Бухгалтерский баланс, техника его составления и анализ финансового состояния предприятия на примере ЧУЗ "Сибирское здоровье-Алтай", г. Бийск

Напомним, что с 01.01.2011 г. утратил силу п. 81 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности, в котором содержалось определение доходов будущих периодов (пп. 19 п. 1 Приказа Минфина России от 24.12.2010 г. № 186н). При этом понятие доходов будущих периодов продолжает использоваться, например, в ПБУ 13/2000, Указаниях об отражении в бухгалтерском учёте операций по договору лизинга.

Таблица 8. Анализ структуры и динамики источников финансирования ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

Наименование показателя	2010 г.	2011 г.	2012 г.	Абсолютное отклонение (+,-)	Темпы роста, %
	тыс. руб.	в % к итогу	тыс. руб.	в % к итогу	тыс. руб.	в % к итогу	2011 - 2010	2012 - 2011	2011/2010	2012/2011
1. Капитал и резервы (собственный капитал)	2851	36,51	2769	38,04	3628	31,43	-82	+859	97,12	131,02
1.1.Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	2851	36,51	2769	38,04	3628	Х	-82	+859	97,12	131,02
2. Заемный капитал	4956	63,49	4511	61,96	7916	68,57	-445	+3405	91,02	175,48
2.1. Краткосрочные обязательства	4956	63,49	4511	61,96	7916	68,57	-445	+3405	91,02	175,48
2.1.1. Кредиторская задолженность	3797	48,64	3349	46,0	6455	55,92	-448	+3106	88,2	192,74
2.1.2. Доходы будущих периодов	1159	14,85	1162	15,96	1461	12,65	+3	+299	100,26	125,73
Итого	7807	100,00	7280	100,00	11544	100,00	-527	+4264	93,25	158,57

В связи с этим с бухгалтерской отчётности за 2011 г. обоснованным является отражение по строке 1530 «Доходы будущих периодов» только бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов (п. 9 ПБУ 13/2000) и разницы между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга и стоимостью лизингового имущества (п. 4 Указаний об отражении в бухгалтерском учёте операций по договору лизинга). Указанные суммы отражаются по кредиту счёта 98 «Доходы будущих периодов». Другие суммы, учитывавшиеся на счёте 98, бухгалтерской записью от 31.12.2010 г. относятся на соответствующие счета учёта расчётов или включаются в доходы организации. В ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» эта работа не проведена и остатки доходов будущих периодов не перенесены на рекомендуемые счета. Этот момент является недосмотром со стороны главного бухгалтера и должен быть в ближайшее время исправлен.

В 2011 г. у ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» наблюдается незначительный рост собственного капитала на 1,53%, что является положительной тенденцией. Однако в 2012 году отмечается снижение доли собственного капитала и соответственно роста доли заемного капитала за счет увеличения кредиторской задолженности. Безусловно, положительным моментом является получение прибыли в 2012 году.

Таким образом, проведенный анализ имущества и источников финансирования ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» позволяет сделать вывод о нестабильной финансовой устойчивости, несмотря на наращивание организацией хозяйственного оборота в 2012 году.

Для выполнения расчета показателей платежеспособности и ликвидности целесообразно сгруппировать активы и пассивы баланса по уровню ликвидности и степени срочности обязательств.

Далее на основе сопоставления ликвидных средств и обязательств вычислим следующие показатели текущей и перспективной ликвидности (таблица 9).



Таблица 9. Показатели текущей и перспективной ликвидности ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

Наименование показателя	На конец 2010 г.	На конец 2011 г.	На конец 2012 г.
Текущая ликвидность	+759	+485	+2076
Перспективная ликвидность	+936	+1442	+1372

Данные таблицы свидетельствуют о текущей платежеспособности предприятия как в текущем периоде, так и в перспективе. Ликвидность баланса Учреждения можно охарактеризовать как достаточную.

Проведенный по изложенной схеме анализ ликвидности баланса является приближенным. Поэтому для более детального анализа платежеспособности ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» используем методику, изложенную в п. 1.3 данной дипломной работы (таблица 10).

Баланс считается абсолютно ликвидным, если выполняются все четыре неравенства: А1 ? П1; А2 ? П2; A3 ? ПЗ; А4 ? П4. Как показывают данные таблицы 10 в 2010 - 2012 гг. баланс предприятия не является абсолютно ликвидным, так как не выполняется неравенство А1?П1 на протяжении всех трех лет. Это свидетельствует о неплатежеспособности организации на момент составления баланса, т.е. у организации недостаточно высоколиквидных активов для покрытия наиболее срочных обязательств абсолютно. Остальные три неравенства выполняются на протяжении всех трех лет. Выполнение неравенства А2?П2 говорит о том, что быстро реализуемые активы превышают краткосрочные пассивы и организация может быть платежеспособной в недалеком будущем с учетом своевременных расчетов с кредиторами, получения средств от продажи про



Таблица 10. Анализ ликвидности баланса ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

