Оперативно-розыскная характеристика налоговых преступлений

- занижение налогооблагаемой базы (например, занижение стоимости при реализации имущества в договорах купли-продажи либо составление вместо них договоров дарения);

- незаконное использование налоговых льгот, обычно с представлением фиктивных документов на получение таких льгот.

Уклонение от уплаты налогов частными предпринимателями обычно связано с сокрытием сведений об их финансово-хозяйственной деятельности или же сокрытием доходов, полученных в результате такой деятельности. В первом случае предпринимательская деятельность осуществляется без регистрации, лицензии и постановки на учет в налоговых органах. Иногда используются поддельные документы, чужие паспорта. Во втором случае в декларациях искажаются сведения о доходах и расходах путем различных махинаций: занижения объема реализованной продукции, завышения затрат на приобретение, транспортировку, хранение товаров, сокрытия выручки от розничной торговли путем фальсификации или уничтожения документов после продажи и т.п.

Наибольшее число указанных налоговых преступлений совершаются в сфере розничной торговли и услуг, где расчет производится наличными деньгами. Нередко реальные доходы этих предпринимателей превышают доходы крупных предприятий.

К числу основных способов уклонения от уплаты налогов с организаций можно отнести:

- занижение налогооблагаемой базы в документах и сокрытие объектов налогообложения;

- утаивание хозяйственной деятельности путем неотражения в бухгалтерских и иных документах имеющихся материальных, финансовых средств или операций с ними;

- отражение в учетных документах вымышленной хозяйственной деятельности.

Заниженные сведения о доходах (выручке) и завышенные истинные расходы переносятся из первичных учетных документов в бухгалтерские регистры (балансовые счета, журналы-ордера, ведомости и т.п.), а из них - в документы бухгалтерской отчетности и в расчеты сумм налогов или взносов. Для сокрытия объекта налогообложения применяется и завышение расходов, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг. Обычно завышают расходы на производство, относя к ним стоимость сырья, материалов или работ, которые в производственном процессе в полном объеме не используются.

В учетных документах обычно отражаются такие вымышленные операции хозяйственной деятельности, как списание материалов на производство, приобретение продукции или затраты при ее перевозке или хранении, страховании и т.д. Отражение вымышленной хозяйственной деятельности связано, как правило, с завышением затрат против фактически произведенных. Завершается уклонение от уплаты налогов или сборов перечислением в бюджет заниженных сумм или неперечислением их вообще.

Выбирая способ совершения налогового преступления, преступники обычно отдают предпочтение тому варианту, который недостаточно защищен системой учета. Ориентируясь на противоречивые и недостаточно проработанные нормы законов, налоговые преступники подбирают наиболее с их точки зрения оптимальный для уклонения способ.

Следы данного преступления сопутствуют его совершению, поскольку сам факт и результат преступных действий обязательно находит отражение в налоговых, бухгалтерских или финансовых документах. Документы являются основными носителями информации о налоговом преступлении, механизме его совершения, круге причастных лиц.

Следы, остающиеся в документах, можно классифицировать на экономические, документальные и учетные. Эти следы остаются на уровне регистрации хозяйственных, финансовых и налоговых операций, отраженных в соответствующей документации. Они проявляются в несоответствиях документов реальной деятельности, а также между различными документами, между данными учета и отчетности, данными учета и первичными документами, внутри учета между аналитической и статистической его составляющей. Экономические следы проявляются при анализе системы отчетных и аналитических показателей. Для обнаружения этих следов используются методы экономического, бухгалтерского и документального анализа.

Наиболее распространенными следами совершения налоговых преступлений являются: отсутствие декларации налогоплательщика или документов, подтверждающих уплату налога (сбора); наличие подлога в документах; несоответствие записей в первичных, учетных и отчетных документах; полное несоответствие производственных операций их документальному отражению.

Носителями информации могут быть разные виды документов: налоговые декларации, документы налоговой отчетности, банковские счета, материалы первичного и аналитического учетов. Круг документов определяется тем, на каком этапе формирования и уплаты налога совершается преступление: создания или получения объекта налогообложения, его документального учета, расчета налогов или перечисления их в бюджет. Следами уклонения от уплаты налогов может быть как наличие, так и отсутствие документов, отражающих выполнение какой-либо финансовой либо налоговой операции. Следы совершения преступления могут содержаться в документах других организаций, черновых записях, которые ведут налогоплательщики, оперативной памяти компьютеров, на которых осуществляется учет финансово-хозяйственной деятельности и составляются расчеты по уплате налогов. Некоторые следы отражаются в памяти людей, которым пришлось наблюдать отдельные факты налогового преступления или весь процесс его совершения.

