Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

2.2.14. дополнительные затраты, связанные с осуществлением работ вахтовым методом, включая доставку работников от места нахождения предприятия или пункта сбора до места работы и обратно, а также не компенсированные затраты на эксплуатацию и содержание вахтового поселка;

В бухгалтерском учете эти затраты отражаются проводками:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
26 "Общехозяйственные расходы"	76 "Расчеты с разными кредиторами и дебиторами"

В ООО "Дорожник" не предусмотрено организация работы вахтовым методом.

2.2.15. выплаты, предусмотренные законодательством о труде, за не проработанное на производстве время: оплата в соответствии с законодательством трудовых отпусков, социальных отпусков с сохранением заработной платы, компенсация за неиспользованный отпуск, оплата льготных часов подросткам и другие виды оплат;

Эти виды расходов предприятия отражают следующими проводками:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	68 "Расчеты по налогам и сборам";
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

ООО "Дорожник" расположено на территории радиационного загрязнения.

В соответствии с Законом РБ "О социальной защите граждан, пострадавших от аварии на ЧАЭС" затраты на часть основного минимального отпуска, а также на дополнительные отпуска, предусмотренные вышеназванным законом, компенсируются за счет средств республиканского бюджета. В бухгалтерском учете эти операции отражаются проводками

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
86 "Целевое финансирование"	69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"
86 "Целевое финансирование	70 "Расчеты с персоналом по оплате труда

2.2.16. обязательные отчисления от всех видов оплаты труда работников, занятых в производстве соответствующей продукции, независимо от источников выплат, по установленным законодательствам нормам в фонд социальной защиты населения и государственный фонд занятости;

На вышеуказанные затраты в ООО "Дорожник" составлялись бухгалтерские проводки:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство"	68 "Расчеты по налогам и сборам"
20 "Основное производство"	69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

2.2.17. отчисления по обязательному медицинскому страхованию в соответствии с установленным законодательством порядком;

В бухгалтерском учете эти затраты отражаются проводками:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

2.2.18. страховые взносы по видам обязательного страхования; суммы страховых взносов, перечисленные иностранным страховым и перестраховочным организациям, - при условии заключения договоров перестрахования в порядке, установленном органом государственного надзора за страховой деятельностью;

В бухгалтерском учете эти затраты отражаются проводками:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

2.2.21. отчисления в специальные отраслевые и межотраслевые внебюджетные фоны, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком;

В ООО "Дорожник" расходы, рассмотренные в п.п. 2.2.17., 2.2.18., 2.2.21. не предусмотрены.

2.2.22. затраты, связанные со сбытом продукции: упаковкой, хранением, транспортировкой до пункта, обусловленного договором, погрузкой в транспортные средства (кроме тех случаев, когда они возмещаются покупателем сверх цены за продукцию); оплатой услуг банков, иных кредитных организаций по осуществлению в соответствии заключенными договорами факторинговых операций, в т.ч. разницы между суммой денежного обязательства должника и суммой, выплачиваемой фактором кредитору (дисконт); оплатой в соответствии с заключенными договорами комиссии и поручения вознаграждения; рекламой, включая участие в выставках-продажах. Стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям в целях рекламы и не подлежащие возврату;

Все расходы, перечисленные в данном подпункте, относятся к коммерческим расходам. В свою очередь, все коммерческие расходы можно разделить на затраты, связанные со сбытом, и затраты, связанные с рекламой. Первые учитываются по мере их возникновения и относятся на себестоимость пропорционально выпущенной (отгруженной) продукции по объектам калькулирования затрат в порядке, предусмотренном учетной политикой предприятия. Затраты на рекламу подлежат нормированию. В ООО "Дорожник" в связи со спецификой деятельности, данная статья затрат не предусмотрена.

2.2.23. затраты, связанные с содержанием помещений, предоставляемых бесплатно предприятиям общественного питания, обслуживающим трудовые коллективы;

В бухгалтерском учете эти затраты отражаются проводками:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
26 "Общехозяйственные расходы"	10 "Материалы";
26 "Общехозяйственные расходы"	68 "Расчеты по налогам и сборам";
26 "Общехозяйственные расходы"	69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";
26 "Общехозяйственные расходы"	70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
26 "Общехозяйственные расходы"	76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

В ООО "Дорожник" вышерассмотренные затраты не предусмотрены.

