Организационные аспекты управленческого учета

Размещено на http://www.allbest.ru/

3

Введение

Эффективная работа современного предприятия невозможна без хорошо налаженной системы управленческого учета и отчетности на всех уровнях управления. Современный руководитель торгового предприятия должен обладать достаточными знаниями в области управленческого учета, являющегося интегрированной системой внутрихозяйственного учета, который предоставляет информацию о затратах и результатах деятельности, необходимой для принятия оперативных и прогнозных управленческих решений. Основными функциями управленческого учета выступают прогнозирование, планирование, организация, учет, контроль, регулирование, стимулирование и анализ.

В отличие от финансового (бухгалтерского) учета, который ведется на предприятиях в соответствии с законодательством, управленческий учет служит исключительно для принятия управленческих решений.

Актуальность темы в курсовой работе. Торговый бизнес как опорная составляющая развитых экономических отношений во многом способствует решению главных задач общественного производства - удовлетворение разносторонних потребностей людей. Именно торговля, реализуя производственную стоимость, связывает производство с потреблением и поддерживает баланс между предложением и спросом. Необходимость внедрения управленческого учета в организацию торговли обуславливают следующие основные факторы. Во-первых, современные рыночные отношения требуют, чтобы бухгалтерская служба с одной стороны, оперативно предоставляла объективную информацию о ходе финансово-хозяйственной деятельности, а с другой - планировала и прогнозировала возможные расходы и доходы в случае изменения политики управления или внешних условий. Во-вторых, с развитием частной собственности, приватизацией торговых организаций, в центре внимания оказались внутренние процессы организации, внутренняя отчетность и ее достоверность, центры возникновения затрат, оценка деятельности различных управленческих служб, подразделений и отдельных работников с точки зрения интересов торговой организации в целом. В-третьих, в условиях свободного ценообразования потребовались реальные рычаги управления себестоимостью продаж товаров. Необходимость решения вышеизложенных проблем, их недостаточная разработанность и определили тему курсовой работы, ее цель и задачи.

Целью данной курсовой является: изучение организационных аспектов управленческого учета

Для достижения цели курсовой работы поставлены следующие задачи:

Ш изучить теоретические аспекты сущности и организации управленческого учета на предприятии;

Ш рассмотреть систему управленческого учета на анализируемом предприятии;

Ш разработать практические мероприятия по внедрению управленческого учета.

Объектом изучения данной курсовой работы является предприятие Кезское районное потребительское общество, далее Кезское райпо. Основным видом деятельности, которого является розничная торговля продовольственных и не продовольственных товаров для населения. Целью предприятия Кезское Райпо является хозяйственная деятельность, направленная на увеличение прибыли для удовлетворения потребностей покупателей.

Курсовая работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы.

Во введении отражена актуальность темы, определены цель и задачи для ее достижения.

В первой главе курсовой работы рассмотрены теоретические аспекты постановки системы управленческого учета на предприятии. В главе раскрыты понятие и сущность учета, его цели в управлении, функции управленческого учета. Представлена классификация производственных расходов по способу включения их в себестоимость и по экономическим элементам, особенности их учета в торговле. А также классификация доходов в управленческом учете. Дано понятие центров ответственности и его структура в торговой организации.

Во второй главе дана краткая характеристика организации Кезское райпо.

Во третьей главе «Организация управленческого учета в торговле» представлена организация управленческого учета на предприятии Кезское райпо его основная задача и его подразделений, процесс управленческих решений по данным управленческого учета. Приведены проблемы организации и пути их решения, предложены мероприятия по внедрению управленческого учета.

В заключении представлены выводы и предложения, по действующей практике по ведению управленческого учета.

При написании работы применены законодательные и нормативно-правовые документы, учебная литература и, конечно же, Интернет ресурсы. Ведь именно там, можно найти множество полезной информации для написания работ, тем более по такому предмету, как управленческий учет, который является относительным нововведением в бухгалтерском учете. Именно в Интернете есть доступ к самой последней информации по изучаемой теме.

Глава 1. Теоретические основы управленческого учета

1.1 Понятие и сущность управленческого учета

Содержание понятия "Управленческий учет" в разных странах различное. Впервые его начали использовать авторы, пишущие на английском языке. В Германии этим термином не пользуются вообще, предпочитая называть соответствующий учебный курс и практическое дело "Исчисление затрат и результатов". Соответственно область планирования, учета, контроля и анализа издержек ограничивается в основном выручкой от продаж и затратами текущего года. В англоязычных странах (США, Англии, Канаде) управленческий учет рассматривают шире. В его сферу входят финансовые и производственные инвестиции, результаты их использования. Во Франции предпочитают иметь дело с понятием "маржинальный учет" и ограничивают его поиском и обоснованием управленческих решений на перспективу с использованием показателей маржинальной прибыли.[6]

В настоящее время учет в странах ЕС традиционно подразделяется на две подсистемы - финансовый и управленческий учет. Такое подразделение обусловлено различием в целях и задачах внешней и внутренней бухгалтерии.