Для обстановки совершения данных преступлений характерна недостаточная урегулированность налогового законодательства, нестабильность его правовых норм, их противоречивость, большая интенсивность изменений. Таким образом, можно сделать вывод, что проводимая налоговая политика недостаточно способствует предотвращению налоговых преступлений. Часть налогоплательщиков негативно относятся к обязанности платить налоги. Некоторые не осуждают факты неуплаты налогов и заинтересованы в укрытии своих доходов от налогообложения, полагая, что размеры налогообложения несправедливы. Негативно сказываются на обстановке в стране недостаточно эффективная система учета и контроля налогоплательщиков, высокий уровень латентности данных правонарушений. Это влечет за собой невозможность использования для выявления, расследования и предупреждения налоговых преступлений целого ряда оперативно-розыскных мер и следственных действий. Например, трудно найти свидетелей данных деяний, хотя за это предлагается материальное вознаграждение. Криминальный фон создают манипуляции, связанные с порядком учредительства, легкостью ликвидации предприятий и изменением их организационно-правовых форм, заменой формальных руководителей, что с учетом неурегулированности и запутанности этих вопросов приводит к массовому уклонению от налогообложения и безнаказанности преступников.

В структуре обстановки совершения преступления важен временной элемент. По налоговым преступлениям время совершения преступлений определяется предметом налогового преступления, т.е. налогом, и процедурой его уплаты, которая регламентируется НК. Время рассматривается как конкретный период подачи налоговой декларации, момент внесения исправлений в документы или совершения каких-то действий, связанных с налоговым преступлением, либо время создания дохода, с которого подлежит уплате налог. Время совершения налоговых преступлений точно определить довольно трудно. Это длящиеся деликты, начинающиеся с действий по фальсификации документов и заканчивающиеся неуплатой соответствующего налога. Оно не имеет четко выраженного астрономического значения, т.е. указания па минуты, часы, даты. При определении времени совершения преступления действует понятие "налоговый период", под которым понимается календарный год, квартал или иной период времени, по окончании которого должно быть произведено налоговое действие.

Место совершения налоговых преступлений рассматривается как сфера, отрасль деятельности, территория или регион, а также непосредственное место, где совершено преступление и обнаружены его следы. Непосредственным местом может быть помещение, где составлялась налоговая отчетность, вносились искаженные данные в документы, хранятся эти документы и где надо искать следы преступления. Однако следует учитывать, что законченным составом будет фактическая неуплата налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный законодательством. Таким образом, место совершения налогового преступления - сложная категория, которая может состоять из нескольких компонентов. Поэтому фактическим местом совершения рассматриваемых деяний считается регион налоговой службы, куда подается налоговая декларация.

Субъектами налоговых преступлений являются физические лица, имеющие или не имеющие постоянное место жительства в России, обязанные предъявлять в налоговые органы декларацию о доходах и платить установленные налоги, т.е. только налогоплательщики или уполномоченные на то лица.

В юридических лицах ответственность за эти преступления несут руководитель, главный (старший) бухгалтер и лица, выполняющие их обязанности, а также включившие в налоговые документы заведомо искаженные данные о доходах или расходах либо скрывшие объекты налогообложения. Названных субъектов отличает достаточно высокий социальный статус, уровень образования, широкие связи. Преступление обычно совершается руководителем и главным (старшим) бухгалтером совместно, иногда привлекаются иные служащие организации (бухгалтеры, товароведы, экономисты и т.д.).

Правонарушителями обычно являются мужчины (70%) в возрасте 30-50 лет (60%), имеющие высшее или неполное высшее (65%) либо среднее специальное (25%) образование.

Организованные преступные группы для совершения налоговых преступлений создаются редко.

Основные мотивы совершения налоговых преступлений сводятся к корысти, стремлению расширить предпринимательскую деятельность, развить производство, а иногда инвестировать скрытые от налогов средства в теневую или криминальную экономику.

Лица, совершившие налоговые преступления, виновными себя обычно не признают, следствию не помогают; они часто уничтожают и подделывают документы, подкупают свидетелей, а также должностных лиц.

Приведенные данные об основных элементах криминалистической характеристики отражают специфику налоговых преступлений, которую надо учитывать в процессе их расследования, что позволит правильно организовать и провести расследование.

