Ревизия, анализ выпуска и реализации готовой продукции на производственных предприятиях и их влияние на формирование доходов в рыночной экономике

Логическая проверка во взаимосвязи с другими методическими приемами проверки документов позволяет выявить сокрытие хищений, приписок выполненного объема работ и другие злоупотребления.

При нормативно-правовой проверке устанавливается соответствие совершенной операции действующим правилам, требованиям устава или учредительного документа, законам, нет ли отклонений от утвержденных норм, смет, лимитов и т.п. При их наличии составляются расчеты и аналитические таблицы, выясняются последствия и виновные лица, определяется ущерб, причиненный неправомерными действиями работников предприятия.

При экономической проверке выясняются экономическая целесообразность совершенной операции, обоснованность операции источниками финансирования, плановыми расчетами, изучаются полученные результаты от данной операции или ее влияние на конечный финансовый результат (прибыль).

Сущность встречной проверки заключается в изучении достоверности операций путем сопоставления документов и записей в учетных регистрах, относящихся к одним и тем же взаимосвязанным операциям, например записи в журнале-ордере № 11 с записями в Главной книге.

Обычно документы составляются в двух и более экземплярах, а отдельные операции оформляются дополнительными документами. Такие документы находятся при отчетах (реестрах) различных материально ответственных работников. Многократно могут повторяться и записи в учетных регистрах бухгалтерского учета. Все это открывает большие возможности для встречной проверки изучаемого документа и уточнения достоверности совершенной операции.

При контрольных сличениях остаток на начало проверяемого периода вместе с документированным приходом должен быть равен документируемому расходу вместе с остатком на конец проверяемого периода. Начальные и конечные остатки обычно базируются на данных инвентаризационных описей.

Контрольные сличения применяются преимущественно там, где ведется учет материальных ценностей по наименованиям без указания сортов, марок, номеров и других признаков, имеющих особую цену, при запущенности аналитического учета по отдельным сортам, маркам, номерам материальных ценностей и во всех случаях, когда отдельные предприятия прибегают к суммовому учету материальных ценностей. Контрольные сличения находят широкое применение для проверки правильности оприходования и списания в расход отдельных сортов материальных ценностей, достоверности аналитического учета и т.д.

Обратная калькуляция (обратный счет) используется для проверки размера необоснованного списания сырья на производство при выпуске определенного вида готовых изделий. Сущность этого методического приема состоит в том, что по фактическому выпуску готовых изделий исчисляется расход сырья в соответствии с установленными нормами за межинвентаризационный период, который сопоставляется с фактически произведенными списаниями сырья по первичным документам за это же время. В результате этого устанавливают факты незаконного списания сырья и материалов на производство.

В некоторых случаях возникает необходимость проверки правильности списания сырья, материалов по выпуску готовых изделий в связи с уточненными нормами затрат по заключению специальной экспертизы о действительных затратах сырья и материалов. В этом случае фактически выпущенное количество изделий за изучаемый период умножается на разность между фактически списанным сырьем на единицу изделия и реальными нормами, согласно заключению специальной экспертизы.

При применении проверки документов по данным корреспондирующих счетов можно выявить документы, по которым совершены незаконные, нецелесообразные операции, а в ряде случаев и злоупотребления. Это может выражаться в неверной корреспонденции счетов, несоответствии записей в регистрах бухгалтерского учета приложенным документам, отсутствии бухгалтерских проводок, свертывании сальдо по отдельным счетам, повторении корреспонденции в одинаковых суммах по одному и тому же документу, в необоснованных документами сторнировочных и дополнительных записях на счетах бухгалтерского учета.

Среди методических примеров проверки документов особое место занимает аналитическая (счетная) проверка отчетности и балансов. Посредством этого приема изучается обоснованность показателей отчетности и балансов данным аналитического и синтетического учета, согласованность показателей в отдельных формах бухгалтерской отчетности и баланса, в регистрах бухгалтерского учета и первичных документов.

Этот методический прием обычно применяется в сочетании с другими приемами контроля.

При изучении финансовых результатов и состояния сохранности имущества предприятия широко используется сравнение. С его помощью фактические данные, отраженные в отчетности, сопоставляются с базисными периодами, плановыми, нормативными и другими показателями.

Для изучения финансовых результатов, приведенных в балансе и отчетности, и раскрытия качественной их стороны используются относительные величины, выраженные в коэффициентах, индексах, процентах.

Проверка документов и записей в учетных регистрах не может быть сплошной на всех участках производственно-хозяйственной деятельности. В условиях большого потока документации и бухгалтерских записей возникает необходимость в их выборочном изучении в учетных регистрах. В практической работе аудиторы и ревизоры используют различные варианты несплошной проверки документов: проверка части документов за изучаемый период, проверка однородных операций за несколько месяцев, за последний месяц каждого квартала, за последний квартал или даже за последние два месяца.

К приемам фактического контроля относятся: инвентаризация, контрольный обмер, обследование объектов, контрольный запуск сырья в производство, лабораторный анализ, контрольные проверки и др.

При выполнении контрольно-ревизионных процедур широко применяются инвентаризации. Инвентаризация представляет собой проверку в натуре денежных средств, материальных ценностей, состояния расчетов и других статей баланса на определенную дату.

Без инвентаризации невозможно дать объективную оценку сохранности имущества, определить действительные потери сырья и материалов при их хранении и перевозках в пределах норм естественной убыли, ущерб, причиненный недостачами, растратами и другими злоупотреблениями. Она также используется для определения изъятого имущества по подложным документам, завышения цен и других неправомерных действий должностных лиц.