В финансовой бухгалтерии формируется информация о доходах и расходах организации, о дебиторской и кредиторской задолженности, о финансовых инвестициях, состоянии источников финансирования, взаимоотношениях с государством по уплате налогов и т.д. Потребителями информации финансового учета являются в основном внешние по отношению к предприятию пользователи: налоговые органы, банки, биржи, другие финансовые институты, а также поставщики, покупатели, потенциальные и реальные инвесторы, служащие предприятия. Финансовая отчетность не является коммерческой тайной, она открыта к публикации и в определенных случаях должна быть заверена независимым аудитором или аудиторской фирмой.

В системе управленческого учета формируется информация о расходах, доходах и результатах деятельности в необходимых для целей управления аналитических разрезах. При этом руководство предприятия самостоятельно решает, в каких разрезах классифицировать объекты управления и как осуществлять их учет. Информация управленческого учета предназначена для руководства и менеджеров предприятия, она является коммерческой тайной и носит строго конфиденциальный характер. Вопросы организации управленческого учета практически не регламентируются законодательством. [11]

В учебной литературе у российских авторов под управленческим учетом встречаются такие понятия:

Управленческий учёт - составная часть бухгалтерской системы предприятия. Эффективность управления во многом зависит от полноты информации о деятельности структурных подразделений, служб, отделов предприятия. Эту информацию управленческий учет формирует для руководителей разных уровней управления внутри предприятия в целях принятия ими правильных управленческих решений. Сущность управленческого учета заключается в обеспечении внутренних пользователей информации о затратах, доходах, процессах нормирования, планирования, контроля и анализа, систематизируя ее на контрольных счетах или свободных ведомостях для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия. [8]

Управленческий учет - это область знаний и сфера деятельности, связанная с формированием и использованием экономической информации для управления внутри хозяйствующего субъекта (предприятия, фирмы, банка и т.п.). Его цель заключается в том, чтобы помочь управляющим (менеджерам) в принятии экономически обоснованных решений. [6]

Управленческий учёт - упорядоченная система выявления, измерения, сбора, регистрации, интерпретации, обобщения, подготовки и предоставления важной для принятия решений по деятельности организации информации и показателей для управленческого звена организации (внутренних пользователей - руководителей). Основной задачей управленческого учёта является ответ на вопрос, в каком состоянии находится предприятие, как необходимо распределить имеющиеся ресурсы, чтобы повысить эффективность деятельности. Соответственно, управленческий учёт требует оценки результативности по тем или иным параметрам во времени и связи с каким-либо событием. [12]

Иногда, для простоты, управленческий учет ограничивают только задачами сбора, агрегирования (группировки) информации и формирования управленческой отчетности, то есть формированием информационной среды для руководителей и менеджеров, принимающих управленческие решения. Некоторые рассматривают его как систему управления прибылью предприятия через управление затратами. [12]

В Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, управленческий учет представляет собой систему экономической информации о затратах и доходах по отдельным объектам управления, представленной в различных аналитических группировках по установленным признакам. Это позволяет выявить влияние факторов на затраты, объемы производства, объемы продаж, прибыль и воздействовать на них в целях получения высоких экономических результатов. [5]

Согласно SMA 1A(Международные стандарты управленческого учета - США) понятие управленческий учет - это процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и предоставления финансовой информации, используемой менеджментом в планировании, оценке и управлении организацией для обеспечения оптимального использования ее ресурсов и полноты их учета. Управленческий учет также включает в себя подготовку финансовых отчетов для групп внешних пользователей информации - акционеров, кредиторов, регулирующих и налоговых органов. Из определения следует, что финансовая информация (как в денежном, так и в неденежном выражении) необходима для понимания причин и последствий совершения фактических или планируемых хозяйственных операций, экономической ситуации в целом, а также для оценки активов и обязательств. [12]

Практика осуществления управленческого учета показала, что при любых формах его организации обязательно выделение в самостоятельный раздел или вид учетной работы измерение затрат и результатов основных видов деятельности предприятия. В промышленности это расходы на изготовление или добычу продукции, выполнение работ, оказание услуг и их реализацию, и соответственно объем и стоимость производства и продаж, в строительстве - расходы на строительство, монтаж оборудования и ввод в эксплуатацию объектов, их сметная договорная стоимость, в торговле - издержки обращения, объем товарооборота и валовой прибыли. Именно соотношение затрат и результатов деятельности свидетельствует об эффективности управления, служит основанием для принятия управленческих решений, для оценки целесообразности их осуществления. [6]

Каждое предприятие самостоятельно решает вопрос о целесообразности ведения управленческого учета и соответственно о формах его ведения. [10]

Основное назначение управленческого учета - информационное обеспечение и контроль в рамках предприятия. Управленческий учет направлен на получение внутренней информации, необходимой для управления и принятия решения руководителем на перспективу.

Информация, которую обеспечивает управленческий учет, может быть представлена в любой форме по выбору руководства, так как основное назначение этой информации - дать возможность руководству управлять предприятием с наибольшей степенью эффективности. [9]

Предметом управленческого учета является производственная деятельность предприятия и его структурных подразделений

Объекты управленческого учета:

а) издержки в целом по предприятию и по структурным подразделениям;

б) результаты деятельности организации и его подразделения;

в) внутреннее ценообразование;

г) бюджетирование и внутренняя отчетность и т.д.