3. Криминологическая характеристика налоговых преступлений

Криминальная обстановка в сфере налогообложения на протяжении ряда лет характеризуется ростом преступности, ее массовым характером, высокой степенью латентности. Несмотря на принимаемые на законодательном уровне меры по минимизации налогообложения, уклонение от уплаты налогов продолжает оставаться сложной экономической и правовой проблемой.

Изменения, отмеченные в последнее время в структуре и динамике налоговой преступности, свидетельствуют о том, что криминальное проникновение в налоговую сферу носит все более организованный и профессиональный характер. Постоянно растут уровень и качество интеллектуального обеспечения этого вида противоправной деятельности, идут интенсивный поиск и реализация новых способов совершения налоговых преступлений.

В настоящее время в России продолжается реформирование экономики и финансовой сферы. В этой связи происходит изменение налоговой политики государства. Составной частью данного процесса является построение новой системы налогообложения, которая, в свою очередь, невозможна без эффективно действующего механизма взыскания задолженностей по налогам и сборам. Необходимость этого в значительной степени обусловлена наличием большого числа недобросовестных налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов), которые, игнорируя свою конституционную обязанность по своевременной и полной уплате налогов, посредством сокрытия денежных средств и имущества препятствуют осуществлению налоговыми органами взыскания с хозяйствующих субъектов недоимок.

Начиная изучать налоговую преступность, в первую очередь нужно определить ее криминологические характеристики. К числу основных криминологических характеристик налоговой преступности большинство авторов относят состояние, динамику, уровень, латентность и структуру.

Как уже отмечалось, становление современной российской налоговой системы сопровождается значительным ростом числа налоговых преступлений и правонарушений. По оценкам специалистов, в результате неисполнения налогоплательщиками своих обязанностей государство ежегодно недополучает от 30 до 40% бюджетных средств. Уклонение от уплаты налогов получило широкое распространение, носит массовый характер и является главной причиной непоступления налогов в государственную казну.

Среди основных причин высокой латентности, выделяемых специалистами применительно к экономическим преступлениям, на счет преступлений в сфере налогообложения следует отнести отсутствие потерпевших и иных лиц (кроме органов налогового контроля), заинтересованных в их выявлении. В результате совершения налоговых преступлений прежде всего затрагиваются интересы государства. Население же в основной массе относится к нарушителям налогового законодательства терпимо или даже сочувственно и не только не оказывает содействия государственным контролирующим и правоохранительным органам в их выявлении, но и способствует совершению преступлений. Зачастую работники предприятий знают о нарушениях налогового законодательства со стороны руководителей предприятий, но, тем не менее, крайне редко предпринимают какие-либо действия для того, чтобы воспрепятствовать этому. Повсеместное распространение получила практика выплаты работникам с их согласия заработной платы из неучтенной денежной наличности и без надлежащего оформления в бухгалтерских документах.

К числу иных причин высокого уровня латентности налоговой преступности следует отнести:

- изобретательность налоговых преступников;

- тщательную маскировку совершаемых ими налоговых преступлений;

- отсутствие явных следов, указывающих на совершение налоговых преступлений;

- наличие большого промежутка времени (от года и более) между моментом совершения и моментом выявления налогового преступления.

Отдельные авторы в качестве искусственных причин латентности называют недостатки в деятельности органов, в обязанности которых входит раскрытие налоговых преступлений.

Преступность характеризуется не только количественными, но и качественными показателями. К последним относится структура преступности. Обратившись к показателям, можно убедиться в высоком удельном весе в налоговой преступности сокрытий доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения. При этом более половины преступлений данного вида совершается в особо крупных размерах. Названное обстоятельство дополнительно указывает на значительно возросшее число крупных собственников, не желающих по различным причинам платить налоги в государственный бюджет и использующих для этих целей различные ухищрения и маскировку, надеясь избежать разоблачения и наказания. Данные статистики свидетельствуют о том, что лиц, считающих возможным оказать открытое противодействие органам налогового контроля, гораздо меньше, чем тех, которые склонны использовать различные способы для уклонения от исполнения своих налоговых обязательств.

Статистика свидетельствует о том, что преступные посягательства, направленные на уклонение от уплаты налога на прибыль, составляют 43,6% общего числа налоговых преступлений, НДС -- 28,4%, налогов в дорожные фонды -- 6,7%, подоходного налога с физических лиц -- 3,7%, акцизов -- 1,2%, налога на имущество предприятий -- 0,9%4. Из этого следует, что налоговые преступления направлены на уклонение от уплаты тех налогов, которые предусматривают наиболее крупные отчисления в бюджет. Иные налоги также достаточно часто оказываются неуплаченными в результате преступных действий, однако это происходит преимущественно из-за того, что они имеют общий объект налогообложения с указанными обязательными платежами. Преобладание преступлений, связанных с неуплатой налога на прибыль, объясняется уязвимостью механизма его исчисления, предусматривающего целый ряд исключений и изъятий, а также наличием льгот по его уплате, которые используются незаконно. В данном случае оказывает влияние и повышенный уровень корыстной мотивации у преступников -- ведь в удержании в своей собственности полученной прибыли и заключается их главная цель.

