Облік, аналіз та контроль доходів у страхових компаніях

116

Размещено на http://www.allbest.ru/

ЧЕРКАСЬКИЙ ІНСТИТУТ БАНКІВСЬКОЇ СПРАВИ

УНІВЕРСИТЕТУ БАНКІВСЬКОЇ СПРАВИ НАЦІОНАЛЬНОГО БАНКУ УКРАЇНИ (м. КИЇВ)

Обліково-економічний факультет

Кафедра обліку, аналізу та аудиту

Спеціальність: Облік і аудит

МАГІСТЕРСЬКА ДИПЛОМНА РОБОТА

на тему: Облік, аналіз та контроль доходів у страхових компаніях

Студентки:

Кізленко Інни Дмитрівни

Черкаси, 2009.

Вступ

Страхування - одна з галузей економіки, в якій за останні роки спостерігається зростання основних показників. Індустрія страхування та ринки страхових послуг є принципово важливими для соціально-економічного розвитку як національного ринку, так і міжнародного. Водночас, не зважаючи на номінальне зростання обсягів страхового ринку, ця галузь забезпечує сьогодні перерозподіл незначної частки валового внутрішнього продукту. Якщо ж врахувати, що галузь повинна займати певну нішу в фінансовій системі України та бути одним із механізмів перерозподілу валового внутрішнього продукту, то можна дійти висновку, що українські страхові компанії сьогодні не акумулюють вагомий обсяг інвестиційних ресурсів та не справляють відчутного впливу на процеси перерозподілу валового внутрішнього продукту.

В умовах планової економіки та монополії державної власності страхування проводилось державою. Створення страхових фондів, отримання страхових платежів, виплата страхових відшкодувань здійснювались із залученням коштів державного бюджету, тому основні методи діяльності, які притаманні сучасному комерційному страхуванню, не застосовувалися. З трансформацією форм власності та втратою державної монополії на здійснення страхування в Україні почали діяти незалежні суб'єкти підприємницької діяльності, виключним видом діяльності яких є надання страхових послуг. Встановлення нових економічних відносин між такими суб'єктами підприємницької діяльності, а також між ними та державою стало поштовхом для розробки відповідної нормативної бази.

Чинне страхове законодавство України сприяє здійсненню страхової діяльності на загальновизнаних принципах функціонування сучасного страхового ринку.

З урахуванням досвіду інших країн законодавство визначає основні економічні категорії та показники страхової діяльності, встановлює вимоги щодо фінансової діяльності і платоспроможності страховиків. У страховиків з'явилася можливість здійснювати операції перестрахування і співстрахування, формувати технічні резерви та резерви із страхування життя, створювати централізовані страхові резервні фонди тощо.

Таким чином, з'явилися нові об'єкти бухгалтерського обліку, що актуалізувало розробку відповідної моделі їх обліку.

В Україні, як це прийнято у більшості країн з розвинутою ринковою економікою, запроваджено державний нагляд за страховою діяльністю, який забезпечує контроль за платоспроможністю страховиків, достовірністю їх звітності та дотриманням ними страхового законодавства. І як показує досвід функціонування страхових ринків розвинутих країн, ефективний державний нагляд за страховою діяльністю можливий лише за наявності відповідної системи бухгалтерського обліку, яка дозволяє відображати особливості страхового підприємництва.

Проблеми страхування як особливого сегменту фінансового ринку держави та важливої системи економічних відносин знайшли своє висвітлення в наукових працях зарубіжних вчених: Вагнера А., Воблого К.Г., Манеса А., Рейтмана Л.І., Сухова В.О., Шахова В.В., Юлдашева Р.Т., українських економістів: Базилевича В.Д., Заруби О.Д., Клапківа М.С., Осадця С.С. та ін.

Проте, як показали дослідження, проблеми бухгалтерського обліку в страховій справі та платоспроможності страховика в умовах становлення ринкових відносин досліджені недостатньо. Тому питання, пов'язані з теоретичними та практичними засадами бухгалтерського обліку в Україні, потребують обґрунтування та конкретних рекомендацій.

Метою дослідження є розробка теоретичних та практичних аспектів обліку, контролю та аналізу доходів страховика в умовах реформування бухгалтерського обліку із застосуванням Міжнародних стандартів, урахуванням досвіду країн Європейського Співтовариства у страховій сфері та обґрунтування пропозицій щодо їх удосконалення.

Для досягнення поставленої мети в дипломній роботі обґрунтовано необхідність вирішення таких завдань:

1. Виявити особливості діяльності страховика та склад доходів, що зумовлений нею.

2. Проаналізувати діючу практику бухгалтерського обліку доходів страховика з метою визначення напрямків її вдосконалення.

3. Вивчити та узагальнити організаційно-правові засади аудиту доходів страховика.

4. Розглянути практичні аспекти організації обліку доходів страховика.

5. Розробити рекомендації щодо вдосконалення системи звітності страховика.

Предмет дослідження є методика та практика бухгалтерського обліку, контролю та аналізу доходів страховика в умовах становлення ринку страхових послуг.

Об`єкт дослідження ВАТ НАСК «Оранта», яка є суб`єктом господарювання і відповідно до законодавства України здійснює підприємницьку діяльність, пов'язану із захистом майнових інтересів громадян та юридичних осіб у разі настання страхових випадків.

Методологія та методика дипломного дослідження базується на діалектичному методі пізнання економіко-фінансових процесів, поєднанні історичного та логічного в еволюції страхової діяльності, на принципах Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Під час дослідження використовувались методи фінансового і статистичного аналізу, економіко-статистичні, економіко-математичні та інші методи.

У процесі дослідження були використані Конституція України, Закони України, Укази Президента України, постанови Верховної Ради та Уряду України, офіційні дані Міністерства фінансів, Державного комітету статистики, Податкової адміністрації та інших міністерств і відомств України, монографічна та періодична література, матеріали конференцій.

Результати дослідження апробовані на III міжнародній молодіжній науково-практичній конференції «Науковий потенціал молоді - майбутньому Білорусії».

