Введение

1. Методическая основа учета материально-производственных запасов

1.1 Нормативное регулирование материально-производственных запасов

1.2 Классификация материально производственных запасов

1.3 Определение фактической себестоимости материально-производственных запасов

1.4 Методы оценки материально-производственных запасов

1.5 Аудиторская проверка и последовательность проведения аудита материально-производственных запасов

2. Организация бухгалтерского и налогового учета материально-производственных запасов в СХК «Филатовский»

2.1 Краткая организационно-экономическая характеристика предприятия

2.2 Учет операций по приобретению и заготовлению материально-производственных запасов на предприятии

2.3 Учет движения материально производственных запасов на складе и в бухгалтерии. Документальное оформление этих операций

2.4 Учет операций по списанию (выбытию) материально- производственных запасов на предприятии

2.5 Инвентаризация материально производственных запасов

2.6. Налоговый учет материально-производственных запасов на предприятии

2.7 Методика проверки контроля за наличием и сохранностью материально-производственных запасов

2.8 Особенности проверки бухгалтерского учета материально-производственных запасов

2.9 Проверка правильности оценки материально-производственных запасов при их оприходовании и списании в производство

2.10 Проверка операций по реализации и прочему списанию материально-производственных запасов

3. Анализ материально производственных запасов

3.1 Анализ состава и структуры материально производственных запасов на предприятии

3.2 Нормирование расхода материальных ресурсов

3.3 Анализ использования материально-производственных запасов

3.4 Основные мероприятия по повышению эффективности использования материальных запасов

Заключение

Список используемой литературы

Введение

Одной из важных и сложных проблем на производственном предприятии является проблема планирования и управления материально-производственными ресурсами.

В современных условиях производственного развития разрабатываются системы планирования материальных ресурсов. Цель их - определение оптимального уровня запасов при известном спросе, а также рассмотрение альтернативных методов планирования потребности в материалах и продукции.

Инвестиции в запасы - это достаточно значимые активы промышленного предприятия. Поэтому важно правильно и эффективно управлять запасами, чтобы эти инвестиции не становились неоправданно большими. Предприятию важно определить оптимальный уровень запасов, но при этом решить две противоположные проблемы:

обеспечить наличие запасов, достаточное для производства и реализации продукции;

избежать излишних запасов.

Цель данной дипломной работы - разработка рекомендаций по ведению бухгалтерского учета и анализа материально-технической базы и производственных ресурсов, т.к. они являются важной составной частью оборотных активов предприятия.

Задачи:

- показать методическую основу и нормативное регулирование учета материально-производственных запасов;

- проанализировать влияние учетной политики по учету материально-производственных запасов;

- рассмотреть бухгалтерский учет материально-производственных запасов, в том числе привести их классификацию, проанализировать новый порядок оценки в бухгалтерском учете и отчетности материально-производственных запасов при принятии их к учету и при их списании;

- показать методику аудита и суть инвентаризации материально-производственных запасов;

- рассмотреть роль анализа в решении сложных проблем планирования и управления материально-производственными ресурсами;

- проанализировать состояние материально-производственных запасов на предприятии как составной части оборотных активов;

- провести анализ использования материально-производственных запасов в производстве.

Объектом исследования в дипломной работе выбран Сельскохозяйственный кооператив «Филатовский».

Предприятие основано на государственной федеральной собственности Российской Федерации.

Основной базой для выполнения анализа служат документы бухгалтерского учета и отчетности за 2007, 2008, 2009 года. Это прежде всего «Бухгалтерский баланс» форма № 1 (Приложение № 2,3,4), «Отчет о прибылях и убытках» форма №2 (Приложение № 5,6,7), «Приложение к бухгалтерскому балансу» (Приложение № 8,9,10), Главная книга, ведомости учета затрат на производство, карточки аналитического учета, первичные документы по учету и движению материально-производственных запасов.

В процессе работы над дипломным проектом в основном были использованы такие работы как:

«Бухгалтерский учет» Козловой Е.П. и Парашутина Н.В. Эта книга предназначена для бухгалтеров и экономистов предприятий различных форм собственности, а также рекомендована аудиторам и студентам высших учебных заведений. В этой книге подробно излагаются вопросы теории и техники ведения бухгалтерского учета на предприятиях при любых формах собственности на основе журнально-ордерной формы ведения бухгалтерского учета. Широко освещены некоторые вопросы бухгалтерского учета, в том числе и по учету материально-производственных запасов;

статьи, опубликованные в журналах «Бухгалтерский учет» и «Главбух» за 2008 и 2009 годы, в которых рассматриваются вопросы заготовления и приобретения, движения, списания с учета материально-производственных запасов в свете ПБУ 5/01.

