Налоговые споры и их разрешение

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

Глава 1. Общая характеристика налогового спора как экономической категории

1.1 Понятие и классификация налоговых споров

1.2 Причины возникновения налогового спора. Зарубежный опыт разрешения конфликтных ситуаций в сфере налогообложения

1.3 Защита прав налогоплательщиков при возникновении налогового спора по НДС

Глава 2. Расчет налогов с организации

2.1 Расчет НДС

2.2 Расчет налога на прибыль

Глава 3. Налоговое консультирование

Список литературы

Введение

Налоговые споры являются, без всякого преувеличения, одной из самых многочисленных и сложных категорий судебных дел. Они требуют от представителей спорящих сторон не только серьезных системных познаний в различных отраслях материального права (налогового, финансового, гражданского, предпринимательского, трудового, семейного, международного частного, таможенного и др.), но и хороших практических навыков процессуальной работы, существенно отличающейся от процессуального представительства по иным категориям рассматриваемых судами дел.

Практика развития отечественного налогового законодательства показывает, что поэтапное введение актов законодательства о налогах и сборах в силу, недостаточная разработанность соответствующей теоретической основы, поспешность законодателя в разработке и принятии налогово-правовых актов, а также отсутствие системности в формировании внутренней структуры налогового закона, служат причиной возникновения конфликтных ситуаций между налоговыми органами и налогоплательщиками. При этом основа конфликтов зачастую заключается не столько в расширительном толковании налоговыми органами норм права, сколько в невозможности или трудности уяснить смысл и условия применения правовой нормы.

Целью данной курсовой работы является изучение налогового спора, расчет налогов и проведение налоговой консультации.

Основными задачами служат:

1. Дать понятие и классификацию налогового спора.

2. Рассмотреть причины возникновения налогового спора и защиту прав налогоплательщиков при возникновении налогового спора по НДС.

3. Дать анализ хозяйственной деятельности ООО «Идеал» за 1 квартал 2013 г.

4. Провести налоговую консультацию для организации.

Данная работа состоит из введения, трех глав, заключения, и основана на использовании учебников и учебных пособий о налоговых спорах, открытых публикаций с различных Интернет - сайтов, а так же материалов, собранных в ООО «Идеал».

Глава 1. Общая характеристика налогового спора как экономической категории

1.1 Понятие и классификация налоговых споров

налоговый спор налог налогоплательщик

Уплата налогов является не только неотъемлемой частью существования самого государства, но и одной из самых сложных в реализации обязанностей перед государством всех тех лиц, которые признаются налогоплательщиками или плательщиками сборов.

При возникновении налоговых споров участники налоговых правоотношений изначально не равны между собой, так как с одной стороны всегда выступает государство в лице налоговых органов, а с другой - налогоплательщик - физическое или юридическое лицо.

Налоговый спор возникает после оценки деяний (действий или бездействия) налогоплательщика со стороны налоговых органов. Как правило, до предъявления требований в суде этот неразрешенный конфликт является предметом рассмотрения со стороны государственных органов и представляет собой материальное налоговое правоотношение. В этом случае налоговый спор преодолевается в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах (разд. 7 НК РФ).

Налоговый спор - это ситуация, когда налогоплательщик не согласен с мнением налогового органа по тому или иному вопросу. Чаще всего налоговые споры возникают как результат камеральной или выездной налоговой проверки.

Понятие налогового спора в действующем законодательстве Российской Федерации отсутствует, следовательно, для правильного применения соответствующих норм материального и процессуального права необходимо более подробное рассмотрение данного понятия с точек зрения различных авторов.

В научных работах, посвященных проблематике налоговых споров, приводятся различные определения данного понятия. Так, по мнению Д.А. Шинкарюка, налоговый спор представляет собой разногласие, возникающее на основе специфических юридических фактов между налогоплательщиком (налоговым агентом) и уполномоченным государственным органом (образованием) по поводу рассмотрения законности ненормативного правового акта, решения или действия (бездействия) последнего.

С.В. Овсянников определяет налоговый спор как "протекающий в установленной законом форме и разрешаемый компетентным государственным органом юридический спор (спор о субъективном праве) между государством с одной стороны и иными участниками налогового правоотношения - с другой, связанный с исчислением и уплатой налогов".Овсянников С.В. Налоговые споры в арбитражном суде (общая характеристика) // Правоведение. 1996. N 3. С. 145 - 146.

Н.Л. Бартунаева определяет налоговый спор как не разрешенный в административном порядке конфликт налогового органа с налогоплательщиком по поводу объема налоговых прав и обязанностей в заявленный период по видам налогообложения, применения норм налогового права, а также установления фактических обстоятельств и подлежащий разрешению в порядке, предусмотренном процессуальным законом.

О.В. Борисовой сформулирована авторская дефиниция налогового спора в качестве решаемого уполномоченным государственным органом юридического спора между государством и плательщиками налогов и сборов по вопросам налогового права, факта или налоговой процедуры.

С.М. Миронова, уточняя понятие налогового спора, определяет его как налогово-правовое отношение, отражающее противоречие интересов государства и налогоплательщиков, иных участников налоговых правоотношений по поводу применения норм налогового права, разрешаемого уполномоченным юрисдикционным органом или по согласованию сторон.

Д.Б. Орахелашвили признает в качестве налогового спора переданное на рассмотрение уполномоченного юрисдикционного органа разногласие сторон правоотношения, связанного с исчислением и уплатой налогов, по поводу их взаимных прав и обязанностей, а также условий их реализации, требующее его разрешения на основе правовой оценки действительности предполагаемых прав сторон и проверки законности действий властно уполномоченной стороны. Налоговое планирование. Июнь 2012.( www.pnalog.ru).