Инвентаризация материальных ценностей производится в определенной последовательности и включает комплекс обязательных мероприятий: создание инвентаризационной комиссии и издание об этом приказа или распоряжения по предприятию; инструктаж инвентаризационной комиссии о порядке и правилах проведения инвентаризации; подготовку к инвентаризации данных учета на дату инвентаризации по каждому материально ответственному лицу; истребование от материально ответственных лиц материального отчета на дату проведения инвентаризации и получение расписки о включении в материальный отчет к моменту инвентаризации всех приходных и расходных документов, об отсутствии у них на руках документов, не включенных в последний отчет; снятия фактического наличия материальных ценностей с составлением инвентаризационной описи; составление сличительной ведомости; рассмотрение и утверждение результатов инвентаризации. /19, 40/ При применении последовательно всех названных мероприятий обеспечивается высокое качество инвентаризаций.

В ходе ревизионных процедур широко используется обследование объектов. Оно включает круг вопросов, связанных с изучением организационно-производственной деятельности и проверкой обеспечения сохранности имущества контролируемого предприятия. Обычно обследование объектов целесообразно проводить в начале процедур. В процессе обследования можно получить информацию о неполадках в организационно-производственной деятельности, а также получить ответы на многие вопросы, связанные с обеспечением сохранности имущества непосредственно на объектах: наличия неиспользованного оборудования, его качественное состояние и условия хранения, причины перебоев в работе действующего оборудования; наличие запасов сырья, материалов и готовой продукции и условия их хранения, действенность пропускной системы предприятия при ввозе и вывозе сырья, материалов и готовой продукции, ведение оперативного учета заказов и поставок продукции и др.

При обследовании объектов целесообразно ознакомиться с организацией и ведением учета в местах хранения материальных ценностей и готовой продукции, соблюдением действующих правил и порядка оформления документами операций по их оприходованию и выбытию. При этом особое внимание обращается на ознакомление с неофициальной документацией, т.е. документами, не проходящими бухгалтерскую обработку (документами и записями, которые материально ответственные работники ведут по собственной инициативе для фиксации расчетов, связанных с движением денежных, материальных и других ценностей).

При необходимости в круг обследования включают: анкетирование, хронометраж, фотографирование, наблюдение за поведением материально ответственных работников на рабочих местах и др.

При ревизиях иногда необходимо проверить качество готовой продукции. В этом случае производят контрольный запуск сырья и материалов в производство либо сдают готовую продукцию для лабораторного анализа.

При контрольном запуске сырья и материалов в производство в присутствии контролера и приглашенного специалиста проверяется весь технологический процесс, начиная от взвешивания соответствующего сырья и вспомогательных материалов, его обработки и кончая взвешиванием готовой продукции. Это дает возможность проверить фактический выход готовой продукции и действительное количество израсходованного сырья и вспомогательных материалов и сопоставить с теми данными, которые имели место до контрольного запуска.

Лабораторные анализы чаще всего применяются при проверках соответствия качества готовой продукции действующим стандартам. Лабораторные анализы проводятся как пищевых, так и непищевых готовых изделий, выпускаемых предприятиями различных форм собственности. Для анализа изымают пробу готового изделия. Одну пробу берут у производителя, а другую желательно получить у покупателя.

На многих участках производственно-финансовой деятельности ревизоры используют разные по своему содержанию контрольные проверки. Они применяются для изучения полноты оприходования грузов, прибывших автомобильным, водным и железнодорожным транспортом, достоверности совершаемых операций по отпуску материальных ценностей со складов, качества инвентаризаций, проводимых в процессе ревизии, соблюдения правил отпуска материалов, готовой продукции и других ценностей.

Важное место отводится контрольным проверкам в распознании завуалированных хищений. Иногда расхитители государственных средств прибегают к созданию неучтенного излишка материальных ценностей на разных этапах их движения. Источниками такого излишка могут быть фиктивные коммерческие акты на недостачу материальных ценностей, фиктивные приемочные акты, составляемые в местах окончательного приема поступившего груза, обсчет или обмер получателей при отпуске им ценностей непосредственно со складов, выпуска готовой продукции за счет изменения компонентов набора сырья для ее изготовления и т.п.

Обычно подобные хищения, если они имеют место, носят не разовый, а систематический характер. Поэтому при внимательном изучении записей в аналитическом учете складов, кладовых и первичных документов дается возможность напасть "на след", где создаются неучтенные излишки. При этом для распознания завуалированных хищений требуется комплекс методических приемов документального контроля. Важно выяснить не только лиц, занимающихся неправомерными действиями, но и способы и пути сбыта неучтенных излишков. В этом случае существенную помощь проверяющим могут оказать контрольные проверки полноты оприходования грузов, достоверности совершенных операций по отпуску материальных ценностей, выборочные контрольные инвентаризации и др.

В действующей практике, встречаются злоупотребления своим служебным положением и самих ревизоров. Необходим строжайший контроль за деятельностью ревизоров и ужесточение ответственности за совершаемые ими правонарушения.

5.3 Методика ревизии выпуска и реализации готовой продукции на промышленных предприятиях

Методика документальной ревизии - это совокупность приемов и способов проверки документов, записей учетных регистров, балансов и отчетов, применяемых в определенной последовательности и взаимосвязи в целях установления законности и установления хозяйственных операций.

Проверка документов и произведенных на их основании записей в учетных регистрах может осуществляться либо в хронологическом порядке, то есть в последовательности их регистрации в учете по периодам - сначала за первый месяц, затем за второй, третий и так до конца ревизуемого периода; либо в систематизированном порядке, то есть по видам хозяйственных операций. Проверять документы в отрыве от записей в учетных регистрах недопустимо. На практике обычно применяют два способа проверки: «от записи к документу» или «от документа к записи». В первом случае по записям в учетных регистрах находят нужные документы и проверяют их, во втором - наоборот.