Содержание управленческого учета определяется целями управления и может быть изменено по решению администрации в зависимости от интересов и целей, поставленных перед руководителями внутренних подразделений. [12].

1.2 Цели и функции управленческого учета

Цель управленческого учета - обеспечение менеджеров организации информацией, необходимой для контроля экономичности производственно-хозяйственной деятельности, решения внутренних задач управления фирмой, поиска и обоснования управленческих решений. [6]

Понимание сущности управленческого учета помогает выявить зависимость функций, выполняемых этим видом учета, от функций управления. Функции управления обычно состоят из: планирования, анализа, внутренних информационных связей, координации, контроля и мотивации. Исходя из целей и задач управленческого учета, к которым относятся: ориентация на достижение заранее определенной цели предпринимательства, необходимость обеспечения альтернативных вариантов решения поставленной задачи, участие в выборе оптимального варианта и в расчетах нормативных параметров его исполнения, ориентация на выявление отклонений от заданных параметров исполнения, интерпретация выявленных отклонений и их анализ, определяются его функции. Большинство российских авторов сходятся во мнении о функциях управленческого учета. В частности, Т. П. Карпова выделяет следующие функции: обеспечение информацией различных уровней управления, оперативный контроль, перспективное планирование. Функции управленческого учета можно сгруппировать по двум основным направлениям:

1) обеспечение всех уровней управления релевантной информацией для систематического и проблемного управления бизнесом;

2) формирование информации, необходимой для управления подразделениями предприятия. [7]

Рассмотрим функции управленческого учета более подробно на рисунке 1:

«Рис. 1. Функции управленческого учета»

Размещено на http://www.allbest.ru/

3

Предоставление информации - это обмен информацией и отчетностью, позволяющий скоординировать действия различных структурных подразделений для выполнения конечной цели. Такая информационная связь конкретизирует задачи каждого подразделения на предстоящий бюджетный период; определяет условия, в которых будет действовать каждый руководитель подразделения, и требования (потребности и ограничения) к нему смежных производственных подразделений.

Планирование - процесс описания вариантов действий, которые могут быть осуществлены в будущем. Он включает: постановку цели; формулирование задач; изыскание путей решения задач для достижения поставленной цели; выбор вариантов альтернативных действий. На этой стадии руководитель должен иметь информацию о смете и предполагаемых источниках ее исполнения. Планы могут быть краткосрочными и долгосрочными. Перспективный план представляет собой предположение администрации в отношении развития предприятия на 3-5 лет. Он предусматривает комплекс мер, которые должна провести администрация в настоящее или ближайшее время. Таким образом, решаются вопросы инвестиций в основные фонды и производственные запасы, в создание и освоение новой продукции, поскольку изменение ассортимента выпускаемой продукции страхует предприятие от риска снижения прибыли.

Анализ - это заключительный процесс оценки всей системы принятия решений. В этом случае определяется, была ли достигнута поставленная цель (обратная связь), и выясняются причины отклонений: недостатки планирования; неоптимальный набор действий, который привел к увеличению количества оперативных решений; несоответствие системы контроля требованиям управления; выбор неверной цели.

Координация - состоит в создании организационной структуры предприятия, предназначенной для практической реализации поставленных целей отделами, бюро, группами, подразделениями и т.п.; распределении обязанностей между исполнителями; координации действий исполнителей на основе внутренних информационных связей, объединяющих разные уровни управления; установлении коммуникационных каналов связей с использованием линейных и нелинейных отношений. Система управленческого учета адекватна организационной структуре предприятия и предстает как система внутренней отчетности структурных подразделений.

Мотивация - средство стимулирования участников производственного процесса, побуждающее уяснять цели и задачи предприятия и принимать решения, соответствующие этим целям. В этом качестве выступают сметы и отчеты об их выполнении. Они мотивируют обоснованность корректировки фактических результатов по отношению к запланированным и стимулируют персонал предприятия к принятию мер по устранению отклонений либо к выявлению потенциальных проблем в будущем. Внутренняя отчетность создает основу для повышения эффективности системы контроля и регулирования, реализуемой менеджерами.

Контроль - проверка осуществления планов со стороны руководителя, менеджера - включает: определение состояния объекта; сопоставление фактических результатов с плановыми; пересмотр планов, если становится ясным, что они не могут быть выполнены; выявление отклонений от запланированного и регулирование. Любое управленческое решение основывается на оценке деятельности, где управленческое планирование и систем контроля полностью взаимодействуют. На этой стадии управления руководитель имеет информацию в виде фактического состояния объекта. Часто в отчете сравниваются фактические и бюджетные данные, выявляются отклонения. Это позволяет концентрировать внимание на негативных процессах и выявлять проблемы, требующие решения в будущем (например, пересмотр обязательств по поставке продукции некоторым покупателям).