2.2.24. амортизационные отчисления от стоимости основных средств, рассчитанные в соответствии с законодательством, а также индексация амортизационных отчислений, производимая в соответствии с законодательством;

На вышеуказанные затраты в ООО "Дорожник" составлялись бухгалтерские проводки

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство"	02 "Амортизация основных средств"

2.2.24. амортизационные отчисления от стоимости нематериальных активов, рассчитанные в соответствии с законодательством;

На вышеуказанные затраты в ООО "Дорожник" составлялись бухгалтерские проводки

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство"	05 "Амортизация нематериальных активов"

2.2.26. начисления на заработную плату и гонорар творческих работников, перечисляемые творческим союзам в их фонды в соответствии с установленным законодательством;

В ООО "Дорожник" такие расходы не предусмотрены.

2.2.27. налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком;

На вышеуказанные затраты в ООО "Дорожник" составлялись бухгалтерские проводки:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство"	68 "Расчеты по налогам и сборам"

2.2.28. затраты по назначенному возмещению утраченного заработка работникам в результате увечья, профессионального заболевания или иного повреждения здоровья, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей, при осуществлении выплат в порядке и на условиях, предусмотренных законодательством;

В бухгалтерском учете эти затраты отражаются проводками:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Расходы, связанные с возмещением морального, восстановлением здоровья потерпевших; расходы, по возмещению вреда, причиненного юридическим и физическим лицам, не являвшихся работниками данного предприятия, осуществляемые в соответствии с законодательством; расходы по возмещению пособий и пенсий, выплачиваемых в связи с увечьем или иным повреждением здоровья организацией юридическим и физическим лицам, а также по случаю потери кормильца, не являющихся работником данной организации, в себестоимость продукции не включаются;

В бухгалтерском учете эти затраты отражаются проводками:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
92/2 "Внереализационные расходы"	76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

В ООО "Дорожник" расходы, рассмотренные в п. 2.2.28. отсутствовали.

2.2.29. оплата в соответствии с законодательством государственной пошлины за совершение нотариальных действий нотариусом или уполномоченным должностным лицом, а также стоимость составления проектов сделок, заявлений, изготовление копий документов, выписок из них, оказание других правовых и технических услуг, связанных с совершением нотариальных действий, согласно тарифам, утвержденным в установленном порядке;

Также в эту статью затрат включаются расходы на публикацию бухгалтерской отчетности и другой информации, если законодательством РБ возложена на организацию обязанность их публикации; стоимость тендерной документации; минимальная компенсация за ухудшение правового положения работника в случае досрочного расторжения контракта из-за невыполнение или ненадлежащего выполнения его условий по вине нанимателя в размерах, установленных законодательством;

В бухгалтерском учете эти затраты отражаются проводками:

Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
20 "Основное производство" 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы"	70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

2.2.30. другие виды затрат, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с установленным законодательством порядком.

2.2 Порядок учета и включения в себестоимость продукции затрат на производство

Порядок включения в себестоимость продукции затрат на производство определяется каждой организацией самостоятельно в силу специфики своей производственной деятельности. Рациональная система учета затрат предполагает выбор его оптимальных объектов. Причем под объектами понимаются группировки затрат по признакам, необходимым для анализа затрат на производство и управления себестоимостью. Основные положения по составу затрат предлагают деление всех затрат предприятия по назначению в производстве и по экономическим элементам. Применение классификации по экономическим элементам для целей анализа затруднительно.

Поэтому наиболее целесообразной для целей учета и анализа представляется классификация затрат предприятия по калькуляционным статьям затрат, рекомендованная для применения на предприятий министерства промышленности Республики Беларусь [3 c. 338]:

сырье и материалы;

возвратные отходы (вычитаются);

покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, услуги сторонних организаций;

топливо и энергия на технологические цели;

основная заработная плата производственных рабочих;

дополнительная заработная плата производственных рабочих;

налоги, отчисления в бюджет и внебюджетные фонды; сборы и отчисления местным органам власти;

расходы на освоение производств;

износ инструментов и приспособлений целевого назначения и прочие специальные расходы;

общепроизводственные расходы;

общехозяйственные расходы;

технологические потери;

потери от брака;

прочие производственные расходы;

коммерческие расходы.