Каждый из указанных методов эффективен, если им хорошо владеет ревизор и применяет его творчески, исходя из особенностей ревизуемой организации, состояния учета, объема работ, состава ревизионной бригады и т.д.

Документы и бухгалтерские записи проверяются сплошным или выборочным способами. При сплошном способе проверяются все без исключения документы и записи в учетных регистрах. Он является наиболее точным, однако практически применяется не всегда, так как на его осуществление, особенно при ревизии крупных предприятий, требуется очень много времени. Его применяют, как правило, когда имеются специальные задания или сигналы о неблагополучном состоянии дел в ревизуемой организации, а также при установлении выборочной проверкой фактов злоупотреблений. При ревизии чаще всего применяют выборочную проверку документов и записей в учетных регистрах, если у ревизора не возникло никаких подозрений и планом-заданием не предусмотрен иной метод проверки.

Выборочная проверка является одним из приемов ускорения ревизии и призвана обеспечить выявление возможных недостатков, нарушений и злоупотреблений в деятельности ревизуемой организации. Это достигается лишь при условии умелого выбора для проверки необходимых учетных записей и документов из их огромного количества, что, в свою очередь, зависит от целенаправленности и проявления творческой мысли ревизора.

Выборочная проверка не означает проверку наугад какого-либо количества документов в том или ином месяце. Ей должен предшествовать глубокий анализ учетных записей и отчетных данных.

Только при таких условиях ревизор в состоянии наиболее эффективно использовать метод выборочной проверки, целеустремленно сосредоточить свое внимание на главных участках работы и добиться высокого качества ревизии в сжатые сроки, не всегда прибегая к сплошной проверке каждого документа и соответствующей записи в аналитическом учете. Однако при любых обстоятельствах и методах ревизии, обязательным условием является тщательная проверка сплошным способом документов и записей в аналитических и синтетических счетах по всем операциям, которые затрагивают бухгалтерские счета по учету различных затрат, потерь, валового дохода и т. п. В частности, такой проверке подлежат все документы и записи по торговым скидкам (накидкам), отпуску товарно-материальных ценностей и т.д. Также сплошным способом проверяется правильность подсчета итогов и выведения сальдо в аналитических и синтетических регистрах по учету указанных операций за весь ревизуемый период (оборотная ведомость по счетам 62/1, 40, 46/1, Главная книга, оборотная ведомость синтетического учёта и др.). С завершением ревизии всей хозяйственно-финансовой деятельности на этих счетах не должно оставаться ни одной непроверенной суммы,

В практике встречались случаи, когда стоимость похищенных ценностей первоначально относилась на один из счетов по учету товаров, материалов или денежных средств, расчетов и кредитов, с тем чтобы корреспонденция счетов не вызывала сомнений у ревизора. Затем либо по подложным документам, либо без документов такие суммы относились на счета по учету затрат, потерь, фондов, финансовых результатов и т. п. Иногда это делалось путем неправильного вынесения сальдо на начало года в новые учетные регистры или путем преднамеренных ошибок в подсчетах итогов. Встречались и бездокументные бухгалтерские проводки (контировки), которыми какая-либо сумма якобы в порядке исправления допущенной ошибки многократно сторнировалась и восстанавливалась, переписывалась с одного счета на другой до тех пор, пока не была отнесена на один из счетов, не связанных с учетом материальных ценностей, денежных средств, расчетов и т. п.

Следует иметь в виду, что различные потери от бесхозяйственности, хищения и иные присвоения, если они имели место и скрывались в учете путем всевозможных махинаций, рано или поздно «оседают» именно на перечисленных выше счетах.

Документальную ревизию целесообразно начинать с проверки балансовых данных и соответствия аналитического учета синтетическому. Обороты и сальдо в Главной книге сличают с соответствующими оборотами и сальдо в других синтетических и аналитических регистрах (в оборотной ведомости по синтетическим счетам, аналитических оборотных ведомостях, журналах, машинограммах). Очень важно проверить правильность переноса сальдо из предшествующих учетных регистров во вновь открытые, а также на начало ревизуемого периода.

Затем проверяются конкретные записи в учетных регистрах. В зависимости от корреспонденции счетов, характера операции и суммы одни из них сличаются непосредственно с данными первичных документов, другие -- с записями соответствующих учетных регистров по взаимосвязанным операциям. Сличение записей в различных регистрах по взаимосвязанным операциям позволяет установить полноту и своевременность оприходования товарно-материальных ценностей и денежных средств, а также выяснить другие важные вопросы.

Проверенные записи, контировки и документы ревизор отмечает своим условным знаком. Затем просматривает, все ли записи им отмечены, и проверяет правильность подсчета итогов и выведения сальдо в учетных регистрах за весь ревизуемый период. Для этого следует широко использовать счетную технику.

При обнаружении ошибок и упущении в бухгалтерском учете ревизор должен все тщательно проанализировать и выяснить, не являются ли они следствием сокрытия хищений и других злоупотреблений.

После исправления обнаруженных ошибок учетные данные (сальдо) по балансовым счетам на конец ревизуемого периода сличаются с данными инвентаризации товарно-материальных ценностей, денежных средств, дебиторской и кредиторской задолженности, других статей баланса и определяется реальность данных бухгалтерского учета.

Проверка документов производится как по форме, так и по существу отраженных в них операций.