Цель управленческого учета достигается в рамках указанных функций посредством решения ряда задач, которые сами по себе могут конкретизироваться подзадачами. Набор подзадач индивидуален и зависит от целей самой организации, от сложившейся ситуации в ее бизнес-среде, стратегии и тактики руководства, формализации и стандартизации учетно-аналитических процедур.

Несмотря на то, что учетно-управленческие задачи включают вопросы организации производства как такового, бухгалтер-аналитик принимает участие в управлении производством только там и тогда, где и когда идет речь о стоимостных оценках ресурсов и финансовых показателях результативности.

Производственная информация используется в ряде процедур управленческого учета только как информационная база для расчета показателей, нормативов и финансовых оценок. Учетные данные не должны наносить ущерба управленческой деятельности, а должны быть ей полезны. Менеджеры используют учетную информацию как базу при решении задач управления организацией. [8]

1.3 Классификация расходов по способу включения в себестоимость

В управленческом учете, большое значение имеет классификация затрат (расходов) и доходов. Целью любой классификации затрат и доходов должно быть оказание помощи руководителю в принятии правильных, рационально обоснованных решений, поскольку менеджер, принимая решения, должен знать, какие затраты и выгоды они за собой повлекут. Поэтому суть процесса классификации затрат и доходов - это выделить ту их часть, на которую может повлиять руководитель.

Понятие расходов в МСФО - "расходами признается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода происходящие в форме оттока, или истощения активов или увеличения обязательств ведущих к уменьшению капитала не связанному с его распределением между собственниками капитала». Расходы включают материальные затраты, затраты на производство продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, иные затраты, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.)". Однако в этой формулировке использовано понятие "затраты", которое в Концепции не определено.

Организация финансового учета расходов в РФ регламентирована Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, где дано следующее определение расходов - "расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)". Данное определение расходов практически соответствует определению, которое приведено в разделе "Принципы" сборника МСФО.

В ПБУ 10/99 говорится о том, что для "целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров. При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности".

Таким образом, именно управленческие и коммерческие расходы в соответствии с российским законодательством в области бухгалтерского учета могут признаваться расходами периода и, как следствие, списываться на финансовые результаты в периоде их возникновения. Выбор того или иного порядка признания управленческих и коммерческих затрат представляет собой право предприятия, и выбранный вариант должен закрепляться в таком внутреннем документе предприятия, как его учетная политика. Данное правило касается признания управленческих и коммерческих расходов в финансовом (бухгалтерском) учете. При организации на предприятии самостоятельной системы управленческого учета могут быть использованы иные принципы деления затрат на продукт и на период.

Коммерческие расходы - это расходы, связанные с продажей продукции (товаров, работ или услуг). Данные расходы накапливаются по дебету счета 44 "Расходы на продажу".

Различия в организации учета коммерческих расходов при осуществлении различных видов деятельности сформулированы в Инструкции по применению Плана счетов:

- в организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 "...могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров, на оплату труда; на аренду, на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; по хранению и подработке товаров; на рекламу; на представительские расходы, другие аналогичные по назначению расходы".

В торговых организациях производственный процесс как таковой отсутствует. Их деятельность направлена на перепродажу приобретенного товара. В связи с этим состав расходов на продажу (издержек обращения) в торговых организациях гораздо шире, чем на производственных предприятиях. 

При этом во многих случаях, при ведении торговой организацией одного вида деятельности (например, только оптовой или только розничной торговли) ведение обособленного учета общехозяйственных (управленческих) расходов для торговой организации не является оправданным. В этом случае состав расходов на продажу расширяется еще и на суммы расходов, которые рассматривались как управленческие.

Расходы, включаемые в состав издержек обращения у производственных организаций, разумеется, включаются в состав издержек обращения и у организаций торговли.

В целях унификации налогового и бухгалтерского учета в составе расходов на продажу торговым организациям целесообразно учитывать также расходы по доставке и страхованию и доработке приобретаемых товаров до состояния, в котором они пригодны к продаже. В связи с отсутствием у торговых организаций такой категории расходов, как прямые расходы на производство, при исчислении налога на прибыль торговыми организациями применяется иная классификация расходов на прямые и косвенные и иной порядок исчисления суммы прямых расходов.

Группировать затраты можно по разным признакам: по видам расходов, по месту возникновения, по экономической роли в процессе производства и т. д. Рассмотрим классификацию затрат по способу их включения в себестоимость продукции (работ, услуг). По этому признаку расходы подразделяются на прямые и косвенные. В торговых организациях учет прямых и косвенных расходов имеет свои особенности.

Прямые расходы - это затраты, связанные с производством отдельного вида продукции (выполнением определенных работ, оказанием отдельных услуг), которые могут быть непосредственно включены в себестоимость этой продукции (работ, услуг).

В соответствии со статьей 320 НК РФ в состав прямых расходов торговой организации из состава издержек обращения включаются только расходы по доставке покупных товаров до склада торговой организации.

