2.1.1 Поняття власного капіталу

Розглянемо поняття власного капіталу з погляду деяких авторів-науковців.

Так, наприклад проф. М.Т. Білуха відмічає, що власний капітал визначається вартістю майна суб'єкта господарювання, тобто чистими активами (різниця між вартістю майна і позиковим капіталом) і складається зі статутного, додаткового й резервного капіталу, нерозподіленого прибутку та цільових (спеціальних) фондів.

Професор Ф.Ф. Бутинець вважає, що джерелами формування активів підприємства є власні та позикові кошти. В момент створення підприємства його стартовий капітал втілюється в активах, інвестованих засновниками (учасниками), і представляє собою вартість майна підприємства. Здійснюючи підприємницьку діяльність, підприємство також користується залученими коштами, в результаті чого виникають борги.

Боргові зобов'язання підтверджують права і вимоги кредиторів щодо активів підприємства (А = З + К) і мають вищий пріоритет порівняно з вимогами власників. Тому власний капітал визначається як різниця між вартістю майна і борговими зобов'язаннями - К = А - З.

Власний капітал - це загальна вартість засобів підприємства які належать йому на правах власності і використовуються ним для формування його активів. Такі активи формуються за рахунок інвестованого в них власного капіталу і представляють собою чисті активи підприємства. Тобто до власного капіталу належать:

- статутний капітал;

- пайовий капітал;

- додатковий вкладений капітал;

- інший додатковий капітал;

- резервний капітал;

- нерозподілений прибуток (непокритий збиток);

- неоплачений капітал;

- вилучений капітал.

Таке розгорнуте, повне визначення власного капіталу не потребує, на погляд автора, допоміжних трактувань щодо його сутності (рис.2.1).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 2.1 Форми функціонування власного капіталу підприємства

Із вище наведеного можливо зробити висновок, що актив і власний капітал це одне і теж , тобто актив як би переклали у пасив і називають пасив джерелом. Пасив не що інше як дзеркальне відображення активу.

Тлумачення пасиву вперше дає професор В.В. Сопко: пасив -- це капітал, тобто власність відповідної фізичної або юридичної особи на активи майно і об'єкти (ресурси), які є на підприємстві і які контролюються ним у результаті попередніх (минулих) подій, та використання яких забезпечує збільшення капіталу. Тоді як можливо стверджувати, що джерелами формування активів підприємства є пасив якщо це теж саме. Власний капітал не можна називати джерелом покриття, тому що головним носієм вартості є тільки готова продукція. Основою для створення джерела є готова продукція яка реалізована і підприємство отримало від її реалізації грошові кошти на розрахунковий рахунок. Тобто джерелом можуть бути тільки реальні кошти отримані від поточної діяльності підприємства, якими воно може розрахуватися за своїми зобов'язаннями. Господарюючий суб'єкт може мати у балансі власний капітал, але якщо призупинити його діяльність, то він не зможе розрахуватись по своїм зобов'язанням.

Таким чином власний капітал це не фінансовий ресурс і ні в якому разі не джерело формування активів, як наприклад вважає професор Ф.Ф.Бутинець. І тільки при банкрутстві, коли підприємство не може виконати свої грошові зобов'язання не інакше як через застосування ліквідаційної процедури (коли розпродається власність банкрута) тоді власний капітал можна назвати джерелом.