При проверке документов по существу операций выясняют, не допущено ли нарушение законов, постановлений, распоряжений правительства, а также постановлений и указаний при совершении той или иной операции; соблюдены ли при ее совершении утвержденные нормы; не наносит ли она материальный ущерб ревизуемой организации (предприятию) и т. д. При проверке правильности оформления документа необходимо обратить внимание на своевременность, четкость и полноту заполнения всех реквизитов. Незаполнение тех или иных реквизитов вызывает сомнение в правильности и подлинности документа, делает его с формальной стороны недействительным. При обнаружении неправильно оформленных документов ревизор должен выяснить, является ли это результатом неопытности работника, его невнимательности и небрежности или результатом злоупотреблений.

По данным проверок на СП ОАО "Спартак" выявленные недостатки в оформлении первичных документов, а также помарки и исправления в отчетах свидетельствует о недобросовестном отношении работников к своим обязанностям, о некачественной их работе.

Сомнительные в достоверности документы в ряде случаев проверяются путем экспертных оценок и лабораторных анализов с помощью соответствующих экспертов и лабораторий.

Как ранее уже говорилось, при ревизии широко используются приемы сравнения и встречной проверки. Сущность их заключается в сопоставлении проверяемых документов с другими внутренними и внешними документами (копиями), отражающими одни и те же или различные, но взаимосвязанные операции, а также в сопоставлении записей в одних учетных регистрах с записями в других по соответствующим операциям.

Встречная проверка позволяет ревизору убедиться в реальности отраженной в документе хозяйственной операции, выявить возможные злоупотребления даже в тех случаях, когда документ оформлен с формальной стороны правильно. А встречная проверка записей в учетных регистрах к тому же ускоряет ревизию и дает возможность установить правильность (полноту) оприходования ценностей, особенно при внутреннем их перемещении, и решить многие другие вопросы.

Встречная проверка осуществляется при взаимной сверке расчетов, в порядке специальных посещений ревизором организаций, предприятий и отдельных лиц, у которых надлежит выяснить подлинность счетов, накладных, доверенностей и других документов и операций, вызывающих сомнение в их реальности, а также путем запросов и получения от соответствующих организаций и лиц письменных подтверждений, информации, копий документов и т. д.

Например, сомнительные в достоверности документы на поступившие или отпущенные товарно-материальные ценности сличаются непосредственно с документами, находящимися у отправителя или получателя этих ценностей. При этом следует выяснить, своевременно и в таком ли количестве и ассортименте были оприходованы или списаны ревизуемой организацией (предприятием) указанные в документах ценности.

На СП ОАО "Спартак" встречные проверки в основном проводятся на крупных предприятиях-покупателях города (ГОРТП «Центр», ОАО «Дабробыт», ОАО «Алеся», ОАО «Хлебторг» и др.).

Важное значение имеет сравнение нескольких взаимосвязанных документов, находящихся в одном или разных отделах ревизуемой организации.

Нередко сами по себе операции и документы, их отражающие, являются логичными и правильно оформленными. И, тем не менее, ревизор не должен пренебрегать методом встречной проверки, так как не исключены (и фактически имели место) искусно замаскированные хищения. Раскрытие таких хищений является сложным делом и зависит от умения ревизора из огромного количества документов выбрать такие, которые следует подвергнуть встречной проверке.

Особая необходимость во встречных проверках возникает, когда ревизоры выявляют факты:

- отпуска и получения товарно-материальных ценностей без нарядов или за наличный расчет, а также путем перевода денег по почте;

- отпуска товарно-материальных ценностей без доверенностей или по доверенностям, вызывающим сомнение в их подлинности, а также по доверенностям, незарегистрированным в организациях, которые их выдавали.

Промышленные предприятия имеет, как правило, огромную номенклатуру товаров, большое количество покупателей, а так же не малый объём реализации. Все это затрудняет контроль за движением денежных средств и товаров, и способствует образованию недостач, растрат и хищений.

Большинство негативных явлений связано с завышением цен при реализации товаров покупателям, выпиской бестоварных документов, неполным оприходованием товаров, подделкой документов и т. п. Хищения могут приобретать очень крупный характер. Часто совершенные недостачи и растраты скрывают путем приписок товаров в инвентаризационные описи, заимствованием товаров в других торгово-производственных единицах, необоснованным списанием товаров по расходным бестоварным документам, регулированием в учете остатков товаров на момент проведения инвентаризации и т. п. Поэтому методика проверки товарных операций имеет свои особенности. Она главным образом направлена на оценку состояния сохранности товарно-материальных ценностей, а параллельно с этим изучаются другие стороны деятельности предприятия (обоснованность и полнота оприходования оптовых торговых надбавок и наценок, объем реализации товаров и др.).

Проведенные проверки на СП ОАО "Спартак" выявили факты завышения цен на отпускаемую продукцию, что привело к искажению результатов деятельности и уплате экономических санкций, которые в последствие были взысканы с виновных лиц.

Для объективной оценки состояния сохранности имущества необходимы два условия.

Во-первых, должна быть выполнена сплошная инвентаризация товарно-материальных ценностей. Во-вторых, должны быть проверены все без исключения первичные документы, записи на счетах, в регистрах синтетического и аналитического учета товарно-материальных ценностей за последний межинвентаризационный период и связанные с этим кассовые, банковские и расчетные операции. При автоматизированном учете ревизору необходимо особое внимание уделять правильности перенесения в автоматизированные учетные регистры данных с первичных документов, имея в виду, что именно в этом деле не исключены ошибки. Такая проверка, как правило, осуществляется путем выборочного или сплошного сличения записей в машинограммах и других механизированных учетных регистрах с данными первичных документов, с которых производилась формирование машинограммы. При этом ревизор должен хорошо изучить формы автоматизированных бухгалтерских регистров, коды, шифры и применяемый в ревизуемой организации порядок шифровки документов, отчетов и т. д.; уметь производить их расшифровку и читать машинограммы по всем операциям.