В основу налогового спора положены разногласия между налогоплательщиками, налоговыми агентами, с одной стороны, и государственными органами и их должностными лицами - с другой, возникающие по поводу правильности применения норм налогового права и разрешаемые компетентным государственным органом.

Налоговые споры в налоговых правоотношениях возникают по тем или иным основаниям. При этом, как правильно отметила Ю.А. Крохина, реализация финансово-правовых норм, и, в частности, налогово-правовых, сопровождается большим количеством юридических конфликтов, вызванных различными причинами. Крохина Ю.А. Юридический конфликт в финансовой сфере: причины, сущность и процедуры преодоления // Журнал российского права. 2003. N 9. С. 68.

Признаки налоговых споров.

Во-первых, среди признаков налогового спора как материального отношения с возможным будущим рассмотрением в арбитражном суде можно выделить:

1) субъектный состав - российские и иностранные организации, индивидуальные предприниматели, с одной стороны, и налоговый орган - с другой;

2) содержание налогового спора составляют разногласия по поводу выполнения требований законодательства о налогах и сборах;

3) неразрешенность конфликта - налоговый спор возникает в результате столкновения различных мнений налогового органа и налогоплательщика по поводу объема прав и обязанностей налогоплательщика.

Во-вторых, к признакам налогового спора как процессуального отношения относятся:

1) характер спора - налоговый спор является разновидностью экономического спора;

2) обязательным субъектом является суд;

3) разрешение налогового спора в строго определенной процессуальной форме.

В-третьих, если налоговый спор связан с осуществлением предпринимательской деятельности, но на момент подачи заявления налогоплательщик утратил статус индивидуального предпринимателя, то такой конфликт подлежит разрешению арбитражным судом.

В-четвертых, в судебных актах Конституционного Суда РФ не должны содержаться новые нормы налогового права, поскольку это приводит к возникновению в судебной практике еще большего количества налоговых споров. Кроме того, обостряется проблема единообразного применения законодательства о налогах и сборах.

В-пятых, административные процедуры являются перспективным способом разрешения налоговых споров. Для большей эффективности данного метода необходимы как детальное нормативное регулирование административных процедур, так и комплекс организационных мер. Бартунаева Л.Н. Предмет доказывания по налоговым спорам, связанным с привлечением субъекта хозяйственной деятельности к ответственности // СПС "КонсультантПлюс" (www.consultant.ru).

Споры с участием фискально-обязанных лиц являются сложной категорией дел и самыми распространенными спорами с участием организаций и предпринимателей. Интервью Председателя ВАС РФ А.А. Иванова от 6 февраля 2007 г. // СПС "КонсультантПлюс" (www.consultant.ru). Сложность рассмотрения налоговых споров не в последнюю очередь обусловлена несовершенством и частыми изменениями законодательства о налогах и сборах, а также тем, что еще не сформировались стандарты доказывания по отдельным видам налоговых споров.

В науке налогового права споры в связи с взиманием налогов и сборов классифицируются по различным основаниям. В частности, традиционно налоговые споры разграничиваются по инициирующей их стороне, по предмету, по содержанию требований, по порядку рассмотрения, по подведомственности и по подсудности. Кучеров И.И. Налоговое право России. М.: ЮрИнфоР, 2006. С. 388.

Налоговые споры можно классифицировать по следующим основаниям:

1. В зависимости от стороны - инициатора спора:

- споры, возникающие по инициативе налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Например, предъявление налогоплательщиками исков в суд о возмещении убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц;

- споры, инициируемые налоговыми органами. Налоговые органы могут взыскать налоговые санкции с лиц, нарушивших законодательство о налогах и сборах;

- споры, инициируемые иными лицами. Иные лица выступают инициаторами налоговых споров в тех случаях, когда они возражают против каких-либо решений или действий налоговых органов, не связанных с уплатой (перечислением) налогов и сборов.

2. По предмету все налоговые споры могут быть условно подразделены на две основные категории:

- споры об исполнении фискально-обязанными лицами законодательства о налогах и сборах;

- споры, возникающие из причинения вреда незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

3. По содержанию требований, предъявляемых одной из спорящих сторон другой. Наиболее распространенными на практике являются налоговые споры:

- о взыскании налоговых санкций с лиц, нарушивших законодательство о налогах и сборах;

- о признании недействительными ненормативных актов налоговых органов;

- о возмещении убытков, причиненных незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

4. По порядку рассмотрения:

- во внесудебном порядке. В данном случае вышестоящей налоговой инстанцией (вышестоящим должностным лицом) рассматриваются жалобы фискально-обязанных лиц на незаконные акты нижестоящих налоговых органов, на действия или бездействие их должностных лиц;

- в судебном порядке рассматриваются налоговые споры, которые возникают по искам (жалобам), подаваемым фискально-обязанными лицами, налоговыми органами или иными лицами в суды.

Налоговые споры могут быть классифицированы и по иным основаниям в зависимости от целей исследования.

