Контроль у системі Державного казначейства

Порядок поширюється на операції з бюджетними коштами розпорядників, одержувачів бюджетних коштів, у яких Міністерство фінансів України, Державне казначейство України (центральний апарат і його територіальні органи), органи Державної контрольно-ревізійної служби України, місцеві фінансові органи, голови виконавчих органів міських у містах районного значення, селищних і сільських рад, головні розпорядники бюджетних коштів виявили бюджетні правопорушення, встановлені Бюджетним кодексом України та іншими нормативно-правовими актами, щодо недотримання порядку складання, розгляду, затвердження, внесення змін, виконання бюджету чи звіту про виконання бюджету.

У Бюджетному кодексі (стаття 122) встановлено відповідальність за порушення бюджетного планування органів місцевого самоврядування. У разі виявлення відповідних порушень у частині державних делегованих повноважень голові виконавчого органу відповідного рівня надається право впродовж місяця з дня ухвалення рішення про бюджет припиняти дію цього рішення з одночасним зверненням до суду. Виконавчі органи місцевих рад, згідно з Кодексом, повинні надсилати рішення про відповідний бюджет або про внесення до нього змін на наступний день після ухвалення такого рішення до виконавчих органів того рівня, які уповноважені контролювати відповідність цих рішень бюджетному законодавству України. Наприклад, така ситуація може виникнути між головою державної районної адміністрації та органами влади на рівні міст районного значення, сіл, селищ чи їх об'єднань.

Обов'язковою умовою створення справедливої системи контролю за дотриманням законодавства є норма, яка визначає засади процесу оскарження рішень про накладання стягнень за бюджетне правопорушення. Згідно з цією статтею, відповідне рішення може бути оскаржено в органі, який його виніс, або в суді впродовж 10 днів з дня його винесення, якщо інше не передбачено законом. Оскарження рішення про накладання стягнень за бюджетне правопорушення не зупиняє виконання зазначеного рішення. У разі визнання судом рішення незаконним особі, щодо якої воно було винесено, перераховуються недоотримані бюджетні кошти, поновлюються інші обмежені таким рішенням права (стаття 125).

Проблема контролю за бюджетними ресурсами і державними видатками залишається досить складною і потребує прискорення її вирішення. Результати контрольно-ревізійної роботи, яка в основному здійснюється у формі контролю за виконанням бюджету, дають підстави стверджувати про незадовільний стан організації попереднього та поточного контролю за бюджетними ресурсами і свідчать про необхідність створення цілісної системи фінансово-бюджетного контролю. Запровадження нових державних інститутів, зміна бюджетних технологій потребують розробки адекватної системи фінансово-бюджетного контролю, яка забезпечить цілісний контроль за управлінням державними ресурсами, скоординує діяльність усіх компетентних органів держави в процесі організації та здійснення державних видатків і забезпечення мобілізації бюджетних ресурсів.

Принципові положення організації контролю закладають підвалини для формування цілісної системи контролю за державними ресурсами під час підготовки системного законодавчого акта з питань організації та здійснення державного фінансово-бюджетного контролю в Україні.

Тому в прикінцевих положеннях Бюджетного кодексу в порядку необхідності передбачено «розробити та внести на розгляд Верховної Ради України проект Закону України про державний контроль за дотриманням бюджетного законодавства та відповідальність за бюджетні правопорушення».

6. Фінансовий контроль у процесі виконання державного та місцевих бюджетів

Відповідно до статті 48 Бюджетного кодексу України, в Україні застосовується казначейська форма обслуговування державного бюджету.

У нашій країні Державне казначейство діє як управлінський апарат, який:

? зобов'язаний дотримуватися встановлених платіжних обмежень у рамках бюджетних асигнувань;

? проводить попередню перевірку вимог перед здійсненням платежів;

? складає звітність про виконання державного та зведеного бюджетів України, а також консолідований звіт за місцевими бюджетами.

Повноваження Державного казначейства як контролюючого органу визначено Постановою Кабінету Міністрів України від 31 липня 1995 року № 590 «Питання Державного казначейства», якою затверджено «Положення про Державне казначейство України». В «Положенні» визначено:

«Державне казначейство:

? організовує виконання Державного бюджету України і здійснює контроль за ним;

? здійснює контроль за надходженням і використанням коштів державних позабюджетних фондів».

З метою виконання контрольних функцій цією ж Постановою органам Державного казначейства надано право:

а) проводити у міністерствах, інших центральних і місцевих органах центральної виконавчої влади, на підприємствах, в установах, організаціях, установах банків незалежно від форм власності перевірки фінансово-бухгалтерських документів про зарахування, перерахування і використання бюджетних коштів, а також одержувати необхідні пояснення, довідки й відомості з питань, що виникають у процесі перевірок;

б) одержувати від установ банків відомості про стан поточних бюджетних рахунків підприємств, установ та організацій незалежно від форм власності, які використовують кошти державного бюджету та державних позабюджетних фондів.

Таким чином, Державне казначейство відповідає за виконання державного бюджету на центральному рівні - на рівні уряду. І ця його функція - виконання державного бюджету - нерозривно пов'язана з контролем за виконанням бюджету на всіх етапах використання коштів, тобто на етапі прийняття зобов'язань, перевірки та оплати.

Конкретно зазначені етапи можна охарактеризувати таким чином:

1) Етап зобов'язань. Зобов'язання означає встановлення призначення і, відповідно, резервування частини бюджетних асигнувань для покриття конкретних витрат відповідно до затвердженого бюджету. Зазвичай, зобов'язання має форму угоди з постачальниками послуг і товарів. Реєстрація на етапі зобов'язання необхідна: для контролю фактичної наявності бюджетних коштів для взяття нових зобов'язань і для відстеження нових зобов'язань та їхніх наслідків для прогнозу відпливу наявних коштів з єдиного рахунку.

2) Етап перевірки. На етапі перевірки бюджетна організація перевіряє і підтверджує, що виконано всі вимоги щодо сплати конкретних видатків (наприклад, товар доставлено або послуги отримано відповідно до угоди, надійшов термін сплати відсотків або погашення позики). Реєстрація на цьому етапі дає змогу відстежувати взяті, але ще не сплачені зобов'язання і знати суму ресурсів, необхідних безпосередньо для цієї оплати.