В состав расходов по доставке товаров следует включать все расходы, непосредственно связанные с перемещением товара от места нахождения склада продавца до склада покупателя, если такие расходы оплачиваются сверх стоимости товара. Транспортные расходы, учтенные по условиям договора поставки в стоимости приобретенного товара, расчетным путем из нее не выделяются. В частности, в состав транспортных расходов, относимых к прямым расходам, должны включаться:

-оплата за доставку товара по счетам, предъявленным как транспортными организациями, так и самим поставщиком сверх стоимости товара, предусмотренной договором поставки;

-оплата услуг по погрузке товаров в транспортные средства и разгрузке из них;

-плата за временное хранение грузов в местах их погрузки (перегрузки) в транспортные средства;

-плата за экспедиторские услуги;

-плата предприятиям железнодорожного транспорта за подачу вагонов, утепление, укрепление груза в вагоне, за обслуживание подъездных железнодорожных путей к складу организации и т. п.

Не относятся к транспортным расходам по доставке товара, включаемым в состав прямых расходов:

-расходы по доставке товара собственным транспортом организации;

-расходы по страхованию товара во время транспортировки;

-таможенные сборы, включая сборы за таможенное сопровождение товара и его хранение на таможенном складе.

Прямые расходы (расходы на транспортировку товара) подлежат распределению на сумму прямых расходов, относящихся к остаткам товара, и прямых расходов, приходящихся на реализованный товар.

Сумма прямых расходов, приходящихся на остаток товара, определяется по формуле:

Рк = (Рн + Рм) : (Тр + Тк) х Тк,

где, Рк - сумма прямых (транспортных) расходов, приходящихся на остаток товара, на конец отчетного месяца;

Рн - сумма прямых (транспортных) расходов, приходящихся на остаток товара на начало отчетного месяца;

Рм - сумма прямых (транспортных) расходов, произведенных за отчетный месяц;

Тр - стоимость товаров, реализованных за отчетный месяц;

Тк - стоимость остатка товаров на конец отчетного месяца.

При этом стоимость товаров принимается в расчет в той оценке, в которой они учитываются в составе расходов для целей налогообложения, то есть по договорным ценам приобретения.

После исчисления суммы прямых расходов, приходящихся на остаток товара на конец отчетного месяца, можно исчислить сумму прямых расходов, подлежащую отнесению в отчетном месяце в состав расходов для целей налогообложения, то есть приходящуюся на реализованный товар (Рр):

Рр = Рн + Рм- Рк.

Предусмотренный статьей 320 НК РФ порядок расчета суммы прямых расходов, приходящихся на остаток товара, оставляет неясным вопрос о том, что понимается под реализованным товаром (Тр): непосредственно проданный товар или выбывший по всем причинам (в том числе в связи с порчей, хищением, использованием на рекламные цели и т. п.)

Анализ положений главы 25 НК РФ (в частности ст. 249, 268, п. 7 ст. 271 НК РФ) позволяет сделать вывод, что под термином «реализованный товар» для целей исчисления налога на прибыль подразумеваются исключительно проданные товары, а не выбывшие по каким-либо иным причинам. Хотя включение в состав реализованных товаров (Тр) только товаров, проданных покупателям, безусловно, искажает экономический смысл формулы расчета прямых расходов, приходящихся на остаток товара.

Согласно инструкции по применению плана счетов, торговые организации, осуществляющие учет расходов на доставку товара на счете 44 «Расходы на продажу», могут применять аналогичный порядок расчета суммы издержек обращения на остаток товара в бухгалтерском учете. Применение порядка учета издержек обращения в бухгалтерском учете с расчетом их суммы, приходящейся на остаток товара, обеспечивает унификацию данных налогового и бухгалтерского учета торговой организации об остатках издержек обращения на остаток товара.

Суммовые разницы по расчетам с транспортными организациями в бухгалтерском учете относятся на увеличение (уменьшение) транспортных расходов, а для целей налогообложения относятся к внереализационным доходам (расходам). Поэтому при наличии суммовых разниц в составе расходов по доставке товара избежать расхождений в суммах остатка издержек обращения на остаток товара в бухгалтерском учете и для целей налогообложения не удастся. Расчет остатка издержек обращения для целей налогообложения в этом случае придется производить в специальном регистре налогового учета:

- на сырье и основные материалы;

- покупные изделия и полуфабрикаты;

- топливо и электроэнергию;

- оплату труда основных производственных рабочих (с отчислениями);

- амортизацию производственного оборудования.

Товары, приобретенные торговой организацией, учитываются по стоимости приобретения на счете 41 «Товары». Эти расходы являются прямыми.

Транспортные расходы торговые организации могут включать в состав расходов на продажу и отражать на счете 44. В этом случае транспортные расходы, накопленные на счете 44, ежемесячно распределяются между проданным товаром и остатком товара на складе. Сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам товара на складе, устанавливается исходя из среднего процента за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца.

Порядок расчета указанной суммы следующий:

1. Определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток товаров на складе на начало месяца и осуществленных в текущем месяце.

2. Устанавливается стоимость товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость остатка товаров на складе на конец месяца.

3. Рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (данные пункта 1) к стоимости товаров (данные пункта 2).

4. Определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку товаров на складе. Она равна произведению среднего процента на стоимость остатка товаров на конец месяца.

5. Сумма прямых транспортных расходов, приходящихся на проданный товар, списывается со счета 44 в дебет счета 90.