Можно также привести и другие классификации налоговых споров. Например, Г.В. Петрова в целях изучения роли судебных решений в общей системе правовых регуляторов налоговых отношений подразделяет налоговые споры на следующие группы:

1) налоговые споры о характере и уровне административного, инвестиционного, торгового или иного взаимодействия субъектов налоговых отношений;

2) споры об обеспечении единого подхода ко всем налогоплательщикам при расчете типичных расходов;

3) споры об обязательном представлении налоговой декларации;

4) споры, связанные с порядком осуществления налоговых проверок и оформлением их результатов;

5) споры о сроках давности взыскания налоговых санкций;

6) споры в связи с несвоевременным представлением авансовых платежей;

7) споры в связи с неумышленным (ошибочным) занижением налоговой базы налогоплательщиком;

8) споры, вытекающие из коллизий налогового законодательства и законодательства о пенсионном страховании. Петрова Г.В. Виды налоговых споров в судебной практике и тенденции развития правового регулирования налоговых отношений // Финансовое право. 2004. N 2.

И.В. Цветков предлагает разграничивать налоговые споры на следующие три основные категории:

1) споры по вопросам права - это такие споры, в которых возникшие между налогоплательщиком и налоговым органом разногласия связаны с различным толкованием и (или) применением отдельных норм материального права (налогового, гражданского и иного законодательства);

2) споры по вопросам факта - это такие споры, в которых возникшие между налогоплательщиком и налоговым органом разногласия связаны с различной оценкой фактических обстоятельств дела, имеющих прямое или косвенное отношение к налогооблагаемой деятельности налогоплательщика;

3) процедурные споры - это споры, в которых налогоплательщик ссылается на допущенные налоговым органом нарушения законодательно установленной процедуры проведения мероприятий налогового контроля и (или) производства по делам о налоговых правонарушениях.Цветков И.В. Налогоплательщик в судебном процессе. М.: Волтерс Клувер, 2004. С. 2.

В качестве классификации налоговых споров может быть положено отраслевое институциональное разграничение областей права по группе регулируемых правоотношений, т.е. по предмету отрасли, подотрасли или института права, с учетом особенностей их взаимосвязи с налоговыми правоотношениями.

В соответствии с этим споры в связи с взиманием налогов и сборов можно разделить на следующие группы:

1) споры по вопросам применения норм налогового права, в том числе споры в связи с привлечением к налоговой ответственности;

2) споры и дела о привлечении к ответственности за несоблюдение законодательства о налогах и сборах, вытекающие из реализации налоговыми и правоохранительными органами полномочий по контролю соблюдения российского законодательства (за исключением дел по привлечению к налоговой ответственности);

3) споры по вопросу о конституционности актов законодательства о налогах и сборах;

4) споры, возникающие из реализации налоговыми и правоохранительными органами их полномочий по контролю соблюдения порядка осуществления предпринимательской или иной хозяйственной или некоммерческой деятельности (например, контроль соблюдения законодательства о применении контрольно-кассовой техники, защите прав потребителей и др.). Назаров В.Н. К вопросу о дефиниции и классификации споров, возникающих в связи с взиманием налогов и сборов // СПС "КонсультантПлюс" (www.consultant.ru).

1.2 Причины возникновения налогового спора. Зарубежный опыт разрешения конфликтных ситуаций в сфере налогообложения

Причин, по которым разворачиваются судебные налоговые споры, много. Это связано и с очевидными недочетами Налогового кодекса, и с отсутствием единой судебной практики, и с неправильными формулировками исковых заявлений, которые предъявляют налоговые органы налогоплательщику по результатам проверки.

Чаще всего причиной возникновения налогового спора является несовершенство и постоянные изменения в налоговом законодательстве, а также некомпетентность сотрудников органов налоговой службы, которые усматривают нарушения там, где законодательно их не существует. В результате возникают налоговые споры, решение которых проводится в судебном порядке. К основным причинам налоговых споров можно отнести:

1. Отказ налоговой в возмещении налогоплательщику НДС, причем, зачастую отказ ничем не обоснован.

2. Привлечение юридических и физических лиц к ответственности после проведения налоговых проверок, тогда как первые, в свою очередь, не согласны с решением налоговой и отказываются подписывать акт проверки.

3. Арест счетов предприятий, организаций или ИП.

4. Наложение штрафов и незаконные штрафные санкции.

5. Завышенные суммы налогов.

6. Игнорирование ИФНС запросов налогоплательщиков.

Наиболее распространенной причиной и, вместе с тем, грубым нарушением со стороны органов налоговой службы, является наложение на налогоплательщика незаконных штрафных санкций, что происходит из-за игнорирования порядка и принципов налогового контроля. Но чтобы доказать данный факт, необходима помощь опытного налогового адвоката, так как самостоятельно вести борьбу с ИФНС ввиду объемности законодательной базы - процесс довольно сложный.

Зарубежный опыт разрешения конфликтных ситуаций в сфере налогообложения.

Вопрос о процедуре такого обжалования решается в различных странах неодинаково. Изучение порядка и процедур рассмотрения налоговых споров за рубежом, с одной стороны, позволяет обнаружить возможное предвосхищение развития системы органов, рассматривающих налоговые споры, в России. С другой стороны, подобное исследование позволяет извлечь определенные положительные наработки и использовать зарубежный опыт в целях повышения эффективности разрешения налоговых споров.

В настоящее время наблюдается тенденция к созданию в большинстве государств центрального административного органа, который занимается контролем сбора налогов. Козырин А. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993. С. 8; Лопез К. Полномочия финансовых служб западной Европы в сфере налогового контроля и прав налогоплательщиков: сравнительный анализ // Право и экономика. 2006. N 5. С. 62.

В мировой практике используются различные варианты организации налогового администрирования. В любом случае целью создания таких органов является обеспечение эффективного функционирования системы налогообложения, а также должного уровня поступления налоговых доходов в бюджет. При этом органы налогового администрирования подразделяются на три группы: отвечающие за осуществление налоговой политики; непосредственно взимающие налоги и сборы и контролирующие их уплату; обладающие отдельными полномочиями в налоговой сфере. Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: Курс лекций. М., 2003. С. 209.