3) Етап оплати. На цьому етапі проводиться оплата прийнятих раніше зобов'язань, тим самим скорочується обсяг зобов'язань держави.

Операції Казначейства з метою контролю за виконанням бюджету можуть здійснюватися в різних формах. Казначейство встановлює та контролює дотримання загальних фінансових лімітів на етапах зобов'язань. Після цього на етапі оплати контролюється кожний конкретний платіж.

Казначейська система є невід'ємною частиною державного апарату, який здійснює керівництво державними коштами. І, виходячи з покладених на Казначейство функцій, значна перевага полягає в тому, що діє додаткова ланка в системі внутрішнього аудиту на всіх етапах виконання бюджету.

У процесі контролю за державними видатками можна виділити три чіткі фази, які відповідають трьом етапам використання коштів:

1 етап - попередній контроль. Проводиться на стадії прийняття зобов'язань, особливо на стадії схвалення та дозволу на витрачання державних коштів.

У прийнятті зобов'язань треба розрізняти:

а) поточні зобов'язання - ті, які будуть виконані та потребують повної сплати в поточному році;

б) перехідні зобов'язання - ті, сплата за якими здійснюватиметься за рахунок асигнувань майбутніх періодів упродовж кількох років.

Прийняття великого обсягу перехідних зобов'язань значно погіршує «гнучкість» бюджету, зменшує можливості забезпечення пріоритетних завдань. Попередній контроль передує здійсненню операцій надходження та витрачання коштів. Ефективність цієї форми контролю полягає в тому, що вона дає змогу попередити порушення законів, нецільове використання коштів. Проте цей вид контролю не набув необхідного розвитку і потребує розробки дієвого механізму контролю за рівнем взятих зобов'язань розпорядниками бюджетних коштів і за недопущенням виникнення та зростання бюджетної заборгованості.

2 етап - контроль перед здійсненням платежу. Містить дозвіл і підтвердження вимог на оплату, тобто це - фінансовий контроль на стадії здійснення операцій перед проведенням платежу. Насамперед, йдеться про перевірку відповідності видатків законодавству, зокрема для того, щоб упевнитись у відповідності видатків бюджетним призначенням.

Цей вид контролю постійно здійснює Державне казначейство України, яке як охоронець державних коштів зобов'язане забезпечити їх використання відповідно до закону і в дозволених рамках, забезпечити ефективне й раціональне використання державних коштів відповідно до програм уряду.

Щоб видатки можна було правильно кваліфікувати відповідно до бюджетної класифікації, необхідно впевнитися в тому, що очікуваний результат відповідає цільовому призначенню видатків, затвердженому Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік.

Необхідно чітко визначитися, що запропоновані видатки відповідають бюджетним призначенням і виділеним асигнуванням. Перед здійсненням будь-якого платежу необхідно впевнитися, що:

а) існують бюджетні призначення на зазначені цілі, й асигнування з бюджету виділено;

б) послуги надано, товари отримано тощо;

в) видатки кваліфіковано відповідно до кодів бюджетної класифікації;

г) документи заповнені правильно, реквізити зазначено правильно.

Наступний 3 етап - контроль після здійснення видатків (аудит). Проводиться після здійснення операцій, після того, як доходи отримано, видатки зроблено. Він дає змогу впевнитися в законності здійснених операцій, використанні коштів за цільовим призначенням і безпосередньо на цілі, визначені законодавчо. У процесі цього контролю виявляються позитивні й негативні аспекти виконання бюджету. Контроль здійснюється шляхом перевірок і ревізій безпосередньо на місцях, в установах, організаціях.

Касове виконання державного бюджету за видатками здійснюють органи Державного казначейства в межах асигнувань або лімітів асигнувань, передбачених у державному бюджеті відповідним розпорядником коштів. Видатки можуть бути здійснені лише за умови відповідності їх розпису державного бюджету.

Особливість процесу контролю органами Державного казначейства полягає в тому, що вони є єдиними виконавцями фінансових функцій у виконанні державного бюджету і ніколи не проводять перевірки вибірково, здійснюючи їх тільки на регулярній основі. Органи Державного казначейства насправді забезпечують суворий контроль за правильністю фінансових операцій, їх бухгалтерським обліком і є гарантами чіткого виконання рішень виконавчої влади. Такий вичерпний контроль проводиться паралельно з веденням операцій упродовж року і тому є ефективнішим, ніж контроль за результатами.

Структурні підрозділи Державного казначейства здійснюють контроль у процесі виконання бюджету. Схематично цей процес у Державному казначействі України (центральний рівень) має вигляд, наведений на рис. 5.6.1.

Головні розпорядники коштів подають до Державного казначейства України розподіл виділених бюджетних коштів по областях у розрізі підвідомчих установ і кодів бюджетної класифікації. Розподіли коштів, отримані від головних розпорядників коштів, перевіряються на відповідність зазначених у них сум розпису бюджету (лімітів асигнувань) виділеним асигнуванням і залишкам невикористаних асигнувань у цілому і в розрізі кодів бюджетної класифікації. Перевірені розподіли коштів групуються за територіями, після чого складаються реєстри на здійснення видатків щодо відповідної території. На підставі розподілу та реєстру складається розпорядження на перерахування коштів, один примірник якого подається управлінню консолідованої звітності з виконання бюджетів, яке звіряє суми виділених бюджетних коштів із залишками невикористаних асигнувань за конкретними кодами бюджетної класифікації. Після цього погоджений примірник передається для перерахування коштів за призначенням і безпосереднього здійснення видатків.

Рис. 5.6.1 Схема контролю в процесі виконання бюджету в Державному казначействі (центральний рівень)

Якщо суми на перерахування перевищують залишки невикористаних асигнувань або не відповідають бюджетному розпису, документи повертають на переоформлення.

Аналогічна схема діє в територіальних органах Державного казначейства.