Розділ 1. Науково-теоретичні основи обліку, аналізу та контролю доходів страховика

1.1 Особливості діяльності страхових компаній та їх вплив на побудову обліку доходів

Страхова діяльність відноситься до сфери фінансових послуг, в якій вона займає одне з провідних місць. Структуру ринку фінансових послуг наведено на рис. 1.

Рис. 1. - Структура ринку фінансових послуг:

Згідно з відомостями Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг у 2007 році загальний обсяг ринку страхування зріс на 30% і сягнув 18 млрд. грн., водночас ринок класичного страхування збільшився не менш ніж на 50%. Співвідношення валових страхових премій до ВВП склало 2,5%. Сегментом ринку, що розвивається найбільш динамічно, є страхування фізичних осіб. Кількість договорів страхування з фізичними особами збільшилася на 20%, з юридичними особами - на 10%.

Наприкінці 2007 року на ринку України працювало 446 страхових компаній. Серед них 65 компаній здійснювали страхування життя. Спостерігається тенденція консолідації ринку. Частка 5 найбільших страхових компаній на класичному ринку страхування дорівнює не менше 30%. На сьогодні найбільшою страховою компанією класичного страхового ринку України є Національна акціонерна страхова компанія (НАСК) «Оранта» (Рис. 2).

Рис. 2. - Найбільші страхові компанії, 2007:

Основними видами діяльності страхових компаній є страхова та інвестиційна діяльність, причому другий вид діяльності зумовлений першим.

Представники компаній зі страхування життя виявились одностайні у питанні пріоритетності страхової та інвестиційної діяльності власних організацій, на відміну від експертів з ризикових компаній, 64,3% яких стверджує у необхідності проведення страхової діяльності, а решта за 35,7% - страхової та інвестиційної. 75% експертів компаній за участю іноземного та вітчизняного капіталу віддають перевагу страховій та інвестиційній діяльності, а решта - страховій, у той час як 58,4% експертів компаній за участю вітчизняного капіталу віддають перевагу страховій, а решта - страховій та інвестиційній діяльності. Точка зору, що страхова та інвестиційна діяльність є рівнозначними стає дедалі поширенішою серед країн на пострадянському просторі у зв'язку з демонополізацією страхового ринку, а тому не дивно що її підтримало 47% експертів. Саме таке твердження має переконливі аргументи, адже не можна реалізувати інвестиційну функцію страхування без попереднього накопичення грошових фондів. І навпаки, ефективне розміщення страхових резервів і власних коштів страхової компанії - це засіб досягнення фінансової стійкості. Існує тісний взаємозв'язок між зазначеними видами діяльності. Державно-правове регулювання діяльності на страховому ринку України здійснюється органами законодавчої, виконавчої та судової влади, центральним елементом якої є Державна комісія з регулювання ринків фінансових послуг.

Інституційно-правове регулювання на страховому ринку відбувається інститутами-регуляторами, а саме: Лігою страхових організацій України, Моторним (транспортним) страховим бюро України, Авіаційним страховим бюро, Морським страховим бюро, Ядерним страховим пулом.

Система правового регулювання страхової діяльності включає в себе норми, які визначені:

- Конституцією України;

- Міжнародними угодами, підписаними і ратифікованими Україною;

- Цивільним кодексом України;

- Законами та постановами Верховної Ради України;

- Указами та розпорядженнями Президента України;

- декретами, постановами та розпорядженнями Уряду України;

- нормативними актами, які включають інструкції, методики, накази, прийняті міністерствами, відомствами, центральними органами виконавчої влади і пройшли реєстрацію в Міністерстві юстиції України;

- нормативними актами органу, який згідно із законодавством України здійснює нагляд за страховою діяльністю.

Основні законодавчі акти, що регулюють правові, організаційні та економічні засади ринку страхових послуг, подано в табл. 1.

Головною особливістю діяльності страхової компанії є те, що на відміну від сфери виробництва, де товаровиробник спочатку здійснює витрати на випуск продукції, а потім уже компенсує їх за рахунок виручки від реалізації, страховик спочатку акумулює кошти, що надходять від страхувальника, створюючи необхідний страховий фонд, а лише після цього несе витрати, пов'язані з компенсацією збитків за укладеними страховими угодами.

Таблиця 1. - Основні законодавчі акти, що регулюють страховий ринок України:

Документ	Ким і коли затверджений (дата, №)	Зміст
1	2	3
Закон України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринку фінансових послуг»	Від 12.07.2001р. №2664-ІІІ	Встановлює загальні правові засади у сфері надання фінансових послуг, здійснення регулятивних та наглядових функцій за діяльністю з надання фінансових послуг, правове забезпечення єдиної державної політики у фінансовому секторі України
Закон України «Про страхування»	Від 07.03.1996 № 85/96-ВР	Регулює відносини у сфері страхування і спрямований на створення ринку страхових послуг, посилення страхового захисту майнових інтересів підприємств, установ, організацій та громадян
Ліцензійні умови провадження страхової діяльності	Затв. розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 28.08.2003 р. №40	Ліцензійні умови встановлюють вимоги, обов'язкові для виконання під час провадження страхової діяльності та на день отримання ліцензії.
Правила формування, обліку та розміщення страхових резервів за видами страхування, іншими, ніж страхування життя	Затв. розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 17 грудня 2004 року № 3104	Ці Правила встановлюють порядок формування, обліку та розміщення технічних резервів за договорами страхування, співстрахування та перестрахування з видів страхування, інших, ніж страхування життя (далі - договори). Правила визначають методику формування (розрахунку величини) технічних резервів, які є оцінкою обсягу зобов'язань страховика в грошовій формі для здійснення майбутніх виплат страхових сум і страхового відшкодування.
Положення про порядок здійснення операцій з перестрахування	Затв. постановою Кабінету міністрів України від 24 жовтня 1996 р. №1290	Це Положення встановлює порядок виконання операцій з перестрахування і спрямоване на посилення захисту інтересів страхувальників,забезпечення умов для розвитку ринку перестрахувальних послуг

Двоїстий характер діяльності страховика (одночасне здійснення страхової та інвестиційної діяльності) зумовлює специфіку його доходів.