Налоговый контроль в зарубежных странах осуществляется органами, имеющими различные организационные территориальные уровни. Чаще всего их организация связана с государственным устройством, а также может определяться иными критериями (например, исходя из оборотов предприятия). Так, в ФРГ, Испании, Италии существуют национальные (федеральные) органы контроля, а в Королевстве Нидерланды, Канаде, США имеются государственные структуры, организованные по группам налогоплательщиков в национальном масштабе, но внедренные на региональном уровне.

Отличительной чертой осуществления мероприятий налогового контроля, оформления их результатов является тесное взаимодействие налогового органа и налогоплательщика. В данном случае важными являются нормы, имеющиеся в большинстве государств и позволяющие достичь соглашения между указанными лицами по вопросу правильности исчисления и уплаты налога. Такая возможность наблюдается на всех стадиях налогового спора от оформления результатов налоговой проверки до обжалования принятого налоговым органом решения. В большинстве стран проверяющее лицо обязано проводить встречу с налогоплательщиком, в течение которой стороны проверяют представленные налогоплательщиком и исследованные налоговым органом документы и обсуждают предложения по внесению изменений (исправлению допущенных ошибок). Такое положение либо прямо закрепляется на законодательном уровне, либо следует из сложившейся практики.

Например, по законодательству США налоговый инспектор предварительно договаривается о дате первой встречи с налогоплательщиком по телефону, которая впоследствии фиксируется в письменном уведомлении налогоплательщика. Основная задача первой беседы - получить больше информации о налогоплательщике. По результатам проведенных мероприятий у налогового органа и налогоплательщика имеется возможность договориться о сумме доначислений, произведенных налоговым органом. Главная цель проверки в англосаксонских странах состоит в том, чтобы дойти до компромисса, заключить соглашение. Широкие полномочия предоставляются в связи с этим налоговым инспекторам. Заключение подобного соглашения приводит не только к быстрому урегулированию спора, но также к сокращению санкций, процентов за просрочку платежа Егоров А.Е. К вопросу об административном порядке разрешения налоговых споров в Соединенных Штатах Америки // Налоговед. 2008. N 7. С. 15.. Нормы о компромиссном решении налогового спора имеются и в законодательстве Украины. Следует отметить, что заключение подобного соглашения представляет собой четко регламентированную процедуру, включающую обоснование необходимости и возможности заключения такого соглашения, а также последующее согласование такого соглашения несколькими должностными лицами налоговых органов разных уровней, что препятствует развитию коррупции в данной сфере. Щекин Д.М. Примирительные процедуры урегулирования налоговых споров в законодательстве России и Украины // Налоговед. 2006. N 1. С. 15-16.

Важным вопросом при рассмотрении налогового спора, связанного с обжалованием решения налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, является обязательность его обжалования в досудебном порядке. В законодательстве большинства стран, входящих в Организацию экономического сотрудничества и развития, условием возникновения у налогоплательщика права на обращение в суд с жалобой на решение налогового органа является обязательное обжалование этого решения в административном порядке. В некоторых странах (в Австралии, Италии, Новой Зеландии, Турции) перед обращением в суд налогоплательщик должен полностью исполнить оспариваемое налоговое обязательство. Во Франции и Португалии исполнение требования об уплате налога на период его обжалования приостанавливается только при условии предоставления достаточных гарантий со стороны налогоплательщика. В других странах (Австрия, Бельгия, Канада, США, Финляндия) обжалование приостанавливает взимание скорректированной суммы налога. Однако, как правило, это приостановление действует только на период рассмотрения первичной жалобы, последующее же обжалование сопряжено с необходимостью исполнения налогового обязательства. Корзун С.Ю. Защита прав налогоплательщиков в зарубежных государствах // Административное и муниципальное право. 2008. N 11. С. 26.

Система органов, которые рассматривают налоговые споры, также существенно отличается. В Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии большинство налоговых споров рассматривается квазисудебными органами - трибуналами. Передача дела в Высокий суд происходит только на стадии рассмотрения апелляций на решения трибуналов. Палата лордов выступает как высшая судебная (апелляционная) инстанция страны по особо важным налоговым делам. Гончаренко И.А. Механизм разрешения налоговых споров в Великобритании и ЕС: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2001. С. 20. Система независимых квазисудебных органов позволяет разгрузить суды, разрешая возникшие конфликты уже на первых стадиях взаимодействия налогового органа и налогоплательщика. Использование механизмов переговорного процесса, меньшая формализация процедур позволяют достичь скорейшего урегулирования спора, сократить сроки его рассмотрения.

В последнее время достаточно большое количество работ посвящено процедурам разрешения налоговых споров в США. Данный интерес обусловлен фактом того, что лишь небольшое число налоговых споров доходит до суда. Почти 90% обращений налогоплательщиков разрешается в административном порядке - через Службу внутренних доходов.

Управление по рассмотрению жалоб Службы внутренних доходов рассматривает налоговые споры в российском понимании административной процедуры. Его деятельность регулируется, в том числе Законом об административном процессе. Как отмечает А.Е. Егоров, рассмотрение налогового спора в Управлении не требует больших временных и денежных затрат и выступает эффективной альтернативой судебному разбирательству. Бернам У. Правовая система США. М., 2006. С. 345.

Обзор зарубежного опыта рассмотрения налоговых споров позволяет сделать вывод о разнообразии механизмов разрешения налоговых споров. Система органов налогового администрирования, а также понятие, пределы налоговой проверки, полномочия проверяющих, гарантии прав налогоплательщиков существенно отличаются. Несмотря на отсутствие единства среди государств в отношении определения сроков проведения и видов налоговой проверки, обязательности уведомления налогоплательщика о начале проверки, целью налоговой проверки является контроль правильности исчисления и полноты уплаты налогов.

Общие тенденции развития процедур рассмотрения налогового спора в зарубежных государствах сводятся к тому, что такие государства можно подразделить на следующие группы:

- те, которые предусматривают возможность альтернативного порядка обжалования решения налогового органа;

- те, которые устанавливают административный порядок в качестве обязательного условия последующего предъявления иска в суд.

При этом в каждой стране устанавливаются свои особенности разрешения налоговых споров в том либо ином порядке.

О том, что налоговые споры требуют особого порядка их разрешения, свидетельствует создание в зарубежных государствах специальных органов или подразделений, в компетенцию которых входит исключительно рассмотрение налоговых споров.

Так, возможны следующие типы организации рассмотрения налоговых споров:

- функционирование в структуре налогового органа подразделения, которое занимается урегулированием налоговых споров в досудебном порядке;

- наличие независимого органа вне структуры налогового органа, рассматривающего споры в административном порядке;

- формирование квазисудебных органов;

- наличие в судебной системе специализированного суда, в компетенцию которого входит рассмотрение исключительно налоговых споров;

- рассмотрение споров общими судами, входящими в судебную систему, исключительно с нарушением им процесса проведения проверки, защита прав налогоплательщика не может считаться гарантированной.

Результаты исследования зарубежного опыта позволяют сделать вывод о том, что эффективность применения административного порядка может быть обеспечена при условии взаимодействия налогового органа и налогоплательщика при рассмотрении налоговых споров, а также при активном применении в урегулировании их взаимоотношений частноправовых методов.

Как справедливо отмечает судья Финансового суда ФРГ в отставке, профессор Д. Бирк: "В настоящее время нельзя говорить о том, что государство (в лице налогового органа) вынесло решение и налогоплательщик принимает его. Произошло переосмысление: дело следует обсудить с налогоплательщиком, и, по возможности, без привлечения суда должно быть найдено приемлемое решение". Интервью "Справедливая система налогообложения является важной составной частью правовой культуры общества..." // Налоговые споры: опыт России и других стран: по материалам II Междунар. науч.-практ. конф. 21 - 22 ноября 2008 г. М.: Статут, 2009. С. 313. Именно подобное изменение правовой культуры позволит разрешать конфликт на досудебных стадиях его развития. Активному взаимодействию субъектов спора способствуют положения о возможности применения соответствующих примирительных процедур. Учитывая обстоятельства того, что, с одной стороны, государство всегда имеет фискальный интерес (пополнение бюджета), а с другой стороны, намерения налогоплательщика направлены на получение экономической выгоды и оптимизацию налогообложения, средства мирного урегулирования спора являются необходимыми и более эффективными. Оперативное разрешение спора через достижение компромисса между налоговым органом и налогоплательщиком приводит к быстрому и эффективному поступлению денежных средств в бюджет государства. Долгие споры влекут значительные временные и финансовые затраты обеих сторон. В результате разрешение спора может привести к состоянию банкротства налогоплательщика и, как следствие к отсутствию возможности пополнения бюджета.

1.3 Защита прав налогоплательщиков при возникновении налогового спора по НДС

В юридической литературе предпринимались попытки классифицировать способы защиты прав, которые используются в сфере налоговых правоотношений по такому признаку, как процессуальная цель.

Такую классификацию исков предложили Л.А. Баталова и А.П. Вершинин. Все иски в сфере налоговых правоотношений они разделили на иски "о признании" (например, признание актов недействительными) и "о присуждении" (например, возврат из бюджета денежных средств), отмечая при этом, что "такой вид исков, как преобразовательный, в области налоговых отношений арбитражно-судебной практике малоизвестен". Фактически были классифицированы и сами способы защиты по указанному признаку. Баталова Л.А., Вершинин А.П. Способы защиты прав налогоплательщиков в арбитражном суде. СПб.: Изд-во Санкт-Петербургского ун-та, 1997. С. 24 - 25.

Классифицировать иски о признании актов налоговых органов недействительными как иски о признании нельзя, поскольку для исков о признании характерным является то, что "истец просит подтвердить наличие или отсутствие спорного правоотношения, тогда как иск о признании акта недействительным направлен не только на признание наличия или отсутствия спорных правоотношений, но и на прекращение или изменение правоотношений между налогоплательщиком и налоговым органом. В связи с этим такие иски относятся к преобразовательным искам.

В соответствии со ст. 137 НК РФ "Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия и бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права".

Существует несколько способов защиты налогоплательщиком своих прав, среди которых выделяют:

- административный способ;

- судебный способ;

- способ прокурорского реагирования;

- президентский способ;

- обращение в Конституционный Суд;

- защита прав в международных судах;

- самозащита прав.

В АПК РФ классифицированы способы защиты публичных прав следующим образом:

- признание нормативного акта недействующим (ст. 192 АПК РФ);

- признание ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными или недействительными (ст. 198 АПК РФ);

- взыскание обязательных платежей и санкций (ст. 213 АПК РФ);

- признание не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке (ст. 172 АПК РФ);

- взыскание обязательных платежей (ст. 212 АПК РФ).

К недостаткам данной классификации можно отнести то, что в ней не нашли места такие способы защиты права, как зачет излишне уплаченной суммы или возврат излишне взысканной суммы налога или сбора, несмотря на то что данные способы защиты прямо предусмотрены в налоговом законодательстве (ст. ст. 78, 79 НК РФ).