Для обліку бюджетних коштів у розрізі розпорядників коштів в управлінні обслуговування кошторисів бюджетних установ та інших клієнтів (операційному відділі управління, відділі бух-галтерського обліку та звітності відділення) на кожний реєстраційний рахунок відкривають особові картки, які містять розгорнуту інформацію про виділені бюджетні кошти на оплату витрат, суми їх використання та залишку. Записи в особових картках групують у розрізі кодів бюджетної класифікації.

Кошти, виділені на здійснення витрат державного бюджету, їхні розпорядники використовують відповідно до затвердженого кошторису і бюджетних призначень, зазначених у реєстрах на здійснення видатків. На підставі поданих розпорядником коштів платіжних доручень, до яких додаються відповідні рахунки, рахунки-фактури, накладні, товарно-транспортні накладні, трудові угоди, договори на виконання робіт, акти виконаних робіт тощо, орган Державного казначейства перераховує кошти за надані послуги, виконані роботи безпосередньо суб'єктам господарської діяльності. Розпорядник коштів відповідає за правильність оформлення розрахункових документів. Подані платіжні доручення перевіряються на правильність заповнення реквізитів і відповідність підписів і відбитка печатки зразкам, що подаються розпорядниками коштів на спеціальних картках. У разі виявлення неправильного заповнення реквізитів платіжного доручення воно повертається розпоряднику коштів з позначкою на звороті про причину повернення, засвідченою підписом казначея.

З метою забезпечення контролю за витрачанням коштів державного бюджету документи, що підтверджують необхідність проведення оплати рахунку, перевіряються на доцільність та ефективність витрат. Суми, що підлягають перерахуванню, звіряються з кошторисом доходів і видатків установи, з залишками невикористаних асигнувань за кодами бюджетної класифікації.

Розрахункові документи, які підтверджують необхідність оплати рахунків, до проведення оплати залишаються в органі Державного казначейства. Вони повертаються розпоряднику коштів після здійснення оплати з відповідним відбитком штампа казначея. На документах, що передбачають довгострокову дію і часткову оплату (договори, трудові угоди та ін.), в обов'язковому порядку на останній сторінці проставляють суму кожної окремої оплати і дату її проведення.



7. Закордонний досвід державного фінансового контролю

У більшості країн основними критеріями, за якими держава контролює роботу приватних і державних підприємств, є виконання обов'язкових відрахувань до державного (федерального) бюджету і реалізація урядових замовлень. У державному секторі економіки, крім того, предметом державного контролю є оцінка ефективності роботи підприємств шляхом зіставлення видатків і реалізації продукції, цільове витрачання державних коштів і використання державного майна.

Здійснення державної фінансової політики у провідних закордонних державах на правовій основі забезпечують передусім міністерства фінансів (Німеччина, Канада, Японія, Швеція, Польща, Угорщина та інші країни). Міністерства фінансів як державні казначейства функціонують у США й Великій Британії, як Міністерство фінансів, промисловості й економіки - у Франції. Є країни, де в системі законодавчої і виконавчої влади функціонує кілька фінансових відомств. Так, у Сполучених Штатах Америки, крім казначейства, контроль у галузі фінансів здійснюють ще Головне контрольно-фінансове управління Конгресу, Адміністративно-бюджетне управління при Президентові, Управління з добору і розстановки кадрів, Президентська рада боротьби з фінансовими зловживаннями в державних закладах, Рада честі й ефективності в уряді, інспектори Федеральної резервної системи, Федеральної корпорації зі страхування депозитів штатів та інші органи, не кажучи вже про податкову службу.

Тільки штатна чисельність Головного контрольно-фінансового управління (ГКФУ) США, яке передусім обслуговує Конгрес, становить понад 5 тисяч службовців. До функцій ГКФУ належить проведення ревізій, перевірок, оцінювання і складання оглядів про виконання федеральних програм тощо. Контролю підлягають такі галузі, як сільське господарство, оборона, енергетика, довкілля, міжнародні відносини, податки, фінанси, бухгалтерський облік, охорона здоров'я, житлове будівництво та ін. Перевіряється законність, доцільність та ефективність здійснених витрат.

Важливою урядовою контрольно-ревізійною службою США є Адміністративно-бюджетне управління при Президентові, до функцій якого входить: розробка рекомендацій Президенту з питань фінансової та економічної політики, підготовка проекту бюджету, контроль за його виконанням, оцінка ефективності організаційних і управлінських структур виконавчої влади, контроль за здійсненням державних програм, координація діяльності міністерств і відомств та ін.

У Франції важливу роль в управлінні централізованими фінансовими ресурсами, крім уряду й Міністерства фінансів, промисловості й економіки, відіграють ще такі спеціалізовані державні утворення, як Національна кредитна рада, Банківська контрольна комісія, Комісія економічного і регіонального розвитку країни.

Так, контроль за діяльністю державних підприємств у Франції, частка яких становить близько 20%, умовно поділяють на два основні види: внутрішній контроль, який забезпечують фінансові контролери підприємств, адміністрацій (підприємства, що не продають своєї продукції, і бюджетні установи), державні бухгалтери та Генеральна фінансова інспекція, і зовнішній, який здійснює Рахункова палата та її регіональні підрозділи. Треба сказати, що Рахункова палата існує у Франції з 1303 року, а Генеральна фінансова інспекція (аналог Головного контрольно-ревізійного управління України) - з 1816 року.

Внутрішній контроль спрямовано в основному на перевірку законності здійснених операцій та схоронності державного майна від розкрадання.

Усі операції, які провадять державні бухгалтери Франції, підлягають цілій низці перевірок, мета яких - забезпечення виконання затверджених бюджетних операцій, а в загальнішому сенсі - дотримання правил ведення державного бухгалтерського обліку.

Насамперед сама адміністрація контролює своїх службовців. Деякі види такого ієрархічного контролю виконуються систематично, інші несподівано та на місцях.

Внутрішній адміністративний контроль проводиться у двох аспектах і ґрунтується на:

? ієрархії бухгалтерських служб, за якої вища служба здійснює контроль над нижчою;

? солідарності між різними ієрархічними категоріями бухгалтерів щодо матеріальної відповідальності з деяких операцій (наприклад, очищення боргових зобов'язань).