Анализ, проведенный в дипломной работе, построен на методике, предложенной Бороненковой С.А. в учебном пособии «Экономический управленческий анализ» и Бороненковой С.А., Масловой Л.И., Крыловым С.И. в учебном пособии «Финансовый анализ предприятия».

1. Методическая основа учета материально-производственных запасов

1.1 Нормативное регулирование учета материально-производственных запасов

Производственные запасы - это различные вещественные элементы, используемые в качестве предметов труда в производственном процессе.

Они являются составной частью оборотных активов организации.

Материально-производственные запасы используются для изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг), предназначенных для продажи, а также для нужд управления.

Они полностью потребляются в каждом цикле и целиком переносят свою стоимость на затраты производственной продукции.

В настоящее время в условиях рыночной экономики, определяющее значение приобретают качественные показатели, например, такие как снижение удельных затрат сырья, материалов и топлива. Этого можно достигнуть увеличением использования прогрессивных и конструкционных материалов, металлических порошков и пластмасс, заменой дорогостоящих материалов более дешевыми, синтетическими без снижения качества продукции, сокращением отходов производства. Необходимо комплексно использовать природные и материальные ресурсы, максимально устранять потери и нерациональные расходы, широко вовлекать в хозяйственный оборот вторичные ресурсы, а также попутные продукты, особенно при строительстве.

Данные бухгалтерского учета должны содержать информацию для изыскания резервов снижения себестоимости продукции в части рационального использования материалов, снижения норм расходов, обеспечения надлежащего хранения материалов, их сохранности.

Методологическая основа формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, установлена в Положении по бухгалтерскому учету « Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина от 09.06.01г. № 44н.

Величина производственных запасов, операции по их приобретению и выбытию оказывают прямое влияние на непрерывность производственного процесса, ликвидность бухгалтерского баланса и размер налогообложения. Поэтому при организации учета рассматриваемых активов необходимо обеспечить решение следующих задач:

- своевременное получение данных об их наличии;

- полное и своевременное оприходование поступающих материалов;

- выявление всех затрат, связанных с их приобретением;

- своевременное осуществление расчетов с поставщиками;

- контроль за сохранностью материально-производственных запасов, своевременное выявление морально устаревших запасов и запасов, частично потерявших свое первоначальное качество;

- правильное исчисление суммы отпускаемых в производство материалов и суммы погашения стоимости, находящихся в эксплуатации средств труда и малоценного имущества.

Аналитический учет производственных запасов организуется в натурально-стоимостном выражении по материально-ответственным лицам, местам хранения и эксплуатации, группам, партиям и наименованиям.

Основными нормативными документами, в соответствии с которыми ведется учет материально-производственных запасов, являются:

- Федеральный закон РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ « О бухгалтерском учете»;

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н);

- План счетов и Инструкция по его применению (утверждены Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н, в редакции с 2002 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (утверждено Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 г. № 44н);

- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены Приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49).

- Налоговый Кодекс РФ ч. 1 и ч. 2 (с изменениями и дополнениями)

- Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утвержденные Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №199н).

- Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утверждены Приказом Минфина РФ от 26.12.2002 г. №135н).

- другие нормативные документы.

Предписания действующих нормативных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению можно разделить на две группы: одновариантные и многовариантные.

Одновариантное предписание означает, что нормативные документы устанавливают однозначный порядок учета и налогообложения конкретных фактов хозяйственной деятельности, обязательный для всех организаций.

Существуют случаи, когда нормативные документы содержат несколько вариантов отражения в учете тех или иных фактов хозяйственной жизнью

К указанной ситуации относится выбор варианта оценки списываемых запасов.

Иногда нормативные документы вообще не содержат конкретных предписаний относительно правил учета каких-либо фактов хозяйственной деятельности.

В п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 г. № 106н, говорится, что если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, организация самостоятельно разрабатывает соответствующий способ, исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету.

1.2 Классификация материально-производственных запасов

Производственные запасы подразделяются на несколько групп, позволяющих определить место этих запасов в производственном процессе:

сырье и основные материалы;

вспомогательные материалы;

покупные полуфабрикаты;

возвратные отходы;

топливо;

тара и тарные материалы;

инвентарь и хозяйственные принадлежности.

Сырье и основные материалы составляют наиболее значительную группу.