Так, в соответствии со ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

Можно разделить все способы защиты права на три группы:

1) первая группа - способы защиты права, направленные на изменение, прекращение правоотношений, возникающих между налоговым органом и налогоплательщиком (требования об оспаривании);

2) вторая группа - способы, направленные на понуждение совершить определенные действия или принять соответствующие акты, тем самым восстановить нарушенные права налогоплательщика (требования о понуждении);

3) третья группа - те способы защиты права, которые направлены на установление наличия или отсутствия спорных правоотношений (требования об установлении). Гудым В.Н. Классификация способов защиты прав налогоплательщиков в арбитражном суде // СПС "КонсультантПлюс" (www.consultant.ru).

Административный способ защиты прав налогоплательщиков.

Административный способ защиты прав налогоплательщиков - это возможность обжаловать ненормативный акт налогового органа, а также его действия или бездействие в вышестоящий налоговый орган в соответствии с правилами, установленными ст. 138 НК РФ.

Административный способ можно подразделить на апелляционный и простой порядок обжалования.

Апелляционный порядок обжалования регулируется ст. ст. 101.2, 139 НК РФ. На решение налоговых органов о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до того момента, как это решение вступит в силу, может быть подана апелляционная жалоба в течение десяти дней с момента вынесения такого решения. Апелляционная жалоба на решение налогового органа должна быть подана в налоговый орган, вынесший решение. В свою очередь, данный налоговый орган в течение трех дней должен направить данную жалобу в вышестоящую инспекцию со всеми прилагающимися документами.

В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.

Апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается до момента вступления в силу обжалуемого решения.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган согласно ст. 140 НК РФ имеет право:

- оставить решение нижестоящей налоговой инстанции без изменений, а жалобу - без удовлетворения;

- отменить или изменить решение нижестоящей инспекции полностью или в части и принять новое решение по существу вопроса;

- отменить решение и прекратить производство по делу.

В последнее время именно административный порядок защиты прав налогоплательщиков стал одной из ключевых тем обсуждения среди специалистов в области налогообложения. Дело в том, что с 1 января 2009 г. в силу вступили поправки к НК РФ:

"Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящий налоговый орган. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу" (п. 5 ст. 101.2 НК РФ).

Ранее в отношении досудебного обжалования действовала норма п. 1 ст. 138 НК РФ, которая не исключала одновременного обжалования решения в налоговый орган и в суд. Следовательно, налогоплательщик мог пренебречь жалобой в вышестоящий налоговый орган, если считал его неэффективным.

Необходимо обратить внимание, что указанные изменения в НК РФ относятся только к обжалованию решений налоговых органов, к действиям или бездействию они отношений не имеют. Следовательно, у налогоплательщика по-прежнему есть шанс сразу обратиться в суд, не тратя времени на жалобу. Например, налоговым органом принято решение об отказе в налоговых вычетах. В данном случае можно обжаловать как само решение, так и оспорить действия налоговой инспекции по невозврату или незачету.

Обжалованию подлежат следующие виды нормативных актов:

- решения о доначислении налога и пени, предусмотренные п. 3 ст. 40 НК РФ;

- решения о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств, находящихся на счетах организации-налогоплательщика (налогового агента) в кредитной организации, предусмотренные п. п. 2 - 6 ст. 46 НК РФ;

- инкассовые поручения (распоряжения) о таком списании налога, сбора, а также пеней со счетов налогоплательщиков в банке, предусмотренные ст. 46 НК РФ;

- решения налогового органа об отказе в предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога (п. 6 ст. 64 НК РФ);

- решения налогового органа о приостановлении операций по банковским счетам налогоплательщика (ст. 76 НК РФ);

- решения об аресте имущества налогоплательщика как способе обеспечения исполнения налоговой обязанности (ст. 77 НК РФ);

- решения (постановления) налогового органа о доначислении суммы налога и пени, когда при контроле полноты исчисления налога налоговый орган усомнился в правильности применения налогоплательщиком цены сделки (п. 3 ст. 40 НК РФ);

- акты о совершении лицом, не являющимся налогоплательщиком, налоговым агентом, нарушений законодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 101, п. 8 ст. 101.1 НК РФ);

- решения, принятые вышестоящими налоговыми органами по итогам рассмотрения первичных жалоб, и т.д.

Порядок и сроки обращения в вышестоящий налоговый орган или к вышестоящему должностному лицу изложены в ст. ст. 139 и 101.2 НК РФ.

Административное обжалование решений налоговых органов.

По мнению ИФНС, поскольку налогоплательщик не обжалует решение об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в порядке досудебного урегулирования спора в УФНС, его заявление в суд о признании ненормативных актов недействительными должно быть оставлено без рассмотрения.

Практика показывает, что суд, признавая позицию ИФНС правомерной, в судебном порядке решения (как не вступившие, так и вступившие в законную силу) могут быть обжалованы только после их обжалования в вышестоящем налоговом органе. Досудебный порядок обжалования, установленный в ст. 101.2 НК РФ, применяется также к решениям по итогам налоговой проверки, связанной с разрешением вопроса о возмещении налога на добавленную стоимость. Иное системное толкование приведенных норм придаст положениям п. 5 ст. 101.2 и ст. 176 НК РФ смысл, расходящийся с их содержанием. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17 мая 2010 г. по делу N А43-22035/2009.

Судебный способ защиты прав налогоплательщиков.