Порядок отражения транспортных расходов по доставке товаров до склада торговой организации необходимо утвердить в учетной политике.

Косвенные расходы - это затраты, которые связаны с производством нескольких видов продукции (работ, услуг). Напрямую они не могут быть отнесены на конкретный вид продукции. Поэтому они распределяются по видам продукции косвенно (условно) согласно предусмотренным в учетной политике организации показателям, с помощью заранее рассчитанных коэффициентов. К косвенным относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Разделение затрат на прямые и косвенные зависит от отраслевых особенностей, организации производства и принятого метода учета затрат (калькулирования себестоимости).

На первый взгляд может показаться, что распределить прямые расходы по видам продукции совсем несложно. Главное - установить соответствие между произведенной продукцией и понесенными прямыми расходами. Однако, если в одном цехе на одном оборудовании с использованием одинаковых материалов выпускается несколько видов продукции, распределить прямые расходы не так-то просто. В этом случае прямые расходы распределяются пропорционально нормам, разработанным сотрудниками технологического и планового отделов.

Процесс распределения косвенных расходов на производстве может происходить в два этапа. На первом этапе косвенные расходы распределяются по месту их возникновения, в частности между цехами, подразделениями или отделами. На втором этапе они перераспределяются по видам продукции. Важным моментом в этом процессе является определение базы (показателя) распределения. Например, для распределения зарплаты администрации в качестве такой базы можно использовать число работников, для отопления и электроэнергии - площадь помещения, для водоснабжения - площадь помещения или число работников, для затрат на сбыт и маркетинг - прямые расходы. В любом случае распределение косвенных расходов не должно требовать больших усилий и расчетов.

Способ распределения косвенных расходов между видами продукции, работ и услуг должен быть закреплен в учетной политике организации.

Кроме прямых транспортных расходов торговые организации по дебету счета 44 отражают косвенные расходы: на оплату труда; аренду; содержание зданий и сооружений, помещений и инвентаря; рекламу; доставку товаров покупателю; связанные с хранением и подработкой товаров; представительские расходы и т. д. Накопленные на счете 44 расходы списываются в дебет счета 90.

1.4 Классификация расходов по экономическим элементам

Отечественный стандарт финансового учета ПБУ 10/99 предполагает необходимость ведения учета расходов (в том числе и коммерческих) по элементам.

Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид ресурсов, используемых для производства и реализации продукции (работ, услуг). Например, элемент "Затраты на оплату труда" отражает использование трудовых ресурсов независимо от того, какие именно функции - производства, организации, обслуживания или управления - работники выполняют.

Принято выделять следующие экономические элементы:

материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты.

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру затрат предприятия. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат.

Отчетная информация о расходах по экономическим элементам не всегда позволяет менеджерам принимать оперативные решения, касающиеся структуры затрат, целесообразности некоторых издержек и выявления резервов сокращения себестоимости.

Согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" "...для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно" (статья затрат - совокупность затрат, отражающая их однородное целевое использование).

Перечень статей затрат и их состав определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости с учетом характера и структуры производства, которые были разработаны на основе типовых рекомендаций в условиях плановой экономики и носят рекомендательный характер. По некоторым отраслям и видам деятельности разработаны новые методические рекомендации, более соответствующие реалиям рыночной экономики, или актуализированы старые. Вместе с тем предприятия могут вносить изменения в типовую номенклатуру затрат в соответствии с особенностями своей деятельности. В некоторых отраслях выделяются, например, транспортно-заготовительные расходы, амортизационные отчисления (в силу большого удельного веса) и т.д.

У организаций торговли вся их деятельность направлена на реализацию товара, так как непосредственно производство у них отсутствует. В связи с этим у них все расходы по содержанию организации рассматриваются как расходы на продажу.

В торговых организациях затраты целесообразно группировать по таким статьям типовой номенклатуры:

- транспортные расходы;

- расходы на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования, инвентаря;

- амортизация основных средств;

- расходы на ремонт основных средств;

- расходы на санитарную и специальную одежду;

- расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;

- расходы на водоснабжение;

- расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров;

- расходы на рекламу;

- потери товаров и технологические отходы;

- расходы на тару;

- прочие расходы

Рассмотрим особенности формирования затрат торговой организации по наиболее значительным статьям (доли которых в общих расходах превалируют над другими).

На статью "Транспортные расходы" могут быть отнесены: транспортные услуги сторонних организаций по перевозке товаров;

плата за раскредитовку, подачу вагонов, взвешивание грузов и тому подобные услуги сторонних организаций по погрузке товаров в транспортные средства и выгрузке товаров из транспортных средств;

плата за экспедиционные операции; стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и др.); стоимость материалов, израсходованных на утепление транспортных средств (солома, опилки, мешковина и т.п.); плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и т.п. в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами; плата за обслуживание подъездных путей и складов необщего пользования, в том числе по договорам, заключенным с железной дорогой.