Доходи страховика - це загальна сума грошових надходжень, отриманих внаслідок самостійних фінансових потоків при проведенні страхових, інвестиційних та інших операцій страховика.

Доходи забезпечують самоокупність страхової діяльності та самофінансування розвитку компаній на майбутнє.

Дохід страховика відображає всю суму надходжень та поділяється в залежності від видів діяльності на три великих групи (рис. 3)

Рис. 3. - Склад доходів страховика:

Доходи від страхової діяльності є первинними доходами страхової компанії, це всі надходження на користь страховика, пов'язані з проведенням страхування (перестрахування). Саме на залучення цих доходів розраховує страховик, з'являючись на страховому ринку і пропонуючи страхові послуги за певну плату. До доходів від страхової діяльності відносять(рис. 4):

- страхові премії за договорами прямого страхування, співстрахування та по ризиках, прийнятих у перестрахування. При цьому страхові премії за договорами співстрахування включаються до складу доходів страховика (співстраховика) в розмірі його частки страхової премії, яка встановлена в договорі співстрахування;

- комісійні винагороди та тантьєми по ризиках, які передані у перестрахування. Перестрахувальна винагорода, яка сплачується перестраховиком цеденту, призначена для покриття аквізиційних витрат прямого страховика. Тантьєма є особливою формою винагороди страховика з боку перестраховика за надання участі у перестрахувальних договорах;

- відшкодування перестраховиками частки страхових виплат за договорами, переданими у перестрахування. Перестраховик приймає участь в збитках страхувальника в частині, яка відповідає умовам договору перестрахування, а також несе свою частку витрат з врегулювання збитку;

- повернені суми із централізованих страхових резервних фондів. Іноді система проведення деяких видів страхування потребує створення централізованих страхових резервних фондів (наприклад, за обов'язковим страхуванням цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів, за обов'язковим страхуванням відповідальності за ядерну шкоду тощо);

- повернені суми технічних резервів, інших, ніж резерв незароблених премій, а саме повернення різниці між зарезервованою сумою і фактично сплаченою страхувальникові.

Рис. 4. - Елементи доходу від страхової діяльності:

Платою за страхування є страхова премія, яку страхувальник зобов'язаний внести страховикові згідно з договором страхування. Тільки після сплати страхувальником страхової премії (або першого платежу страхової премії, коли вона сплачується в кілька строків) договір страхування набирає чинності, якщо інше не передбачено угодою сторін. Своєчасне внесення страхових премій - один з найважливіших обов'язків страхувальника щодо страховика. Саме надходження страхової премії приводить у дію механізм страхового захисту.

Страхувальники мають право сплачувати страхові премії як готівкою, так і безготівковим шляхом. Страхові премії на території нашої країни сплачуються лише валютою України за винятком тих випадків, коли страхувальником є нерезидент. Він може сплачувати премію як валютою України, так і іноземною вільно конвертованою валютою.

Крім страхових премій (свого найважливішого первинного доходу), страховик може отримувати також інші види доходів, які, згідно із чинним законодавством, належать до доходів від страхової діяльності (так звані інші операційні доходи).

Якщо страхова компанія має договори перестрахування і виступає як прямий страховик, вона може одержувати від перестраховика доходи у вигляді комісійних винагород за передачу ризиків у перестрахування. Економічна виправданість цих доходів полягає у природі перестрахування. Справи з клієнтом веде прямий страховик. Він укладає зі страхувальником страховий договір; у повному обсязі, згідно з цим договором, несе перед ним відповідальність щодо компенсації збитків. Страхувальникові може бути зовсім невідома подальша доля його страхового ризику: перестрахований він чи ні, хто саме виконує функції перестраховика.

Передаючи ризики у перестрахування і відраховуючи за це перестраховикові певну частину отриманої страхової премії, прямий страховик неначе відіграє тут роль посередника, який несе всі витрати, пов'язані з укладанням договору страхування, і надає можливість перестраховикові одержати додатковий дохід у вигляді певної частини страхової премії. Саме за це перестраховик сплачує цедентові комісійну винагороду. Розмір цієї комісії встановлюється звичайно у відсотках від сум страхових премій, що передаються. Він заздалегідь визначається сторонами в угоді про перестрахування.

При настанні страхової події з об'єктом, що був перестрахований, прямий страховик у повному обсязі сплачує відшкодування, а перестраховик компенсує йому свою частину у відшкодуванні збитків у сумі згідно з перестраховою угодою. Це ще один вид доходів від страхової діяльності: частка від страхових сум і страхових відшкодувань, сплачена перестраховиками.

Ще один вид доходів від страхової діяльності - це повернені суми технічних резервів, інших, ніж: резерв незароблених премій. Прикладом може служити повернення сум з резерву збитків.

Про повернені з цього резерву суми може йтися в разі, коли на підставі заяви страхувальника про страхову подію до резерву збитків була спрямована певна сума грошей з метою подальшого їх використання для компенсації збитків страхувальникові. Скажімо, у процесі з'ясування причин і обчислення точнішого розміру збитків сума фактичної виплати виявилася дещо меншою, ніж та, що була попередньо зарезервована. Різниця між зарезервованою сумою і сумою, фактично сплаченою страхувальникові, і являтиме собою повернені суми з резерву збитків та розглядатиметься як іще один вид доходів від страхової діяльності.

Крім цих доходів, страховик має доходи від інвестиційної та фінансової діяльності (доходи від інвестування і розміщення тимчасово вільних власних коштів і тимчасово вільних коштів страхових резервів). Ці доходи є похідними від первинних доходів страховика (страхових премій). Збираючи страхові премії, нагромаджуючи доходи від страхової діяльності, страховик має змогу протягом певного періоду розпоряджатися коштами, отриманими від страхувальників, інвестувати їх у різноманітні сфери.