После того как досудебная стадия пройдена или если налоговый спор имеет своим предметом действие или бездействие чиновников, налогоплательщик может переходить к следующей стадии - судебному спору. Данное право предоставлено ему ст. ст. 137, 138 НК РФ. Выбор "вида" суда в данном случае зависит от личности налогоплательщика. Если он юридическое лицо, то обращаться надо в арбитражный суд, если физическое - то в суд общей юрисдикции.

Судебный способ защиты начинается с написания заявления об обжаловании решений, действий (бездействия) налогового органа в суд.

Жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.

В случае если данное заявление (жалоба) подано юридическим лицом, то оно рассматривается арбитражным судом в соответствии с правилами гл. 24 АПК РФ, посвященной рассмотрению дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц.

В ст. 199 АПК РФ изложены требования к заявлению о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Заявление должно соответствовать правилам, предусмотренным ч. 1, п. п. 1, 2, 10 ч. 2, ч. 3 ст. 125 АПК РФ.

С 1 января 2009 г. по некоторым спорным вопросам налогоплательщику необходимо обращаться сначала в вышестоящие налоговые органы, а потом уже в суд.

В соответствии с п. 4 ст. 198 АПК РФ предусмотрен трехмесячный срок для обращения с заявлением в арбитражный суд о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными. Этот срок является процессуальным, соответственно, если он пропущен по уважительной причине, то может быть продлен в соответствии со ст. 117 АПК РФ. Для этого необходимо подать вместе с исковым заявлением ходатайство о восстановлении срока.

В соответствии со ст. 200 АПК РФ данное заявление рассматривается судьей единолично, в срок, не превышающий двух месяцев с момента поступления этого документа в суд, включая время, затраченное на подготовку.

По итогам рассмотрения дела арбитражный суд в соответствии со ст. 201 АПК РФ может:

- признать оспариваемый акт недействительным или решение незаконным полностью или в части и установить обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов истца;

- признать оспариваемые действия (бездействие) незаконными и установить обязанность соответствующих должностных лиц совершить определенные действия, принять решения или каким-либо иным образом устранить допущенные нарушения прав и законных интересов истца в установленный судом срок;

- отказать в удовлетворении требований заявителя полностью или в части.

Глава 2. Расчет налогов с организации

В таблице 1 представлены данные по операциям организации за 1 квартал 2013 года.

Таблица 1. Операции организации за 1 квартал 2013 года

№ п\п	Условия	Сумма, руб.
1.	Выручка от реализации (в т.ч. НДС 18%)	6 100 00
2.	Выручка от реализации (в т.ч. НДС 10%)	3 000 000
3.	Получен банковский кредит 31.01.13г. по ставке 20% годовых	300 000
4.	Получен взнос на увеличение уставного капитала	120 000
5.	Получена финансовая помощь от учредителя (60%)	300 000
6.	Получена предоплата в счет будущих поставок товаров по ставке НДС 10%	180 000
7.	Отгружена продукция по предоплате предыдущего отчетного периода по ставке НДС 18%	150 000
8.	Получены проценты по предоставленным займам	62 000
9.	Получены штрафные санкции по хоз. договорам	60 000
10.	Получен в оплату за товар беспроцентный банковский вексель (номиналом)	3 000 000
11.	Оказаны услуги по предоставлению аренды помещения (в т.ч. НДС)	120 000
12.	Стоимость ценностей от ликвидации ОС (акт 23.03.13г.)	30 000
13.	Списана кредиторская задолженность со сроком исковой давности три года	40 000
14.	Распределен доход от совместной деятельности 18.01.13г.	100 000
15.	Приобретены материалы для перепродажи (в т.ч. НДС 10%)	1 800 000
	-из них оплачено 50%, оприходовано на склад 80%
16.	Приобретены материалы для перепродажи (в т.ч. НДС 18%)	3 600 000
	-из них оплачено и оприходовано 100%
17.	Оплачена аренда помещения КУМИ по договору	150 000
18.	Оплачены проценты по банковскому кредиту 28.02.2013г, 31.03.13г.	9 698.62
19.	Оплатило транспортные услуги «Упрощенцу»	50 000
20.	Перечислен аванс в счет будущих поставок товаров для перепродажи	100 000
21.	Приобретены ОС 15.01.13г. (не введены в эксплуатацию)	30 000
22.	Приобретены ГСМ через АЗС	156 000
	Из них списано в налоговом учете за отчетный период	49 000
23.	Оплачены консультационные «услуги упрощенцу» (Акт 30.03.13г)	25 000
24.	Оплачены рекламные услуги (сумма призов рекламной компании) в т.ч. НДС	120 000
25.	Оплачены рекламные услуги (распространение рекламных пакетов) в т.ч. НДС	380 000
26.	Начислена заработная плата	400 000
27.	Перечислен НДФЛ (15.01., 15.02.,15.03.)	40 000
28.	Страховые взносы на заработную плату	120 000
29.	Оплачены суточные (на территории РФ) с 11.01.13г., по 21.01.13г. одному сотруднику	2 000
30.	Выплачен аванс сотрудникам 30.03.13г.	40 000
31.	Оплачено проведение официального приема (ужин) (представительские расходы)	69 000
32.	Оплачено пользование спорт. залом и бассейном (представительские расходы)	12 000
33.	Амортизационные начисления в месяц	82 000
Дополнительная информация
1.	Метод начисления
2.	Остаточная стоимость ОС
	На 01.01.13г.	820 000
3.	В целях расчета принять остатки на складах на начало и конец периода	0
4.	Льготы не применяются
5.	За отчетный период принимать 1 Кв. 2013г.
	ООО «Идеал»
	ИНН 4206108235 КПП 420501001
	ОКВЭД 25.23
	ОКПО/ОКФС 65/16
	Руководитель - Пигина М. В.
	Главный руководитель - Пигина М. В.

