных проверок, осуществляемых в связи с реорганизацией или ликвидацией юридического лица и прекращением деятельности индивидуального предпринимателя, а также в случае снятия с учета по НДС на основании заявления налогоплательщика;

- при проведении документальных проверок, осуществляемых в связи с истечением срока действия контракта на недропользование;

- при проведении встречных проверок;

- при проведении тематических проверок, проводимых на основании заявления налогоплательщика, на предмет достоверности сумм НДС, предъявленного к возврату;

- при дополнительных проверках, проводимых на основании решения органа, рассматривающего жалобу налогоплательщика на уведомление по акту налоговой проверки;

- при внеочередных документальных проверках, проводимых согласно приказу руководителя уполномоченного государственного органа в отношении конкретного налогоплательщика, а также по основаниям, предусмотренным уголовно-процессуальным законодательством РК.

В Налоговом кодексе РК в ст. 535 законодательно определены сроки проведения налоговых проверок, где срок проведения проверок не должен превышать 30 рабочих дней с момента вручения предписания. При проведении налоговой проверки юридического лица, имеющего структурное подразделение, срок проведения налоговой проверки может быть продлен налоговым органом до 60 рабочих дней. При проведении вопросов особой сложности срок проведения налоговой проверки может быть увеличен вышестоящим органом налоговой службы до 50 рабочих дней для юридического лица, не имеющего структурного подразделения, и до 80 рабочих дней для юридического лица, имеющего структурное подразделение.

Течение срока проведения налоговой проверки приостанавливается на периоды времени между моментами вручения налогоплательщику требований налогового органа о представлении документов и представления налогоплательщиком запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов, а также на момент получения сведений и документов по запросу налогового органа.

Основанием для проведения налоговой проверки является предписание. При назначении рейдовых проверок в предписании должны быть указаны проверяемый участок территории, вопросы, подлежащие выяснению в ходе проверки. При назначении тематических, встречных проверок в предписании указывается проверяемый вид налога и другой обязательный платеж в бюджет. Предписание должно быть подписано первым руководителем органа налоговой службы или лицом, его замещающим, заверено гербовой печатью и зарегистрировано в специальном журнале в соответствии с порядком, установленным уполномоченным государственным органом. В случае продления сроков проверки оформляется дополнительное предписание, в котором указываются номер и дата регистрации предыдущего предписания. На основании одного предписания может проводиться только одна налоговая проверка.

Началом проведения налоговой проверки считается момент вручения налогоплательщику (налоговому агенту) предписания. Должностные лица органа налоговой службы, проводящие налоговую проверку, обязаны предъявить налогоплательщику (налоговому агенту) служебное удостоверение.

Должностным лицом органа налоговой службы, проводящим налоговую проверку, за исключением рейдовых проверок, вручается налогоплательщику подлинник предписания. В копии предписания ставится отметка налогоплательщика об ознакомлении и получении предписания.

При проведении рейдовых проверок налогоплательщику предъявляется подлинник для ознакомления и вручается его копия. В подлиннике ставится отметка об его ознакомлении с предписанием и получении копий.

Отказ налогоплательщика (налогового агента) от получения предписания не является основанием для отмены налоговой проверки.

Основанием для проведения налоговой проверки является предписание.

Налоговая система не может функционировать без института ответственности.

Налоговая ответственность распространяется на всех налогоплательщиков независимо от форм собственности, организационно-правовых форм, ведомственной принадлежности. В теории права выделяют административную, уголовную и финансовую ответственность.

Основанием ответственности является налоговое правонарушение, что означает противоправное действие либо бездействие, которое выражается в неисполнении или ненадлежащем исполнении налоговых обязательств. Данная ответственность состоит в применении к нарушителю специальных финансовых санкций-штрафов и носит исключительно имущественный характер. Применение ответственности за нарушение налогового законодательства урегулировано нормами Кодекса об административных правонарушениях. Как и любая другая юридическая ответственность, налоговая базируется на принципах законности, справедливости, неотвратимости. Проявления законности многообразны. Однако в отношении налоговой ответственности этот принцип означает, прежде всего, применение финансовых санкций в строгом соответствии с Законом, а также установление финансовых санкций исключительно Законом.

В качестве субъектов налоговой ответственности выступают налогоплательщики и другие обязанные лица.

Финансовая ответственность за правонарушения в области налогообложения определена в Кодексе об административных правонарушениях. Основанием административной ответственности является совершение деяния, содержащего все признаки состава правонарушения.

Объектом административного проступка в налоговой сфере является установленный порядок уплаты налогов и исполнения налогоплательщиками и иными лицами своих обязанностей. Это отношение регулируется налоговым законодательством. Следовательно, меры административной ответственности применяются к правонарушителю в том случае, если его действия нанесли или могут нанести вред в виде неуплаты налогов.

Объективную сторону состава административного правонарушения составляют установленные законодательством признаки, характеризующие внешнюю сторону проступка, его последствия.