2.1.2 Огляд літератури та нормативно-законодавча бази з досліджуваної теми

За роки незалежності України було прийнято Закони, нормативні акти, Постанови Кабінету Міністрів України, інструкції, що регулюють економічні, правові та організаційні питання обліку власного капіталу (табл. 2.1) та написано відомими авторами у галузі науки багато спеціальної літератури, що розкриває дану тему (табл.2.2)

Таблиця 2.1 Нормативно-законодавча база власного капіталу

Таблиця 2.2 Спеціальна література з обліку власного капіталу підприємства

Крім вказаних законів та нормативних актів при вирішенні питань щодо обліку власного капіталу слід керуватися Господарським кодексом України і іншими законодавчими та нормативними актами. Також слід зазначити, що законодавчо-нормативна база з питань обліку власного капіталу потребує подальшого вдосконалення. Для більш поглибленого вивчення теми слід також використовувати найновішу спеціальну літературу видатних

2.2 Бухгалтерський облік

2.2.1 Облік власного капіталу та забезпечення зобов'язань

2.2.1.1 Визначення власного капіталу та його функції

Трансформація економіки держави до сучасних ринкових вимог потребує створення пріоритетних умов для вітчизняних виробників і посилення їх фінансових позицій на вітчизняному та міжнародному ринках, що, у свою чергу, призводить до підвищення добробуту суспільства в цілому.

Зростання потреби підприємств в капіталі, розгортання конкурентної боротьби за обмежені ресурси фінансового ринку, необхідність їх здешевлення для підвищення ефективності діяльності суб'єктів господарювання, зниження рівня ризиків актуалізували розширення сфер застосування аналітичного обґрунтування рішень в управлінні капіталом підприємства.

Четвертий клас рахунків починається з рахунку 40 "Статутний капітал", який призначений для обліку стану і змін в статутному капіталі підприємства. Рахунок 40 відноситься до пасивних рахунків (відбивається в пасиві балансу) і, у зв'язку з цим, збільшення статутного капіталу відбивається по кредиту рахунку, а його зменшення (вилучення) - по дебету. Необхідно відзначити, що розмір статутного капіталу визначається засновниками у момент утворення підприємства, указується в статутних документах і, як правило, майже не змінюється. Природно, що залишок по рахунку 40 «Статутний капітал» повинен відповідати розміру статутного капіталу. Будь-яка його зміна відповідно до рішень засновників повинна тут же відбиватися по рахунку 40 «Статутний капітал». У Плані рахунків не передбачені субрахунки по даному рахунку, але дані рекомендації по організації аналітичного обліку в розрізі видів статутного капіталу і засновників. На практиці це виражається у відкритті окремих субрахунків, наприклад, - по кожному засновникові.

Далі відступимо від послідовного розгляду рахунків і перейдемо до рахунку 46 "Неоплачений капітал, який безпосередньо пов'язаний з рахунком 40 «Статутний капітал». Необхідність в існуванні такого рахунку (46 "Неоплачений капітал") пов'язана із специфікою формування статутного капіталу. Річ у тому, що засновники, ухваливши рішення про освіту підприємства, визначивши розмір його статутного капіталу і частку кожного засновника, тобто, зобов'язання внести на баланс підприємства які-небудь активи (грошові кошти, устаткування, інвентар, запаси, цінні папери і інше), не зобов'язані того ж дня такі внески здійснити. Передача активів на баланс підприємства як внесок в його статутний капітал може відбутися набагато пізніше, а може і зовсім не відбутися, якщо який-небудь засновник не виконає своїх зобов'язань. Для обліку ось такого, несплаченого капіталу і призначений рахунок 46 «Неоплачений капітал».

З цілком зрозумілих причин у момент утворення підприємства весь статутний капітал буде несплаченим. Тобто, та частина грошових коштів, яка, відповідно до вимог законодавства, зараховується на тимчасовий рахунок підприємства ще до його реєстрації, не може вважатися внеском в статутний

Капітал підприємства, оскільки самого підприємства на той момент ще не існує. Тому найперша проводка по освіченому підприємству має наступну кореспонденцію Д46 К40 на всю суму статутного капіталу, вказану в засновницьких документах. Таким чином, по дебету рахунку 46 «Неоплачений капітал» відбивається несплачений статутний капітал, а точніше заборгованість засновників по внесках в статутний капітал підприємства. Відповідно, по кредиту рахунку 46 «Неоплачений капітал» - погашення засновниками такої заборгованості. Здійснення засновниками підприємства внесків в його статутний капітал (погашення заборгованості) може здійснюватися різними активами (табл.2.1.1).