Сырье представляет собой изначальный продукт, не подвергавшийся первичной обработке. К нему относится продукция отраслей добывающей промышленности (руда, уголь, газ и т. д.) и сельхозпродукция (молоко, семена, сахарная свекла и т. д.)

Основные материалы - это продукты обрабатывающей промышленности, получаемые в процессе обработки исходного сырья (металл, сахар и т. д.).

Покупные полуфабрикаты или полуфабрикаты собственного производства - это материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но еще не ставшие готовой продукцией. Их удельный вес в составе производственных запасов определяется уровнем специализации и кооперирования производства.

Вспомогательные материалы служат для придания определенных качеств создаваемому продукту (краски, лаки и пр.). они могут также применяться и в целях обеспечения нормальных условий процесса производства (освещение, отопление), обслуживания производственного оборудования (смазочные и обтирочные материалы) и т. п. В разных отраслях промышленности в зависимости от выполняемой роли и расхода одни и те же материалы рассматриваются как основные или как вспомогательные. Следует иметь в виду, что деление материалов на основные и вспомогательные носит условный характер и нередко зависит лишь от количества материала, использованного на производство различных видов продукции.

Возвратные отходы - материалы, оставшиеся после использования, утратившие полностью или частично свои исходные потребительские качества (обрезки металла, лоскуты ткани).

Из группы вспомогательных материалов отдельно выделяют в связи с особенностью их использования топливо, тару и тарные материалы, запасные части.

Топливо как вид производственных запасов используется для технологических целей в качестве двигательной энергии или на хозяйственные нужды. При этом не имеет никакого значения вид топлива.

Тара и тарные материалы составляют предметы, используемые для упаковки, транспортировки, хранения различных материалов. Они к производственному процессу изготовления продукции не имеют никакого отношения, но, способствуя сохранности материалов при хранении и транспортировке, обеспечивают более высокие качественные характеристики сырья и материалов в процессе их использования, а также готовой продукции при ее продаже.

Запасные части предназначены для ремонта и замены износившихся узлов и деталей активной части основных средств - машин и оборудования.

Инвентарь, инструменты, хозяйственные принадлежности, как и запасные части, скорее рассматриваются не как предметы, а как средства труда. Это определяет особенности не только организации их учета в процессе заготовления и постановки на баланс, но и погашения первоначальной стоимости. Они используются в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев (инвентарь, инструменты и др.).

Кроме того, материалы классифицируют по техническим свойствам и делят на группы: черные и цветные металлы, прокат, трубы и др. Указанные классификации производственных запасов используют для построения синтетического и аналитического учета, а также составления статистического отчета об остатках, поступлении и расходе сырья и материалов в производственно - эксплутационной деятельности.

В основу этой классификации производственных запасов положена их номенклатура - систематизированный перечень материальных ценностей, разрабатываемый предприятием исходя из отраслевых особенностей и сложившейся практики их учета. В ней предусмотрены группы, в пределах которых указываются отдельные наименования материалов по маркам, размерам, сортам, под определенным кодом (шифром) и в соответствующей единице измерения.

Для учета материально - производственных запасов применяют следующие синтетические счета:

10 «Материалы»;

11 «Животные на выращивании и откорме»;

15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;

16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

41 «Товары»;

43 «Готовая продукция»;

Забалансовые счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», 003 «Материалы, принятые в переработку», 004 «Товары, принятые на комиссию».

К счету 10 «Материалы» могут быть открыты следующие субсчета:

1 «Сырье материалы»;

2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

3 «Топливо»;

4 «Тара и тарные материалы»;

5 «Запасные части»;

6 «Прочие материалы»;

7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;

8 «Строительные материалы»;

9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и др.

Код, присвоенный конкретному наименованию материалов - его номенклатурный номер. Он присваивается при принятии данного материала к учету и состоит из семи или восьми цифр: первые две - синтетический счет, третья - субсчет, следующие одна или две - группа материалов. Остальные две или три цифры раскрывают дополнительные признаки характеристики этого вида материалов. Номенклатурные номера указываются во всех первичных документах по приходу и расходу материалов. Кодирование создает основу для автоматизации учета материалов. Информация, содержащая в номенклатурах - ценниках, относятся к условно-постоянной. Она записывается на компьютерные носители и многократно используется для получения необходимых выходных данных.

Указанные классификации производственных запасов используют для построения синтетического и аналитического учета, а также составления государственного статистического наблюдения (отчета) об остатках, поступлении и расходе сырья и материалов в производственно - эксплуатационной деятельности.