Объективная сторона может выражаться как в действии, так и в бездействии налогоплательщика.

В настоящее время административные правонарушения в области налогообложения регулирует Кодекс об административных правонарушениях.

Одной из форм налогового контроля, возложенного на налоговые органы, является проведение документальных проверок по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет.

Документальные проверки проводятся за период деятельности предприятия, следующий за проверенным при предыдущей документальной проверке, а также в случаях ликвидации или банкротства предприятия. При необходимости или при наличии постановления следственных органов документальные проверки проводятся за более длительный период.

Документальные проверки подразделяются на комплексные, тематические и встречные.

Рассмотрим организацию и особенности при проведении комплексных документальных проверок крупных предприятий. Комплексная проверка представляет собой проведение документальной проверки по вопросу правильности исчисления и уплаты в бюджет всех видов налогов и других обязательных платежей в бюджет.

Перед проведением комплексной документальной проверки крупного предприятия необходимо провести следующие предварительные работы:

- изучить состояние взаиморасчетов с бюджетом путем проведения анализа причин спада (роста) налоговых поступлений и обработки всех деклараций;

- изучить контракт на недропользование (если проверяемое предприятие - недропользователь);

- изучить материалы предыдущей проверки;

- обработать поступившие сигналы о нарушении налогового законодательства и другую информацию, характеризующую работу и финансовое состояние предприятия;

- сделать соответствующие запросы о наличии и совершении тех или иных операций в Таможенный комитет, Управление дорожной полиции, уполномоченный орган в области охраны окружающей среды и другие контролирующие органы.

На основании этой информации разрабатывается программа проведения документальной проверки, предусматривающая перечень основных вопросов, на которые следует обратить особое внимание, организацию проверок в филиалах и иных обособленных структурных подразделениях, а также при необходимости - привлечение специалистов других контролирующих органов, экспертов.

При проведении документальных проверок проверяющие должны в обязательном порядке включать в программу следующие вопросы:

- полнота отражения доходов от реализации товаров (работ, услуг);

- правильность отражения доходов по сомнительным обязательствам;

- достоверность отражения доходов от не основной деятельности;

- достоверность данных учета о себестоимости реализованных товаров (работ, услуг), полнота и правильность отражения в учете товарно-материальных запасов и фактических затрат на производство и реализацию готовой продукции;

- вычеты по сомнительным требованиям;

- амортизационные отчисления и вычеты расходов на ремонт;

- исполнение условий контрактов на недропользование, соответствие объемов погашенных (выбранных) полезных ископаемых данным по расчетам уплаты специальных платежей недропользователей (если проверяемое предприятие - недропользователь);

- правильность отнесения в зачет и начисления НДС;

- правильность исчисления акцизов (если проверяемое предприятие производит и (или) импортирует подакцизные товары);

- удержание налога у источника выплаты нерезидентам РК по доходам из казахстанского источника;

- удержание НДС у источника выплаты нерезидентам РК.

Данный перечень представляет только общие вопросы при проведении проверок. Конкретные вопросы и методы проверки первичных документов, как и приемы, и способы их исследования, определяются в зависимости от специфики, отраслевого признака проверяемого предприятия, а также плательщиком каких видов налогов он является.

Проверка первичных документов и записей в учетных регистрах производится сплошным или выборочным методом. При сплошном способе проверяются все документы и записи в регистрах бухгалтерского учета. При выборочном способе проверяется часть первичных документов в каждом месяце проверяемого периода. Если выборочной проверкой устанавливаются нарушения налогового законодательства, то проверка на данном участке деятельности предприятия проводится сплошным методом.

Установленные в ходе проверки поставщики или получатели товаров (работ, услуг), вызывающие сомнения, или если проведенная ими операция требует дополнительной информации, подлежат встречной проверке, и здесь возникает необходимость оперативной взаимосвязи между территориальными подразделениями органов налоговой службы.

При проведении документальных проверок крупных предприятий, имеющих филиалы и иные обособленные структурные подразделения, находящиеся в других регионах, необходимо предварительно согласовать планы и графики проверок таких предприятий с налоговым органом по месту нахождения филиала или обособленного структурного подразделения. Материалы проверок филиалов или обособленных структурных подразделений должны быть получены бригадой проверяющих в головном предприятии для общего свода и выведения результатов проверки в целом по юридическому лицу.

Хотелось бы также обратить внимание на особенность проведения проверок предприятий - недропользователей. Для предприятий -недропользователей налоговый режим устанавливается контрактом на недропользование, заключенным с уполномоченным органом. В контрактах на недропользование помимо налогов и других обязательных платежей в бюджет, определенных для обычных предприятий, устанавливаются специальные платежи недропользователей, такие как роялти, бонусы и др., которые зависят от объемов добычи и реализации полезных ископаемых, затрат, связанных с разведкой данной контрактной территории.