Проводя только проверку товарных операций, невозможно осуществить при большой сети складов и других предприятий, огромной массе товаров и значительном числе материально ответственных работников сплошную инвентаризацию материальных ценностей. Для сплошной инвентаризации потребовалось бы создать десятки, и даже сотни инвентаризационных комиссий, подсчитать в натуре все товары, определить результаты инвентаризаций и проконтролировать работу всех инвентаризационных комиссий. Это практически невозможно не только из-за трудоемкости, но и с точки зрения приостановки на длительный период производства и обслуживания покупателей. Еще более трудоемкий процесс выполнения контрольно-ревизионных процедур проверки бухгалтерских документов и записей в регистрах бухгалтерского учета.

В подобных условиях проведения ревизий должен производиться отбор объектов, где в обязательном порядке организуются и проводятся инвентаризации товаров и других ценностей (тары, инвентаря, основных средств), а также проверяются сплошным способом все без исключения документы по движению товарно-материальных ценностей.

По журналу учета выданных доверенностей можно выявить лиц, не отчитывающихся за доверенности на получение товарно-материальных ценностей, отметки об использовании доверенностей без предоставления соответствующих отчетов с приложенными к ним документами. На СП ОАО "Спартак" в результате проведенных проверок выявлено было, что Назаров И.К. не вовремя отчитался за выданную доверенность на получение этикеточной продукции на ОАО «Гомельобои». После этого были предприняты определенные меры и налажен надлежащий контроль за выдачей доверенностей.

По журналу учета и контроля за инвентаризациями могут быть выявлены объекты, где длительное время не проводились инвентаризации, проанализированы размеры совершенных недостач, выявлен один и тот же состав инвентаризационной комиссии, проводившей инвентаризации у одних и тех же материально ответственных работников.

Следует отметить, что на СП ОАО "Спартак" соблюдаются сроки проведения инвентаризаций, соблюдается принцип внезапности. В состав инвентаризационных комиссий включаются компетентные работники.

По данным учета движения товаров на счета 46/1 «Реализация товаров», а также товарным отчетам следует проанализировать отгрузку товаров, товарные запасы и реализацию товаров. Там, где возникают растраты, обычно растут товарные запасы при снижении выручки. При этом бывает и так, что товарные запасы превышают установленные лимиты в несколько раз.

Целесообразно изучить материалы инвентаризации, особенно последние, и приложенные к товарным отчетам документы, предоставленные до инвентаризации и после ее проведения. Здесь могут быть обнаружены приходные и расходные документы, приложенные к товарным отчетам после инвентаризации но относящиеся к доинвентаризационному периоду, либо выявлены бестоварные документы с целью сокрытия недостач или излишков товаров.

В обязательном порядке изучаются данные количественно-суммового учета на складах, и в других местах хранения товаров, где такой учет ведется,

По данным аналитического учета могут быть выявлены злоупотребления, связанные с пересортицей товаров и образованием излишков на отдельные даты, что позволяет определить объекты и материально ответственных лиц, у которых в обязательном порядке должна быть проведена инвентаризация товаров и других ценностей, а затем изучены документы и бухгалтерские записи по поступлению и выбытию этих ценностей.

Высокое качество и достоверность инвентаризаций во многом зависят от того, насколько обеспечивается контроль за работой инвентаризационных комиссий. Этого можно достичь лишь в том случае, если инвентаризационные комиссии и их подкомиссии будут ознакомлены с порядком, правилами и техникой проведения инвентаризации и в дальнейшем их деятельность будет контролироваться ревизором или аудитором.

Сокрытие недостач и растрат может иметь место не только в процессе инвентаризаций, но и при определении их результатов.

На складах, как правило, ведется количественно-суммовой учет товаров. Поэтому результаты инвентаризаций определяются по каждому виду товаров, имеющему свою цену, в сличительной ведомости, которая составляется бухгалтером совместно с председателем инвентаризационной комиссии.

Ревизор должен проверить правильность проставления в сличительной ведомости остатков товаров по данным бухгалтерского учета и остатков товаров, внесенных согласно инвентаризационной описи, определения предварительных и окончательных результатов. При этом особое внимание обращается на правомерность произведенных зачетов в результате пересортицы и списания потерь товаров в пределах установленных норм естественной убыли.

Во всех случаях, когда внезапные инвентаризации проведены и определены их результаты, приступают к проверке движения товаров по данным первичных документов и записей в регистрах бухгалтерского учета. Приступая непосредственно к проверке документов, берут за основу первоначальные остатки товаров. Такими остатками могут быть данные, согласно актам приемки товаров, от прежних материально ответственных работников или данные предыдущей инвентаризации, зафиксированные в инвентаризационных описях, если приведенное в них фактическое наличие товаров никем не оспаривается.

При наличии приписок и других порочащих данных в качестве первоначальных товаров используют данные инвентаризационной описи, которая отражает достоверную информацию об начальных остатках товаров.

Фактические остатки на начало контроля, приведенные в инвентаризационной описи, сопоставляют с остатками отчета зав. складом на эту дату, журнала-ордера (машинограммы) и Главной книги по счету 40 «Готовая продукция».

Затем приступают к проверке первичных документов, приложенных к отчетам, используя методические приемы документального контроля. Обращается внимание на правильность составления отчетов, соответствие сопроводительных документов покупателей внутренним документам, на основании которых отпускаются товары, обоснованность документами списания товаров в расход, правильность указания корреспондирующих счетов, а также записей в журнале-ордере № 11 и ведомости отгруженных товаров. Таким образом, последовательно проверяют все отчеты и произведенные записи в бухгалтерском учете за месяц и весь проверяемый период.