Актив	На конец 2010 г.	На конец 2011 г.	На конец 2012 г.	Пассив	На конец 2010 г.	На конец 2011 г.	На конец 2012 г.	Платежный излишек (+); недостаток (-) (тыс. руб.)
								На конец 2010 г.	На конец 2011 г.	На конец 2012 г.
1. Высоколиквидные активы (А1)	1855	2065	4642	1. Наиболее срочные обязательства (П1)	3797	3349	6455	-1942	-1284	-1813
2. Быстрореализуемые активы (А2)	2701	1769	3889	2. Краткосрочные обязательства (П2)	-	-	-	+2701	+1769	+3889
3. Медленнореализуемые активы (А3)	936	1442	1372	3. Долгосрочные обязательства (П3)	-	-	-	+936	+1442	+1372
4. Труднореализуемые активы (А4)	2315	2004	1641	4. Постоянные пассивы (П4)	4010	3931	5089	-1695	-1927	-3448
Баланс	7807	7280	11544	Баланс	7807	7280	11544	Х	Х	Х

Неравенство А3?П3 свидетельствует о том, что в будущем при своевременном поступлении денежных средств от продаж и платежей организация может быть платежеспособной на период, равный средней продолжительности одного оборота оборотных средств после даты составления баланса. Выполнение условия А4П4 указывает на соблюдении минимального условия финансовой устойчивости организации, т.е. наличия у нее собственных оборотных средств.

Проведем анализ финансовых коэффициентов, характеризующих ликвидность организации. Для этого воспользуемся формулами, представленными в таблице 3 (п. 1.3). Полученные данные представим в таблице 11.

Таблица 11. Показатели ликвидности и платежеспособности предприятия

Наименование показателя	По состоянию на	Абсолютное отклонение	Норма-тив
	2010г	2011г	2012г	2011-2010	2012-2011
1.Общий показатель платежеспособности	0,9182	1,00988	1,0841	0,09168	0,07422	> 1
2.Коэффициент абсолютной ликвидности	0,4885	0,6166	0,7191	0,1281	0,1025	> 0,2-0,5
3.Коэффициент критической ликвидности или промежуточный коэффициент покрытия	1,1999	1,1448	1,3216	-0,0551	0,1768	Допустимое -0,7+0,8; желательно = 1
4. Коэффициент текущей ликвидности или текущий коэффициент покрытия	1,4464	1,5754	1,5342	0,129	-0,0412	> 2

Как показывают данные таблицы 11, практически все коэффициенты ликвидности и платежеспособности соответствуют нормативным значения, кроме коэффициента текущей ликвидности. Для наглядного восприятия представим изменение данных показателей на рисунке 5 (см. стр.67).

Рис. 5. Изменение основных показателей ликвидности и платежеспособности ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» в 2010-2012гг.

Коэффициент абсолютной ликвидности на протяжении трех анализируемых лет выше нормативного значения и имеет тенденцию к увеличению. В конце 2012 года ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» может погасить 72% текущих краткосрочных обязательств за счет имеющихся денежных средств. Коэффициент критической ликвидности в 2010-2012гг. также имеет значение выше нормативного. Это означает, что денежные средства и предстоящие поступления от текущей деятельности покрывают текущие долги. Однако это может также свидетельствовать о нерациональной структуре капитала, о слишком высокой доле неработающих активов в виде наличных денег и средств на счетах. Значение данного коэффициента завышено за счет значительного увеличения в 2012 г. суммы дебиторской задолженности.

Коэффициент текущей ликвидности в разных источниках литературы имеет разное нормативное значение - от 1,5 до 2,0. В 2010 г. текущая ликвидность в любом случае ниже нормативной, что говорит об ухудшении финансового положения предприятия. В 2011 году она увеличивается и составляет уже 1,58, т.е. 1,58 руб. текущих активов приходится на 1 руб. краткосрочных обязательств. В 2012 году наблюдается снижение коэффициента текущей ликвидности на 0,0412. Этот коэффициент характеризует платежные возможности организации, оцениваемые при условии не только своевременных расчетов с дебиторами и благоприятному объему выручки от оказываемых услуг, но и продажи в случае необходимости прочих элементов материальных оборотных средств.

Общий коэффициент ликвидности в 2010 г. не соответствует рекомендуемому значению (и составляет 0,9182. В 2011-2012гг. его значение приходит в норму и имеет тенденцию к увеличению. Однако следует иметь в виду, что достоверность выводов по результатам расчетов этого коэффициента и его динамики в значительной степени зависит от качества дебиторской задолженности (сроков образования, финансового положения должника и др.), что можно выявить только по данным внутреннего учета.

Таким образом, проведенный анализ позволяет сделать вывод о том, что ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» имеет достаточную платежеспособность, т.е. предприятие готово своевременно погасить свои обязательства и способно обратить свои текущие активы в денежные средства. Оставляет желать лучшего только коэффициент текущей ликвидности, который ниже норматива на протяжении всех трех лет.

Для оценки финансовой устойчивости организации воспользуемся методикой, представленной в п. 1.3 дипломной работы. Для этого рассчитаем показатели, характеризующие финансовую устойчивость, воспользовавшись формулами таблицы 4. Полученные данные представим в таблице 12.

Как показывают данные таблицы 12 (см. стр.69), не все показатели финансовой независимости удовлетворяют нормативным значениям. Коэффициент автономии в 2010-2011 гг. меньше нормативного (> 0,5). А в 2012г. в связи с увеличением валюты баланса еще снижается до 0,314. Это означает, что только 31,4% активов организации сформировано за счет собственных средств.