Очевидно, така додаткова субсидіарна відповідальність вищих бухгалтерів слугує тільки для підсилення їхнього контролю за нижчими службами.

До ієрархічного внутрішньовідомчого контролю додається контроль Генеральною фінансовою інспекцією.

Частина перевірок проводиться також Управлінням державного обліку з тих документів, які йому направляють щомісячно та щоквартально головні казначеї. Відділ інформатики Головної рахункової агенції Казначейства, який щоденно одержує від центральних бухгалтерів облікову інформацію, також проводить контроль, перевіряючи достовірність бухгалтерських записів, а також щомісячно порівнює додатковий облік витрат і відповідні записи загального обліку.

Деякі документи надсилають до служби Міністерства фінансів і бюджету, що дає йому змогу спеціально стежити за деякими операціями (зокрема за авансовими операціями, які належать до відомчих витрат).

Контроль на місцях дає можливість вищому бухгалтеру переконатися, що кошти та цінності у віданні нижчого службовця відповідають залишкам, зазначеним у рахунках.

Такий контроль поширюється на:

? всю сукупність записів, які є в реєстрі та облікових документах;

? прибуткові та видаткові документи, які підтверджують сальдо рахунків;

? розпорядження, які приймає бухгалтер для забезпечення регулярних надходжень і виплат;

? загальну організацію справи;

? вжиті попереджувальні заходи для безпеки коштів і цінностей.

Такий нагляд здійснюють фінансові інспектори у бухгалтеріях, які належать до їхнього фінансового округу.

Головний казначей проводить перевірки фінансових надходжень на рівні департаменту.

Для повторних бухгалтерських перевірок йому допомагають головні інспектори Казначейства, які також перевіряють державні, напівдержавні й приватні установи, що перебувають під наглядом представника міністра фінансів у департаменті.

У разі виявлення інспектором у бухгалтера дефіциту, причиною якого є розтрата, службовця негайно усувають з посади бухгалтера.

Закінчивши перевірки на місцях, інспектор складає протокол, до якого вносить усі зауваження контролюючої служби, а також розпорядження про виправлення знайдених вад. У стислій формі протоколи перевірок направляють до Управління державного обліку.

Генеральна фінансова інспекція є органом державного контролю при Міністерстві фінансів. У її компетенції - перевірка фінансового управління державних бухгалтерів - і вищих, і нижчих; державний облік щодо виконання бюджету, який проводиться розпорядниками другого ступеня різних міністерств; а також облік на рівні департаменту та комун.

У віданні інспекції перебувають служби поштового відомства, різні установи державного та напівдержавного сектору (Спілка кредиту в сфері нерухомості, фонд соціального забезпечення, народні банки, ощадні каси), а також установи, які використовують фінансову допомогу держави або місцевих органів управління.

Фінансові інспектори проводять раптові перевірки на місцях. Види цього нагляду ідентичні ієрархічному нагляду на місцях. Однак у фінансового інспектора більше можливостей проводити розслідування, ніж у вищих бухгалтерів Казначейства, зокрема, перевірити відповідність даних у звітності бухгалтера даним розпорядника.

Зовнішній контроль, маючи ті самі цілі, уже не замикається на виробничо-господарському рівні, а виходить на державний, бо Рахункова палата має ієрархічну структуру підпорядкованості. Палата перевіряє й оцінює усі державні рахунки, які здійснюють бухгалтерії державних підприємств і адміністрацій, видає постанови, в яких зазначаються не лише вади в роботі державних об'єктів, а й рішення про відшкодування втрат, завданих державі. Доповіді за результатами перевірок, які робить Рахункова палата, щорічно подають Президенту республіки та друкують у пресі.

Зовнішній контроль, який проводить Рахункова палата, має подвійний характер:

? з одного боку, судовий нагляд за індивідуальними рахунками управління головних державних бухгалтерів;

? з другого боку, контроль адміністративного характеру за всім комплексом операцій державного обліку.

На розгляд Рахункової палати подаються рахунки головних державних бухгалтерів, до яких вони заздалегідь включають облікові операції, що проводяться бухгалтерами, які перебувають в їхньому підпорядкуванні.

Міністерство фінансів подає в Рахункову палату загальний рахунок, який містить:

? загальний баланс рахунків як результат синтезу рахунків головних державних бухгалтерів;

? розшифровку бюджетних надходжень, показуючи за кожним відділом міністерства обсяг витрат за статтями, з візою відповідного міністра та супровідним «Звітом про управління», складеним цим міністром;

? розшифровку операцій зі спеціальних рахунків Казначейства;

? розшифровку підсумкових рахунків.

Міністр фінансів також подає у Рахункову палату підготовлений ним законопроект про використання бюджету.

На основі цих документів Рахункова палата складає Декларацію відповідності та доповідь. Декларація відповідності - це акт, яким Рахункова палата затверджує відповідність між рахунками управління бухгалтерів і загальним рахунком управління фінансів.

Доповідь подається в канцелярію Парламенту для підтвердження проекту закону про виконання бюджету.

На розгляд парламенту виноситься проект закону про виконання бюджету. Державні рахунки та бюджет остаточно затверджуються в законодавчому порядку. На цьому етапі здійснюється законодавчий контроль, який має характер політичної санкції. Парламент може не прийняти поданий йому закон про виконання бюджету.

Крім зазначених відомств, у Франції функціонують структури контролю галузевого спрямування, зокрема такі, як Генеральна інспекція національної освіти, Генеральна інспекція національної політики та ін.

Контроль держави за діяльністю приватних підприємств обмежується перевірками своєчасності й повноти відрахувань до бюджету, правильності ведення бухгалтерських рахунків (обліку), дотримання чинного законодавства з питань оплати праці найманих працівників, виконання державних контрактів і зобов'язань (контроль за використанням бюджетних коштів). Решта питань, пов'язаних із забезпеченням ефективності діяльності приватних підприємств, підлягає внутрішньому контролю, який здійснюють самостійні підрозділи підприємств або аудитори.