Наступні три рахунки 41 «Пайовий капітал», 42 «Додатковий капітал» і 43 «Резервний капітал» враховують різного роду капітали. По своєму призначенню вони близькі рахунку 40 «Статутний капітал», також є пасивними і по кредиту відображають збільшення відповідного капіталу, а по дебету - його зменшення.

Рахунок 41 "Пайовий капітал" використовується споживчими суспільствами, колективними сільськогосподарськими підприємствами, житлово-будівельними кооперативами і іншими суспільствами для обліку пайових внесків їх членів.

Рахунок 42 "Додатковий капітал" має п'ять субрахунків, кожний з яких відповідає окремому виду додаткового капіталу, який може формуватися абсолютно з різних причин.

Таблиця 2.3. Визначення вартості джерел капіталу

Наприклад, випуск акцій якого-небудь підприємства і їх розміщення на ринку може супроводжуватися, як повною відсутністю інтересу в придбанні даних акцій, так і підвищеним інтересом. Якщо сума коштів, яку готові викласти охочі придбати дані акції, перевищує номінальну вартість всіх розміщених на ринку акцій, то їх (акцій) реальна вартість починає рости і перевищує номінальну. В результаті акція, номінальна вартість якої 5000,00 грн. може бути продана за 6000,00 грн. Сума перевищення реальної вартості над номінальною 1000,00 грн. (6000,00- 5000,00) і буде для підприємства, що випустило акції, додатковим капіталом, облік якого здійснюється по субрахунку 421 "Емісійний дохід".

У разі, коли засновник підприємства здійснює вкладення в статутний капітал підприємства в сумі, що перевищує передбачену в статуті підприємства, то сума такого перевищення класифікується як інший вкладений капітал і враховується по субрахунку 422 "Інший вкладений капітал".

Збільшення реальної вартості необоротних активів і фінансових інструментів і випливаюча з цього їх переоцінка є не чим іншим, як додатковим капіталом для підприємства їх власника. Такий додатковий капітал враховується по субрахунку 423 "Дооцінка активів". Наказом №1012 у грудні 2002 року було внесено істотне доповнення в текст інструкції до Плану рахунків щодо обліку такого додаткового капіталу. Відповідно до внесених змін, у разі зниження ціни або вибуття, а так само у разі зменшення корисності необоротних активів і фінансових інструментів, по яких раніше проводилася націнка, повинне здійснюватися еквівалентне (рівновелике) зменшення і додаткового капіталу по субрахунку 423 "Дооцінка активів".

Збільшення додаткового капіталу підприємства відбувається і при отриманні від інших, юридичних і фізичних осіб, необоротних активів на безоплатній основі. Такого роду додатковий капітал враховується на субрахунку 424 "Безкоштовно отримані необоротні активи". Якщо від експлуатації таких необоротних активів підприємство отримує дохід, то на суму такого доходу зменшується додатковий капітал (дана вимога не відноситься до такого необоротного активу, як земля). Додатковий капітал зменшується також і при вибутті безкоштовно отриманих необоротних активів.

Останній субрахунок 425 "Інший додатковий капітал" є як би резервним рахунком і призначений для обліку будь-якого іншого додаткового капіталу, крім того, який вже знайшов своє віддзеркалення на субрахунках 421 - 424.

Облік резервного капіталу, який повинен формуватися на підприємствах у випадках, передбачених законодавством, здійснюється на рахунку 43 "Резервний капітал". По кредиту рахунку відбивається нарахування (збільшення) резервного капіталу, а по дебету - його використання.