Дополнительные расчеты:

Пункт 18. Проценты по кредиту.

Кредит был получен 31 января 2013 года по ставке 20% годовых в размере 300 000 руб.

Февраль: (300 000 руб.*20%/365 дней*28 дней) =4 602,73 рублей.

Март: (500 000 руб.*20%/365 дней*31 день) = 5 095,89 рублей.

Общая сумма процентов: 9 698,62 рублей.

Пункт 28. Страховые взносы.

За период была начислена заработная плата в сумме 400 000 рублей. Суточные, в соответствии с п.2 статьи 9 закона 212-ФЗ, не входят в базу обложения страховыми взносами. Таким образом, база для начисления страховых взносов составила 400 000 рублей.

Так как организация не имеет льгот, то страховые взносы начисляются по ставке 30%. Расчет по фондам представлен в таблице 2.

Таблица 2. Расчет страховых взносов

Фонд	Ставка тарифа	Сумма, руб.
ПФР	22%	88 000
ФСС	2,90%	11 600
ФОМС	5,10%	20 400
Итого:	120 000

2.1 Расчет НДС

Операция 1. Выручка от реализации (в т.ч. НДС 18%) составила 6 100 000 рублей.

Операция является объектом обложения НДС (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

По расчетной формуле находим сумму исходящего НДС:

6 100 000*18/118 = 930 508,47 (руб.).

Операция 2. Выручка от реализации (в т.ч. НДС 10%) составила 3 000 000 рублей.

Операция является объектом обложения НДС (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

По расчетной формуле находим сумму исходящего НДС:

3 000 000*10/110 = 272 727,27 (руб.).

Операция 3. Получен банковский кредит 31.01.13г. по ставке 20% годовых в сумме 300 000 руб.

Получение банковского кредита не является объектом обложения НДС (ст.146 НК РФ).

Операция 4. Получен взнос на увеличение уставного капитала на сумму 120 000 руб.

Операция не является объектом обложения НДС. В соответствии с пп.1 п.2 ст. 146 НК не признаются объектом налогообложения НДС операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Налогового Кодекса.

Согласно пп.4 п.3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ.

Операция 5. Получена финансовая помощь от учредителя (60%) в сумме 300 000 рублей.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений, увеличивается ли налоговая база на суммы безвозмездной финансовой помощи (от головной организации, учредителей и т.п.) (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Официальная позиция заключается в том, что безвозмездная финансовая помощь облагается НДС только в том случае, если она связана с оплатой за реализованные товары (работы, услуги). Есть судебные решения и работы авторов, подтверждающие подобный подход (Письмо Минфина России от 09.06.2009 N 03-03-06/1/380).

Так как финансовая помощь не связана с оплатой товаров (работ, услуг), то мы не будем увеличивать налоговую базу по НДС на сумму финансовой помощи от учредителя.

Операция 6. Получена предоплата в счет будущих поставок товаров по ставке НДС 10% в сумме 180 000 рублей.

Рассчитываем сумму исходящего НДС (П.1 ст. 154 НК РФ):

180 000*10/110= 16 363,63 (руб.).

Операция 7. Отгружена продукция по предоплате предыдущего отчетного периода по ставке НДС 18% в сумме 150 000 рублей.

Находим сумму НДС:

150 000*18/118 = 22 881,35 (руб.).

Так как в предыдущем периоде организация увеличила налоговую базу по НДС на эту сумму, то в этом периоде она имеет право на вычет (П.8 ст 171 НК РФ) по НДС в этой же сумме.

А также, по новому счету-фактуре должен быть снова начислен исходящий НДС в той же сумме (п.1 ст.146 НК РФ).

Операция 8. Получены проценты по предоставленным займам в сумме 62 000 рублей.

Согласно пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению НДС операции займа в денежной форме, включая проценты по ним.

Операция 9. Получены штрафные санкции по хоз. договорам на сумму 60 000 рублей.

Официальная позиция, выраженная Минфином России, ФНС России, УФНС России по г. Москве, заключается в том, что не облагаются НДС санкции, полученные покупателем от поставщика. Такого же подхода придерживаются суды и авторы (Письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-07-11/12363).

Облагать НДС не будем.

Операция 10. Получен в оплату за товар беспроцентный банковский вексель (номиналом) на сумму 3 000 000 рублей.

Передача векселя в счет оплаты не является реализацией в целях налогообложения, поскольку в этом случае вексель не является товаром (такая же позиция выражена в Постановление ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 по делу N А65-14950/2010 и иных судебных актов).

Передачу веселя облагать НДС не будем.

Операция 11. Оказаны услуги по предоставлению аренды помещения (в т.ч. НДС) на сумму 120 000 рублей.

Облагаем НДС на основании пп.1 п.1 ст. 146 НК РФ. Считаем исходящий НДС по расчетной ставке.

120 000*18/118=18 305,08 (руб.).

Операция 12. Стоимость ценностей от ликвидации ОС (акт 23.03.13г.) на сумму 30 000 рублей.

Мы считаем, что ОС были ликвидированы после истечения срока годности, поэтому мы не будем восстанавливать входной НДС.

Операция 13. Списана кредиторская задолженность со сроком исковой давности три года на сумму 40 000 рублей.

Налоговое законодательство Российской Федерации не содержит обязанности восстановить НДС в случае списания кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.

Операция 14. Распределен доход от совместной деятельности 18.01.13г. на сумму 100 000 рублей.

...