Статьи 1-14 составляют производственную себестоимость, 1-15 - полную себестоимость. Явной прямой связи между элементами затрат и калькуляционными статьями нет. Так, материальные затраты могут включать затраты, перечисленные не только а п.п. 1-4, но и входящие в состав статей 8-15, а амортизационные отчисления, например, могут входить в состав калькуляционных статей 8, 11 и 15.

На каждом предприятии данная номенклатура статей затрат может применяться с учетом специфики их работы. Например, в ООО "Дорожник" предусмотрены следующие статьи калькуляции (Приложение А)

Заработная плата производственных рабочих;

Премия производственных рабочих;

Отчисления в ФСЗН;

Топливо;

Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования;

Транспортные расходы;

Электроэнергия;

Амортизация основных средств и нематериальных активов;

Рекультивация карьера;

Плата за землю;

Налог на добычу;

Экологический налог;

Единый платеж то ФЗП;

Страховые взносы;

Накладные расходы.

Наибольший удельный вес в себестоимости продукции (работ, услуг) В ООО "Дорожник" составляет заработная плата. В ООО "Дорожник" она представлена двумя статьями калькуляции: "Заработная плата производственных рабочих" и "Премия производственных рабочих". Размер расходов на оплату труда в организации регулируется следующими основными нормативными актами:

Декрет Президента от 18.07.2002 г. №17 "О некоторых вопросах регулирования оплаты труда работников";

Постановление Совмина от 23.08.2002 г. №1144 "О мерах по реализации Декрета Президента Республики Беларусь от 18 июля 2002 г. №17" (с учетом изменений и дополнений от 11.11.2002 г. №1556);

Декрет Президента от 27.03.1997 г. №10 "О дополнительных мерах по совершенствованию оплаты труда работников отраслей экономики" (с учетом изменений, внесенных от 31.10.1997 г. №22, от 18.07.2002 г. №17);

Постановление Совмина от 16.06.1998 г. №937 "О мерах по совершенствованию организации оплаты труда в отраслях экономики".

По статье "Заработная плата производственных рабочих" учитывается основная заработная плата, начисленная по тарифным ставкам (окладам) и дополнительная заработная плата производственных рабочих согласно табелю учета рабочего времени формы Т-12.

Между видами продукции начисленная заработная плата распределяется пропорционально количеству выпущенной продукции, причем для расчета расходов на оплату труда по ПГС (песчано-гравийная смесь) природной, из общей суммы затрат сначала необходимо исключить заработную плату машиниста и помощника машиниста дробильно-сортировочной установки.

По статье "Премия производственных рабочих" отражается начисленная премия в пределах 30% от начисленной заработной платы.

Операции по начислению заработной платы в ООО "Дорожник" отражаются следующими бухгалтерскими проводками:

Дт сч. 20 "Основное производство" - начислена заработная плата и премия

Дт сч. 92/2 "Внереализационные расходы" - начислена премия свыше 30%от начисленной зарплаты

Дт сч. 86 "Целевое финансирование" - начислены отпускные лицам, пострадавшим в результате аварии на ЧАЭС

Дт сч. 97 "Расходы будущих периодов" - начислены отпускные за дни, приходящиеся на следующие отчетные месяцы

Кт сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Распределение заработной платы по направления затрат в разрезе видов начислений производится во вспомогательной ведомости. Результаты распределения отражаются в журнале-ордере №10 (Приложение Б).

По статье "Отчисления в ФСЗН" отражаются обязательные отчисления по установленным законодательствам нормам в фонд социальной защиты населения от всех видов оплаты труда, отраженных в статьях "Заработная плата производственных рабочих" и "Премия производственных рабочих".

По статье "Топливо" отражается стоимость потребленных горюче-смазочных материалов машинами и механизмами, используемые при производстве продукции. Стоимость горюче-смазочных материалов включается в себестоимость продукции, согласно, Расчета потребности топлива и смазочных материалов по карьеру "Стрельск". Между видами продукции расходы на топливо распределяется пропорционально количеству выпущенной продукции, при этом для расчета расходов топлива на ПГС природную, необходимо из общей суммы затрат исключить расходы топлива на дробильно-сортировочной установку. Для учета движения топлива в ООО "Дорожник" используются: ведомость учета выдачи ГСМ, отчет о движении горюче смазочных материалов, карточка учета расхода топлива автомобилем. Данные первичных учетных документов по счету 10/3 переносятся в оборотно-сальдовую ведомость по счету 10 "Материалы", а затем - в журнал-ордер №10 (Приложение Б).