Зовнішньому контролю, а відтак і державному регулюванню підлягає також фінансово-господарська діяльність підприємств Німеччини. Під зовнішнім контролем тут мають на увазі і ревізію, яку проводять фінансові органи з метою правильного стягнення податків, і обов'язкову перевірку річних балансів, рахунків прибутків і збитків та інших звітних форм, які здійснюють господарські контролери. 1996 року господарських контролерів і податкових радників у Німеччині налічувалося 86 тисяч. Водночас Федеральна рахункова палата Німеччини контролює також усі федеральні підприємства, страхові установи федерації, приватні підприємства з 50-відсотковою часткою держави, решту організацій, якщо вони розпоряджаються державними коштами.

У Великій Британії функції державного фінансового контролю виконує Національна ревізійна рада.

Рахункова палата Австрії уповноважена проводити перевірки не лише державного господарства федерації, а й контролювати фінансову діяльність, пов'язану з благодійними та іншими фондами і закладами, управління якими здійснюють органи федерації.

Державна рахункова палата Угорщини, крім того, контролює діяльність податкового управління, державної митниці, управління гербових зборів і навіть господарську діяльність партій.

Уже з цього невеликого огляду світового досвіду в проведенні державного фінансового контролю можна зробити висновок, що для запобігання грошовому і фінансовому хаосу держава має поставити на підставі чинного законодавства в умови жорсткого регулювання і контролю всю валютно-фінансову систему, банківські й фінансові структури.

фінансовий система контроль бюджетний

8. Аудит адміністративної діяльності - перспективний напрям контрольних функцій

У цьому розділі використано інформацію з досвіду роботи Шведського національного бюро аудиту (RRV) - вищої аудиторської установи Швеції. Історія цієї організації бере свій початок у ХVІ столітті. На сьогодні RRV - сучасна організація, що виконує фінансовий аудит та аудит адміністративної діяльності. Досвід діяльності RRV поширений майже на всіх континентах.

Теоретична платформа аудиту адміністративної діяльності ґрунтується на таких категоріях (табл. 5.8.1):



Таблиця 5.8.1

Категорії теоретичної платформи аудиту

Концепція	Дефініція
Економічність	Мінімізація вартості ресурсів, спрямованих на діяльність, з огляду на відповідну якість
Ефективність	Співвідношення між продуктом у вигляді товарів, послуг тощо та ресурсами, використаними для їх виробництва
Результативність	Результати порівняно з цілями, зіставлені з використаними для досягнення цих цілей ресурсами

Концепція економічності спрямована на використання менших ресурсів у процесі виробництва (або здійснення тієї чи іншої програми), наприклад, закупівля матеріалів за найнижчою ціною з огляду на відповідну якість. Ефективність - це співвідношення між продуктом і ресурсами, затраченими на його виробництво. Емпірично є два важливі виміри:

? ефективність видатків, коли продукт співвідноситься з видатками;

? ефективність праці, коли продукт зіставляється з ключовим фактором - кількістю працівників.

Економічність та ефективність визначаються у різний спосіб. Економічність зосереджена на мінімізації використання ресурсів, у той час як ефективність - це співвідношення між продуктом і внеском, яке має бути максимальним.

Концепція економічності зосереджена на використанні менших ресурсів. По тому, як визначається економічність, неможливо сказати, що рівень економічності в цій установі становить х відсотків або збільшився на х відсотків. Насправді це дуже спрощена модель, оскільки в результаті своєї діяльності установа може продукувати різні об'єкти.

Розглянемо такий приклад. Припустимо, Міністерство охорони здоров'я намагається скоротити захворюваність на туберкульоз. Служби, що займаються просвітою населення в галузі охорони здоров'я, поширюють інформацію (листівки, плакати та ін.) про ризик захворіти на туберкульоз і про те, як захистити себе. Тобто, якщо користуватися наведеною вище спрощеною моделлю обрахунку ефективності та економічності, внесок (папір, канцелярське приладдя, персонал тощо) перетворюється на продукт у вигляді інформаційних матеріалів. Водночас реально може бути кілька видів продукту: різні інформаційні матеріали (книжки, брошури, листівки, плакати), нефізичні продукти, (наприклад, теле- або радіопередачі), продукт у вигляді лекцій, семінарів чи занять для громадян.

При цьому якість продукту може бути різною. У випадку з інформаційними матеріалами якість може стосуватися таких питань, як доступність, дохідливість інформації, її правдивість, рівень коректури тощо. Якість може стосуватися того, як впливає брошура на реципієнта. Економічність та ефективність можуть стосуватися конкретної якості продукту. Якість також може інтерпретуватися як зв'язок між ефективністю та результативністю.

Для розуміння цієї категорії необхідно розглядати не лише те, що продукує відділ просвіти Міністерства охорони здоров'я, а й те, чого він прагне. До цієї моделі має бути включена система зворотного зв'язку. Система має бути дуже дієвою і складатися зі звітів, особистих контактів тощо, адже вона надає інформацію, яка дає змогу оперативно змінювати спосіб організації роботи.

Міністерство охорони здоров'я у цій моделі має загальну мету, яка може бути сформульована як бажаний статус, такий як «здорове життя для всіх громадян». Мета може бути поділена на різні цілі. Припустимо, у випадку продукування інформаційних матеріалів ціль визначено як «скорочення випадків захворювання туберкульозом на 3% впродовж наступних 3 років». У такому разі результати мають вимірюватися у термінах зменшення випадків захворювання на туберкульоз. Водночас це допомагає забезпечити «здорове життя громадян», що є кінцевою метою Міністерства.

Коли ми співвідносимо результати з метою й одночасно беремо до уваги внески, необхідні для досягнення цієї мети, наша модель припускає інший вимір, порівняно з варіантом «економічність/ефективність». Цей вимір називається результативністю і може бути визначений так (табл. 5.8.2):

Таблиця 5.8.2

Визначення результативності

Концепція	Дефініція	Приклад з програми боротьби з туберкульозом
Результативність	Результати порівняно з метою, зіставлені з ресурсами, використаними для досягнення цієї мети	Скорочення випадків захворювання на туберкульоз, порівняно з відповідними видатками

На практиці важко виміряти результативність. Немає загальновизнаного способу, який би дав змогу це зробити, оскільки мета може бути висловлена по-різному: в загальному або розбита на конкретні цілі. За таких обставин можна використовувати інші критерії оцінки, такі як вплив попередніх років, вплив діяльності інших установ.

Таким чином, оцінюючи результативність, аудитор стикається з багатьма проблемами. По-перше, різні результати відповідної програми мають бути визначені кількісно, а по-друге, ці результати треба порівняти з відповідною метою.

Проте у будь-якому разі для того, щоб зробити висновки про економічність, ефективність і результативність діяльності установи чи організації, необхідно провести попереднє ознайомлення, основне аудиторське дослідження та скласти повний аудиторський звіт.

Попереднє ознайомлення є основою для ухвалення рішення про проведення основного розслідування. Якщо за підсумками попереднього ознайомлення керівництво приймає рішення про проведення основного розслідування, готується й узгоджується робочий план. Мета попереднього ознайомлення полягає в такому:

? зібрати попередню інформацію;

? визначити можливі проблеми аудиту;

? прийняти рішення про початок основного розслідування;

? спланувати основне розслідування (підготувати робочий план).

Робочий план - це конкретний план виконання аудиторського проекту, а для членів аудиторської групи - це інструкція, згідно з якою виконуватиметься проект.

Процес аудиту можна зобразити такою схемою (рис. 5.8.1):

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 5.8.1 Процес аудиту

Вибір проблеми для аудиту та планування проекту аудиту відбуваються під час попереднього ознайомлення. У процесі роботи аудитор має визначити і спробувати зрозуміти характер проблеми, яку він знайшов. Зазвичай аналіз починається з індикаторів проблеми. Ці індикатори можуть з'явитися як частина тривалого процесу моніторингу тенденцій у суспільстві, який проводить аудитор, або в результаті контактів аудитора з політиками, науковцями, громадськістю, представниками засобів масової інформації тощо. Чіткими індикаторами погано функціонуючої організації можуть бути:

? вади в якості та послугах (тривалий час розгляду, нагромадження нерозглянутих справ);

? велика кількість скарг або апеляцій від громадськості;

? збільшення витрат через потребу в нових ресурсах.

Пам'ятаючи про ці індикатори, аудитор RRV може виконувати аналіз, вишукуючи нові проблеми або причини проблем в аналізованому секторі.

На наступному етапі аудитор намагається співвіднести і пов'язати різні проблеми, використовуючи так зване «дерево проблем». Проблеми записуються ієрархічно, згідно з тим, як вони впливають одна на одну. У наведеному прикладі про захворюваність на туберкульоз існує ціла низка чинників, які спричиняють високу смертність: низький рівень життя, велика кількість підприємств із важкими умовами праці, вади в роботі лікувальних установ, недостатня просвітницька робота. Щоб проаналізувати таку масштабну проблему, потрібні значні ресурси. Тому аудитору необхідно вибрати одну галузь чи проблему й ідентифікувати її як проблему для аудиту.

Вивчення досвіду RRV у Швеції засвідчує, що немає механізму, який би виводив проблеми для аудиту. Навпаки, бюро аудиту самостійно вибирає їх. Вибір проблеми є ключовим завданням бюро аудиту.

У ситуації, коли бюро аудиту є ініціатором аудиту, для порівняння окремих аудиторських проблем використовується ціла низка критеріїв відбору. Найважливіші з них:

1) Важливість проблем:

? матеріальність;

? ризик нерезультативності;

? тип проблеми (структурна, довготривала тощо).

2) Можливість проведення аудиту:

? можливість застосування відповідних методів аудиту;

? наявні ресурси (бюджет, транспорт, час);

? наявність відповідних навиків з аудиту;

? оцінка вже ведеться іншими органами.

3) Потенціал змін:

? можливість ухвалення рішень про поліпшення ситуації за результатами аудиту;

? зацікавленість у змінах, виявлених урядом або тими, кого перевіряють.

Визначившись з проблемою, необхідно перейти до методологічного планування, тобто необхідно ухвалити рішення про:

? масштаб аудиту;

? гіпотези;

? критерії оцінки;

? методи збору даних.

Масштаб аудиту визначається за такими аспектами (табл. 5.8.3):

Таблиця 5.8.3

Аспекти визначення масштабів аудиту

Аспект	Приклад
Об'єкт аудиту	Одне міністерство чи вся галузь
Географічні обмеження	Один або більше регіонів
Часові обмеження	Рік чи більше

У процесі підготовки аудиту важливо також сформулювати гіпотезу, тобто попередньо задекларувати організацію проведення перевірки і визначити, справедлива перевірка чи ні.

На час проведення аудиту формується аудиторська група, складається план і графік її роботи, визначається бюджет проекту.

Під час збору даних у процесі проведення аудиту користуються такими методами (табл. 5.8.4):

Таблиця 5.8.4

Методи збору даних під час проведення аудиту

Метод збору даних	Приклад методу
Опитування людей	Інтерв'ю, анкети, контрольні групи
Спостереження за людьми	Супроводження працівників під час виконання ними службових обов'язків
Вивчення фізичних об'єктів	Огляд і вивчення приміщень, приладів, устаткування тощо
Використання письмових документів	Вивчення документів, вибірка статистичних даних

Отримані матеріали після докладного аналізу мають трансформуватися в аудиторський звіт. Звіт має бути написаний у спосіб, який відповідає специфіці осіб чи організацій, для яких він призначений. Типовий аудиторський звіт має таку структуру:

1) Резюме.

2) Вступ:

а) фонова інформація;

б) причини проведення аудиту.

3) Структура аудиту.

4) Опис об'єкта аудиту.

5) Результати (факти) аудиту.

6) Висновки аудиту.

7) Рекомендації.

8) Додатки.