Обороты по поступлению и выбытию товаров и остатки их на конец, месяца сверяют с оборотами и остатками в Главной книге. На складах предприятий чаще всего создаются неучтенные излишки, предназначенные для хищения. Неучтенными излишками являются те, которые не находят официального отражения в бухгалтерском учете. Они могут быть выявлены при изучении данных аналитического учета и первичных документов, которыми оформлено движение товарно-материальных ценностей.

Источниками неучтенных излишков на складах могут быть обсчеты и обвесы получателей при отпуске им продуктов и товаров; отпуск товаров низших сортов по цене высших; составление фиктивных актов на недостачи при получении или оприходовании непосредственно на складах; завоз сырья от поставщиков без документального оформления.

Для выявления неучтенных излишков продуктов и товаров на складах предприятий, прежде всего, используются данные складского учета. Например, где создаются излишки товаров, расход определенного вида товара за отдельные периоды в складском учете превышает его приход.

Если по данным складского учета, за определённый период расход превысил его приход, и на конец периода образовались излишки, с целью изъятия образовавшихся излишков выписывается бестоварная накладная без номера, на якобы поступивший на склад товар в пределах созданных излишков.

Изъятие излишков товара может подтвердиться тем, что при инвентаризации которая проводилась после образования излишков, в сличительной ведомости они не нашли отражения.

В практической работе часто встречаются случаи, когда материально ответственные лица в целях изъятия количественно-суммового излишка не выписывают бестоварных накладных, а изымают излишки натурой за счет последующего поступления на склад соответствующих товаров. В этом случае образовавшиеся излишки следует оприходовать и результаты инвентаризации определить с учетом оприходованных излишков.

Следует отметить, что на СП ОАО "Спартак" не было обнаружено фактов несвоевременности предоставления отпусков материально ответственным лицам. Это является залогом их качественной работы и способствует предотвращению возможных нарушений.

Методика выявления таких злоупотреблений также сводится к изучению данных аналитического учета. При неправомерных действиях материально ответственных лиц по данным такого учета за отдельные периоды создаются количественно-суммовые излишки и одновременно недостача по отдельным сортам в пределах одного и того же наименования товара. В этом случае при предстоящей инвентаризации товаров на складе по товару высшего сорта могли быть выявлены излишки. Одновременно возникает недостача товара низшего сорта. После зачета образовавшейся недостачи за счет излишков оставшуюся сумму следует оприходовать по складу и отразить доходы на счете 80 «Прибыли и убытки».

При изучении материалов инвентаризации и выявлении того, что созданные излишки за счет завышения цен не нашли отражения в сличительной ведомости и, следовательно, в бухгалтерском учете, а так же по данным сальдовой ведомости и инвентаризационной описи в отношении этого товара остатков не значится, материалы о разнице в ценах изымаются до инвентаризации товаров на складе. В процессе проверки устанавливается правильность оформления приходных и расходных документов по движению этого товара, подтверждение в получении и реализации этого товара покупателями населению по тем ценам, которые были приведены в расходных накладных склада.

При проведении контрольно-ревизионных процедур по данному факту объектом изучения является не только документы и записи в регистрах аналитического и синтетического учета по складу, но также документы и записи в учете по фирменному магазину.

В соответствии с нормативными документами учет движения товаров в розничной сети осуществляется в суммарном выражении. Поэтому в процессе контроля движения этого товара необходимо привлечение первичных документов, на основании которых составляется ведомость контрольного сличения за межинвентаризационный период. Если контрольным сличением за межинвентаризационный период выявляется, что данный товар в магазин не поступал, то необоснованно списанная со склада сумма подлежит восстановлению по дебету счета 41/1.

Встречаются и более завуалированные хищения товарно-материальных ценностей. Они могут быть выявлены, если при изучении данных аналитического учета используются первичные документы на поступление и расходование материальных ценностей.

При проверке расчетов с покупателями устанавливают, заключены ли договоры поставки продукции, правильно ли исчисляются суммы (с учетом сроков реализации, качества продукции и других факторов), причитающиеся предприятию за принятую покупателем продукцию, а также проверяют реальность задолженности покупателей, числящейся по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Важным вопросом является проверка полноты и своевременности расчетов покупателей за принятую ими продукцию. С этой целью проводится инвентаризация расчетов.

Инвентаризация расчетов с иногородними покупателями производится высылкой копии карточки аналитического учета расчетов (контокоррентной выписки). Здесь должно соблюдаться правило: выписки высылают организации-кредиторы организациям-дебиторам. Данную выписку после проверки и внесения необходимых исправлений, подписи и заверения печатью предприятие-дебитор возвращает предприятию-кредитору в течение 10 дней со дня получения. Если покупатели являются одногородними, при проведении инвентаризации расчетов составляется акт сверки расчетов. На СП ОАО «Спартак» большинство актов сверки составляются при помощи факсимильной связи.

В тех случаях, когда по отдельным покупателям проверка выявила устойчивую задолженность, то ее обоснованность устанавливается по данным первичных документов (счетов, счетов-фактур, товарно-транспортных накладных), отражающих ее возникновение, и актом взаимной сверки расчетов, выясняются причины, препятствующие своевременному проведению расчетов покупателя с ревизуемым предприятием, устанавливаются виновные лица.

По акту инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками необходимо исследовать задолженность, числящуюся на балансе в целом и по отдельным должникам, в том числе подтвержденную и не подтвержденную ими, а также выявленную инвентаризационной комиссией в качестве просроченной. По справке к акту инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками, составленной бухгалтерией проверяемого предприятия, устанавливают: за что и когда образовалась задолженность, а также является ли она реальной.

В заключение контроля расчетов с покупателями и заказчиками проверяется соблюдение действующей корреспонденции счетов бухгалтерского учета, что позволяет не только выявить ошибки в учетном отражении расчетных операций, но и вскрыть факты умышленного искажения учетных данных с целью сокрытия допущенных злоупотреблений.

Недостатки и нарушения, выявленные ревизией, записываются в журнал ревизии или ведомости. По каждому такому случаю следует четко и обоснованно изложить сущность нарушения, что нарушено, кто нарушил, когда и как нарушено, чем вызвано нарушение, каковы последствия нарушения с указанием сумм, номеров, дат и наименований документов, бухгалтерских проводок, постановлений, инструкций и т. п. Журнал ревизии или ведомости целесообразно вести по видам хозяйственных операций (ревизия кассовых операций, ревизия товарных операций и т. д.), а внутри видов операций -- по однородным признакам нарушений. Указанные ведомости подписывают руководитель, главный (старший) бухгалтер ревизуемого объекта и ревизор.

Умелая систематизация (группировка) выявленных недостатков и нарушений, правильное их отражение в ведомостях имеют важное значение, особенно для подведения итогов ревизии, составления акта, выводов и предложений. Наличие таких ведомостей исключает необходимость записывать непосредственно в акт ревизии каждый отдельный факт.

В самом акте важно четко и объективно изложить суть каждой разновидности выявленных недостатков и нарушений. В подтверждение каждой из них привести 2 - 3 наиболее характерных факта и указать общее количество (по возможности и сумму) подобных фактов недостатков или нарушении данной разновидности, сославшись затем на соответствующую ведомость в приложении к акту ревизии. В этом случае акт не будет громоздким и в то же время отразит всю суть результатов ревизии.

Акт -- основной документ ревизии. К его составлению необходимо подходить особенно ответственно и вдумчиво. Не следует загромождать акт ревизии различными сведениями, отчетными данными и описанием хозяйственных операций (фактов), которые не содержат в себе элементов нарушений или недостатков.

В акте должно найти отражение только то, что выявлено ревизией. Нельзя включать в акт факты, основанные лишь на заявлениях или сообщениях отдельных лиц, а также преувеличивать или приуменьшать вскрытые нарушения.

Задача ревизора заключается в том, чтобы не только обнаружить недостатки и указать на неудовлетворительные показатели работы, но и объективно разобраться в их причинах, а также посредством конкретных фактов отразить эти причины в акте ревизии и принять меры к их устранению.

Некоторые ревизоры излагают в акте ревизии свои умозаключения, предположения и выводы, полемизируют с должностными лицами. Этого делать нельзя. Только факты, основанные на документах, придают акту ревизии доказательную силу.

Акт ревизии и все приложения к нему подписывают ревизор, руководитель предприятия, главный (старший) бухгалтер ревизуемой организации (предприятия) и другие лица, перечисленные в титульной части акта. При несогласии с отдельными фактами, изложенными в акте, руководитель или главный бухгалтер обязаны подписать его со ссылкой на свои возражения или объяснения, которые они должны изложить письменно и приложить к акту ревизии. Возражения или объяснения предоставляются ревизору не позднее трёх дней после вручения акта лицам, деятельность которых была обревизована.

Ревизор должен рассмотреть их и дать письменное заключение, которое прилагается к акту ревизии.

После подписания акта и рассмотрения всех объяснений и возражений ревизор составляет выводы и предложения. В них необходимо обобщить результаты ревизии по наиболее существенным нарушениям, дать им оценку и указать последствия, к которым они привели, указать, в чём заключается вина того или иного работника и какого наказания они заслуживают. Затем ревизор должен изложить конкретные предложения по устранению вскрытых недостатков и нарушений.

Выводы и предложения по итогам ревизии, как правило, ревизор излагает о проектах постановлений правления ревизуемой организацией. Эти проекты должны быть завизированы ревизором и переданы на рассмотрение соответствующих правлений. По одному экземпляру проектов постановлений прилагают к акту ревизии.

При выявлении фактов злоупотреблений и серьезных нарушений возникает необходимость составления частных (промежуточных) актов и передачи их следственным органам. В этом случае, наряду с проектом постановления необходимы отдельные выводы и предложения ревизора. В них он должен дать подробную оценку фактам злоупотреблений и нарушений с указанием причин и виновных лиц (в чём конкретно заключается вина каждого), а также меры, которые необходимо принять по предотвращению подобных фактов.

Результаты ревизии, выводы и предложения ревизора рассматривается на заседаниях правлений ревизуемой и вышестоящей организаций, и принимаются соответствующие постановления, за выполнением которых должен осуществляться постоянный контроль. Руководством предприятия оформляются приказы о результатах проведенной ревизии для устранения выявленных недостатков и проводится работа в этом направлении, которая так же оформляется документально.

Важным условием сохранности товаро-материальных ценностей является подбор компетентных кадров. Данной политики придерживается и СП ОАО "Спартак".

Заключение

Система хозяйствования, ориентированная на экономическую самостоятельность предприятия, на активное использование рыночных отношений, предъявляет ряд принципиально новых требований к их работе, в частности, делает необходимым расчет альтернативных вариантов управленческих решений, их сравнительную оценку, выбор наиболее рациональных из них и определение последствий их реализации. Наибольшую важность при этом имеют финансово-экономические последствия предлагаемых решений, то есть их воздействие на конечный финансовый результат деятельности -- прибыль.

Объем производства и реализации готовой продукции являются взаимосвязанными показателями и имеют наибольшее влияние на результаты деятельности субъекта хозяйствования. Однако в своей деятельности предприятия обязаны учитывать не только собственные интересы, но и интересы потребителя производимой продукции и его требования к качеству поставляемых товаров.

В хозяйственной деятельности крупных промышленных предприятий, объединений, концернов усиливается значение внешнеэкономической деятельности. Необходимость производства продукции для реализации на внешних рынках может быть обусловлена многими факторами, но в настоящее время главный из них -- необходимость получения свободно конвертируемой валюты.

Своевременный и полный контроль позволяет не только дать оценку состояния бухгалтерского учета товарно-материальных ценностей (сырья, материалов, готовой продукции, товаров) и достоверности отчетности по выпуску и реализации продукции, но и выявлять, изучать и мобилизовать экономический потенциал, разрабатывать тактические и стратегические управленческие решения. В современных условиях хозяйствования роль ревизии выпуска и реализации готовой продукции на промышленных предприятиях возрастает. В его основе лежит взаимная заинтересованность государства, администрации предприятия и его владельцев-акционеров в достоверной учетной и отчетной информации.

Значительно повышается роль внутрихозяйственного (внутреннего) контроля. Основной его целью является повышение эффективности работы предприятия на основе мобилизации внутренних резервов повышения качества продукции, снижения ее себестоимости, улучшения управленческой деятельности, что еще раз подтверждает актуальность выбранной темы исследования.

Объект исследования - СП ОАО "Спартак" одним из основных производителей кондитерской продукции в Республике Беларусь. Фабрика является высоко рентабельным предприятием, постоянно наращивающим объемы деятельности. В 2000 году по сравнению с 1999 годом прибыль отчетного периода СП ОАО "Спартак" увеличилась на 1710,2 млн. руб. или в 2,1 раз.

Основой процветания фабрики выступает высококвалифицированный персонал, а также наличие средств автоматизации труда, что позволяет оперативно реагировать на изменения и принимать необходимые управленческие решения, повышает эффективность работы. Большое внимание на СП ОАО "Спартак" уделяется анализу экономических показателей, характеризующих деятельность предприятия. Значительное внимание уделяется анализу объемов выпуска продукции по цехам фабрики и в целом.

В дипломной работе рассмотрены сущность категорий «выпуск» и «реализация» готовой продукции; информационное обеспечение ревизии и анализа выпуска и реализации продукции, их задачи; особое внимание уделено методике ревизии и анализа; рассмотрены проблемы оценки, дооценки и переоценки готовой продукции. Как представляется, более правильным с точки зрения формирования товарного баланса является подход, когда имеющаяся на складе готовая продукция переоценивается при ее реализации до цен, указанных в отгрузочных документах. Образовавшуюся разницу следует относить на увеличение (уменьшение) объемов товарной продукции.

Рассмотрев методику ревизии выпуска и реализации готовой продукции, следует отметить, что на анализируемом предприятии ревизионная работа ведется согласно установленной законодательством методике. Вместе с тем в ходе проведенных проверок были выявлены нарушения в оформлении первичных документов и отчетов материально ответственных лиц, факты завышения цен на отгружаемую продукцию. Недостатком ревизионной работы на СП ОАО "Спартак" является отсутствие надлежащего контроля за выдачей доверенностей на получение товарно-материальных ценностей. Вместе с тем следует отметить, что на СП ОАО "Спартак" соблюдается своевременность и внезапность проведения инвентаризаций.

Проведенный анализ выпуска и реализации продукции показал, что предприятие работает ритмично и равномерно, гибко реагирует на изменения конъюнктуры рынка и спроса потребителей.

За последние три года объем производства возрос в 6,2 раза, а объем реализации -- в 6,6 раза. Причем за последний год темпы роста реализации продукции выше темпов роста производства продукции, что является положительной тенденцией. Это обусловлено высоким качеством продукции, совершенствованием ассортимента реализуемых кондитерских изделий, наличием постоянного покупательского спроса на продукцию.

За отчетный год план по выпуску готовой продукции перевыполнен на 0,2%, а по реализации -- на 1,3%. Это свидетельствует о хорошо налаженной работе по сбыту продукции и о постоянном спросе на продукцию. При чем план по производству продукции недовыполнен по выпуску карамели и бисквитов на 3,6% и 1,5% соответственно, а по реализации продукции -- лишь по вафельным изделиям на 30,6%. Это объясняется понижением покупательной способности населения, изменениями конъюнктуры рынка. Следует заметить также, что выпуск готовой продукции в натуральных единицах неуклонно растет, при чем рост по месяцам 2000 года более равномерный, чем в 1998 и 1999 годах.

В выпуске продукции наибольший удельный вес занимает продукция карамельного цеха. Ее доля в 2000 году по сравнению с 1998 годом возросла на 4,3%, а по сравнению с 1999 -- на 3%. Объясняется это тем, что эта продукция наиболее дешевая и пользуется повышенным спросом у покупателей, в связи с падением покупательной способности населения. Вместе с тем также повышается доля продукции конфетно-шоколадного цеха и понижается -- бисквитного.

План по ассортименту продукции в 2000 году выполнен на 98,9 %. Недовыполнение плана по ассортименту на 1,1 % по СП ОАО «Спартак» связано с внешними причинами: падением спроса на карамельные бисквитные изделия в связи изменением покупательной способности и приоритетов населения, изменением конъюнктуры рынка. Если бы план производства был равномерно выполнен на 104,6% по всем видам продукции и не нарушалась запланированная структура, то общий объем выпуска в ценах плана составил бы 45553,7 млн. руб. При фактической структуре он ниже на 1903,8 млн. руб. Это значит, что увеличилась доля более дешевой продукции в общем ее выпуске. В результате изменения структуры продукции выручка от ее реализации снизилась на 8227,6 млн. руб., что свидетельствует о снижении удельного веса в ней более дорогих кондитерских изделий (вафельных и конфетно-шоколадных).