У країнах з розвиненим страховим ринком страховики виступають одними з найзначніших інвесторів. При цьому ряд західних економістів схильні розглядати страхові компанії як інституційних інвесторів, провідною функцією яких в економіці ринкового типу є залучення капіталу за допомогою страхування, а власне надання страхових послуг вважають другорядною функцією, лише засобом для здійснення мети нагромадження коштів. Нерідко буває так, що за підсумками фінансового року страхова компанія має збитки від своєї основної, тобто страхової, діяльності, і покриває їх за рахунок прибутків від інвестиційної та фінансової діяльності.

Свобода дії страховика у сфері інвестиційної та фінансової діяльності безпосередньо пов'язана з джерелом походження коштів, що використовуються для інвестування. Страховик має в розпорядженні дві групи коштів:

- по-перше - власні кошти у вигляді статутного фонду (капіталу), спеціальних і резервних (за винятком страхових) фондів, вільних резервів, нерозподіленого прибутку;

- по-друге, залучені кошти у вигляді страхових резервів.

Інвестування коштів страхових резервів жорстко регламентується. Тим самим регламентуються можливості отримання певних видів доходів. Регламентування пов'язане з тим, що ці кошти не є власністю страховика, тому розпоряджатись ними він повинен особливо обережно. Обсяг цих коштів відповідає обсягу страхових зобов'язань компанії. Щоб у будь-який момент мати змогу виконати свої зобов'язання перед страхувальниками, страховик повинен тримати кошти страхових резервів у диверсифікованих, прибуткових, надійних активах, які характеризуються достатньо високим рівнем ліквідності.

Страхова компанія, згідно із законодавством, має право робити за рахунок коштів страхових резервів як капітальні, так і фінансові інвестиції. Проте можливості капітальних інвестицій обмежуються правом придбання нерухомого майна. Інші види капітальних інвестицій для розміщення коштів страхових резервів законодавством України не передбачаються. Значно різноманітнішими є можливості страховика відносно фінансових інвестицій. Проте ці інвестиції, якщо йдеться про кошти страхових резервів, мають бути не прямими, а портфельними. Це означає, що страховик не має права вкладати кошти страхових резервів безпосередньо у статутні фонди юридичних осіб в обмін на корпоративні права, емітовані такими юридичними особами. Він має право здійснювати лише портфельні інвестиції, тобто вкладати кошти в придбання цінних паперів.

Зважаючи на те, що обмеження в інвестуванні і розміщенні тимчасово вільних коштів поширюються, в основному, лише на кошти страхових резервів, можна виокремити такі доходи страховика від цих операцій (рис. 5).

Рис. 5. - Склад доходів від інвестиційної діяльності:

Розвиток фондового ринку в Україні супроводжуватиметься розширенням можливостей страховиків щодо проведення їхньої інвестиційної політики. Третя група доходів страховика - інші операційні доходи від звичайної діяльності та надзвичайних подій. Такі доходи не мають якихось особливостей, пов'язаних зі специфікою страхування. Вони такі самі, як аналогічні доходи інших суб'єктів підприємницької діяльності. Склад інших доходів страховика відображено на рис. 6.

Рис. 6. - Склад інших доходів страховика:

Перелічені доходи, зрозуміло, не відіграють такої значної ролі, як доходи від страхової та інвестиційної діяльності.

1.2 Теоретичні засади обліку доходів страхової компанії

Основним джерелом грошових надходжень страхової організації є страхові платежі, які сплачуються страхувальниками відповідно до договорів страхування (перестрахування). Існують різні підходи щодо визначення доходів страховика. У деяких країнах страхові платежі класифікують як доходи від страхової діяльності і фінансовий результат розраховують шляхом зіставлення отриманих страхових платежів і витрат.

Згідно з теорією страхування страхові платежі не належать до доходів від страхової діяльності в момент їх надходження, а підлягають попередньому розподілу на зароблені і незароблені страхові платежі. Отримані страхові платежі визнаються доходами, тобто заробленими страховими платежами, протягом терміну чинності договору страхування методом рівномірного нарахування, оскільки з перебігом часу ймовірність настання страхового випадку і відповідно ймовірність страхових виплат поступово знижуються.

Зароблені страхові платежі - це частка від сум надходжень страхових платежів, що відповідає страховим ризикам, які минули повністю або частково на звітну дату.

Методика розрахунку зароблених страхових платежів безпосередньо пов'язана з порядком формування резервів незароблених премій (незароблених платежів). Зароблені страхові платежі з видів страхування, інших ніж страхування життя, визначаються шляхом збільшення суми надходжень страхових платежів протягом звітного періоду на суму незароблених страхових платежів на початок звітного періоду і зменшення отриманого результату на суму незароблених страхових платежів на кінець звітного періоду.

Бухгалтерський облік у страховій діяльності має певні особливості. Йому притаманні особливі бухгалтерські рахунки, особливі фінансові операції, а також те, що окремі стандарти (положення) бухгалтерського обліку, що затверджені Міністерством фінансів України, на страхову діяльність не розповсюджуються.

Більшість страхових компаній у своїй діяльності використовують журнально-ордерну форму обліку, яка побудована на використанні системи групувальних та нагромаджу вальних облікових регістрів - журналів-ордерів та допоміжних відомостей до них.

Записи в журнали-ордери здійснюють на підставі первинних документів протягом місяця, а у випадку наявності великої кількості первинних документів їх групують у відповідних відомостях, а місячні підсумки з них переносять у журнали-ордери.

У журналах-ордерах проводиться синтетичний облік операцій. Аналітичний облік при даній формі проводиться у відомостях аналітичного обліку за рахунками 978 «Виплати страхового відшкодування та страхових сум» та 76 «Страхові платежі».

За всіма іншими синтетичними рахунками ведуться оборотні відомості встановленої форми.

Предметом безпосередньої діяльності страховика може бути лише страхування, перестрахування і фінансова діяльність, пов'язана з формуванням, розміщенням страхових резервів та їх управлінням. Відповідно до ст. 30 ЗУ «Про страхування» № 85 «страхові компанії (страховики) повинні створювати страхові резерви, достатні для майбутніх виплат страхових сум і страхових відшкодувань».

Плата за страхування, яку страхувальник зобов'язаний внести страховику згідно з договором страхування має назву страховий платіж, і Планом рахунків для цього передбачено рахунок 76 «Страхові платежі». Субрахунки до цього рахунку відкриваються за видами страхування.