Естественно, появление и рост количества неплательщиков налогов -- это один из важнейших признаков неэффективности действующей системы налогообложения и налогового администрирования. Противодействие девиантному поведению в сфере налогообложения -- одна из актуальных проблем в России.

Анализ динамики налоговых преступлений последних лет позволяет сделать вывод не только о резко прогрессирующем их росте, но и об увеличении числа зарегистрированных преступлений, что говорит об улучшении профессиональной деятельности и активизации налоговых органов. Так, за 2000 г. было зарегистрировано 23 671 тыс. преступлений в налоговой сфере, за 2001 г. -- 24 646 тыс. преступлений. Хотя надо отметить, что в последующие годы эти цифры уменьшились, но, по нашему мнению, это говорит лишь о том, что усилился контроль в данной сфере, а не о том, что налогоплательщики стали более добросовестными.

Что же является причиной высокого уровня преступности в сфере налогообложения? Здесь стоит отметить, что налогоплательщик в первую очередь стремится к тому, чтобы налоговый механизм как можно меньше влиял на эффективность его деятельности. Приоритетными моментами для данного субъекта становятся финансовые показатели, и именно с этой позиции налогоплательщик оценивает эффективность налогообложения в стране. По-прежнему большинство налогоплательщиков считают, что налоги непомерно высоки, и предпочитают скрывать свои доходы. Конечно же, существенную роль для государства в оценке уплаты налоговых сумм играют размеры налоговых отчислений, однако не стоит забывать и про внутренние расходы налогоплательщика, как правило, не учитываемые государством и вызванные затратами на сам процесс уплаты налогов и сборов.

Заключение

В заключение хочется отметить, что изучение практики образования, легализации и последующего использования скрытых от налогообложения доходов является одной из серьезных проблем в разработке мер борьбы с налоговой преступностью.

Сегодняшняя налоговая преступность выходит на качественно новый уровень, превращается в одну из основных угроз безопасности государства, поскольку составляет экономический фундамент организованных преступных групп и сообществ.

Российская налоговая преступность носит организованный и массовый характер, кроме того, ее отличает тесное переплетение легального и теневого секторов экономики, постоянное перетекание средств из теневого сектора в легальный и обратно.

В этой обстановке крайне необходимой является разработка программы борьбы с налоговой преступностью в России. Основой этой программы должна быть реализация национальных интересов в сфере обеспечения экономической безопасности России, преодоление негативных тенденций роста налоговой и связанной с ней экономической преступности, парализующей экономическую систему государства и цивилизованное предпринимательство, обеспечение пополнения государственного бюджета.

В Программе должно предусматриваться выполнение поставленных Президентом РФ задач по установлению жесткого оперативного контроля за соблюдением налогового законодательства, по пресечению и значительному сокращению доли теневых экономических операций, уменьшению криминализации налоговой сферы и хозяйственной деятельности как одной из основных угроз экономической безопасности России.

Комплексное решение этих задач возможно лишь при серьезной государственной поддержке и участию всех заинтересованных органов, а также проведении серьезных научных исследований этих проблем, в том числе и в области криминалистики.

Список источников и литературы

1. Гребельский Д.В. О состоянии криминалистических и оперативно-розыскных характеристик преступлений // Криминалистическая характеристика преступлений: сборник научных трудов. М., 1984.

2. Абрамов А.М. Теоретические и прикладные проблемы оперативно-розыскного обеспечения раскрытия и расследования мошенничества: М., 2002.

3. Иванов С.Н. Оперативно-розыскное обеспечение раскрытия и расследования групповых преступлений: дис. ... д-ра юрид. наук. М., 2001.

4. Белкин А.Р. Теория доказывания в уголовном судопроизводстве. М., 2005.

5. Танасевич В.Г., Образцов В.А. О криминалистической характеристике преступлений // Вопросы борьбы с преступностью. М., 1976. Вып. 25.

6. Шойжилцыренов Б.Б., Ступницкий А.Е. Проблемные вопросы структурных элементов оперативно-розыскной характеристики преступлений // Российский следователь. 2009. № 14.

Размещено на Allbest.ru