На промышленных и других производственных предприятиях счет 41 «Товары» применяется в случаях, когда какие -либо изделия, материалы, продукты приобретаются специально для продажи или когда стоимость готовых изделий, приобретаемых для комплектации на промышленных предприятиях, не включается в себестоимость выпускаемой продукции, а подлежит возмещению покупателями отдельно.

1.3 Определение фактической себестоимости материально-производственных запасов

Основными нормативными документами, регламентирующими бухгалтерский учет МПЗ являются:

-Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н;

-Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 09.06.01 № 44н.

- Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены Приказом Минфина РФ от 26.03.2007 г. №26н);

Согласно п.58 Приказа № 34н сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции, и другие материальные ресурсы отражаются в бухгалтерском балансе по их фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещенных налогов.

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

- таможенные пошлины;

- невозмущенные налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственных запасов;

- затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов;

- затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;

- затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство материально-производственных запасов осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции. [7]

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.

В фактическую себестоимость материально-производственных запасов, включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Согласно ПБУ 10/99 расходами организации не признаются расходы, произведенные организацией в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов.

Таким образом, в фактическую себестоимость материалов включаются только те расходы, которые непосредственно связаны с их приобретением.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и предусмотренных ПБУ 5/01.

Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в её пользование или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету оценки, предусмотренной в договоре.

При формировании фактической себестоимости материально-производственных запасов необходимо учитывать, что расходы по доставке материалов, осуществленной силами предприятия, первоначально относятся на соответствующие счета учета производственных затрат. Но это делается только в целях обобщения информации о производственных расходах, связанных с доставкой материалов. Основным нормативным документом, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета материально-производственных запасов, является ПБУ 5/01, не устанавливающее никаких ограничений, на основании которых можно было исключить из фактической себестоимости приобретаемых материальных ресурсов расходы по их доставке, осуществленные собственными силами организации.

Кроме того, предприятию необходимо соблюдать принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а именно: включать затраты на производство продукции в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей. В случае включения в производственные счета учета затрат расходов по доставке материалов указанный принцип нарушится, так как приобретенные материалы могут быть не израсходованы на производство в данном периоде. Помимо этого часть приобретенных материальных ресурсов может быть израсходована на цели, не связанные с производственной деятельностью предприятия, и отнесение на себестоимость продукции расходов по доставке этих материалов на производственные счета учета будет необоснованным. Следовательно, расходы по доставке приобретаемых материальных ресурсов силами предприятия также подлежат включению в их стоимость.

Кроме этого ПБУ 5/01 предусматривает включение в фактическую себестоимость затрат по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, включая в себя затраты организации по доработке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных в обмен на другое имущество, определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе у этой организации. Это означает, что фактическая стоимость полученных по договору мены материальных ценностей должна отражаться не по договорной оценке, как это было ранее, а по стоимости выбывающего имущества.

Фактическая себестоимость безвозмездно полученных материальных ценностей согласно п. 9 ПБУ 5/01 определяется исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования.

При определении рыночной стоимости могут быть использованы: данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств.

Пунктом 19 Методического указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов установлено, что оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центробанка РФ, действующему на дату принятия к бухгалтерскому учету организацией запасов по договору.

Материально-производственные запасы, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась или они морально устарели либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов. Снижение стоимости материально-производственных запасов отражается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается по каждой единице материально-производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете. Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных материально-производственных запасов. Не допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупненным группам (видам) материально-производственных запасов, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного операционного или географического сегмента и т.п.

Расчет текущей рыночной стоимости материально-производственных запасов производится организацией на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. При расчете принимается во внимание:

- изменение цены или фактической себестоимости, непосредственно связанные с событиями после отчетной даты, подтверждающими существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;

- назначение материально-производственных запасов;

- текущая рыночная стоимость готовой продукции, при производстве которой используется сырье, материалы и другие материально-производственные запасы. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей не создается по сырью, материалам и другим материально-производственным запасам, используемым при производстве готовой продукции, работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой готовой продукции, работ, услуг соответствует или превышает ее фактическую себестоимость.

Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости материально-производственных запасов.

Если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость материально-производственных запасов, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в периоде, следующем за отчетным.

Начисление резерва под снижение стоимости запасов отражается в бухгалтерском учете по счету "Прочие доходы и расходы". Начисленный резерв списывается на увеличение финансовых результатов (счет "Прочие доходы и расходы") по мере отпуска относящихся к нему запасов.