При цьому слід мати на увазі, що відповідно до п. 3.2.3 Закону про ПДВ: «не є об'єктом оподаткування операції надання послуг із страхування і перестрахування, передбачених Законом України «Про страхування», соціального і пенсійного страхування».

Це також має важливе значення для відображення у бухгалтерському обліку надходження страхових платежів.

Специфічною лише для страховиків операцією є здійснення страхових виплат. Відповідно до ст. 9 ЗУ «Про страхування» № 85/96-ВР від 07.03.1996:

- «страхова виплата - грошова сума, яка виплачується страховиком відповідно до умов договору страхування при настанні страхового випадку».

П(С)БО 15 «Дохід», що визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності, не поширюється на доходи, пов'язані зі страховою діяльністю.

Відповідно до статті 34 ЗУ «Про страхування» № 85/96-ВР від 07.03.1996:

- «страховики публікують свій річний баланс за формою і в порядку, встановленими Уповноваженим органом. При цьому, достовірність та повнота річного балансу і звітності страховиків повинна бути підтверджена аудитором (аудиторською фірмою)».

Згідно з пунктом 2.3 Наказу затвердженого Міністерством фінансів України № 210 від 28.03.02:

- «страховики оприлюднюють річну фінансову звітність та консолідовану звітність шляхом публікації у періодичних виданнях або розповсюдження її у вигляді окремих друкованих видань».

В листі № 063 від 12.12.2001 Мінфін пояснює:

- «страховики мають оприлюднити консолідований баланс за формою, визначеною П(С)БО 2 «Баланс», яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.03.99 р. № 87 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 21.06.99 р. за № 396/3689».

Слід також звернути увагу, що крім фінансової звітності страховики подають уповноваженому органу «страхову звітність». Таким уповноваженим органом зараз є ком.фін.послуг, а до специфічної («страхової») звітності слід віднести «Декларацію з перестрахування», «Звіт про доходи та витрати страховика» і «Пояснювальну записку до звітних даних страховика».

Що стосується податкової звітності, то тут головним документом є Декларація. Але заповнюючи цей документ, слід пам'ятати, що у галузі страхування використовуються дві ставки податку на прибуток - 3 відсотки та 25 відсотків. При цьому, ставка у 3% застосовується до операцій зі страхування (перестрахування), а ставка у 25% - до операцій, пов'язаних з іншою фінансовою діяльністю страховика.

Всі доходи від страхової діяльності, крім зароблених страхових премій, відносять до інших операційних доходів, облік яких здійснюється на рахунку 71 “Інший операційний дохід” за субрахунком 719 “ Інші доходи від операційної діяльності”.

Доходи від інвестиційної діяльності є похідними від первинних доходів страховика.

Нагромаджуючи доходи від страхової діяльності, страховик має змогу протягом певного періоду розпоряджатися коштами, отриманими від страхувальників, та інвестувати їх у різні сфери.

Страхова компанія має право робити за рахунок тимчасово вільних коштів страхових резервів як капітальні, так і фінансові інвестиції.

Доходи, отримані від інвестування коштів страхових резервів і власних коштів страховика у вигляді банківських процентів, від володіння корпоративними правами, облігаціями та іншими цінними паперами обліковуються на рахунку 73 “Інші фінансові доходи” в складі інших фінансових доходів.

Тепер перейдемо безпосередньо до відображення у бухгалтерському обліку страхових платежів.

Страховики, незважаючи на те, що вони є фінансовими установами, ведуть бухгалтерський облік відповідно Плану рахунків, затвердженого наказом Мінфіну № 291.

Для обліку страховиками надходжень страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) за договорами страхування Планом рахунків призначено рахунок 76 «Страхові платежі» (Рис 7).

Рис. 7. - Структура рахунку 76 «Страхові платежі»:

Щомісяця рахунок 76 закривається кореспонденцією із субрахунком 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».

Як уже було сказано вище, страхувальник зобов'язаний внести страховику згідно з договором страхування плату за страхування - страховий платіж.

Тобто, рахунок 76 «Страхові платежі» має кореспондувати з рахунком на якому страховик веде облік страхувальників.

Таким рахунком має бути рахунок 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».

Саме сума отриманих (нарахованих) страхових платежів має визначальне значення для визначення доходу страховика від страхової діяльності.

Для узагальнення інформації про доходи від страхової діяльності, а також про суму знижок, наданих покупцям, та про інші вирахування з доходу Планом рахунків призначено рахунок 70 «Доходи від реалізації» і субрахунки до нього:

- 701 «Дохід від реалізації готової продукції»;

- 702 «Дохід від реалізації товарів»;

- 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».

Формування даних на цих рахунках наведено на рис. 8.

Рис. 8. - Формування даних на рахунках 701-703:

На субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» страховики узагальнюють інформацію про доходи від надання страхових послуг, про результати зміни резервів незароблених премій.

Аналітичний облік доходів від реалізації ведеться за видами послуг, регіонами збуту та/або іншими напрямками, визначеними страховиком.

На субрахунку 705 «Перестрахування» підприємства, що є страховиками відповідно до Закону України «Про страхування», узагальнюють інформацію про частки страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) за договорами перестрахування (Рис. 9).

Рис. 9. - Формування даних на рахунках 705 «Перестрахування»:

Дохід страховика визнається щомісячно шляхом закриття рахунку 76 «Страхові платежі» в кореспонденції з субрахунком 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».

Валовий фінансовий результат від страхової діяльності обчислюється як різниця між доходами від страхової діяльності та витратами страховика на надання страхових послуг.

Згідно Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати” доходи від страхової діяльності відображаються у складі доходів від операційної діяльності.

Бухгалтерський облік зароблених страхових платежів ведеться на рахунку 70 «Доходи від реалізації» субрахунок 703 «Зароблені страхові платежі» (Табл. 2).