Затраты по статье "Расходы на оплату труда" регламентируются Трудовым кодексом РФ, ПБУ 10/99, отраслевыми нормативными актами, а также внутренними документами организации. В международной практике во взаимоотношениях собственников и наемных работников торговых предприятий применяются три характерные системы оплаты труда: повременная, повременно-комиссионная и комиссионная. Повременная форма, при которой продавцам устанавливаются средние оклады, обеспечивает им финансовую безопасность, но мало стимулирует к напряженному труду. Поэтому она используется применительно к работе, имеющей характер обслуживания и консультаций. Повременно-комиссионная форма, при которой продавцам назначаются небольшие оклады и одновременно выплачиваются средние комиссионные в процентах от объемов продаж, является предпочтительной для обычной торговой деятельности. Комиссионная форма, при которой продавцам выплачиваются большие комиссионные в процентах от объемов продаж, используется при продаже дорогостоящих товаров длительного пользования, реализация которых требует высокой квалификации и больших усилий.

При учете по статье "Амортизация основных средств" следует иметь в виду, что к амортизируемому имуществу торговых организаций в бухгалтерском учете относят две категории долгосрочных активов: основные средства и нематериальные активы. Они являются собственностью конкретных организаций и используются для извлечения дохода. Их стоимость погашается путем амортизации. Не включаются в номенклатуру амортизируемого имущества земля, объекты природопользования, материалы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги и финансовые инструменты срочных сделок. Не являются амортизируемыми основными средствами приобретенные издания (книги, брошюры и т.п.). Из состава амортизируемых основных средств исключается имущество, переданное или полученное в безвозмездное пользование, а также имущество, находящееся в режиме консервации (на срок свыше 3 мес.) или на реконструкции (модернизации), продолжающейся свыше 12 мес. Годовая сумма амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета определяется:

- при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной)) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

- при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством РФ;

- при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной)) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы. Такой порядок предусмотрен ПБУ 6/01.

По нематериальным активам порядок начисления амортизации аналогичен, за исключением того, что организациям не дано возможности применения последнего способа.

По статье "Уход за помещениями и прилегающей территорией" учитываются: расходы на вывоз мусора; расходы на уборку прилегающей территории (дворов, улиц, тротуаров); расходы на содержание в чистоте помещений; стоимость предметов и средств ухода за помещениями (известь, мастика, мешковина, щетки, метлы, веники и т.п.).

В статью "Расходы на техобслуживание основных средств" включаются:

расходы на поверку и клеймение весов, водомеров, электрических и газовых счетчиков и других измерительных приборов; расходы на содержание и ремонт сигнализационных устройств; расходы на проведение противопожарных мероприятий; расходы на техобслуживание лифтов, других подъемно-транспортных механизмов сторонними организациями.

По статье "Расходы на тару" учитываются: расходы на ремонт тары (в том числе тары-оборудования); расходы на перевозку, погрузку и выгрузку порожней тары при возврате ее поставщикам или отправке тарособирающим организациям и таро-ремонтным предприятиям; амортизация тары-оборудования; амортизация многооборотной тары, возмещаемая поставщику в соответствии с условиями договора поставки; расходы, связанные с ремонтом и естественным износом тары-оборудования в части, возмещенной поставщикам (владельцам тары-оборудования); стоимость тары, списанной из-за естественного износа; расходы на очистку и обработку (дезинфекцию) тары; разница в ценах между приемными (при оприходовании тары под товаром) и сдаточными (при возврате порожней тары); другие расходы на тару.

В статье "Расходы на санитарную и специальную одежду" отражаются:

услуги прачечных, ремонтных мастерских, других организаций по стирке, дезинфекции и починке санитарной и специальной одежды и санитарных принадлежностей; стоимость материалов (мыла, моющих средств, иголок, ниток, пуговиц, тканей и т.п.), израсходованных на стирку и починку санитарной и специальной одежды и санитарных принадлежностей.

К статье "Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров" относятся: стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, опилок, стружки, соломы, проволоки и т.п.), использованных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров; услуги сторонних организаций по фасовке и упаковке товаров; расходы на содержание холодильного оборудования (электроэнергия, вода, смазочные материалы и др.); расходы на техобслуживание холодильных установок сторонними организациями; стоимость льда, потребленного для охлаждения товаров и продуктов; плата за временное хранение товаров на складах сторонних организаций; расходы на дезинсекцию (уничтожение вредных насекомых) и дератизацию (истребление грызунов); расходы на создание условий для хранения товаров и продуктов - газовая среда, искусственное охлаждение, активная вентиляция и т.п.

По статье "Потери товаров и технологические отходы" отражаются: потери товаров и продуктов при железнодорожных, водных, воздушных, автомобильных и гужевых перевозках; потери реализуемых вразвес товаров при хранении, подготовке к продаже и продаже вследствие усушки, раструски и распыла, раскрошки, утечки (таяние, просачивание); потери в результате разлива при перекачке и продаже жидких товаров; потери плодов и овощей в результате расхода веществ на дыхание; потери вследствие порчи товаров, повреждения тары; масса полимерной пленки, удаляемой при продаже сыров, поступивших упакованными в указанную пленку;

потери, обнаруженные в результате разницы между фактической массой тары и массой по трафарету; отходы, образующиеся при подготовке к розничной продаже колбас, мясокопченостей и рыбы чистой массой (весом), продаваемых после предварительной разделки; потери от зачистки сливочного масла, крошения карамели обсыпной и сахара-рафинада;

отходы картофеля, овощей и фруктов; потери охлажденного мяса и субпродуктов при замораживании (в том числе в блоках) в камерах холодильников; потери парного мяса и субпродуктов при остывании и замораживании естественным холодом (вне камер холодильников); потери мороженого мяса и субпродуктов при хранении в камерах холодильников; потери в виде мясной крошки при разрубе мяса; потери яиц при длительном хранении; потери от боя стеклянной посуды с пищевыми товарами при приеме, хранении и отпуске в торговых организациях, а также при перевозке транспортными средствами; потери от боя и щербления стеклянной порожней посуды при приеме, хранении и отпуске в торговой организации, а также при погрузке в железнодорожные вагоны (баржи) и при транспортных перевозках; потери от продажи тканей метражом (в результате разрезания); другие подобные товарные потери; потери от списания долгов по недостачам товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков.

В торговле существует понятие "нормы естественной убыли". Естественная убыль - это потери при хранении и реализации товаров, обусловленные физико-химическими свойствами товаров вследствие усушки, утруски, утечки, распыла, разлива и т.п. Эти потери возникают по объективным причинам, поэтому их нормируют. На отдельные виды товаров устанавливаются нормы убыли в процентах к стоимости или к натуральным показателям. Размер норм естественной убыли зависит от климатической зоны, видов и групп товаров, времени года, условий хранения и пр. На складах нормы естественной убыли зависят также от сроков хранения.

На статью "Расходы на рекламу" относят затраты: на оформление витрин, выставок, выставок-продаж, комнат образцов товаров; на разработку и печатание рекламных изданий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.); на рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати, по радио, телевидению) и телекоммуникационные сети; на световую и иную наружную рекламу;

на приобретение, изготовление, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино-, видеофильмов и т.п.; на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей; на уценку товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество во время экспонирования в витринах, торговых залах магазинов и на выставках; на оплату образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям бесплатно и не подлежащих возврату;

на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей этих призов во время проведения массовых рекламных кампаний; на проведение других рекламных мероприятий, связанных с торговой деятельностью. В бухгалтерском учете затраты на рекламу включаются в состав расходов на продажу без ограничений.

Статья "Представительские расходы" используется практически в любой коммерческой организации, так как в целях расширения взаимовыгодного сотрудничества со своими контрагентами и заключения новых хозяйственных договоров возникают расходы, связанные с приемом и обслуживанием представителей других организаций (включая иностранных), участвующих в переговорах. В состав представительских расходов включаются также расходы организации по приему и обслуживанию участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или другого аналогичного органа организации. Нормы бухгалтерского законодательства не содержат понятия "представительские расходы". Таким образом, в настоящее время организациям следует руководствоваться перечнем представительских расходов, приведенным в ст. 264 НК РФ.

К представительским расходам относятся расходы, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников), их транспортным обеспечением, буфетным обслуживанием во время переговоров, оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате организации. Проводиться подобные мероприятия (официальный обед, ужин и пр.) могут либо непосредственно в самой организации, либо с выездом на предприятие общественного питания, либо с этой целью организуется командировка работника в другую организацию и т.д. Включение представительских расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) разрешается только при наличии первичных учетных документов, в которых должны быть указаны дата и место проведения деловой встречи (приема), приглашенные лица, участники со стороны организации, конкретное назначение расходов и величина расходов.

В зависимости от целей деятельности организации, вида товаров, сопутствующих видов деятельности перечень статей управленческого учета расходов может меняться. Однако необходимость разграничения, полного, точного и своевременного учета затрат по статьям управленческого учета является очевидной для любой торговой организации.

В частности, накопление учетных данных по статьям расходов торговой организации позволит анализировать их в динамике в целях последующего оптимального планирования - составления бюджета коммерческих расходов.

При формировании бюджета коммерческих расходов учитываются все расходы, связанные со сбытом, продвижением и хранением товара. Бюджет коммерческих расходов формируется с учетом бюджета переменных общепроизводственных расходов, рекламного бюджета и других постоянных коммерческих расходов. Переменные коммерческие расходы (комиссионные вознаграждения, затраты на упаковку, складскую обработку, транспортировку товаров заказчикам) зависят от объема продаж и закупок и переносятся из бюджета переменных общепроизводственных расходов. Коммерческие расходы группируются по критериям, основными из которых являются виды продукции и категории покупателей. При составлении бюджета коммерческих расходов в отдельную группу выделяются постоянные затраты: расходы на рекламу и маркетинг и расходы на хранение товаров на складе. Величина этих расходов планируется на основе данных управленческого учета (расходы предшествующего периода с учетом сезонности) и решений менеджмента. В дальнейшем для учета и контроля за отклонениями затрат по рассмотренным ранее статьям необходимо использовать ведомость аналитического учета и контроля за отклонениями затрат от установленных норм (бюджетов).

...