Стоимость материалов может отражаться в бухгалтерском учете предприятия двумя способами:

В первом случае фактическая себестоимость материалов формируется непосредственно на счете 10 « Материалы». Во втором случае их стоимость формируется с использованием дополнительных счетов 15 « Заготовление и приобретение материалов» и 16 « Отклонение в стоимости материалов».

Фактическую себестоимость материалов можно рассчитать только по истечении месяца, то есть после получения бухгалтерией всех документов, (платежных поручений поставщиков, счетов транспортных организаций за перевозку, погрузочно-разгрузочные работы и другие расходы), подтверждающих формирование слагаемых этой себестоимости. Приход и расход производственных запасов зачастую проходит ежедневно либо в течение одного дня неоднократно, что требует своевременного документального оформления и отражения в учете.

В связи с этим возникает необходимость использовать в текущем учете твердые, заранее установленные цены. Их называют учетными. Ими могут быть договорные или плановые цены, рассчитываемые организацией самостоятельно.

Исчисление фактической себестоимости заготовления каждого вида сырья и материалов требует значительных затрат труда и времени. Поэтому ее исчисляют лишь по основным видам сырья или материалов. По остальным материальным ценностям текущий учет ведут по учетным ценам. Отклонение фактической себестоимости от учетной цены фиксируется на отдельных счетах по группам материалов.

Единицей учета материальных ценностей являются каждый вид, сорт, размер материалов, то есть номенклатурный номер.

1.4 Методы оценки материально-производственных запасов

В соответствии с п. 5 ПБУ 5/01 материалы принимаются к учету по их фактической себестоимости.

Под фактической себестоимостью материалов для целей бухгалтерского учета понимается сумма фактических затрат на их приобретение, изготовление, доставку, а также приведение в состояние, в котором они пригодны к использованию.

Для целей налогообложения прибыли, согласно п. 2 ст. 254 НК РФ, стоимость материалов определяется исходя из цен их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.

В пункте 5.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729 (далее - Методические рекомендации), также сказано, что товарно-материальные ценности (материально-производственные запасы), включаемые в состав материальных расходов, учитываются по стоимости, формируемой путем суммирования всех расходов, связанных с приобретением этого имущества, включая транспортные расходы.

Материалы могут выбывать с баланса по следующим причинам:

- при отпуске в производство;

- при продаже;

- при безвозмездной передаче;

- при взносе в качестве вклада в уставный капитал;

- при списании со счетов учета при выявлении недостач, хищений или порчи, в том числе вследствие аварий, пожаров, стихийных бедствий;

- как пришедшие в негодность по истечении срока хранения;

- как морально устаревшие.

Но независимо от причин выбытия материалов п. 16 ПБУ 5/01 допускает производить их оценку одним из следующих способов:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения материально- производственных запасов (способ ФИФО).

Оценка материалов по себестоимости каждой единицы применяется в том случае, если материалы, используемые организацией, должны учитываться отдельно (например, драгоценные металлы и камни) либо не могут заменять друг друга.

Оценка материалов по методу средней себестоимости производиться следующим образом:

средняя себестоимость определяется путем суммирования стоимости остатка материалов на начало периода и всех затрат на приобретение партий данного материала, поступивших за отчетный период, и деления полученной суммы на общее количество материалов, имевшихся на начало периода и поступивших за отчетный период.

На практике этот метод применяется чаще всего, так как он соединяет простоту расчетов и высокую достоверность отчетных данных.

Оценка материалов по методу ФИФО осуществляется исходя из допущения, что запасы используются в последовательности их приобретения (поступления), то есть запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения партий с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При этом оценка материалов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних партий материалов, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость партий, более ранних по времени приобретения (п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету материалов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, далее -- Методические указания по учету материалов).

Значит, при выборе метода определения себестоимости материалов при их списании мы ничего не приобретаем и не теряем. Метод средней себестоимости хорош своей простотой. Метод ФИФО позволяет несколько завышать или занижать затраты, что в конечном счете может обернуться временной экономией на налогах (ведь чем выше затраты, тем ниже налог на прибыль). Но поскольку такая экономия временная, предприятие для ведения учета должно выбирать один из методов оценки материалов исходя из собственных потребностей, и использовать его, невзирая на то, какие партии материалов реально отпускаются со склада в производство.

В соответствии с п. 86 Методических рекомендаций транспортно-заготовительные расходы, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на те счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и другие).