Таблиця. 2. - Кореспонденція рахунків з обліку зароблених страхових платежів:

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет	Кредит
1.Отримані протягом звітного періоду страхові платежі:	761	703
2.Суми часток страхових платежів, сплачених перестраховикам:	703	705
3. Результат зміни резерву незароблених премій:	495 703	703 495
4. Отримане за результатами операцій сальдо рахунку 703 (кредитове) списується на рахунок 79.	703	79

Доходи від страхової діяльності відображаються проводками наведеними в табл. 3.

Таблиця 3. - Кореспонденція рахунків з обліку доходів від страхової діяльності:

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет	Кредит
1. Отримані комісійні винагороди за перестрахування:	633	719
2. Отримані частки від страхових сум та страхових відшкодувань за договорами перестрахування:	633	719
3. Повернені суми із централізованих страхових резервних фондів:	682	719
4. Повернені суми технічних резервів, інших, ніж резерв незароблених премій:	495	719

Відображення в бухгалтерському обліку належних страхових платежів залежить від визначених договором страхування умов сплати страхувальником страхових платежів і набрання чинності договору страхування (Табл. 4).

Таблиця 4. - Кореспонденція рахунків з обліку належних страхових платежів:

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет	Кредит
1. Якщо договір страхування набуває чинності з моменту внесення першого страхового платежу, то облік страхових платежів здійснюється при допомозі таких проводок:
а) сума належних страховику страхових платежів за договором страхування:	363	76
б) сума отриманого страхового платежу:	301,311	363
в) при визначенні фінансових результатів за звітний період кредитовий залишок з рахунку 76 відображає обсяг отриманої валової страхової премії і підлягає закриттю на рахунок 7031. Тому одночасно з вказаними вище проводками сума надходжень страхових платежів відображається:	761	703
Для страховиків, які здійснюють страхування життя:	762	703
2. Якщо договір страхування набирає чинності з зазначеної в ньому дати, на суму належних страховику у звітному періоді страхових платежів (незалежно від факту оплати) складається проводка:	363	76
Одночасно належні страховику страхові платежі відображаються:	76	703
3. У випадку отримання попередньо сплачених страхових платежів (розрахунки з отриманих авансів) складаються такі бухгалтерські проводки:
а) на суму отриманих страхових платежів:	311	681
б) з набранням чинності договору страхування:	681	363
в) нарахування страхових платежів:	363	76
г) при визначенні фінансових результатів залишок на рахунку 76 підлягає закриттю на рахунок 703:	76	703
4. У випадках, якщо відокремлений підрозділ страховика не здійснює страхову діяльність у повному обсязі, а тільки отримує страхові платежі, розрахунки з головною організацією та підрозділом відображаються такими проводками:
а) належні до сплати страхові платежі:	683	76
б) отримані страхові платежі:	311	683
в) при визначенні фінансових результатів:	76	703

У випадках отримання страхових платежів за участю страхових посередників розрахунки з ними здійснюються на субрахунку 364 «Розрахунки із страховими посередниками”. Страховий агент, який отримав страхові платежі від страхувальників, зобов'язаний перерахувати кошти на рахунок страховика на протязі двох робочих днів. Належна страховому агенту комісійна винагорода обліковується страховиком у складі витрат на збут.

Типові проводки з обліку отриманих страхових платежів за участю страхових посередників наведено в табл. 5.

Таблиця 5. - Кореспонденція рахунків з обліку отриманих страхових платежів за участю страхових посередників:

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет	Кредит
1.Належні страховику страхові платежі відповідно до наданого страховим агентом звіту відображаються:	364	76
2.Водночас страхові платежі списуються для розрахунку зароблених страхових платежів:	76	703
3. Надходження страхових платежів від страхового агента:	311	364
4.Утримана страховим посередником належна йому комісійна винагорода відображається:	93	364

Страхові платежі у страхового посередника обліковуються на субрахунках 703 ”Доходи від реалізації робіт і послуг” та 704 ”Вирахування з доходу” рахунку 70 ”Доходи від реалізації”. Типові проводки з обліку страхових платежів у страхового посередника наведено в табл. 6.

Таблиця 6. - Кореспонденція рахунків з обліку страхових платежів у страхового посередника:

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет	Кредит
1.Сума отриманих страхових платежів від страхувальників-громадян:	301	703
2.Належні за договорами страхування кошти від страхувальників-юридичних осіб:	363	703
3.Надходження коштів на поточний рахунок страховика:	311	363
4. Належні до перерахування страховику кошти за договорами страхування:	704	685
5. Перерахування коштів страховику:	685	311
6. Комісійна винагорода страхового агента:	685	703
7.Сальдо субрахунків 703 і 704 списуються в порядку закриття цих субрахунків відповідно в Кт та Дт рахунку 79	703 79	79 704

Нагромадження даних щодо надходження та повернення страхових платежів здійснюється у відомості аналітичного обліку.

Зокрема, в ній повинна відображатися така інформація: вид страхування; дата надходження або повернення страхових платежів; прізвище страхувальника (або назва страхувальника-юридичної особи); обороти за дебетом та кредитом рахунку 76.

Окрім страхової діяльності страховик отримує доходи і від інвестиційної діяльності. Облік придбаних страховою компанією акцій, облігацій ведеться на рахунку 35 «Поточні фінансові інвестиції».Типові бухгалтерські проводки з обліку доходів від інвестиційної діяльності наведено в табл. 7.

Таблиця 7. - Бухгалтерські проводки з обліку доходів від інвестиційної діяльності:

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет	Кредит
1. Придбання цінних паперів може проводитись:
а) шляхом оплати готівкою:	35	301
б) шляхом оплати з поточного чи валютного рахунку:	35	311,312
в) шляхом внесків засновників у рахунок їх вкладень у статутний фонд страхової компанії:	35	301
2.Надходження дивідендів за придбані акції інших організацій:	301,311	731
3. Виплата з каси нарахованих дивідендів від участі в підприємстві:	671	301
4. Викуп у акціонерів акцій, що належать їм:	35	301,311
5. Надходження коштів за реалізацію акцій:	311	35

Доходи страховика відображаються у «Звіті про фінансові результати», а більш детальну інформацію про них можна знайти в «Примітках до річної фінансової звітності».