Крім офіційного звіту, звичайно підтримується зв'язок з організацією, що підлягала перевірці. Інколи їй передається для коментарів остаточний проект звіту або матеріали, що не увійшли до нього. Таку операцію здійснює спеціально призначена група або особи, призначені керівництвом. Це зменшує ризик фактичних помилок у звіті та полегшує аналіз зібраної інформації.

В Україні поширено досвід діяльності Шведського національного бюро аудиту та його стандарти, затверджені 1994 року. Проведено також підготовку низки фахівців, які представляли б органи державної виконавчої влади і могли б поширити досвід RRV у нашій державі.



9. Перспективи розвитку казначейського фінансового контролю в Україні

Необхідність чіткого й ефективного контролю за процесом виконання бюджету очевидна. В умовах, що склалися на цей момент, контроль логічно перетворюється з інструменту нагляду за бюджетно-фінансовими відносинами у важливий елемент системи управління бюджетом, значення якого набагато більше, ніж може здатися на перший погляд.

Реалізація контролю в процесі виконання і державного, і місцевих бюджетів, приведення його в дію - важливе питання, без вирішення якого контроль залишатиметься лише у формі ідеї. Щоб втілити на практиці контроль, розроблений теоретично, його необхідно певним чином організувати. Організація контролю як системи реальних контрольних процедур, які дали б можливість проводити справжнє управління об'єктом контролю - бюджетною системою, своєю чергою, має бути покладена на відповідний орган.

Відсутність відповідного органу контролю, як і його нездатність організувати такий контроль, який відповідав би поставленим до нього вимогам, призводить до кризи управління державним бюджетом у цілому, а отже, й унеможливлює належне регулювання соціально-економічних відносин.

Не секрет, зокрема, що існуюча на початку 90-х років система контролю виявила свою недолугість. Маючи в своїй основі так званий радянський метод здійснення контролю за виконанням бюджету, ця система аж ніяк не узгоджувалася з умовами нової суспільної та економічної формації.

За наявності критичного дефіциту бюджету, що ускладнювався різними зловживаннями у процесі використання бюджетних коштів, управління бюджетною сферою потребувало такого чіткого контролю, забезпечити який Національний банк і комерційні банки, що з ліквідацією Держбанку перейняли на себе функцію виконання державного бюджету, не могли.

Питання ефективного управління державними коштами, контролю за їхнім цільовим спрямуванням на першочергові соціально-економічні потреби з часом поставало дедалі гостріше. Нагальна необхідність створення нової фінансової структури, що організувала б відповідний умовам контроль, була очевидна.

З 1995 року роль такої структури почало виконувати Державне казначейство України. Повністю перейнявши делеговану йому функцію виконання державного бюджету, Державне казначейство отримало змогу здійснювати принципово новий контроль. Місце Державного казначейства в бюджетному процесі, нові засади діяльності цього органу, що базувалися водночас і на відповідальності за виконання бюджету в цілому, і на можливості діяти незалежно, у ролі самостійного суб'єкта, дали можливість наблизити контроль, що проводиться під час виконання бюджету, до вимог існуючої фінансової формації.

Із заснуванням Державного казначейства України впровадження принципово нового контролю за виконанням бюджету стало реальним насамперед тому, що, виступаючи в ролі суб'єкта виконання бюджету, створений орган контролю сам став зацікавлений у розробці і впровадженні на практиці найбільш ефективної системи контрольних заходів.

Звичайно, не можна стверджувати, що контроль, здійснюваний органами Держказначейства на цей момент, ідеальний, однак такий контроль все ж відповідає вимогам ефективного управління більше, ніж будь-коли.

Так, перейнявши весь процес виконання державного бюджету на себе, Державному казначейству вдалося забезпечити системність здійснюваного ним контролю. Системність казначейського контролю полягає в тому, що здійснювані Держказначейством контрольні дії не відокремлені одна від одної, а сформовані в одну систему контрольних заходів, спрямованих на досягнення однієї мети.

Головною умовою забезпечення системності контролю за виконанням бюджету стала насамперед централізація бюджетних коштів на рахунках казначейства, переведення всіх розпорядників коштів міністерств і відомств на казначейську систему виконання бюджету.

Завдяки цьому органи Державного казначейства нарешті отримали можливість увідповіднювати до поставленої мети - раціональне і цільове використання бюджетних коштів - кожну окремо взяту операцію, здійснювану в процесі виконання державного бюджету. Контроль і, за необхідності, корегування Державним казначейством кожної операції в ході виконання бюджету дали змогу поліпшити ситуацію в системі державних фінансів, про що доти не могло бути й мови.

На практиці системність казначейського контролю проявляється у виконанні кожним органом казначейства делегованих йому завдань і забезпечується особливою взаємодією різних рівнів органів Державного казначейства, за якої орган казначейства вищого рівня отримує змогу управляти елементами, що є об'єктами контролю органів нижчого рівня. Без системного контролю, використовуючи засоби обмеженого контролю, суть якого зводиться до нагляду за об'єктом і до констатації факту відхилення, що виникає під час виконання видаткової частини державного бюджету, це було б неможливо.

Системність контролю логічно базується на його суцільності.

Варто зауважити, що казначейський контроль за своєю природою не може не бути всеосяжним і унеможливлює вибірковість. Це є основою ефективного управління та створює такі умови, за яких незаплановане, нецільове використання розпорядниками бюджетних коштів фінансових ресурсів держави стає не тільки неможливим, а й нелогічним.

Важливою рисою казначейського контролю є також його поелементність. Під поелементним контролем вбачають контроль, спрямований на кожний окремо взятий елемент системи, що піддається управлінню, - показники кошторисів, планів асигнувань, суми взятих зобов'язань, перерахованих коштів, здійснених видатків, обсяги доходів за їхніми видами тощо. Проконтролювати і виконати кожний такий елемент означає забезпечити такий розподіл і перерозподіл фінансових ресурсів, за якого досягнення запланованого соціально-економічного ефекту стане реальним фактом.

Однією з ключових рис здійснюваного в процесі виконання бюджету казначейського контролю є його попередність. Вона базується на тому, що переважна більшість контрольних процедур, які проводять органи Державного казначейства, має попередній характер, контрольні ж дії ретроспективного характеру зустрічаються досить зрідка. Це співвідношення в практичному застосуванні двох згаданих видів контролю, власне, й характеризує існуючу систему казначейського контролю.

Зміст здійснюваного Державним казначейством попереднього контролю полягає в тому, що контрольні дії органів Державного казначейства спрямовані на перевірку, увідповіднення заданих параметрів тих процесів, які ще не відбулися. На відміну від ретроспективного контролю, який передбачає виявлення й усунення відхилень, що виникли в тому чи іншому об'єкті, застосовуваний органами Державного казначейства контроль запобігає виникненню таких проблем.

Контроль у процесі здійснення платежів ставить перепону нецільовому спрямуванню бюджетних коштів. Так, за 2000 рік розпорядникам коштів на цьому етапі контролю відмовлено в оплаті рахунків у більш як 10 тис. випадків на суму понад 123 млн. грн., за 2001 рік було більш як 40 тис. відмов на суму понад 364 млн. грн., а за 2002 рік зафіксовано майже 40 тис. відмов на суму понад 294 млн. грн.

Важливо наголосити, що при цьому в жодному разі не обмежуються права розпорядників коштів щодо визначення ними напрямів спрямування бюджетних коштів у межах затверджених бюджетних призначень.

Контрольні дії попереднього характеру зустрічаються фактично в усіх контрольних процедурах, що проводяться органами Державного казначейства в ході виконання державного або місцевих бюджетів. Це значною мірою дає змогу розглядати як попередній весь казначейський контроль.

Важливою характеристикою сучасного контролю в процесі виконання державного бюджету є і його динамізм. Таку можливість контроль отримав лише тоді, коли став здійснюватися єдиним органом - казначейством, що взяло на себе відповідальність за виконання державного бюджету в цілому.

Уточнення та увідповіднення до поточного стану системи контрольних заходів, що застосовуються Державним казначейством, - складний процес. Складність проявляється в необхідності оперативно виявляти слабкі місця у здійснюваному контролі та настільки ж оперативно виправляти їх, вдосконалюючи казначейський контроль у цілому та не допускаючи ускладнення застосовуваних контрольних процедур.

Без згаданої оперативності система здійснюваного під час виконання бюджету контролю не змогла б встигати за процесами, що відбуваються в бюджетній сфері, а отже, й успішно регулювати їх. За намагання ж дотриматися вимоги оперативності важливо уникнути поспішного, невиваженого впровадження нових, не перевірених практикою, методик контролю, через що виникає значний ризик не тільки розбалансувати процес управління бюджетними видатками, а й заблокувати цей процес узагалі.

Доцільно зауважити, що під час побудови Державним казначейством динамічної системи контролю практично не виникали і не виникають ситуації, що характеризувалися б суперечністю чи протиставлянням існуючих і впроваджуваних контрольних процедур. Кожна нова впроваджувана Державним казначейством процедура була і є органічним доповненням уже використовуваних доти процедур контролю, вона замінює той чи інший елемент системи контролю, який не відповідає вимогам.

Такий стан речей якнайкраще свідчить про високий рівень компетентності Державного казначейства як суб'єкта контролю, демонструє виваженість усієї системи здійснюваних ним конт-рольних заходів.

Однак треба зазначити, що Державне казначейство України постійно відчуває недостатність законодавчого визначення норм і процедур фінансового контролю, з нетерпінням чекає ухвалення закону про фінансовий контроль і має надію побачити в ньому статті, які визначатимуть не тільки обов'язки органів Державного казначейства, а й їхні права.



Список використаної літератури

1. Алієва В. Аналіз казначейської системи виконання державного бюджету: переваги і недоліки // Економіст. 2000. № 12. С. 51-54.

2. Андрущенко В.Л., Федосов В.М. Запорізька січ як український феномен. К.: Заповіт, 1995.

3. Аудит адміністративної діяльності: Теорія та практика / Пер. з англ.: В.Шульга. К.: Основи, 2000.

4. Барановський О.І. Фінансова безпека держави // Фінанси України. 1996. № 11. С. 19-34.

5. Безкид Й.М. Теоретичні підвалини дослідження суті Державного бюджету України // Фінанси України. 1998. № 1. С. 16-18.

6. Булгакова С.О. Казначейство зарубіжних країн: Навчальний посібник. К.: КНТЕУ, 2001. 82 с.

7. Булгакова С.О., Колодій О.Т. Історія казначейської справи: Навч. посібник. К.: КНТЕУ, 2002. 137 с.

8. Бюджетний кодекс України. Закон від 21 червня 2001 року № 2542-ІІІ.

9. Бюджетний кодекс України: закон, засади, коментар / За редакцією О.В.Турчинова, Ц.Г.Огня. К.: Парламентське видав-ництво, 2002.

10. Василик О.Д. Державні фінанси України: Навчальний посібник. К.: Вища школа, 2000. 383 с.

11. Василик О.Д. Проблеми розвитку фінансової системи України. Науково-практична конференція «Адміністративна реформа в Україні». К.: «КМ Academia». 1998.

12. Виступ Президента України Л.Д. Кучми на Всеукраїнській нараді економістів. Економіка України та шляхи її реформування. К., 1996.

13. Гиндин И.Ф. Государственный банк и экономическая политика царского правительства. М.: Госфиниздат, 1960.

14. Греков Д.Б. Киевская Русь. М., Учпедиздат, 1949.

15. Дорош Н.І. Державний фінансовий контроль: зарубіжний досвід і шляхи вдосконалення // Фінанси України. 1998. № 1.

16. Єпіфанов А.О., Сало І.В., Д'яконова І.І. Бюджет і фінансова політика України. К.: Наукова думка, 1999. 301 с.

17. Єрмошенко М.М. Фінансова безпека держави. К.: КНТЕУ, 2001. 309 с.

18. Заблоцький Б.Ф., Кокошко М.Ф., Смовженко Т.С. Економіка України. Львів: ЛБК НБУ, 1997.

Размещено на Allbest.ru

...