Таблица 12. Анализ коэффициентов финансовой устойчивости ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

Наименование показателя	Рекомендуемое значение	2010 г.	2011 г.	2012 г.
1.Коэффициент автономии	> 0,5	0,365	0,38	0,314
2.Коэффициент финансовой зависимости	? 0,5	0,63	0,62	0,69
3.Коэффициент соотношения заемных и собственных средств	< 1	1,74	1,63	2,18
4.Коэффициент текущей задолженности	?0,3	0,63	0,62	0,69
5.Коэффициент долгосрочной финансовой независимости (устойчивого финансирования)	> 0,6	0,365	0,38	0,314
6.Коэффициент финансирования (платежеспособности)	> 0,7	0,58	0,61	0,46
7. Коэффициент финансового левериджа (финансового риска)	?1,5	1,74	1,63	2,18
8. Коэффициент маневренности собственного капитала	? 0,5 Чем выше, тем лучше	0,19	0,28	0,55
9. Коэффициент инвестирования	? 1	1,23	1,38	2,21
10. Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами	> 0,1	0,098	0,14	0,20

Коэффициент долгосрочной финансовой независимости совпадает в нашем случае с коэффициентом финансовой независимости (автономии), т.к. на предприятии отсутствуют долгосрочные обязательства. Получившиеся значения данного коэффициента (2010г. - 0,365; 2011г. - 0,38; 2012г. - 0,314 при нормативе ? 0,6) свидетельствуют о том, что предприятие не располагает достаточной величиной собственного капитала для обеспечения своей финансово-хозяйственной деятельности. В 2010 году 36,5% активов сформировано за счет долгосрочных источников финансирования, в 2011 году - 38%, а в 2012 году - 31,4%, что почти на половину меньше нормативного значения этого коэффициента.

Коэффициент финансового левериджа (финансового риска) или как его еще называют коэффициент соотношения заемных и собственных средств в 2010-2011 г. превышает нормативно допустимые значения (?1,5), что говорит о высокой зависимости предприятия от заемных средств. В 2012 году за счет роста заемного капитала в общих источниках финансирования этот коэффициент увеличивается на 0,55 и составляет уже 2,18, что выше предельно допустимого значения на 0,68. В 2012 г. на 1 руб. собственного капитала приходится 2,18 руб. заемных средств. Это отрицательный момент, так как большую часть источников финансирования составляют не собственные, а заемные средства.

Коэффициент финансовой зависимости показывает степень зависимости организации от заемных источников, а коэффициент текущей задолженности показывает долю текущих обязательств в валюте баланса. В нашем случае значения этих коэффициентов совпадают, т.к. заемный капитал предприятия представлен только краткосрочными обязательствами - на предприятии отсутствуют долгосрочные обязательства. В конце 2010 года 63% средств предприятия являются заемными, в конце 2011г. - 62%, а в конце 2012г. в связи с увеличением валюты баланса и доли краткосрочных обязательств - 69%, что превышает предельно допустимое значение коэффициента финансовой зависимости и вдвое превышает норматив по коэффициенту текущей задолженности.

Изменение показателей финансовой зависимости и независимости представлено на рисунке 6 (см.стр.71).

Проведенный анализ коэффициентов финансовой устойчивости показывает, что не все показатели обеспеченности собственными оборотными средствами соответствуют рекомендуемым значениям.

Рис. 6. Изменение показателей финансовой зависимости и независимости ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

Коэффициент маневренности собственного капитала показывает какая часть собственных средств предприятия находится в мобильной форме. Считается, что чем выше данный коэффициент, тем лучше. В ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» отмечена тенденция к повышению маневренности собственного капитала. В 2010г. коэффициент маневренности собственного капитала составлял 0,19, в 2011г. - 0,28, а в конце 2012 года - 0,55 при нормативе ? 0,5. Это означает, что в 2010-2011 гг. маневренность собственного капитала была вдвое ниже норматива, а в 2012 году значение этого коэффициента приблизилось к нормативному. В 2012 году 55% собственного капитала направлено на формирование оборотных средств, т.е. является мобильным.

Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами в 2010 году ниже минимально допустимого значения (> 0,1) и составляет 0,098. В 2011-2012 гг. отмечена тенденция к увеличению коэффициента в связи со значительным ростом дебиторской задолженности и денежных средств в кассе и на счетах предприятия в общей сумме текущих активов организации. В 2011 г. данный показатель составил 0,14, а в 2012г. - 0,20, т.е. 20% оборотных активов в 2012 году сформировано за счет собственного капитала.

Коэффициент финансирования показывает в какой степени активы предприятия сформированы за счет собственного капитала и насколько предприятие независимо от внешних источников финансирования. В ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» показатели коэффициента финансирования ниже рекомендуемого значения (> 0,7): в 2010г. - 0,58; в 2011г. - 0,61; в 2012г. - 0,46. Резкое снижение коэффициента финансирования в 2012 году связано с тем, что темп роста заемного капитала опережает темп роста собственного капитала. Полученные значения коэффициента финансирования говорят о том, что большая часть имущества предприятия сформирована из заемных средств, а это может свидетельствовать об опасности неплатежеспособности и затруднить возможность получения кредита.

Коэффициент инвестирования показывает в какой степени внеоборотные активы профинансированы за счет собственного капитала. В 2010г. значение этого коэффициента составляет 1,23. В 2011г. отмечается рост коэффициента, он составляет уже 1,38, а 2012г. - 2,21 при нормативе > 1. Однако следует отметить, что в нашем случае рост коэффициента инвестирования связан в первую очередь не с увеличением доли собственного капитала, а с сокращением доли внеоборотных активов в общей валюте баланса. На предприятии практически не проводятся мероприятия по техническому перевооружению, не обновляется и не расширяется парк основных производственных средств, что отрицательно сказывается на перспективе развития ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай».

Динамика коэффициентов финансовой устойчивости ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» представлена на рисунке 7 (см. стр.73).

На основе проведенного анализа финансовой устойчивости можно сделать вывод, что ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» к 2012 г. является финансово зависимым от внешних источников финансирования и предприятие недостаточно обеспечено собственными оборотными средствами. Это свидетельствует о нестабильной финансовой устойчивости.

Рис. 7. Динамика коэффициентов финансовой устойчивости ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

Для более углубленного анализа определим тип финансовой устойчивости ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» (таблица 13).

Полученные в ходе расчета результаты позволяют сделать вывод о том, что в 2010-2011гг. ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» находилось в предкризисном финансовом положении (на грани банкротства), при котором предприятие является полностью неплатежеспособным, так как ключевой элемент оборотных активов «Запасы» не обеспечен источниками финансирования. В 2012 году в связи с увеличением объема выручки, прибыли и других показателей предприятие имеет первый тип финансовой устойчивости - абсолютную финансовую устойчивость.



Таблица 13. Определение типа финансовой устойчивости ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» тыс.рублей

Наименование показателя	Условные обозначения	На конец 2010 г.	На конец 2011 г.	На конец 2012 г.
1. Собственный капитал (капитал и резервы)	СК	2851	2769	3628
2. Внеоборотные активы	ВнА	2315	2004	1641
3. Наличие собственных оборотных средств (стр. 1-2)	СОС	536	765	1987
4. Долгосрочные обязательства (кредиты и займы)	ДО	-	-	-
5. Наличие собственных и долгосрочных заемных источников формирования оборотных средств (стр. 3+4)	СОС+ДО	536	765	1987
6. Краткосрочные кредиты и займы	ККЗ	-	-	-
7.Общая величина основных источников средств (стр. 5+6)	ОИ	536	765	1987
8. Общая сумма запасов	З	936	1442	1372
9.Излишек (+), недостаток (-) собственных оборотных средств (стр.3-8)	СОС	-400	-677	+615
10. Излишек (+), недостаток (-) собственных и долгосрочных заемных источников покрытия запасов (стр.5-8)	(СОС+ДО)	-400	-677	+615
11. Излишек (+), недостаток (-) общей величины основных источников финансирования запасов (стр. 7-8)	ОИ	-400	-677	+615

Для выявления вероятности банкротства ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» проведем анализ структуры баланса (таблица 14).

Как показывают данные таблицы 14 (см. стр.75), структура баланса ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» является неудовлетворительной, и предприятие имеет проблемы с платежеспособностью. Так как в 2010-2012 гг. коэффициент текущей ликвидности не соответствует нормативным значениям, то рассчитываем коэффициент восстановления платежеспособности. Так он составил в 2011 г. 0,82 (должен быть > 1), а в 2012 г. - 0,76, т.е. предприятие не сможет восстановить свою платежеспособность в ближайшие 6 месяцев, таким образом, подвержено риску банкротства.

Таблица 14.Оценка структуры баланса ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

Показатели	Нормативное значение	На конец 2010 г.	На конец 2011 г.	На конец 2012 г.
1. Коэффициент текущей ликвидности	> 2	1,4464	1,5754	1,5342
2. Коэффициент обеспе-ченности собственными оборотными средствами	> 0,1	0,098	0,14	0,20
3. Коэффициент утраты (восстановления) платежеспособности	> 1	Х	0,82	0,76

Прогнозирование вероятности банкротства осуществим с помощью самой простой двухфакторной математической модели, рассмотренной в п.1.3 главы 1 дипломной работы. Авторство этой модели принадлежит Э.Альтману.

Z¹⁰= -1,91 в 2010 году.

Z¹¹= -2,04 в 2011 году.

Z¹²= -2,0048 в 2012 году.

Значение Z<0 на протяжении всех трех лет, т.е. вероятность банкротства меньше 50%. Данная модель прогнозирования несовершенна на сегодняшний день. Достоинство двухфакторной модели состоит в возможности применения в условиях ограниченного объема информации о предприятии. Недостаток данной модели в том, что она не обеспечивает высокую точность прогнозирования банкротства, потому что не учитывает влияние на финансовое состояние предприятия таких показателей, как рентабельность, отдача активов, деловая активность.

Применение зарубежных моделей к финансовому анализу отечественных предприятий требует осторожности, так как они не учитывают специфику бизнеса (например, структуру капитала в различных отраслях) и экономическую ситуацию в стране. В связи с чем возникает необходимость разработки отечественных моделей прогнозирования банкротства с учетом специфики отраслей и макроэкономической ситуации.



Глава 3. Мероприятия по совершенствованию порядка составления бухгалтерского баланса и улучшению финансового состояния ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

3.1 Совершенствование порядка составления бухгалтерского баланса

Развитие рыночных отношений в стране, установление долгосрочных торговых связей, создание организаций с иностранными инвестициями и выход ценных бумаг на международный рынок требуют устранения трудностей в понимании зарубежными партнерами информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности российских организаций. Для приведения показателей, содержащихся в российской отчетности к международным стандартам финансовой отчетности, осуществляется перегруппировка отчетных (учетных) данных, или трансформация бухгалтерской отчетности.

Трансформация бухгалтерской отчетности - это составление отчетности по определенным стандартам путем корректировки статей имеющейся отчетности.

Суть трансформации состоит в дополнительной интерпретации первичной бухгалтерской информации в соответствии с МСФО.

В качестве положительных аспектов применения МСФО можно отметить повышение прозрачности, информативности отчетности, улучшение сопоставимости показателей, увеличение возможностей для анализа деятельности организации.

Составляя отчетность по МСФО для внутренних управленческих целей, организация получает возможность обеспечить менеджеров информацией, которая повышает эффективность принятия решений, предоставляет возможность грамотно общаться с собственниками. Для ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай», где собственник ОАО «Бийский котельный завод» не участвует в повседневном руководстве учреждения, но при этом заинтересован получать наиболее полную информацию о финансовом положении и результатах деятельности организации, составление отчетности в соответствии с требованиями МСФО очень актуально.

Финансовая отчетность, составленная по МСФО, позволяет заинтересованным пользователям оценить не только финансовое положение и результаты деятельности организации, но и качество работы управленческого персонала организации с целью принятия экономически оправданных решений. Поэтому в целях совершенствования порядка составления бухгалтерской отчетности в ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» проведем трансформацию бухгалтерской отчетности, составленной за 2012 год по РСБУ в соответствии с МСФО, но для начала рассмотрим методику трансформации и некоторые различия в раскрытии статей баланса.

Следует отметить, что единой методики трансформации отчётности не существует. По мнению специалистов, отчётность в соответствии с МСФО можно получить 3 путями: методом трансформации отчётности, методом трансляции проводок и методом параллельного учёта.

Первые два метода самые простые, однако, они могут давать погрешность от 10% до 50%. Как правило, в их основе лежит построение специальных трансформационных таблиц по основным участкам учета. Таблицы представляют собой расшифровки бухгалтерской отчетности, подготовленной на основе российских стандартов в том виде, который позволяет автоматически сделать ряд поправок для приведения данных в международный формат.

К недостаткам метода трансформации отчетности, помимо возможных ошибок, следует отнести то, что информацию, подготовленную по МСФО можно получить только в конце периода, причём после завершения основного процесса трансформации приходится вносить «ручные» корректировки.

Для трансформации бухгалтерского баланса необходимо:

· Составить пробные балансы на начало и на конец отчетного периода по данным предприятия на основе оборотно-сальдового баланса предприятия;

· Внести необходимые корректировочные проводки и привести счета в соответствии с предлагаемым Планом счетов и международными стандартами финансовой отчетности;

· Составить преобразованный баланс на конец периода;

· Внести проводки по реклассификации;

· Составить пробный баланс в соответствии с МСФО;

· Составить окончательный бухгалтерский баланс в соответствии с МСФО.

Ниже рассмотрим ряд различий между российским учетом и МСФО в раскрытии статей баланса. Ключевые различия в отношении основных средств касаются амортизации. В соответствии с международными стандартами руководству компании разрешено самостоятельно определять сроки службы основных средств, в зависимости от того, в течение какого периода времени предприятие предполагает их использовать. Хотя в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» также прописано, что организация сама определяет срок полезного использования основных средств, на практике организации для целей бухгалтерского учета продолжают использовать нормы амортизации, установленные Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. №1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР».[4.19]

В связи с принятием Главы 25 Налогового кодекса многие организации используют классификацию основных средств, установленную Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», т.е. предпочтение отдается налоговому учету. Разница в сроках службы приводит к расхождениям в величине остаточной стоимости активов, а также в суммах по амортизации, начисленных за определенный период, представленных в соответствии с российской системой учета и МСФО. В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» амортизация может производиться одним из четырех способов амортизационных начислений:

· линейный способ;

· способ уменьшающегося остатка;

· способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

· способ списания стоимости пропорционально объему продукции.

В МСФО 16 «Основные средства» предусмотрено три метода:

· равномерного начисления;

· уменьшаемого остатка;

· метод суммы изделий. [4.19]

Важное отличие российских и международных стандартов состоит в том, что в российском учете не используется регулярный анализ активов на предмет их обесценения, в то время как МСФО 36 «Обесценение активов» применяется к большому числу активов, признаваемых в бухгалтерском балансе. Основная задача этого стандарта - обеспечить реальную оценку активов в финансовой отчетности путем признания убытка от их обесценения, когда чистая балансовая стоимость превышает возмещаемую сумму. Убыток признается в отчете о прибылях и убытках за отчетный период, а если актив ранее переоценивался, - относится в уменьшение резерва переоценки. [4.19]

Определения нематериальных активов согласно МСФО 38 «Нематериальные активы» и ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» в целом соответствуют друг другу, хотя есть и некоторые различия. Первое состоит в том, что согласно ПБУ нематериальные активы должны использоваться в течение длительного времени, т.е. иметь срок полезного использования свыше 12 месяцев. МСФО не предусматривает временных критериев для признания нематериальных активов, т.е. предполагает более гибкий подход. Второе отличие состоит в том, что согласно пункту 3 ПБУ для признания нематериальных активов необходимо наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности.

В МСФО 38 «Нематериальные активы» нет требования к наличию юридических прав, т.к. основным критерием является способность контролировать будущие экономические выгоды от использования нематериальных активов, т.к. компания может контролировать эти выгоды иным способом. В результате несоответствия определений существует ряд различий в признании тех или иных объектов нематериальных активов в учете. Например, ПБУ 14/2000 относит к нематериальным активам организационные расходы, деловую репутацию организации.

В отличие от МСФО 38 «Нематериальные активы» ПБУ 14/2000 не разграничивает внутренне созданную и приобретенную деловую репутацию.

Также существуют различия в учете научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ в российском учете и по требованиям МСФО. Понятие «деловая репутация» также имеет ряд отличий в РСБУ от международных стандартов. Аналогично основным средствам, в российском учете не предусмотрен регулярный анализ нематериальных активов на предмет возможного обесценения (МСФО 36 «Обесценение активов»). Также перечень раскрываемой информации в отчетности в МСФО шире, чем в российском учете. Таким образом, в отношении нематериальных активов между российскими и международными стандартами есть отличия практически по всем показателям.

Можно выделить ряд различий в учете материально-производственных запасов. Учет запасов регулируется МСФО 2 «Запасы» и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Себестоимость материально-производственных запасов по российскому законодательству может производиться следующими способами:

· по себестоимости каждой единицы;

· по средней себестоимости;

· по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (метод ФИФО);

· по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ (метод ЛИФО).

В отличие от России, в международной практике предусмотрено 2 метода:

· метод ФИФО (основной порядок учета);

· метод средневзвешенной (основной порядок учета).[4.19]

Инвестиции могут быть отнесены к краткосрочным или долгосрочным. Текущие инвестиции по своему характеру являются легко реализуемыми и рассчитаны на срок не более одного года. Долгосрочные инвестиции представляют инвестиции, рассчитанные на срок более одного года. Российская система учета требует, чтобы как текущие, так и долгосрочные инвестиции были представлены в балансе по стоимости их приобретения. В противоположность этому, международные стандарты учета разрешают учитывать долгосрочные инвестиции в зависимости от их характера:

· по себестоимости;

· по переоцененной стоимости;

· по меньшему из двух значений: себестоимости и рыночной стоимости.

Есть различия в подходе к созданию резерва по сомнительной дебиторской задолженности. При создании резерва российские предприятия в основном руководствуются статьей 266 Налогового кодекса, в результате чего данный подход страдает формализмом. Российские стандарты бухгалтерского учета и отчетности предусматривают создание резервов только в отношении конкретной задолженности. МСФО допускают возможность создания общего резерва на всю дебиторскую задолженность, например, как процент от нетто - реализации. На практике, при составлении отчетности российскими предприятиями по МСФО, резерв по сомнительным долгам составляет очень значительный процент и существенно уменьшает показатели прибыли.

Прежде чем приступать к выполнению процесса трансформации финансовой отчетности в соответствии с МСФО необходимо ознакомиться с принятой учетной политикой организации, а также провести инвентаризацию имущества и обязательств на соответствие МСФО.

В ходе инвентаризации нами не были выявлены существенные расхождения в учете, в связи с чем нами не были произведены корректировочные проводки.

При составлении бухгалтерского баланса в соответствии с МСФО воспользуемся следующим:

1. Бухгалтерский баланс составим по горизонтальной форме.

2. Активы и обязательства классифицируем на долгосрочные и краткосрочные.

3. Данные представлены в валюте Российской Федерации, тыс.руб.

В связи с этим трансформационный баланс ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» будет иметь следующий вид, представленный в таблице 15.

Таблица 15. Бухгалтерский баланс ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» за 2012 год, составленный в соответствии с МСФО

Активы	2012	Капитал и обязательства	2012
Текущие активы	Текущие обязательства
Денежные средства и их эквиваленты	4642	Счета к оплате	5253
Счета к получению	3812	Авансы полученные	1461
Краткосрочная дебиторская задолженность	3	Налоги к оплате	116
Товарно-материальные запасы	1372	Начисленные обязательства	1086
Расходы, оплаченные авансом	74	-	-
ИТОГО текущие активы	9903	ИТОГО текущие обязательства	7916
Долгосрочные активы	Собственный капитал
Чистая стоимость основных средств	1641	Нераспределенная прибыль	3628
ИТОГО долгосрочные активы	1641	ИТОГО Собственный капитал	3628
ИТОГО АКТИВЫ	11544	ИТОГО ПАССИВ	11544

После трансформации бухгалтерского баланса за 2012 год в соответствии с МСФО целесообразно произвести перерасчет коэффициентов, характеризующих ликвидность, платежеспособность и финансовую устойчивость предприятия. Для начала произведем заново группировку активов и пассивов баланса по уровню ликвидности и степени срочности обязательств в таблице 16.