До того ж страховик зобов'язаний складати спеціалізовану звітність, зокрема «Звіт про доходи і витрати», де також знаходить своє відображення інформація про доходи страхової компанії.

1.3 Інформаційна база та методика контролю доходів страхової діяльності

При здійсненні аудиту доходів від страхової, інвестиційної та фінансової діяльності необхідно вивчити низку питань (Рис. 10).

Головною метою аудиту є надання користувачам фінансових звітів впевненості в тому, що ці звіти дають достатньо точну уяву про стан підприємства на певну дату.

Аудитори до деякої міри несуть відповідальність перед третіми особами, які використовують інформацію фінансових звітів. Проте для досягнення цієї мети аудитору слід вийти за суто бухгалтерську функцію всередині підприємства і з'ясувати, як у кінцевих звітах підприємства відображаються всі сторони його діяльності.

Однією з найважливіших передумов такого підходу, є те, що аудитор не обмежує свої дослідження бухгалтерською інформацією, а намагається зрозуміти, як функціонує підприємство в цілому.

Аудитор зазвичай обговорює діяльність підприємства з працівниками, відповідальними за кожну операційну дільницю, щоб досягти внутрішнього розуміння бізнесу клієнта. Ці знання є головними в аудиті. Аудитор може сформувати обґрунтовану думку, якщо він розуміється в бізнесі, з яким має справу, оскільки так він може вирішити, чи відповідають звіти реальному стану справ.

Рис. 10. - Питання, які необхідно вивчити при здійсненні аудиту доходів:

Міжнародний стандарт аудиту (МСА) 200 визначає, що метою аудиту є висловлення аудитором думки про те, чи складені фінансові звіти достовірно, у всіх суттєвих аспектах, у відповідності із Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку (МСБО). Слід знати, що згідно МСА аудитор при проведені аудиту не має намір звинуватити керівництво у допущені помилок або шахрайстві. Він має висловити думку про справедливість та достовірність фінансової звітності, але в ході перевірки він вказує не недоліки, усунення яких надалі надасть керівництву впевненості щодо податкової перевірки фінансової звітності. Аудитори не зобов'язані вишукувати помилки та шахрайство. Функціональними завданнями аудитора є: коригування; оперативний контроль; крім того вирішуються стратегічні завдання. Тобто слід пам'ятати, що відповідальність за правильність та достовірність фінансових звітів несе керівництво компанії. Але, згідно ст. 25 Закону України «Про аудиторську діяльність», аудитор несе майнову та іншу відповідальність визначену в договорі, відповідно до чинного законодавства за неналежне виконання своїх професійних зобов'язань. На світовому ринку аудиту діє практика страхування професійної відповідальності та інших ризиків аудитора.

У ході аудита в страховиків перевіряються як загальні питання, властиві діяльності юридичних осіб багатьох галузей господарства, так і специфічні операції, характерні тільки для страхових організацій. До загальних питань відносяться перевірка операцій з основними фондами, товарно-матеріальними цінностями й нематеріальними активами, дотримання трудового законодавства й розрахунків по оплаті праці, розрахунково-платіжних і касових операцій, розрахунків з дебіторами й кредиторами та ряду інших.

Контроль за цими операціями й розрахунками в страховиків істотно не відрізняється від аналогічних перевірок в інших сферах діяльності, тому що в обох випадках суб'єкти господарювання керуються у своїй роботі тими самими нормативними документами.

Специфічні риси аудита страховиків визначені характерними рисами страхових операцій, і як наслідок, наявністю спеціального страхового законодавства, відмінностей у веденні бухгалтерського обліку, складанні звітності, визначенні фінансових результатів й оподатковуванні.

З огляду на особливі вимоги до страховика (необхідність одержання ліцензії, заборона на виробничу, торгово-посередницьку та банківську діяльність), у першу чергу необхідно перевіряти наявність і відповідність законодавству документів, що підтверджують його право на здійснення страхової діяльності: уставу, установчого договору, свідоцтва про державну реєстрацію, ліцензію на здійснення страхової діяльності. Крім того, перевіркою повинні бути встановлені відповідність здійснюваної діяльності вимогам законодавства, відповідність проведених і дозволених ліцензією видів страхування.

Велику увагу в ході аудита варто приділити контролю за правильністю складання, юридичного оформлення й обліку договорів страхування, а також за правильністю здійснення й обліку операцій по страхуванню, спів страх. та перестрахуванню. Основною статтею витрат страховика є страхові виплати. Тому перевірці обґрунтованості й своєчасності здійснення страхових виплат, а також обґрунтованості відмов страхувальникам у страхових виплатах (якщо таке мало місце) приділяється багато уваги та часу. Специфіка страхування обумовлює необхідність утворення страховими організаціями спеціальних резервів. У ході перевірки варто встановити обґрунтованість і відповідність сформованих страхових резервів прийнятим зобов'язанням, дотримання умов розміщення (інвестування) страхових резервів, передбачених органом страхового нагляду. Істотні особливості в страховиків має склад витрат, що включають у собівартість страхових послуг, що визначає й свої відмінності у формуванні фінансових результатів. Тому в ході аудиторської перевірки повинні бути встановлені обґрунтованість включення тих чи інших витрат у собівартість страхових послуг і правильність формування фінансових результатів. Страховим законодавством установлені тверді вимоги по забезпеченню фінансової стабільності й платоспроможності страховика. У зв'язку із цим, особливої уваги від аудитора вимагає перевірка дотримання страховою організацією нормативного співвідношення активів і зобов'язань, вимог про максимальну відповідальність по окремому ризику. Відповідно до діючого законодавства страхові й перестрахувальні компанії можуть здійснювати деякі операції в іноземній валюті. Тому в ході аудита повинні бути встановлені законність здійснення й правильність обліку операцій з іноземною валютою.

Аудиторська перевірка правових аспектів діяльності страховика починається з встановлення у нього наявності установчих документів, свідоцтва про державну реєстрацію та ліцензії на проведення страхової діяльності.