Рахунок 44 "Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)". Діяльність підприємства може привести до двох протилежних результатів - прибутку або збитку. Причому результат може бути в якийсь період постійним, в якійсь - змінним. Все залежить від того, на скільки ефективно діє підприємство. Але мова не про економічну ефективність, а про те, що прибуток отриманий сьогодні, завтра може бути "з'їдена" збитками і навпаки. У зв'язку з цим, підприємства не прагнуть при отриманні прибутку негайно його використовувати на які-небудь потреби або розподіляти між засновниками (власниками) підприємства. Якийсь час він накопичується і після закінчення року, як правило, розподіляється. Для обліку нерозподіленого прибутку і призначений субрахунок 441 "Прибуток нерозподілений". По кредиту даного субрахунку відбивається збільшення (нарахування) прибутку, а по дебету - його зменшення на суму отриманих збитків або використання прибутку.

Аналогічна історія і із збитками, які відбиваються по субрахунку 442 "Непокриті збитки", з тою лише різницею, що отримані збитки відбиваються по дебету субрахунку 442 "Непокриті збитки", а їх списання (погашення) - по кредиту. Списання збитків здійснюється за рахунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового або додаткового капіталу і т.д.

Якщо підприємство стабільно отримує прибуток, і його об'єми значні, то стає нераціональним тримати його мертвим вантажем і не використовувати на потреби підприємства або на виплату дивідендів засновникам. Для віддзеркалення таких операцій використовується субрахунок 443 "Прибуток, використаний в звітному періоді". По дебету даного субрахунку відбивається використання прибутку протягом поточного періоду, а по кредиту, в кінці року, списання використаних сум за рахунок нерозподіленого прибутку субрахунок 441 "Прибуток нерозподілений" або на збитки підприємства 442 "Непокриті збитки".

Не завжди розмір статутного капіталу влаштовує засновників або акціонерів. У такому разі законодавством передбачена можливість як його збільшення, так і зменшення, зокрема за рахунок його вилучення шляхом викупу власних акцій у акціонерів. Вилучені із звернення (викуплені у акціонерів) акції з метою зменшення статутного капіталу анулюються. Проте цього може і не відбутися, якщо засновники з якихось причин змінять своє рішення і не стануть анулювати вилучені акції, а перепродуватимуть їх. Для обліку таких операцій і призначений рахунок 45 "Вилучений капітал".

2.2.1.2 Облік статутного капіталу

Облік формування статутного капіталу. Статутний капітал є одним із первинних джерел формування майна підприємств.

Статутний капітал -- зафіксована в установчих документах загальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) у капітал підприємства.

Статутний капітал акціонерного товариства складається з грошових коштів, які внесли акціонери (учасники). Він відображає власні джерела формування активів і власність акціонерного товариства як юридичної особи, а також колективну власність акціонерів, у якій частка кожного визначається вартістю акцій, які йому належать.

Бухгалтерський облік статутного капіталу починається від дня реєстрації підприємства в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України і припиняється в день вибуття підприємства з Державного реєстру в результаті завершення діяльності, банкрутства, реорганізації тощо.

Згідно з чинним законодавством мінімальний розмір статутного капіталу регламентований лише для господарських товариств (акціонерні товариства, товариства з обмеженою відповідальністю, товариства з додатковою відповідальністю, повні товариства) та деяких специфічних видів діяльності, пов'язаних з фінансовими операціями. Для підприємств всіх інших організаційно-правових форм господарювання його розмір визначається засновниками та залежить, насамперед, від виду та масштабу діяльності.

Для обліку та узагальнення інформації про стан і рух статутного капіталу підприємства Планом рахунків передбачено рахунок 40 «Статутний капітал». Збільшення статутного капіталу відображають за кредитом, а зменшення (вилучення) за дебетом рахунку. Сальдо на рахунку 40 «Статутний капітал» має відповідати розміру статутного капіталу, який зафіксовано в установчих документах підприємства як сукупність внесків (часток, акцій за номінальною вартістю, пайових внесків) засновників (учасників) підприємства (рис.2.2):

Размещено на http://www.allbest.ru/

Дозволено формування статутного капіталу законодавством

Забороняється використовувати для формування статутного капіталу

Рис.2.2 Внески до статутного капіталу

Записи на рахунку 40 «Статутний капітал» роблять лише у разі збільшення або зменшення статутного капіталу в установленому порядку після внесення відповідних змін до установчих документів підприємства.

Порядок формування статутного капіталу регулюється законодавством і установчими документами.

Формування статутного капіталу за рахунок внесків засновників (учасників) має бути зафіксоване в засновницьких документах підприємства. Крім того, сума статутного капіталу, а також рішення про його збільшення або зменшення мають бути зареєстровані в Державному реєстрі господарських одиниць і за вартістю відповідати даним бухгалтерського Балансу. Різниця між зареєстрованою сумою статутного капіталу та фактично внесеною засновниками являє собою неоплачений капітал підприємства.

Згідно із Законом України «Про господарські товариства» акціонерним визнається товариство, що має статутний капітал, поділений на певну кількість акцій, і несе відповідальність за зобов'язаннями лише майном товариства. Статутний капітал акціонерного товариства не може бути меншим від суми, яка на момент його утворення еквівалентна 1250 мінімальним заробітним платам. Сума статутного капіталу, відображена у фінансовому обліку та звітності, має дорівнювати сумарній номінальній вартості акцій, зазначених в установчих документах.

Акція є одиницею власності в акціонерному товаристві. Згідно із Законом України «Про цінні папери та фондову біржу» акції - цінний папір без зазначеного терміну обігу, що засвідчує пайову участь у статутному капіталі акціонерного товариства, підтверджує членство та регламентує право на участь в управлінні ним; надає право його власникові на отримання частки прибутку у вигляді дивідендів, а також на участь у розподілі майна в разі ліквідації акціонерного товариства.

Розрізняють акції іменні та на пред'явника, прості та привілейовані. Всі акціонерні товариства повинні випускати прості акції, яким надано право голосу. Привілейовані акції не мають права голосу, але забезпечують отримання фіксованої суми дивідендів і дають перевагу їхнім власникам при розподілі майна в разі ліквідації товариства.

Випуск акцій супроводжується його реєстрацією в Державній комісії з цінних паперів і фондового ринку (ДКЦПФР). Бланки акцій підлягають обліку на позабалансовому рахунку 08 «Бланки суворого обліку».

Під час утворення відкритого акціонерного товариства акції можуть поширюватися шляхом відкритої передплати на них. Засновники відкритого акціонерного товариства повинні бути держателями акцій на суму, яка дорівнює щонайменше 25 відсотків статутного капіталу, й на строк не менше як два роки. Особи, які передплатили акції до дня скликання установчих зборів, повинні внести на розрахунковий рахунок товариства з урахуванням попереднього внеску не менше як 30 відсотків номінальної вартості акцій, що підтверджується тимчасовими свідоцтвами. Оплата акцій здійснюється грошовими коштами в національній, іноземній валюті або шляхом передачі активів. Акції видаються покупцеві тільки після повної оплати їх вартості, яку він повинен здійснити у строки, встановлені установчими зборами, але не пізніше року після реєстрації акціонерного товариства.

Основною метою діяльності будь-якого підприємства є збільшення його власного капіталу. На розмір власного капіталу впливає чотири основних типи операцій : доходи, витрати, внески та вилучення.

У випадку змін по внесках до статутного капіталу вносяться зміни до засновницьких документів, що підлягають державній реєстрації. Товариство зобов'язане в п'ятиденний термін повідомити орган, який здійснив реєстрацію, про зміни. Рішення товариства про зміни розміру статутного капіталу вступає в силу з дня внесення цих змін до державного реєстру. Збільшення статутного капіталу акціонерного товариства може бути здійснено (не більше як на третину) за рішенням правління за умови, що це передбачено статутом. Збільшення статутного капіталу може відбуватися в разі, якщо всі раніше випущені акції повністю оплачено за вартістю не нижче від номінальної.

Збільшення статутного капіталу здійснюється через:

v випуск нових акцій;

v обмін облігацій на акції;

v зростання номінальної вартості акцій;

v залучення пайового, додаткового або резервного капіталу.

Із збільшенням кількості акцій існуючої номінальної вартості передплата на додатково випущені акції проводиться в тому самому порядку, що й на акції першої емісії, а статутний капітал зростає за рахунок:

1) додаткових внесків учасників - в обліку цей процес відображають аналогічно операціям формування статутного капіталу;

2) індексації основних засобів згідно з Положенням про порядок збільшення статутного фонду за рахунок індексації основних засобів.

3) реінвестування прибутку:

Дт 441 «Нерозподілений прибуток»;

Кт 40 «Статутний капітал»;

4) нарахованих дивідендів -- у разі, якщо прийнято рішення про виплату дивідендів акціями:

Дт 671 «Розрахунки з учасниками»;

Кт 40 «Статутний капітал».

Із збільшенням статутного капіталу за рахунок обміну облігацій акціонерного товариства на його ж акції цю операцію відображають такими записами:

Дт 52 «Довгострокові зобов'язання за облігаціями»;

Кт 40 «Статутний капітал».

Із збільшенням номінальної вартості акцій статутний капітал може збільшитися за рахунок додаткових внесків учасників до встановленого рівня номінальної вартості акцій або за рахунок індексації основних засобів.

Зменшення статутного капіталу акціонерного товариства здійснюється у виключних випадках за рішенням зборів акціонерів після повідомлення всіх його кредиторів у встановлені законодавством терміни.

Зменшення статутного капіталу акціонерного товариства здійснюється внаслідок:

Ш зменшення номінальної вартості акцій;

Ш зменшення кількості акцій існуючої номінальної вартості;

Ш викупу їх у власників з наступним анулюванням.

Зменшення статутного капіталу за рахунок зменшення номінальної вартості акцій відображають в обліку такими проводками:

Дт 40 «Статутний капітал»;

Кт 46 «Неоплачений капітал».

Таке зменшення має компенсуватися акціонерам і відображатися в обліку:

Дт 46 «Неоплачений капітал»;

Кт 30 «Каса» або 31 «Рахунки в банках».

Зменшення кількості акцій існуючої номінальної вартості через викуп їх у власників і наступне анулювання відображають в обліку як вилучення капіталу.

Будь-які, навіть передбачені засновницькими документами, зміни статутного капіталу, не зареєстровані в установленому порядку, є порушенням і тягнуть за собою адміністративні штрафи за порушення обліку та звітності. Державна реєстрація такого підприємства може бути анульована, а саме підприємство - ліквідоване.

Синтетичний облік статутного капіталу ведеться за формами власності (державна, кооперативна, акціонерна, приватна та ін.) і за іншими ознаками власності (наприклад, види акцій та ін.).

Аналітичний облік статутного капіталу ведеться за видами, по кожному засновнику (учаснику), акціонеру, пайовику підприємства.

2.2.1.3 Облік пайового капіталу

Однією із складових власного капіталу є пайовий капітал.

Пайовий капітал -- сума пайових внесків членів спілок та інших підприємств, передбачена установчими документами. Це сукупність коштів фізичних і юридичних осіб, добровільно розміщених у товаристві відповідно до установчих документів для здійснення його господарсько-фінансової діяльності.

Джерелом формування пайового капіталу є обов'язкові та додаткові пайові внески, що надходять від індивідуальних і колективних членів.

Розміри обов'язкових пайових внесків визначають загальні збори пайовиків, виходячи з потреби у власних оборотних засобах. Обов'язкові пайові внески підлягають поверненню пайовикам при вибутті їх із членів підприємства або в разі його ліквідації. Належна до повернення сума визначається з урахуванням фінансового стану та боргових зобов'язань підприємства.