Таблица 16. Анализ ликвидности баланса ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» за 2012 год по МСФО и по РСБУ

Актив	По МСФО 2012г.	РСБУ 2012 г.	Пассив	По МСФО 2012г.	РСБУ 2012г.	Платежный излишек (+); недостаток (-) (тыс. руб.)
						МСФО 2012г.	РСБУ 2012 г.
1. Высоко-ликвидные активы (А1)	4642	4642	1. Наиболее срочные обязательства (П1)	7916	6455	-3274	-1813
2. Быстро-реализуемые активы (А2)	3889	3889	2. Кратко-срочные обязательства (П2)	-	-	+3889	+3889
3. Медленно-реализуемые активы (А3)	1372	1372	3. Долгосроч-ные обязатель-ства (П3)	-	-	+1372	+1372
4. Трудно-реализуемые активы (А4)	1641	1641	4. Постоянные пассивы (П4)	3628	5089	-1987	-3448
Баланс	11544	11544	Баланс	11544	11544	Х	Х

Как видно из таблицы 16, изменений в структуре активов после трансформации не произошло. Однако есть изменения в структуре пассивов предприятия. Они связаны с переносом суммы доходов будущих периодов (1461тыс.руб.) из «Постоянных пассивов» П4 в П1 «Наиболее срочные обязательства».

Проведем анализ финансовых коэффициентов, характеризующих ликвидность организации, полученных до трансформации и после. Для этого воспользуемся формулами, представленными в таблице 3 (п. 1.3). Полученные данные представим в таблице 17.

Как показывают данные таблицы 17 (см. стр.84), произошло снижение всех коэффициентов ликвидности и платежеспособности.

Таблица 17. Показатели ликвидности и платежеспособности предприятия до трансформации и после нее

Наименование показателя	По состоянию на 2012г.	Абсолютное отклонение	Норматив
	До трансф.	После трансф.
1.Общий показатель платежеспособности	1,0841	0,8840	-0,2001	> 1
2.Коэффициент абсолютной ликвидности	0,7191	0,5864	-0,1327	> 0,2-0,5
3.Коэффициент критической ликвидности или промежуточный коэффициент покрытия	1,3216	1,0777	-0,2439	Допустимое -0,7+0,8; желательно = 1
4. Коэффициент текущей ликвидности или текущий коэффициент покрытия	1,5342	1,2510	-0,2832	> 2

После проведенной трансформации в конце 2012 года ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» может погасить уже не 72% текущих краткосрочных обязательств за счет имеющихся денежных средств, а только 58%. Коэффициент критической ликвидности в 2012г. после трансформации снижается на 0,2439, однако остается в пределах нормативного значения. Это означает, что денежные средства и предстоящие поступления от текущей деятельности покрывают текущие долги. Однако это может также свидетельствовать о нерациональной структуре капитала, о слишком высокой доле неработающих активов в виде наличных денег и средств на счетах. Значение данного коэффициента завышено за счет значительного увеличения в 2012 г. суммы дебиторской задолженности.

Коэффициент текущей ликвидности и до трансформации имел значение ниже нормативного, а после снизился еще больше и составил всего 1,251, т.е. 1,251руб. текущих активов приходится на 1 руб. краткосрочных обязательств.

Общий коэффициент платежеспособности в 2012г. после трансформации не соответствует рекомендуемому значению (и составляет всего 0,884.

Для наглядного восприятия представим изменение данных показателей на рисунке 8.

Рис. 8. Изменение основных показателей ликвидности и платежеспособности ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» в 2012г. до и после трансформации отчетности в соответствии с МСФО



Таким образом, проведенный анализ позволяет сделать вывод о том, что в ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» после проведения трансформации отчетности в соответствии с МСФО показатели ликвидности и платежеспособности значительно снизились и предприятию следует серьезно отнестись не только к проблеме восстановления финансовой устойчивости, но также платежеспособности и ликвидности. Мероприятия, направленные на улучшение финансового состояния предприятия, рассмотрены в п.3.2 главы 3.

Показатели финансовой устойчивости предприятия за 2012 год после трансформации отчетности остались без изменений.

3.2 Мероприятия по улучшению финансового состояния ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай»

Проведенные исследования позволяют сделать вывод о том, что ЧУЗ «Сибирское здоровье - Алтай» является финансово зависимым и имеет недостаточный потенциал для дальнейшего экономического развития.

Структуру баланса предприятия можно считать неудовлетворительной, а предприятие неплатежеспособным, потому что оно не может своевременно удовлетворить требования кредиторов, поставщиков, покупателей и иных контрагентов. Проведя разные виды финансового анализа предприятия, можно сделать вывод, что ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» является недостаточно финансово крепким предприятием. Результаты прогноза вероятности банкротства предприятия показывают - вероятность банкротства меньше 50%, но деятельность предприятия фактически уже являлась убыточной в 2010-2011гг. и если вовремя не укрепить финансовые позиции ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай», если не привести его к стабильно устойчивому состоянию, то вероятность наступления банкротства может увеличиться.

Финансовая стабилизация ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» в сложившихся условиях должна последовательно осуществляться по следующим основным этапам:

Первый этап - восстановление текущей ликвидности. В какой бы степени ни оценивался по результатам диагностики банкротства масштаб кризисного состояния предприятия наиболее неотложной задачей в системе мер его финансовой стабилизации является восстановление способности к осуществлению платежей по своим неотложным финансовым обязательствам с тем, чтобы предупредить возникновение процедуры банкротства.

Второй этап - восстановление финансовой устойчивости. Хотя неплатежеспособность предприятия может быть устранена в течение короткого периода за счет осуществления аварийных финансовых операций, причины, генерирующие неплатежеспособность, могут оставаться неизменными, если не будет восстановлена до безопасного уровня финансовая устойчивость предприятия. Это позволит устранить угрозу банкротства не только в коротком, но и в относительно более продолжительном промежутке времени.

Третий этап - обеспечение финансового равновесия в длительном периоде. Полная финансовая стабилизация достигается только тогда, когда предприятие обеспечило длительное финансовое равновесие в процессе своего предстоящего экономического развития. Эта задача требует ускорения темпов экономического развития.

Для того, чтобы понять каким образом ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» выйти из создавшегося финансового положения, на мой взгляд необходимо в первую очередь провести полную инвентаризацию предприятия, в результате чего будут выявлены слабые стороны в работе предприятия, например, обнаружено оборудование и материалы, которые не используются и могут быть реализованы на сторону, изучено более подробно состояние дебиторской и кредиторской задолженности и т.д.

Теперь рассмотрим более подробно все три этапа стабилизации финансового состояния ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай».

Для финансовой стабилизации предприятия на первом этапе необходимо воспользоваться принципом «отсечения лишнего», т.е. сократить размеры как текущих потребностей (вызывающих соответствующие финансовые обязательства), так и отдельных видов ликвидных активов (с целью их срочной конверсии в денежную форму). Это возможно за счет:

· ускорения истребования дебиторской задолженности;

· снижения размера страховых запасов материалов и сырья;

· уценки трудноликвидных видов запасов сырья и материалов до уровня цены спроса с обеспечением последующей их реализации;

· ускоренной продажи неиспользуемого оборудования по ценам спроса на соответствующем рынке;

· аренды оборудования, ранее намечаемого к приобретению в процессе обновления основных средств и др.;

· увеличения периода предоставляемого поставщиками товарного кредита.

Рассмотрим более подробно некоторые пункты из первого этапа программы по финансовой стабилизации предприятия.

В целях оптимизации структуры запасов в ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» необходимо провести оценку рациональности структуры запасов, позволяющую выявить ресурсы, объем которых явно избыточен и реализовать лишний объем материалов на сторону, что позволит сократить размер кредиторской задолженности предприятия.

Управление дебиторской задолженностью также имеет особое значение, поскольку она ведет к прямому отвлечению денежных и других платежных средств из оборота.

Существует ряд приемов и способов предотвращения неоправданного роста дебиторской задолженности, обеспечения возврата долгов и снижения потерь при их невозврате. Для этого ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» рекомендуется:

1) С целью обеспечения возврата существующих долгов и снижения потерь при их невозврате:

- необходимо иметь более реальную оценку средств, которые в перспективе сможет получить предприятие от дебиторов, нужно попытаться оценить вероятность безнадежных долгов в группах по срокам возникновения задолженности. На сумму вероятных безнадёжных долгов необходимо сформировать резерв по сомнительным долгам;

- погашать задолженность путем зачета, новации, отступного, то есть предоставления встречного однородного требования, замены первоначального обязательства другим или предоставления иного исполнения долговых обязательств, т.е. использовать все возможные пути взыскания долгов.

2) С целью предотвращения неоправданного роста дебиторской задолженности:

- разработать политику оценки кредитоспособности покупателей и избегать дебиторов с высоким риском неоплаты, например покупателей, представляющих организации или отрасли, испытывающие серьезные финансовые трудности;

- периодически пересматривать предельную сумму услуг в долг исходя из финансового положения покупателей и своего собственного;

- регулярно проводить анализ и ранжирование покупателей в зависимости от объемов закупок, истории кредитных отношений и предлагаемых условий оплаты;

- осуществлять мониторинг дебиторской задолженности (периода оборота, оборачиваемости, возраста дебиторской задолженности и т.д.) для своевременного выявления негативных тенденций и принятия соответствующих мер для их устранения;

- предоставлять скидки за сокращение сроков оплаты текущей задолженности (спонтанное финансирование) и наоборот, использовать гибкое ценообразование для защиты предприятия от инфляционных убытков. При прочих равных условиях, скидкам за раннюю оплату должно отдаваться предпочтение перед штрафами за просроченную оплату;

- одной из причин увеличения просроченной дебиторской задолженности является недостаток сведений о потенциальном дебиторе, его кредитном поведении, репутации. Для снижения риска возникновения безнадёжных долгов при заключении договоров с отсрочкой платежа с покупателями, можно сформировать так называемую «базу должников», серьёзно нарушающих сроки расчётов, с тем, чтобы не отпускать этим предприятиям услуги в долг, работать с ними только на условиях стопроцентной предоплаты.

После проведения инвентаризации на складах предприятия были обнаружены основные средства, давно готовые к установке, но так и не установленные:

- стол для подводного вытяжения позвоночника;

- аппарат Тонзиллор с насадками.

Выяснено, что эти аппараты не используются в связи с отсутствием квалифицированного медицинского персонала. Предложено либо продать по рыночной стоимости эти аппараты и тем самым погасить часть кредиторской задолженности, либо повысить квалификацию мед.персонала, освоить эти новые процедуры, увеличив тем самым объем выручки.

Для снижения уровня затрат предприятию необходимо провести детальный анализ себестоимости оказываемых услуг и управленческих расходов. В их снижении тоже заключается резерв роста прибыли и повышения рентабельности. В результате анализа себестоимости санаторно-курортных услуг выяснено, что значительная сумма расходов приходится в ЧУЗ «Сибирское здоровье-Алтай» на оплату коммунальных услуг санатория-профилактория, базирующегося в 3-х этажном здании. Для экономии затрат на ком...