Згідно діючого законодавства для отримання ліцензії страховик подає до Уповноваженого органу заяву, до якої додаються:

- копії установчих документів та копія свідоцтва про реєстрацію;

- довідки банків або висновки аудиторських фірм (аудиторів), що підтверджують розмір сплаченого статутного фонду;

- довідка про фінансовий стан засновника страховика, підтверджена аудитором, якщо страховик створений у формі повного чи командитного товариства або товариства з додатковою відповідальністю;

- правила (умови) страхування;

- економічне обґрунтування запланованої страхової (перестрахової) діяльності;

- інформація про учасників страховика, голову виконавчого органу та його заступників.

В ліцензії повинні бути відображені такі обов'язкові реквізити:

- назва страховика;

- юридична адреса страховика;

- номер та дата видачі;

- територія, на якій діє ліцензія.

На ліцензії повинен бути підпис Голови або заступника Уповноваженого органу нагляду за страховою діяльністю та гербова печатка цього органу. Якщо ліцензія тимчасова, то в ній вказується строк, на який вона видана.

Ліцензії на проведення страхування життя видаються без зазначення в них строку дії.

В додатку до ліцензії вказуються види страхування у відповідності до класифікації за об'єктами страхування та видами страхових ризиків, на здійснення яких має право страховик.

Якщо страхова організація займається медичним страхуванням, то вона повинна мати окрему ліцензію на його здійснення, в якій вказується строк її дії.

Якщо предметом діяльності страховика є тільки перестрахування, то страховик повинен мати ліцензію з вказаного виду страхування - перестрахування.

Страховики, які отримали ліцензію на страхування життя, не мають права займатися іншими видами страхування.

В ході перевірки аудитор повинен встановити відповідність видів страхування, які здійснює страховик, тим, що дозволені ліцензією.

Аудитор також повинен встановити відповідність діяльності, яку здійснює страховик, вимогам діючого законодавства. Згідно Закону України “Про страхування” предметом безпосередньої діяльності страховиків може бути лише страхування, перестрахування та фінансова діяльність, пов'язана з формуванням, розміщенням та управлінням страхових резервів. Інші види діяльності (виробнича, торгово-посередницька, банківська) не можуть бути предметом діяльності страхової компанії.

Аудитору для перевірки повинні бути представлені правила по видах страхування, які повинні бути затверджені керівником страхової організації.

Правила страхування розробляються страховиком самостійно для кожного виду страхування і підлягають затвердженню в Уповноваженому органі при видачі ліцензії (Рис. 11).

Рис. 11. - Склад правил страхування:

У разі, якщо страховик запроваджує нові правила страхування чи коли до правил страхування вносяться зміни та доповнення, страховик повинен подати ці нові правила, зміни та доповнення для реєстрації до Уповноваженого органу. До правил страхування повинні бути прикладені зразки форм договорів страхування та страхових свідоцтв (полісів, сертифікатів). На основі представлених аудитору правил страхування, а також у відповідності до цивільного законодавства та Закону України “Про страхування” він перевіряє правильність юридичного оформлення та складання договорів страхування. При розгляді даного питання аудитору необхідно звернути увагу на наявність письмових заяв страхувальників, які вони повинні подати страховику за формою, встановленою ним. Аудитор повинен перевірити, чи страховики, які здійснюють страхування життя, ведуть персоніфікований (індивідуальний) облік договорів страхування життя в порядку та на умовах, визначених Уповноваженим органом. Крім цього, аудитор повинен звернути увагу на терміни укладення договорів страхування життя. Мінімальні строки дії цих договорів не повинні бути меншими одного року, а за нагромаджу вальними видами страхування життя - меншими десяти років. Для уникнення можливостей суттєвих помилок або шахрайства керівництво може впровадити систему внутрішнього аудиту. Згідно визначення терміну «внутрішній аудит» - незалежна діяльність по оцінці всередині організації для перевірки господарських операцій в інтересах управління, це вид контролю, який встановлюється керівництвом. Ефективність діяльності внутрішнього аудитора забезпечується лише при його незалежності від керівників підрозділів, роботу яких він перевіряє. Внутрішній аудитор повинен підлягати лише вищому керівництву підприємства. Система внутрішнього контролю організовується керівництвом підприємства для того, щоб:

- здійснювати діяльність підприємства впорядковано та ефективно;

- забезпечити дотримання політики керівництва;

- забезпечити збереження майна;

- досягти якісного документування операцій.

Стосовно аудиту доходів страховика, то він полягає в наступному. Відображення надходження страхових платежів здійснюється в момент виникнення у страховика зобов'язань перед страхувальником, тобто шляхом застосування методу нарахування.

Це дає можливість забезпечити дієвий контроль за повнотою та своєчасністю сплати страхувальниками страхових платежів. Як правило, договір страхування набирає чинності з моменту внесення першого страхового платежу.

Аудитор в ході перевірки надходження страхових платежів розглядає низку питань (Рис. 12).

Рис. 12. - Питання, які необхідно розглянути в ході перевірки надходження страхових платежів:

Перестрахуваня є одним із джерел отримання доходів страховиком, тому доцільним є зупинитися на особливостях аудиту правильності здійснення перестрахувальних операцій. Перестрахування - це страхування одним страховиком (цедентом, перестрахувальником) на визначених договором умовах ризику виконання частини своїх обов'язків перед страхувальником у іншого страховика (перестраховика) резидента або нерезидента, який має статус страховика або перестраховика, згідно з законодавством країни, в якій він зареєстрований.

Перестрахування у страховика (перестраховика) нерезидента здійснюється згідно з вимогами та в порядку, встановленими Кабінетом Міністрів України.

Страховик (цедент, перестрахувальник) зобов'язаний повідомляти перестраховика про всі зміни свого договору із страхувальником.

Страховик, який уклав з перестраховиком договір про перестрахування, залишається відповідальним перед страхувальником у повному обсязі згідно з договором страхування.

У разі, якщо обсяги страхових платежів, що передаються в перестрахування нерезидентам перевищують 50 відсотків їх загального розміру, отриманого з початку календарного року, перестрахувальник подає до Уповноваженого органу декларацію за звітний період за формою, встановленою Кабінетом Міністрів України.

...