Завершение налоговой проверки

По завершении налоговой проверки должностным лицом органа налоговой службы составляется акт налоговой проверки с указанием:

1) места проведения налоговой проверки, даты составления акта;

2) вида проверки;

3) должности, фамилии, имени, отчества должностных лиц органа налоговой службы, проводивших налоговую проверку;

4) фамилии, имени, отчества либо полного наименования налогоплательщика (налогового агента);

5) места нахождения, банковских реквизитов налогоплательщика (налогового агента), а также его регистрационного номера;

6) фамилии, имени, отчества руководителя и должностных лиц налогоплательщика (налогового агента), ответственных за ведение налоговой и бухгалтерской отчетности и уплату налогов и других обязательных платежей в бюджет;

7) сведений о предыдущей проверке и принятых мерах по устранению ранее выявленных нарушений налогового законодательства Республики Казахстан;

8) проверяемого налогового периода и общих сведений о документах, представленных налогоплательщиком (налоговым агентом) для проведения проверки;

9) подробного описания налогового нарушения со ссылкой на соответствующую норму налогового законодательства Республики Казахстан;

10) результатов налоговой проверки. Налоговый кодекс Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 12 июня 2001 № 209-II. С учетом изменений и дополнений по состоянию на 1.01.2005г.

Завершением срока налоговой проверки считается день вручения налогоплательщику акта налоговой проверки. В случае, если по завершении налоговой проверки не установлены нарушения налогового законодательства, то об этом в акте налоговой проверки делается соответствующая отметка. К акту налоговой проверки прилагаются необходимые копии документов, расчеты, произведенные должностным лицом органа налоговой службы, и другие материалы, полученные в ходе налоговой проверки.

Акт налоговой проверки составляется в количестве не менее двух экземпляров и подписывается должностными лицами органа налоговой службы, проводившими налоговую проверку. Акт налоговой проверки регистрируется в специальном журнале регистрации актов налоговых проверок и уведомлений, который должен быть пронумерован, прошнурован и скреплен печатью органа налоговой службы. Один экземпляр акта налоговой проверки вручается налогоплательщику (налоговому агенту). При получении акта налоговой проверки налогоплательщик (налоговый агент) обязан сделать отметку о его получении.

Мониторинг налогоплательщиков осуществляется путем применения системы наблюдений за финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщиков с целью определения их реальной налогооблагаемой базы и проведения анализа обоснованности формирования себестоимости товаров (работ, услуг), соблюдения финансового, валютного законодательства Республики Казахстан и применяемых рыночных цен.

Электронный мониторинг - вид мониторинга, с представлением информации в форме электронного документа, заверенного электронной цифровой подписью.

Мониторинг налогоплательщиков осуществляется на республиканском и региональном уровнях.

В схему проведения мониторинга включается:

- получение и отправка в НК МФ РК электронных отчетов регионального мониторинга;

- взаимообмен информацией между НК по сведению форм ДЭМ 1-2;

- взаимообмен информацией по проведению встречных проверок по возмещению НДС.

Камеральный контроль - контроль, осуществляемый непосредственно налоговым органом на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности и других документов.

Камеральный контроль осуществляется непосредственно по месту нахождения налогового органа.

При выявлении ошибок налоговым органом в налоговой отчетности, обнаружении противоречия между сведениями, содержащимися в налоговой отчетности, а также превышении условий, предусмотренных для субъектов малого бизнеса, налогоплательщику направляется уведомление в для самостоятельного устранения допущенных ошибок, а также о переходе на общеустановленный порядок налогообложения.

В настоящее время в Алматы действуют шесть мобильных групп наблюдения (МГН) за соблюдением налогового законодательства. Работа этих групп осуществляется на основании приказа МГД РК N 1132 от 25.09.2000 г. "О мобильных группах наблюдения за соблюдением налогового законодательства" и рекомендаций по их работе. Приказ МГД РК N 1132 от 25.09.2000 г. "О мобильных группах наблюдения за соблюдением налогового законодательства" и рекомендаций по их работе.

Основными задачами МГН являются: целенаправленное систематическое профилактическое наблюдение за субъектами предпринимательской деятельности; выявление незарегистрированных субъектов предпринимательской деятельности; наблюдение за соблюдением контрольно-кассовой дисциплины; составление и обновление налоговых карт.

Мобильными группами заранее составляется план-график проведения рейдов с указанием конкретных маршрутов на каждый день. После определения маршрута МГН собирают в Налоговом комитете имеющуюся информацию о хозяйствующих субъектах на территории маршрута для последующего визуального сопоставления данных. При выходе на маршрут МГН полностью фиксируют все данные о строениях, зданиях, сооружениях хозяйствующих субъектов, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Отдельно фиксируются все несоответствия предварительно собранной информации о хозяйствующем субъекте с фактическими данными, определенными непосредственно на месте обследования, то есть расхождение с оценочной стоимостью объекта, размером земельного участка, количеством наемных рабочих и т.д.

Кроме того, мобильные группы наблюдения фиксируют большое количество нарушений контрольно-кассовой дисциплины, такие как не пробитие чека, применение неисправных контрольно-кассовых аппаратов или вообще их отсутствие.

Следует отметить, многие индивидуальные предприниматели заблуждаются, считая, что если они работают по специальному налоговому режиму на основе упрощенной декларации, то освобождаются от применения кассовых аппаратов. Но, согласно ст. 546 Кодекса Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет", они освобождаются от применения кассовых аппаратов только в том случае, если с момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя не истекло шесть месяцев. А предприниматели, реализующие подакцизные товары (алкогольную продукцию, сигареты, икру и т.д.), должны осуществлять все денежные расчеты с потребителями только с применением контрольно-кассовых машин с фискальной памятью и выдачей контрольного чека потребителю. Нарушение порядка применения этих аппаратов влечет за собой штраф размером до 25 месячных расчетных показателей в соответствии со статьей 215 КоАП РК.

Мобильные группы наблюдения в процессе обследования охватывают 100 процентов территории намеченного участка, обследуя каждый объект и фиксируя все данные, необходимые для налогообложения. Так выявляются земельные участки, пустующие территории, владелец которых "забыл" заплатить за них налог на землю и представить в Налоговый комитет декларации по налогу на землю и налогу на имущество. Подобное нарушение влечет штраф размером до 20 месячных расчетных показателей (20600 тенге), согласно ст. 206 КоАП РК. Кодекс РК «Об административных правонарушениях» от 30.01.2001г. № 155-II.

Кроме того, выявляются предприятия, которые имеют в собственности магазины, занимаются предпринимательской деятельностью, сдают в аренду помещения и т.д. и представляют в Налоговый комитет отчеты об отсутствии ведения бизнеса или вообще не отчитываются.

Все материалы по выявленным нарушениям передаются в соответствующие отделы Налогового комитета для принятия мер по привлечению нарушителей к административной ответственности или, в зависимости от характера нарушений, - в финансовую полицию, или в другие уполномоченные на то органы. Все данные о хозяйствующих субъектах заносятся в специальную базу данных с последующим их занесением в экономическую карту района. Значительное количество нарушений налогового законодательства заставляет усиливать работу МГН и ужесточать применяемые к нарушителям меры. Ведь в настоящее время действующим законодательством созданы все условия для нормальной работы и уплаты налогов, особенно начинающим и имеющим небольшие обороты предпринимателям. Но как показывает практика, еще не все налогоплательщики осуществляют предпринимательскую деятельность с регистрацией в налоговых органах.

Поэтому налоговые органы вправе привлечь их к ответственности за неуплату налогов и несоблюдение норм налогового законодательства.

2.2 Роль налоговых органов в проведении налогового контроля

Анализ действующей практики налогового контроля говорит о том, что при осуществлении документального контроля проверяющий использует такие приемы как: формальную и арифметическую проверку документов, юридическую оценку документально оформленных операций, логическую, представляющую собой логический контроль объективной возможности документально оформленных хозяйственных операций, встречную проверку (сличение первичных документов или записей). Применение встречных проверок, очень часто практикуется для подтверждения фактов совершаемых хозяйственных операций, их стоимостных величин, адресности, сравнения (в целях определения сходства объектов контроля) и т.д.

Кроме того, используются приемы фактического налогового контроля: экспертной оценки (например, соответствие норм естественной убыли), визуального наблюдения, то есть обследование на месте (например, за ввозом и вывозом материалов и готовой продукций налоговыми постами). документальный и фактический налоговый контроль тесно связан между собой. Практика показывает, что налоговый контроль может осуществляться как по плану, так и вне плана (по требованию следственных органов, вышестоящей организации и др).

Развитие рыночных отношений, появление предприятий различных форм собственности, международные экономические связи, а также сложившаяся практика обострила проблему методического обеспечения дёятельности исполнителей налогового контроля, особенно на. начальном этапе становления налоговой системы.

Сегодня налоговые органы переживают период, для которого характерны многие проблемы: организационно-технические трудности, слабая методологическая основа налогового контроля, правовой нигилизм налогоплательщиков, отсутствие четкого порядка взаимодействия с финансовой полицией и контролирующими органами, неспособность арбитражных и народных судей разрешить налоговые дела, невосприимчивость к новой налоговой системе как со стороны налогоплательщиков, так и органов местного управления и т. д.

Законодательство, в части регулирование деятельности налоговых служб, предусматривает, что её главной задачей является контроль за соблюдением законодательства о налогах, правильностью исчислёния, полнотой и своевременностью внесений в соответствующие бюджеты государственных налогов и других платежей. Для реализации этой задачи, наряду с такими направлениями деятельности, как контрольная и методологическая работа, налоговые органы осуществляют первичный учет поступлений налоговых и других обязательных платежей, составление на его основе статистических форм налоговой отчетности и про ведения по данным этой отчетности экономико-статистического анализа хода мобилизации средств в бюджетную систему.

Несмотря на усиление контроля и ужесточение санкций налоговой полиции и налоговой службы, растет тенденция уклонения от налогов. Об этом свидетельствуют данные отчета 2-Н «О результатах контрольно-экономической работы» Налогового комитета Министерства Финансов Республики Казахстан (таблица 1).

Таблица 1 Результаты документальных поверок Налогового комитета Министерства Финансов Республики Казахстан за годы 2003-2005 годы* (млн. тенге)

Виды платежа	Дополнительно начислено в результате проверок
	За 2003 г.	За 2004г.	За 2005 г.
	Всего	В т.ч. нало-гов	В т.ч. штра-фов	Всего	В т.ч. налогов	В т.ч. штра-фов	Всего	В т.ч. нало-гов	В т.ч. штра-фов
Налоги и другие обязатель-ные платежи с юр. лиц	22291,6	10976,8	11314,8	43779,5	23611,6	21167,9	37346,7	24841,4	12505,3
С физ. лиц	2880,5	794,9	2085,6	2071,6	795,9	1275,7	1759,8	768,3	991,5

* По данным отчета 2-Н Налогового комитета Министерства Финансов Республики Казахстан

налоговый контроль исчисление уплата

Из таблицы видно, что сумма дополнительно начисленных налогов на юридических лиц в году выросла по сравнению с годом на 12634761,9 тыс. тенге или 115%. С одной стороны, это. может свидетельствовать об эффективности контрольной деятельности, а с другой об усилении процесса уклонения от налогов.

По результатам документальных проверок юридических и физических лиц в 2005 году в целом по республике дополнительно начислено налогов, сборов и платежей в бюджет (с учетом штрафных санкций) 39106,5 млн. тенге, в том числе налогов, сборов и платежей 25609,7 млн. тенге.

Из общей доначисленной суммы поступило в доход бюджета 16354,1 млн. тенге или 41,8%. За аналогичный период года было доначисленно 43779,4 млн. тенге и взыскано 13023,5 млн. тенге или 29,7%.

По сравнению с 2004 в 2005 году произошло увеличение сумм взысканных налогов, сборов и платежей в бюджет (с учетом штрафных санкций) на 25,6%, в абсолютном выражении на 3330, 6 млн. тенге и снижение доначисленных сумм на 21,3% (10567,1 млн. тенге).

Основными причинами, повлиявшими на снижение доначисленных сумм, явились мероприятия, проведенные налоговым комитетом Министерства Финансов РК по ликвидации и исключению из государственного реестра предприятий банкротов, имеющих значительную задолженность перед бюджетом, а также списание пени по состоянию. Данный факт ещё раз свидетельствует о зависимости результатов контрольно-экономической деятельности налоговых органов и уровня налогового администрирования.

Основная задача контрольно-экономической работы заключается в работе по взиманию в бюджет всех дополнительно начисленных сумм по результатам проверок и перепроверок.



Рисунок 2 - Результаты контрольной деятельности налоговых органов по областям РК.

Проведенный анализ свидетельствует об улучшении работы налоговых органов в целом по республике в части взыскания доначисленных сумм. Однако в отдельных регионах произошло ухудшение работы в данном направлении, а именно в Атырауской, Жамбылской, Мангистауской, Северо-Казахстанской областях и в г.Астана (рисунок 2).

Данные гистограммы свидетельствуют о низком уровне взыскания дополнительно начисленных сумм налогов и других обязательных платежей (с учетом штрафов). На наш взгляд, налоговые органы должны задуматься о соответствии действующей системы налогообложения и налогового администрирования реалиям рыночной экономики. Причинами низкого процента взыскания могут являться высокий уровень налогообложения, финансовая несостоятельность субъектов налогообложения, а также слабый налоговый контроль.

Результаты документальных проверок, проведенных налоговым комитетом по г.Алматы характеризуется следующими данными (рисунок 3).



Рисунок 3 - Результаты документальных проверок, проведенных налоговым комитетом по г.Алматы.

Уклонение от налогов такое же старое явление, как и сами налоги. Однако последние годы оно получило более широкий размах и претерпело существенные качественные изменения, связанные с усложнением налогового законодательства, усилением роли и влияния крупного бизнеса, углублением процессов экономической интеграции и расширением хозяйственных связей различных секторов.

Правда, среди некоторых категорий налогоплательщиков (владельцы МЧП, ТОО, предприниматели, лица свободных профессий) осуществить это довольно сложно, и нарушение налогового законодательства не выходит здесь за рамки «допустимых пределов». Однако на первое место сегодня все же выделяется проблема неявного или «легального» злоупотребления налоговыми законами. Это так называемая, «минимизация» налогов. Под этим термином понимается специфические формы планирования деятельности, найма рабочей силы и размещения финансовых средств налогоплательщика -- бизнесмена с целью максимального снижения возникающих при этом налоговых обязательств.

Прежде уклонение от налогов осуществлялось, в основном, в форме сокрытия получаемых доходов, уклонения от регистрации в налоговом ведомстве или фальсификация финансовых отчетов и деклараций, открытие нескольких счётов в банках и т.д. Все эти действия представляли собой явное нарушение налоговых законов, и налоговые органы научились достаточно эффективно с ними бороться.

В настоящее время получило развитие «легальное» уклонение от уплаты налогов, путем применения налогового планирования.

Легальное» или «законное» уклонение от налогов -- весьма сложное явление, в котором находят свое отражение многие проблемы и противоречия современного казахстанского законодательства. Так, на основе данных контрольной работы налоговых органов до 25% всех налоговых поступлений теряется из-за применения предпринимателями современных методов уклонения от уплаты налогов (установленных законом).

Таблица 2 - Потери бюджета Республики Казахстан в результате применения льгот за 2004-2005 год. * (тыс.тенге)

Налоги и платежи	Сумма недополученных налоговых платежей в результате применения
	льгот	Переноса убытков
	2004 год	2005 год	2004 год	2005 год
Всего по республике в том числе:	6449981,2	22061515,8	5163682,4	9243937,3
- по юридическим лицам	5541268,7	20803537,7	5163682,4	9243937,3
- по физическим лицам	885621,0	945983,6	-	-
- по платежам не предусмотренным в Налоговом кодексе, но находящимся на контроле	23091,3	311994,5	-	-

* По данным отчета 2-Н Налогового комитета Министерства Финансов Республики Казахстан

Немалые потери бюджет несет в связи с применением льгот и переноса убытков предприятий. Так, например, за 2003-2005 г. такие потери бюджета составили (таблица 2).

Аналогичные показатели по г.Алматы за 2003-2005 годы отражены в таблице 3.

Таблица 3 - Суммы недопоступивших налогов и платежей по г. Алматы в результате применения льгот за 2002-2004 годы * (тыс. тенге)

Налоги и платежи	Недопоступило в результате применения
	льгот	Переноса убытков
	2002 год	2003 год	2004 год	2002 год	2003 год	2004 год
Всего по г. Алматы в том числе:	2039048,4	3179392,5	17798821,5	331632,1	1410130,5	2857408,3
- по юридическим лицами	2001769,7	3085837,6	17679326,6	331632,1	1410130,5	2857408,3
- по физическим лицам	36821,8	93425,2	119477,6	-	-	-
- по платежей не включенным в Налоговом кодексе	459,9	129,2	17,3	-	-	-

* По данным отчета 2-Н Налогового комитета по г.Алматы

Из рассмотренных таблиц видно, что потери бюджета в результате умелого применения законодательства и использования льгот имеют тенденцию к рос ту. В связи с этим, сокращение сроков переноса убытков до 3-х лет, вместо ранее действовавших 5-ти лет считаем своевременной мерой.

Консультирование мелких предпринимателей и руководителей достаточно крупных компаний по вопросам «легального» уклонения от налогов преврати лось в последние годы в процветающую самостоятельную отрасль бизнеса, охватывающую сотни мелких юридических фирм и тысячи частнопрактикующих экспертов из числа экономистов или юристов.

Именно для устранения этих явлений в налоговой сфере необходимо при менять эффективные методы налогового контроля. Эффективный налоговый контроль не только выявляет, но и предупреждает «нелегальный» уход от на логов, закрывает пути «легального» уклонения.

Важный принцип налоговой политики и налогового законодательства всех развитых стран: взыскиваемые с налогоплательщиков платежи тем легче переносятся и тем совершеннее в хозяйственном отношении, чем меньше они мешают экономической деятельности граждан, поскольку экономическое благосостояние граждан определяет уровень государственного благосостояния. Этого можно достичь путем соразмерного снижения налоговых ставок, сокращения видов налогов и переориентированием политики на строгий учет, контроль и сбор самих налогов. При этом не должно преобладать пополнение доходной части бюджета путем повышения финансовых санкций за неуплату налогов.

Умелое использование указанных положений даст существенное улучшение собираемости налогов, станет потенциалом для увеличения доходов бюджетов всех уровней в будущем и компенсации бюджетных потерь за счет снижения налогового бремени. В этой связи, внедрение наиболее эффективных способов и методов налогового контроля на всех этапах деятельности хозяйствующих субъектов приобретает наибольшую актуальность.

Новые направления в использовании налогового контроля в пополнении доходной части бюджета диктуются негативными явлениями: снижением налоговых поступлений, ростом недоимок, увеличением числа неплательщиков и ростом налоговых нарушений.

На базе проведенного анализа можно сделать вывод о необходимости формулировки новых положений, направленных на повышение эффективности системы налогового контроля.

Повышение эффективности налогового контроля повысит общую налоговую дисциплину налогоплательщиков. Многие налогоплательщики (хозяйственные руководители, экономисты и бухгалтера) проявляют профессиональную некомпетентность. Они, зачастую, имеют недостаточно четкое представление о себестоимости продукции, не умеют обоснованно её определить, исчислить величину дохода. Составляемая бухгалтерская отчетность является не всегда достоверной и полной.

Строгий учет и контроль необходимо установить во всех сферах налогообложения: не только организаций, но и, что сейчас наиболее актуально, физических лиц.

В этом случае удастся остановить образование не учтенных и не обложенных налогами средств и их переток в сферу деятельности физических лиц, где они используются на личное по и на воспроизводство таких же не учтенных средств, в то время как экономика страны задыхается от недостатка легальных, открытых инвестиций, а бюджет недополучает значительные суммы, необходимые для. нормальной жизни самого общества и государства.

Проблема повышения эффективности налогового контроля является актуальной для большинства стран мира. По оценкам финансовых экспертов в конце 80-х годов в ряде стран мира потери от недоплаты налогов составили до 20% от общей суммы бюджетных доходов.

Решение этой проблемы в Казахстане позволит более целенаправленно и эффективно организовать работу налоговых органов. В настоящее время используется симбиоз собственных разработок налоговых органов по разным направлениям контрольной работы и рекомендаций центрального аппарата. Положительно повлияла бы на качество контроля одновременная работа по созданию конкретных методических рекомендаций (указаний) по налоговому контролю

ГЛАВА III. Совершенствование методики проведения налогового контроля с целью сокращения уклонения от уплаты налогов в Республике Казахстан

В предыдущих параграфах был определен общий взгляд на совершенствование системы налогового контроля, которая охватывает решение комплекса проблем, связанных со сбором налогов и контролем за соблюдением налогового законодательства. В связи с этим предложен ряд критериев оценки качества налогового контроля.

Было подчеркнуто, что кроме налоговых платежей, поступающих в бюджеты разных уровней, бюджет пополняют денежные средства, взысканные налоговыми органами с нарушителей налогового законодательства.

Изменения параметров объектов обуславливаются изменением видов дохода и имущества у субъектов контроля. В общем случае нарушения могут происходить от влияния множества факторов самой различной природы. В зависимости от условий в экономике, социальной обстановке в обществе могут преобладать те или иные группы факторов.

Все факторы по характеру их воздействия на контролируемые параметры и показатели качества объектов субъекта контроля можно условно разделить на детерминированные и случайные. Условность разделения факторов заключается в том, что в конкретных условиях трудно однозначно разделить. факторы, кроме того, случайные факторы могут переходить в детерминированные и наоборот. Возникающие при налогообложении нарушения объектов контроля. обусловлены влиянием одновременно и детерминированных, и случайных факторов. Поэтому возникающие нарушения не всегда преднамеренны и носят случайный характер. Нурсеитов Э.О. «Как избежать налоговых ошибок». Фонд «Формирование налоговой культуры». Алматы 2003г.

Однако, степень влияния детерминированных и случайных факторов на нарушения различна. В одних условиях можно пренебречь влиянием случайных факторов и рассматривать только детерминированные.

Так, по существу, вся плановая контрольная работа налоговых органов направлена на исключение различного рода детерминированных нарушений. Это, прежде всего, контроль за полнотой и своевременностью уплаты исчисленных налогов и других обязательных платежей, который осуществляется как в ходе проверок налоговыми органами непосредственно на предприятиях (документальная проверка), так и на основе поступлений в налоговые органы бухгалтерской отчетности и банковских документов (копий платежных поручений, подтверждающих уплату налогов, выписок банков и т.п.). Существующая методика, основанная на данных методах, обеспечивает контроль небольшого числа объектов налогообложения у хозяйствующих субъектов, так как в силу объективных причин штатная численность налоговых органов в сотни раз меньше, чем налогоплательщиков (юридических и физических лиц).

При решении задач анализа необходимо из огромного числа параметров* объектов выбрать перечень контролируемых параметров, который охватывал бы основные свойства качества контролируемого объекта. Назначаемый перечень контролируемых параметров и показателей качества объектов контроля должен учитывать наличие ресурсов и ограничений.

При налогообложении вероятностные модели описывают источники нарушений (уклонение от налогового учета, сокрытие (занижение) объекта налогообложения и др.) отдельных субъектов контроля.

Так как модели объекта контроля и средства контроля являются вероятностными, то и решения в налоговом контроле могут приниматься на основе статистического подхода.

Среди практических задач налогового контроля налоговым органам приходится решать как общие задачи -- обеспечение наиболее полного, и своевременного налогового поступления в бюджет, так и частные:

- выявления наличия и правильности ведения бухгалтерского учета;

- выявление налогоплательщиков, которые не представляют отчет или представляют его несвоевременно в налоговые органы;

- вскрытие его ведения с грубым нарушением установленного порядка;.

- выявление сокрытого или заниженного дохода (прибыли), либо суммы налога за сокрытый или неучтенный объект налогообложения.

Множество задач налогового контроля основывается на нахождении численных значений показателей качества, которые могут определяться расчетными методами.

Одной из практических задач контроля является выявление событий, связанных с нарушениями налогового законодательства.

Одной из ответственных задач при проектировании системы контроля или её совершенствовании является рациональный выбор различных методов контроля или их сочетаний.

Как уже было отмечено, в настоящее время в налоговом контроле используется расчетный метод, основанный на счетной (документальной проверке) на основе первичных финансовых, банковских и бухгалтерских документах.

В ходе проверок непосредственно на предприятиях, и на основе поступающих в налоговые органы бухгалтерской отчетности и банковских документов (копий платежных поручений, подтверждающих уплату налогов, выписок и т.п.), налоговыми органами осуществляется контроль за полнотой и своевременностью уплаты исчисленных налогов и других обязательных платежей в бюджет.

Проверки непосредственно на предприятиях, как правило, высокоэффективны, способствуют повышению уровня организации бухгалтерского учета и платежной дисциплины плательщиков. Вместе с тем, такой контроль не может быть всеобъемлющим, поскольку сравнительно небольшой аппарат работников налоговых органов не в состоянии одновременно провёрить значительное число предприятий, состоящих на учете в качестве налогоплательщиков. Документальной проверке подлежат расчетные и финансовые документы, сметы, декларации, учетные регистры о поступающих платежах и суммах полученной прибыли и доходов.

Для повышения качества налогового контроля предлагается использовать статистическую и налоговую Отчетность.

* Статистическая отчетность не применяется при налогообложении, но может использоваться как источник выявления искажений бухгалтёрской отчетности. В этих случаях проводится сравнительный анализ результатов деятельности и доходов предприятий по данным статистической отчетности и соответствующим по экономическому содержанию данным бухгалтерской отчетности.

Наиболее распространенными формами статистической отчетности являются формы «Отчет о финансовых результатах», «Отчет по отдельным показателям финансовой деятельности предприятий (организаций)», «Отчет о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятия (организации)».

Некоторые показатели статистической отчетности аналогичны показателям бухгалтерской. отчетности, другие представляют собой сумму нескольких показателей. Благодаря этому, можно легко провести сравнительный анализ статистической и бухгалтерской отчетности предприятия.

Из показателей статистической отчетности отбираются те, которые можно использовать для определения объема производства предприятий в стоимостном выражении (количество выпущенной продукции, численность работающих и производительность труда др.).

При больших расхождениях, рассчитанного по статистическим показателям объема производства с данными бухгалтерской отчетности конкретного предприятия о выручке, необходимо провёсти документальную проверку соблюдения налогового законодательства и отчетности по этому показателю.

Существующая технология значительно выиграет, если в процессе автоматизации будет спроектировано и возложено на автоматизированную систему проведение сравнительного анализа статистической и бухгалтерской, и налоговой отчетности.

Сравнитёльный анализ статистической и бухгалтерской отчетности предприятий может производиться без выхода на предприятие, исходные данные можно получить в территориальном органе статистики и соответствующем налоговом комитете. В этом заключается преимущество данного метода контроля по сравнению с другими.

Значительным резервом для улучшения налогового контроля является использование показателей налоговой отчетности.

Налоговая статистическая отчетность насчитывает девять форм отчетности, характеризующих поступления в бюджетную систему.

Анализ существующей статистической налоговой отчетности показывает, что сущность всякого контроля можно свести к двум основным этапам:

1. Получение первичной информации (о фактическом состоянии объектов и субъектов контроля, значений их показателей)

2. Получение вторичной информации о рассогласовании на определенном этапе экономической реформы фактических и требуемых состояний субъектов и объектов контроля.

Решение ряда задач в процессе налогового контроля значительно упрощается, если применить методику сравнительного анализа бухгалтерской, статистической и налоговой отчетностей.

Предметом анализа является налогооблагаемая база и составляющие её элементы, в частности -- динамика объемов производства продукции промышленности и других отраслей экономики, индекс цен, валовой доход, уровень оплаты труда, изменения количественного и качественного состава предприятий и другие факторы, определяющие налогооблагаемую базу. В период перехода субъектов хозяйствования к рыночным отношениям может измениться акцент в оценке факторов, влияющих на налогооблагаемую базу.

При проведении налогового контроля учитывается, что каждый вид налога имеет свою налогооблагаемую базу, которой присущи определенные особенности. Ряд составляющих налогооблагаемой базы определенного налога одновременно входит в состав налогооблагаемой базы других налогов. На основе бухгалтерских отчетов предприятий, налоговых расчетов составляется таблица, в которую вносятся основные показатели финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Например, выручка от рёализации продукции (работ, услуг); валовая прибыль; затраты на производство, в том числе на сырье и материалы; фонд оплаты труда и рост фонда оплаты труда ежемесячно, льготы по подоходному налогу с юридических лиц; необлагаемые обороты по НДС; сумма подоходного налога, НДС и т.п.

На уровне отдельного региона данные показатели могут группироваться по принципу однородности предприятий по видам деятельности,, формам собственности, другим признакам, а также в целом по району или региону.

В зависимости от цели и задач анализа (например, для выявления нарушений налогового законодательства), могут быть включены и Другие показатели. Их выбор будет зависеть от профессионального уровня исполнителей, уровня автоматизации и данных о субъектах контроля за прошлые периоды.

...