Реализация излишков материалов признается прочими доходами, обороты по реализации материалов в бухгалтерском учете отражаются по балансовому счету 91 «Прочие доходы и расходы» и в разделе «прочие доходы и расходы» Отчета о прибылях и убытках за отчетный период.

Согласно п. 2 ПБУ 5/01 товарами признаются материально-производственные запасы, приобретенные или полученные от других лиц и предназначенные для продажи.

Реализация товаров в любом случае признается обычным видом деятельности (даже если организация и не занимается торгово-закупочной деятельностью), обороты по реализации товаров в бухгалтерском учете отражаются по балансовому счету 90 «Продажи» и в разделе «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» Отчета о прибылях и убытках за отчетный период.

При безвозмездной передаче материалов расходами в бухгалтерском учете будет считаться их стоимость, по которой они приняты к учету (точнее, по которой они выбывают с учета в соответствии с п. 16 ПБУ 5/01), и другие расходы, связанные с передачей.

Для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества, не признаются расходами, уменьшающими сумму полученных доходов.

1.5 Аудиторская проверка и последовательность проведения аудита материально-производственных запасов

Целью аудиторской проверки материально-производственных запасов является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по статьям материальных ценностей "Запасы" и о соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с материально-производственными запасами действующим в Российской Федерации нормативным документам. Это достигается проведением проверок на существенность, а также структур контроля и системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. Проверка запасов рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна.

В процессе проверки аудитор должен установить:

- реальность наличия и существования материально-производственных запасов;

- все ли операции с материально-производственными запасами, которые должны быть отражены на счетах учета, действительно в них представлены;

- является ли организация собственником всех материально-производственных запасов, т.е. имеются ли на них имущественные права, а суммы, отраженные как задолженность, - обязательствами;

- правильность оценки материально-производственных запасов и связанных с ними обязательств;

- правильно ли выбраны и применялись принципы учета материально-производственных запасов.

Информационной базой для проверки материально-производственных запасов являются:

1. Нормативные документы, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей.

2. Приказ об учетной политике.

3. Первичные документы по оформлению операций с материально-производственных запасов.

4. Организационно-правовые документы и материалы.

5. Бухгалтерская отчетность предприятия и бухгалтерские регистры по учету материально-производственных запасов.

Приступая к проверке, аудитору необходимо получить информацию о выбранных способах и методах учета по данному участку проверки. В соответствии с требованиями ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" в приказе об учетной политике должна содержаться информация о методологических аспектах учета материально-производственных запасов:

- границы между основными средствами и малоценным имуществом;

- порядок учета приобретения (заготовления) материально-производственных запасов;

- методы оценки материально-производственных запасов по их видам при списании;

- порядок включения стоимости специального оборудования, специальной оснастки, специальной одежды в затраты производства.

Первичные документы, которыми оформляют операции с материально-производственных запасов, зависят от видов и групп материальных ценностей, которыми владеет организация. Формы применяемых первичных документов должны содержать все необходимые реквизиты. К таким документам относятся: доверенности на получение материальных ценностей, приходные ордера, акты о приемке и списании материалов и МБП, лимитно-заборные карты, требования-накладные, товарно-транспортные накладные, товарные и материальные отчеты, карточки складского учета.

Бухгалтерские регистры по учету материально-производственных запасов могут быть различными. Это зависит от применяемых формы и способа ведения бухгалтерского учета на предприятии, а также от видов и групп имеющихся материально-производственных запасов. Но в любом случае аудитор должен проанализировать регистры синтетического и аналитического учета по счетам 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материалов", 16 "Отклонение в стоимости материалов", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция", сальдовые ведомости, книги, карточки складского учета, материалы инвентаризаций.

Аудиторскую проверку операций с материально-производственных запасов целесообразно проводить в такой последовательности:

- изучение положений учетной политики по направлениям данного участка проверки;

- оценка степени надежности системы внутреннего контроля в отношении материально-производственных запасов, для этого:

провести обследование складского хозяйства и состояния складских помещений;

изучить организацию материальной ответственности и отчетности материально ответственных лиц;

- проанализировать состав материально-производственных запасов на отчетную дату;

- определить объем выборки и позиции для проведения выборочной инвентаризации;

- анализ движения материально-производственных запасов;

- проверка правильности оценки материально-производственных запасов;

- проверка состояния и организации синтетического и аналитического учета материально-производственных запасов.

На формирование мнения аудитора в отношении достоверности информации о материально-производственных запасов оказывают влияние следующие факторы: