Аудит расчетов с покупателями (на примере ООО "Алар-Ярославль")

Необходимо получить аудиторское доказательство посредством проведения тестов средств контроля для подтверждения любой оценки риска средств контроля, которая является ниже высокой. Чем ниже оценка риска средств контроля, тем больше подтверждений необходимо получить относительно надлежащей структуры и эффективного функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Тесты средств контроля выполняются с целью получения аудиторских доказательств относительно эффективности:

· структуры систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то есть того, насколько хорошо они организованы с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений;

· средств внутреннего контроля в течение рассматриваемого периода.

Основываясь на результатах тестов средств контроля, определяется, были ли разработаны или применялись ли средства внутреннего контроля так, как предполагалось при предварительной оценке риска средств контроля.

В результате полученного понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также тестов средств контроля аудитор может понять, какие недостатки существуют в этих системах. Перед составлением плана и программы аудита расчетов с покупателями в ООО «Алар-Ярославль» первоочередным ставится изучение состояния расчетов на предприятии и исследование имеющихся факторов риска, для того, чтобы получить предварительное представление о расчетах.

Для этого проверяется наличие в организации необходимой нормативной базы, перечень применяемых первичных документов, порядок их заполнения, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций.

Далее оценивается система оценки бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Для этого заполняются заранее разработанные тесты. Тесты позволяют, установить насколько контроль расчетных операций отвечает современным требованиям, а их учет выполняет поставленные перед ними задачи. Это позволяет более подготовлено подойти к проведению основных аудиторских процедур по данному разделу учета, а также обоснованно определить объемы выборки и способы отбора элементов в проверяемую совокупность.

Таблица 4. Тест для оценки системы внутреннего контроля на участке учета расчетов с покупателями ООО «Алар - Ярославль»

№, п\п	Содержание вопроса или объект исследования	Ответы
		да	нет
1.	Предусмотрена и ведет ли свою работу в организации служба внутреннего контроля?		+
2.	Отражен ли в учетной политике ООО «Алар-Ярославль» пункт, характеризующий момент приобретения и продажи продукции?	+
3. 3.1.	Используется ли для определения покупной, продажной цены утвержденный прейскурант? Используются ли в работе различные прейскуранты цен для различных покупателей?	+ +
4.	Осуществляется ли контроль последовательности нумерации для выявления неучтенных счетов-фактур и накладных?	+
5.	Осуществляется ли последующий контроль правильности отражения в бухгалтерском учете операций по реализации продукции, совершенных в предыдущем периоде, и наличия первичных документов?	+
6.	Осуществляется ли соблюдение графика документооборота по учету расчетов с покупателями?	+
7.	Осуществляется ли проведение инвентаризации продукции на складе?	+
8.	Осуществляется ли проверка сроков возникновения задолженности?	+
9.	Проводится ли инвентаризация расчетов с покупателями?		+
10.	Ведется ли аналитический учет по каждому покупателю?	+
11.	Датируются ли счета-фактуры на продажу продукции днем отгрузки?	+
12.	Прикладываются ли к пакету документов на отгрузку продукции специфические виды документации, характерные для продажи пивной продукции (справки типа А, справки типа Б, сертификаты, качественные удостоверения)?	+
13.	Документы на отгрузку продукции составляются в день совершения операции?		+
14.	Имеются ли акты сверки расчетов с покупателями?	+
15.	Проводится ли периодические сверки данных первичных документов аналитического и синтетического учета продажи продукции?	+

Исходя из проведенного в данном пункте курсовой работы теста внутреннего контроля работы ООО «Алар - Ярославль» в части расчетов с покупателями можно сделать вывод о том, что. В целом, учет расчетов с покупателями организован на должном уровне, а работники бухгалтерии данной организации своевременно и в полном объеме производят проверку данных первичной документации и производят сверку данных синтетического и аналитического учета. Подтверждением данного вывода может служить тот факт, что все документы, необходимые для отгрузки продукции, составляются в полном объеме и с учетом требований законодательства.

2.2 Расчет уровня существенности

При составлении бухгалтерской отчетности соблюдается принцип существенности, позволяющий избавиться от излишне детализированных малозначительных данных и сконцентрировать внимание пользователей на наиболее важных показателях, характеризующих состояние и результаты деятельности экономического субъекта.

«Существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее пяти процентов». [26]

Таким образом, самому объекту аудита - бухгалтерской отчетности неотъемлемо присущ принцип существенности.

Существенность (“materiality” - материальность) - это одно из важнейших понятий аудита. Исходя из этого принципа, устанавливается не абсолютная точность данных проверяемой бухгалтерской отчетности, а ее достоверность во всех существенных аспектах.

Информация является существенной, если ее отсутствие или искажение может повлиять на экономическое решение пользователя, основанное на финансовой отчетности. Существенность зависит от величины рассматриваемой информации в конкретных обстоятельствах ее неприведения или искажения.

Правилами (стандартом) 4 «Существенность в аудите» определены действия проверяющего в отношении оценки уровня существенности и аудиторских рисков, возникающих в ходе проверки экономического субъекта.

При планировании аудита определяется существенность, аудиторский риск, проводятся аудиторские процедуры.

Уровень существенности определяется как предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности.

Выделяют 2 подхода к определению уровня существенности:

1) индуктивный метод, который заключается в оценке каждой отдельной статьи, определении их отклонения, а затем суммирования;

2) дедуктивный метод - состоит в определении уровня существенности для финансовой отчетности в целом, а затем его распределение по статьям баланса.ФРФ

Для расчета существенности выбирают базовые показатели бухгалтерской отчетности. Для прибыльной организации, такой и является ООО «Алар - Ярославль», к базовым показателям относятся:

выручка от продажи;

валюта баланса;

собственный капитал;

себестоимость продаж;

дебиторская задолженность.

По каждому базовому показателю определяется доля возможного отклонения в процентах (2 %, 5 % или 10 %). Чем больше доля показателя, тем меньше отклонение. Затем рассчитывается абсолютное отклонение по каждому базовому показателю.

Таблица 5. Система базовых показателей и порядок определения уровня существенности

№ п/п	Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности, тыс.руб.	Уровень существенности показателя, %	Значение, применяемое для определения уровня существенности, тыс.руб.
1	Выручка	531343	2	10626,86
2	Себестоимость продаж	485222	2	9704,44
3	Дебиторская задолженность	34128	5	1706,4
4	Собственный капитал	48018	10	4801,8
5	Валюта баланса	95543	5	4777,15

Методика расчета уровня существенности, описанная в статье Козменковой С.В. «Исчисление уровня существенности при планировании аудита», предполагает использование следующего алгоритма:

УСС = (З1 + З2 + З3 + З4…. ЗП): N,

где УСС - средний уровень существенности, тыс. руб.; З1 - значение, применяемое для расчета уровня существенности по выручке от реализации без НДС, тыс. руб.; З2 - значение, применяемое для себестоимости проданной продукции, тыс. руб.; З3 - значение, применяемое для расчета уровня существенности дебиторской задолженности, тыс. руб.; З4 - значение, применяемое для расчета уровня существенности по собственному капиталу, тыс. руб.; З5 - значение, применяемое для расчета уровня существенности по валютебаланса, тыс. руб ЗП- значение, применяемое для расчета уровня существенности по n-ому исследуемому показателю аудиторской проверки, тыс. руб.; N - количество исследуемых показателей.

Для получения значений З1; З2; З3; З4,З5 выполняются расчеты:

З1 = (Вв Ч 2): 100 = (619378 Ч 2 %) = 12387,56 тыс. руб.,

З2 = (Всс Ч 2): 100 = (554909 Ч 2 %) = 11098,18 тыс. руб.,

З3 = (Кдз Ч 5): 100 = (46039 Ч 5 %) = 2301,95 тыс. руб.,

З4 = (Ск Ч 10): 100 = (38460 Ч 10 %) = 3846 тыс. руб.,

З5= (ВбЧ 5): 100 = (83568 Ч 5 %)=4178,4,

где Вв - выручка от реализации, тыс. руб.; Всс - себестоимость, тыс. руб.; Кдз - ДЗ, тыс. руб.; Ск - собственный капитал, тыс. руб. Вб - валюта баланса, тыс.руб.

Используя формулу определяется среднее значение уровня существенности:

УСС = (12387,56+11098,18+2301,95+3846+4178,4): 5 = 6762,418 тыс. руб.

По методике можно отбросить наибольшее и наименьшее значения, которое сильно отличается от среднего, для чего применяются следующие формулы:

ОВmах = (Зmах-Усс): УссЧ 100 %= (12387,56 -6762,418)/6762,418*100 %=83,2 %.

ОВmin = (Усс-Зmin): УссЧ 100 % = (6762,418-2301,95)/6762,418*100=65,96 %,

где ОВmах и ОВmin- соответственно, максимальное и минимальное значение отбрасываемых величин. Такие значения показывают, что наибольшее значение, рассчитанное исходя из выручки, отличается от среднего уровня существенности на 16,8 %, а наименьшее на 34,04 %.

Пересчитаем средний уровень существенности для отчетности ООО «Алар - Ярославль» без учета отброшенных значений:

УССнов = (11098,18+3846+4178,4)/3 = 6374,2 тыс. руб.

Таким образом, конечное значение среднего уровня существенности по отчетности ООО «Алар - Ярославль» составило 6374,2 тыс. руб. В соответствии с методом расчета единого уровня существенности округление можно производить, если измененное значение не превысит 20% от базисного показателя. Примем уровень существенности за 6400 тыс. руб., округлив базисный уровень, равный 6374,2 тыс. руб.

(6400-6374,2)/6400*100% = 0,4%, 0,4%<20%

Далее, распределим уровень существенности между значимыми статьями отчетности пропорционально их удельному весу в валюте баланса. Результаты расчетов представим в форме таблицы):

Таблица 6. Определение уровня существенности значимых статей бухгалтерского баланса

№ п/п	Статьи баланса	Сумма, тыс. руб.	Доля статьи в валюте баланса, %	Значимые доли для аудита статьи	Уровень существенности, тыс. руб.
I.	Актив
	Основные средства	9998	0,12	9998	766,2
	Запасы	14048	0,17	14048	1076,4
	Дебиторская задолженность:	46039	0,55	46039	3527,8
	Расчеты с покупателями и заказчиками	22454	0,27	22454	1720,6
	Денежные средства	13437	0,16	13437	1029,6
	Прочие	46	0,000	0	0
	Валюта	83568	1	83522	6400
II.	Пассив
	Уставный капитал	10	0,000	0	0
	Нераспределенная прибыль	38450	0,46	38450	2945,3
	Заемные средства	9	0,000	0	0
	Кредиторская задолженность	45099	0,54	45099	3454,7
	Валюта	83568	1	83549	6400

Распределив уровень существенности между значимыми статьями баланса, исключая статьи, составляющие в валюте баланса меньше 1 %, можно сказать, что уровень существенности интересующей нас статьи баланса «Расчеты с покупателями и заказчиками» равен 1720,6 тыс. руб.

Это значит, что если выявленные в ходе аудита расчетов с покупателями ООО «Алар - Ярославль» искажения в сумме составят величину, которая намного меньше 1720,6 тыс. руб.

А качественные расхождения выявленных отклонений порядка ведения учета и подготовки отчетности общества от требований соответствующих нормативных документов, окажутся несущественными, то аудитор имеет право сделать вывод о том, что отчетность ООО «Алар - Ярославль» является достоверной.

2.3 Разработка общего плана и программы аудита расчетов с покупателями.

Согласно Правилу (стандарту) № 3 «Планирование аудита» аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица,

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля,

в) риск и существенность,

г) характер, временные рамки и объем процедур,

д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы,

е) прочие аспекты.

Содержание плана и программы проверки учета расчетов с покупателями приведены в табл.

Таблица 7. План аудита расчетов с покупателями на примере ООО «Алар - Ярославль» Уровень существенности 1720,6 тыс. руб.

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения аудита	Исполнитель	Примечания
1.	Правовая оценка договоров с покупателями	01.11.12 - 03.11.12	Смирнова А.А.	При возникновения необходимости привлечения эксперта
2.	Аудит организации первичного учета расчетов с покупателями	01.11.12 - 06.11.12	Смирнова А.А.
3.	Аудит состояния задолженности покупателей	04.11.12 - 06.11.12	Смирнова А.А.
4.	Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций по расчетам с покупателями	07.11.12-25.11.12	Смирнова А.А.
5.	Проверка соответствия данных аналитического учета расчетов с покупателями данным синтетического учета	26.11.12-27.11.12	Смирнова А.А.
6.	Проверка организации налогового учета по расчетам с покупателями	26.11.12-30.11.12	Смирнова А.А.

Аудиторские процедуры по существу предполагают детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Цель общей программы аудита - собрать достаточный объем аудиторских доказательств для формулирования профессионального мнения о соответствии бухгалтерского учета операций по приобретению и реализации продукции требованиям действующего законодательства и достоверности во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности в части отраженных в ней операций.

Программа аудита есть развитие общего плана, и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа аудита представляет собой набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средство контроля и проверки надлежащего выполнения работ. В программу аудита включаются проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

Документально оформляется программа аудита, обозначается номером или кодом каждая проводимая аудиторская процедура, чтобы в процессе работы имелась возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах.

Программа аудита по мере необходимости уточняется и пересматривается в ходе аудита, т.к. планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в программу аудита документально фиксируются.

Таблица 8. Программа аудита расчетов с покупателями

№	Перечень аудиторских процедур по разделу аудита	Документы, используемые при проведении проверки	Методы получения аудиторских доказательств
1.	Правовая оценка договоров с покупателями	Договор, соглашения, контракты, копии переписки (или заключение эксперта, если он привлекался)	Инспектирование, запрос, подтверждение.
2.	Аудит организации первоначального учета расчетов с покупателями	Первичные документы (накладные, счета-фактуры, акты сдачи-приемки), договоры, данные складского учета, данные бухгалтерского учета, книга покупок, графики документооборота.	Инспектирование, формальная проверка, аналитические процедуры.
2.1	Проверка законности первичной учетной документации	Первичные документы (накладные, счета-фактуры, справки типа А, справки типа Б)	Инспектирование, формальная проверка, аналитические процедуры.
2.2	Проверка полноты и точности регистрации документа в учетных регистрах	Первичные документы (накладные, счета-фактуры), регистры бухгалтерского учета (журналы-ордера, оборотно-сальдовая ведомость, карточки счета, анализ счета)	Инспектирование, формальная проверка, пересчет.
3.	Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций по расчетам с покупателями	Регистры бухгалтерского учета (журналы-ордера, оборотно-сальдовая ведомость, карточки счета, анализ счета)	Формальная проверка, пересчет, аналитические процедуры
4.	Проверка соответствия данных аналитического учета расчетов с покупателями данным синтетического учета	Регистры аналитического учета, регистры синтетического учета	Формальная проверка, пересчет, аналитические процедуры
4.1	Проверка правильности отражения в отчетности итоговых данных по расчетам с покупателями	Регистры аналитического учета, регистры синтетического учета, отчетность	Формальная проверка, пересчет, аналитические процедуры.

3. Аудит расчетов с покупателями на примере ООО «Алар-Ярославль».

3.1 Проверка наличия и юридическая оценка соответствия оформления договоров с покупателями требованиям законодательства

Правовые аспекты взаимоотношений субъектов коммерческой деятельности определены Гражданским кодексом Российской Федерации. В нем содержатся общие положения о договоре, а также нормы, регулирующие отдельные его виды.

Договор (ст. 420 ГК РФ) - это соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Сторонами договора могут быть как граждане, так и юридические лица.

Условия договора стороны определяют самостоятельно, за исключением случаев, когда содержание соответствующего условия предписано действующим законодательством.

Основными видами договоров, применяемых в торговле, являются:

> договор купли-продажи;

> договор розничной купли-продажи;

> договор поставки;

> договор складского хранения;

> договор комиссии;

> трудовой договор.

Кроме перечисленных, между субъектами коммерческой деятельности возможно заключение других договоров (аренды, перевозки груза, на рекламу и т.д.), в том числе и смешанных, т.е. содержащих элементы различных договоров, предусмотренных законом.

В ООО «Алар - Ярославль» применяется договор купли-продажи оптовых партий пивной продукции. По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

В ООО «Алар - Ярославль» были выборочно изучены договоры с покупателями, на основании которых осуществлялись хозяйственные операции в течение проверяемого периода. Договоры проверялись на наличие обязательных разделов, в соответствии со II частью ГК РФ. Если с позиции Гражданского кодекса РФ конкретный договор признается недействительным или незаключенным, то он признается таковым и для целей налогового и бухгалтерского законодательства.

Содержание договора представляет совокупность прав и обязанностей его участников, которые возникают по поводу его условий (о предмете, цене, ассортименте и т.д.).

Стандартный договор купли-продажи оптовых парти1 пивной продукции ООО «Алар - Ярославль» содержит следующие элементы (пункты):

1. Предмет договора:

Согласно ст. 455 Гражданского кодекса Российской Федерации предметом договора является товар, т. е. вещь, имеющая свойство свободно переходить от одного лица к другому (обладающая качеством оборотоспособности). Предметом договора купли-продажи ООО «Алар - Ярославль» является пивная продукция, отгружаемая покупателю в соответствии с его заявкой.

Также в соответствие с Гражданским кодексом (ст. 467) товар должен быть передан в ассортименте, т. е. в определенном соотношении по видам, моделям, размерам, цветам и иным признакам. Ассортимент пивной продукции согласован в договоре купли - продажи аудируемой организации и раскрывается в Приложении № 1 к договору. Данное приложение содержит в себе перечень наименований пивной продукции с указанием плотности, содержания алкоголя и формы выпуска продукции, а также указывается, что данный ассортимент может быть дополнен иными наименованиями.

2. Условия поставки.

Договор купли-продажи оптовых партий пивной продукции ООО «Алар - Ярославль» определяет, что поставка продукции производится продавцом до пунктов доставки, указанных в Приложении № 2 к настоящему договору. Ответственность за обновление этого списка несет покупатель.

3. Сроки и порядок поставки.

ООО «Алар - Ярославль» определяет в договоре минимальную партию пивной продукции в размере 500,00 рублей. А также документы, которые продавец обязан предоставить покупателю в момент перехода права собственности: товарная накладная, счет фактура. В договоре купли-продажи ООО «Алар - Ярославль» не указаны документы, которые согласно Федеральному закону «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции» должны сопровождать оборот алкогольной и спиртосодержащей продукции, а именно:

1) справка, прилагаемая к таможенной декларации (для импортированных этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, за исключением этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, являющихся товарами Таможенного союза);

2) справка, прилагаемая к товарно-транспортной накладной (для этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, производство которых осуществляется на территории Российской Федерации. А также для импортированных этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, являющихся товарами Таможенного союза);

В данном пункте договора также оговаривается качество продукции (ст. 469 ГК РФ). Продавец предоставляет покупателю сертификат качества на каждый вид продукции.

4. Цена и порядок расчетов;.

Согласно статье 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Цена на пивную продукцию устанавливается на основании прейскуранта на момент доставки (при наличной форме расчетов) или на момент обработки (при безналичной форме). Продавец оставляет за собой право изменения прейскуранта цен в течение срока действия договора, что не противоречит законодательству.

Также в данном пункте описываются три формы расчетов за поставленную пивную продукцию и условия расчетов по возвратной таре (кеги, баллоны).

5. Представители сторон по исполнению условий договора.

В данном пункте по результатам выборочной проверки выявлено не заполнение строки «Покупатель».

6. Срок действия договора.

Договор заключен на неопределенный срок, каждая из сторон договора вправе прекратить договорные отношения, уведомив об этом другую сторону за 10 календарных дней и погасив всю дебиторскую задолженность перед поставщиком.

7. Разрешение споров;

8. Изменение условий договора;

9. Прочие условия

10. Юридические адреса и реквизиты сторон.

Проведем формальную проверку на наличие всех реквизитов договоров купли-продажи ООО «Алар - Ярославль». Для этого выберем из списка контрагентов четыре покупателя, которые соответствуют четырем формам оплаты:

А) расчет наличными денежными средствами в момент получения пивной продукции;

Б) расчет наличными денежными средствами в дату поставки следующей партии, но не позднее 7 календарных дней с момента поставки неоплаченной партии;

В) безналичный расчет без отсрочки платежа;

Г) безналичный расчет с отсрочкой платежа.

Таблица 9. Формальная проверка наличия необходимых реквизитов в договорах купли-продажи оптовых партий пивной продукции ООО «Алар - Ярославль»

№	Реквизит (положение)	Наличие или отсутствие данного реквизита
		Нал\расч. ИП Полякова В.Ф.	ПП ООО «Севан»	Без\нал (0) ЗАО «Которосль»	Без\нал (14) ООО «Глобалфудс»
1	Номер и дата	+	+	+	+
2	Предмет договора	+	+	+	+
3	Права и обязанности сторон	+	+	+	+
4	Качество товара	+	+	+	+
5	Порядок расчетов	+\-	+\-	+\-	+
6	Порядок поставки (отгрузки)	+	+	+	+
7	Момент перехода права собственности	+	+	+	+
8	Ответственность сторон	+	+	+	+
9	Порядок разрешения споров	+	+	+	+
10	Юридические адреса и реквизиты сторон	+	-	+	+
11	Подписи и печати сторон	+	+	+	+

Данный рабочий документ показывает, что путем выборочной формальной проверки договоров купли-продажи ООО «Алар - Ярославль» были выявлены некоторые формальные нарушения:

1. Типовая форма договора предполагает четыре формы расчетов, информация о которых отражена в пункте «Цена и порядок расчетов», но, тем не менее, не предусматривает отражение выбранной покупателем системы оплаты продукции.

2. В договоре с ООО «Севан» в пункте «Юридические адреса и реквизиты сторон» не указан юридический адрес организации.

К договору купли-продажи оптовых партий пивной продукции ООО «Алар - Ярославль» покупатели должны приложить ряд документов:

1. Копию устава организации (для юр. лиц) или копию паспорта (для индивидуальных предпринимателей).

2. Копию свидетельства о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

3. Копию свидетельства о постановке на учет российской организации в налоговом органе по месту нахождения на территории РФ.

4. Приказ (решение) о назначении директора организации (копия).

Вышеперечисленные документы приложены ко всем договорам, участвующим в выборочной формальной проверке.

В результате формальной проверки договора купли-продажи было установлено, что данный Договор оформлен в соответствии с требованиями Гражданского Кодекса Российской Федерации, нарушения присутствуют только в его оформлении.

3.2 Аудит первичного учета операций по расчетам с покупателями ООО «Алар-Ярославль»

Согласно статье 9 "Первичные учетные документы" Федерального закона "О бухгалтерском учете" № 129-ФЗ любая хозяйственная операция должна быть оформлена первичным документом, который служит основанием для отражения ее в бухгалтерском учете.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Основным видом деятельности ООО «Алар - Ярославль» является оптовая и розничная торговля пивом и пивными напитками, в рамках которой предприятие отгружает алкогольную продукцию сторонним организациям и индивидуальным предпринимателям. Согласно Альбому унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденному Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 года № 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма ТОРГ-12. Аудируемая организация также использует эту унифицированную форму. Проведем формальную проверку наличия всех обязательных реквизитов в товарных накладных ООО «Алар - Ярославль». Для этого путем выборочной проверки рассмотрим две накладных: ООО «Атрус» (Приложение № 13) и ООО «Баку».

Таблица 10. Формальная проверка наличия необходимых реквизитов в товарных накладных ООО «Алар - Ярославль»

№	Реквизит	Наличие или отсутствие данного реквизита
		Нал\расч. ООО «Баку»	Без\нал (21дн.) ООО «Атрус»
1	Наименование	+	+
2	Дата составления	+	+
3	Наименование организации, от имени которой составлен документ	+	+
4	Основание	+	+
5	Измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении	+	+
6	Наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции	+	+
7	Личные подписи указанных лиц	-	+

Товарная накладная ТОРГ-12 составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей. После отгрузки пивной продукции экземпляр, возвращенный в бухгалтерию ООО «Алар - Ярославль», вместе с остальными экземплярами товарных накладных пересчитываются и подшиваются.

В унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом России, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты, утвержденные Госкомстатом России, остаются без изменения. Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается. Форматы бланков, указанных в альбоме унифицированных форм являются рекомендуемыми и могут изменяться. ООО «Алар - Ярославль» при подготовке формы товарной накладной удобной для применения к отгрузке пивной продукции не изменяло реквизитов и при проверке не выявлено удаленных реквизитов. Бланк товарной накладной отличается от бланка унифицированной формы ТОРГ-12. В отличие от формы в Альбоме в табличной части товарной накладной ООО «Алар - Ярославль» не 15, а 12 граф. Не включены графы: масса брутто, код товара и код единиц изменения по ОКЕЙ. Данные изменения не запрещены действующим законодательством. При изготовлении бланочной продукции на основе унифицированных форм первичной учетной документации допускается вносить изменения в части расширения и сужения граф и строк с учетом значимости показателей, включения дополнительных строк и вкладных листов для удобства размещения и обработки необходимой информации.

ООО «Алар - Ярославль», являясь продавцом пивной продукции и вместе с тем налогоплательщиком по операциям, подлежащим налогообложению, обязан при поставке товара покупателю включать в пакет документов счет-фактуру (Приложение № 14,19). Основными документами, регулирующими порядок применения счетов-фактур, являются: часть II Налогового кодекса РФ (ст.168-169) и Постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур. Книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (в редакции постановления правительства РФ от 27.07.2002 г. № 575).

Согласно статье 169 НК РФ ООО «Алар - Ярославль» выставляет счет-фактуру покупателям на бумажном носителе. В счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должны быть указаны:

1) порядковый номер и дата составления счета-фактуры;

2) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

3) наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

4) номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

5) наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

6) количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);

6.1) наименование валюты;

7) цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога;

8) стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога;

9) сумма акциза по подакцизным товарам;

10) налоговая ставка;

11) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

12) стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога;

13) страна происхождения товара;

14) номер таможенной декларации. [3]

Сведения, предусмотренные подпунктами 13 и 14, указываются в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация.

Форма счета-фактуры установлена приложением № 1 к Постановлению Правительства Российской Федерации «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС» от 26 декабря 2011 года № 1137. Счета-фактуры, выставляемые покупателям ООО «Алар - Ярославль» полностью соответствуют унифицированной форме, представленной в Постановлении № 1137. Все необходимые, в соответствии с НК РФ, реквизиты присутствуют и заполнены по правилам, утвержденным Постановлением Правительства. Счет-фактура ООО «Алар - Ярославль» подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом 01/01-12 от 01.01.12 по организации. Счет-фактура составляется в одном экземпляре, который при отгрузке передается покупателю.

Пакет документов, предоставляемый покупателям, так же включает согласно Федеральному закону «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции» справку. Прилагаемую к товарно-транспортной накладной для этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, производство которых осуществляется на территории Российской Федерации. А также для импортированных этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, являющихся товарами Таможенного союза. Данная справка представляет собой отсканированную копию оригинала справки, прилагаемой к товарно-транспортной накладной поставщика пивной продукции ООО «САН ИнБев». Она прилагается на каждую товарную позицию в накладной и включает в себя два раздела: Раздел «А», Раздел «Б». Унифицированная форма справки представлена в Постановлении Правительства РФ от 31 декабря 2005 года № 864 «О справке к товарно-транспортной накладной на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию и о внесении изменений в некоторые Постановления Правительства Российской Федерации» (в редакции от 2 мая 2012 года № 422). На каждом экземпляре справок ставится штамп ООО «Алар - Ярославль» и подпись уполномоченного лица организации. Справки составляются в одном экземпляре, который при отгрузке передается покупателю.

ООО «Алар - Ярославль» производит доставку груза до покупателя собственными силами и для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом использует первичный документ товарно-транспортная накладная. В соответствии с Постановлением Госкомстата Российской Федерации «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» от 28 ноября 1997 года № 78 товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов:

1. Товарного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служащего для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей.

2. Транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую поездку автомобиля с обязательным заполнением всех реквизитов. Специфика работы ООО «Алар - Ярославль» предполагает перевозку на одном автомобиле нескольких грузов в адрес нескольких получателей. В соответствии с Постановление Госкомстата № 78 данная особенность обуславливает выписку товарно-транспортной накладной каждому грузополучателю в отдельности. Товарно-транспортная накладная в ООО «Алар - Ярославль» выписывается в двух экземплярах: первый - остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей; второй - сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза. В ходе выборочной проверки товарно-транспортных накладных ООО «Атрус» и ООО «Баку» нарушений и противоречий законодательству не выявлено.

Таким образом, при проверке первичного учета операций с покупателями ООО «Алар - Ярославль» нарушений не выявлено. Все первичные документы составлены в соответствии с действующим законодательством и предоставляются при каждой отгрузке в полном объеме покупателю.

3.3 Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете различных операций по расчётам с покупателями

Организация, в установленной деятельности которой предусматривается продажа товаров и других материально-производственных ценностей, каковой и является ООО «Алар - Ярославль», использует счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" дебетуется в корреспонденции со счетами 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" на суммы, на которые предъявлены расчетные документы. Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.

Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» активно-пассивный. По дебету данного счета отражается увеличение дебиторской задолженности покупателей, по кредиту - уменьшение дебиторской задолженности.

Рассмотрим организацию учета расчетов с покупателями ООО «Алар - Ярославль», которая осуществляя свою деятельность, имеет большое количество контрагентов (покупателей). В расчетах с покупателями ООО «Алар - Ярославль» применяется как наличная (через кассу организации), так и безналичная форма расчетов.

Для проверки правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета по учету расчетов с покупателями, необходимо проверить правильность составления бухгалтерских записей по данным операциям, проведем данную проверку с помощью рабочего документа «Выборочная проверка бухгалтерских записей по учету расчетов с покупателями» (Таблица 11)

Таблица 11. Выборочная проверка бухгалтерских записей по учету расчетов с покупателями ООО «Алар - Ярославль» за 9 месяцев 2012 года

№	Основание	Проверяемая хозяйственная операция	Корреспонденция счетов	Сумма	Примечание
			По данным организации	По данным проверки
			Д-т	К-т	Д-т	К-т
1	Товарная накладная Я0066661	Отражена задолженность ООО «Атрус» за реализованные товары	62.1	90.1	62.1	90.1	3219,08	Нарушений не выявлено
2	Товарная накладная Я0065491	Отражена задолженность ООО «Баку» за реализованные товары	62.1	90.1	62.1	90.1	3150,67	Нарушений не выявлено
3	Выписка Я0000185 Платежное поручение	Погашена задолженность ООО «Атрус» за реализованные им товары путем перечисления средств на расчетный счет	51	62.1	51	62.1	6854,98	Нарушений не выявлено
4	Приходный кассовый ордер Я0048567	Погашена задолженность покупателей и заказчиков за реализованные им услуги путем внесения денежных средств в кассу	50	62.1	50	62.1	3150,67	Нарушений не выявлено
5	Счет-фактура Я0065696	Начислен НДС покупателю ООО «Атрус»	90.3	68.2	90.3	68.2	491,04	Нарушений не выявлено
6	Счет-фактура Я0064576	Начислен НДС покупателю ООО «Баку»	90.3	68.2	90.3	68.2	480,60	Нарушений не выявлено

По результатам проверки, нарушений в корреспонденции счетов не обнаружено. Она соответствует требованиям нормативно-правовых актов и законодательства.

Далее произведем проверку правильности исчисления НДС оплаченного поставщикам и отражения суммы налога в соответствующих регистрах.

ООО «Алар-Ярославль» использует общую систему налогообложения. Данное предприятие выделяет сумму налога на добавленную стоимость при продаже покупателям. Все выданные счета-фактуры отражаются в специальном регистре - Книге продаж.

Таблица 12. Сверка данных счетов-фактур и Книги продаж

Данные счетов-фактур	Данные Книги продаж ООО «Алар-Ярославль»	Отклонение
Дата и номер документа	Наименование контрагента	Сумма, руб. с учетом НДС	Дата и номер документа	Наименование контрагента	Сумма, руб. с учетом НДС
Я0065696 от 28.09.12 г.	ООО «Атрус»	3219,08	Я0065696 от 28.09.12 г.	ООО «Атрус»	3219,08	Не выявлено
Я0064576 от 22.09.12 г.	ООО «Баку»	3150,67	Я0064576 от 22.09.12 г.	ООО «Баку»	3150,67	Не выявлено

На основании произведенной проверки было выявлено, что все приведенные счета-фактуры нашли свое отражение в Книге продаж в полном объеме.

3.4 Проверка соответствия данных регистров аналитического учета данным, зафиксированным в регистрах синтетического учета в отношении расчетов с покупателями

Во время проверки необходимо установить, правильно ли отображены по статьям баланса соответствующие остатки задолженности. Для этого сравнивают остатки по каждому виду расчетов на одну и ту же дату по данным аналитического учета с остатками по синтетическому счету «Расчеты с покупателями и заказчиками», Главной книгой и балансом. При наличии расхождений следует проверить реальность и документальную обоснованность задолженности по каждому покупателю или заказчику. Такие расхождения - следствие запущенности учета расчетных операций или результат злоупотреблений.

Проведем сверку тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счету 62.1 "Расчеты с покупателями и заказчиками" синтетического учета по соответствующему счету. Аналитический учет ООО «Алар - Ярославль» ведет с помощью регистра Карточка счета 62.1, в котором последовательно отражены операции по реализации товаров покупателям и операции поступления от покупателей денежных средств. Такой аналитический учет довольно подробен и дает оценку хозяйственных операций в стоимостном выражении с перечислением названий фирм-партнеров. Синтетический учет группирует и обобщает учет состава и прохождения средств предприятия, их источников и потребителей в едином денежном выражении, обеспечивая формирование сумм для отчетности, общей для каждого счета -- для заполнения баланса и других форм отчетности.

Для того чтобы проверить тождественность данных регистров аналитического учета данным, зафиксированным в регистрах синтетического учета, сравним обороты и конечное сальдо по счету 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками», зафиксированные в Карточке счета 62.1 за 9 месяцев 2012 года и в Анализе счета 62 за 9 месяцев 2012 года.

Таблица 13. Результаты проверки тождественности данных регистров аналитического и синтетического учета

Значение показателя, тыс. руб.
Обороты за период по Дебету	Обороты за период по Кредиту	Сальдо на конец периода
Карточка счета	Анализ счета	Расхождение	Карточка счета	Анализ счета	Расхождение	Карточка счета	Анализ счета	Расхождение
627008322,14	627008322,14	-	622268055,57	622268055,57	-	27077111,21	27077111,21	-

На заключительном этапе аудита расчетов с покупателями необходимо осуществить проверку правильности отражения в отчетности итоговых данных по расчетам с покупателями. Основная цель данной процедуры - определение достоверности суммы дебиторской задолженности в части расчетов с покупателями, отраженных в отчетности аудируемого предприятия.

Произведем проверку тождественности данных Оборотной ведомости и Бухгалтерского баланса организации с помощью рабочего документа Проверка тождественности показателей Оборотной ведомости и Бухгалтерского баланса.

Таблица 14. Проверка тождественности показателей Оборотной ведомости и Бухгалтерского баланса в части расчетов с покупателями ООО «Алар - Ярославль»

По данным Оборотной ведомости (руб.)	По данным Бухгалтерского баланса (тыс. р)	Отклонение (руб.)
Сальдо на конец периода по счету 62.1	27077111,21	Дебиторская задолженность, в том числе: Расчеты с покупателями и заказчиками	27081	3888,79

При проверке тождественности показателей Оборотно-сальдовой ведомости по счету 62.1 «Расчеты с покупателями» и данных Бухгалтерского баланса ООО «Алар - Ярославль» за 9 месяцев 2012 года по интересующей нас строке выявлено отклонение в 3888,79 рублей. Данное отклонение является не существенным, так как рассчитанный ранее уровень существенности 1720,6 тыс. руб. Данное отклонение вызвано грубым округлением данного показателя.

При арифметической проверке бухгалтерского баланса выявлено не соответствие реальной суммы валюты баланса по данным пересчета. Валюта баланса актива не тождественна валюте баланса пассива, что является серьезной ошибкой.

3.5 Обобщение результатов проверки и их оформление

В соответствии с Правилом (стандартом) № 22. «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и его собственникам», который устанавливает единые требования в отношении сообщения информации, полученной по результатам аудита БФО, руководству аудируемого лица и представителям собственника этого лица должен быть предоставлен отчет о проделанной аудитором работе в отношении расчетов с покупателями.

Информация, сообщаемая аудитором руководству аудируемого лица должна содержать следующие сведения относительно проведенной проверки:

1) общий подход аудитора к проведению аудита и его объему, обеспокоенность аудитора по поводу любых ограничений объема аудита, а также комментарии по поводу уместности любых дополнительных требований руководства аудируемого лица;

2) выбор учетной политики или ее изменение руководством аудируемого лица, которое оказывает или может оказать существенной влияние на бухгалтерскую отчетность аудируемого лица;

3) возможное влияние на бухгалтерскую отчетность аудируемого лица каких-либо существенных рисков и внешних факторов, которые должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности;

4) предлаг...