Данная операция отражается бухгалтерской проводкой:

Дт сч. 20 "Основное производство"

Кт сч. 10/3 "Топливо" - списывается стоимость потребленных горюче-смазочных материалов машинами и механизмами

К числу расходов, учитываемых по статье "Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования" относится стоимость ремонта техники, запчастей. Запасные части отпускаются со склада по требованиям формы №М-11. Распределение этой статьи затрат между видами продукции производится аналогично распределению затрат на топливо. Данные первичных учетных документов по счету 10/5 переносятся в оборотно-сальдовую ведомость по счету 10 "Материалы", а затем - в журнал-ордер №10 (Приложение Б).

Данная операция отражается бухгалтерской проводкой:

Дт сч. 20 "Основное производство"

Кт сч. 10/5 "Запасные части" - списывается стоимость запасных частей, используемых для ремонта машин и механизмов.

В статье "Транспортные расходы" учитываются расходы по поднятию ПГС из карьера. Для этой цели в ООО "Дорожник" используется заказной автотранспорт, а затем согласно счетам, предъявляемым транспортной организацией затраты списываются на себестоимость продукции. Данная операция отражается бухгалтерской проводкой:

Дт сч. 20 "Основное производство"

Кт сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - списывается транспортные расходы, оказываемые сторонней организацией.

По статье "Электроэнергия" отражаются расходы на электроэнергию, полученную со стороны и израсходованную на технологические, производственные нужды организации в пределах установленных норм. Данная операция отражается бухгалтерской проводкой:

Дт сч. 20 "Основное производство"

Кт сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - списывается стоимость потребленной электроэнергии в пределах норм.

По статье " Амортизация основных средств и нематериальных активов" отражается сумма амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам, непосредственно используемым для производства продукции. Данная операция отражается бухгалтерской проводкой:

Дт сч. 20 "Основное производство"

Кт сч. 02 "Амортизация основных средств" - начислены амортизационные отчисления от стоимости основных средств;

Кт сч. 05 "Амортизация нематериальных активов" - начислены амортизационные отчисления от стоимости нематериальных активов.

По статье "Рекультивация" учитываются стоимость работ, связанных с приведением земель, почвенный покров которых нарушен горными работами, в состояние, пригодное для хозяйственного использования. Стоимость работ по рекультивации берется из Проекта проектно-ремонтно-стоительного объединения "Гомельоблдорстрой" и корректируется на общий индекс удорожания СМР.

Конкретный размер затрат по рекультивации 1мі полезного ископаемого рассчитывается в плановых калькуляциях. Стоит отметить, что затраты на рекультивацию карьера, рассчитанные на фактический объем добычи ПГС относят на счет 97 "Резервы предстоящих расходов и платежей", а затем уже фактические затраты на рекультивацию относят не на счет 20 "Основное производство", а за счет счета 97 "Резервы предстоящих расходов и платежей. Это делается с той целью, чтобы равномерно включать расходы на рекультивацию в издержки производства. Данные операции отражается бухгалтерскими проводками:

Дт сч. 20 "Основное производство"

Кт сч. 97 "Резервы предстоящих расходов и платежей"

По статьям "Плата за землю", "Налог на добычу", "Экологический налог", "Единый платеж то фонда заработной платы" учитываются налоговые отчисления в бюджет.

Данные операции отражается бухгалтерскими проводками:

Дт сч. 20 "Основное производство"

Кт сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен налог на землю

Кт сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен налог на добычу;

Кт сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен экологический налог;

Кт сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен единый платеж от ФЗП.

По статье "Страховые взносы" учитываются взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве.

Распределяются вышеперечисленные затраты пропорционально видам продукции.

По статье "Накладные расходы" отражаются расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства. Это расходы на оплату труда административно-хозяйственного персонала и отчисления в ФСЗН от нее; компенсация за разъездной характер работ; командировочные расходы; услуги связи; расходы на содержание и обслуживание основных средств, используемых административно-хозяйственным персоналом; затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров; информационные и консультационные расходы и т.п. Между отдельными видами продукции накладные расходы распределяются пропорционально заработной плате производственных рабочих.

Такой порядок учета затрат на производство продукции до недавнего времени был приемлем для ООО "Дорожник", но в связи с Постановлением Министерства по налогам и сборам от 31.01.2004 г. №19 "Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль" появилась необходимость ведения регистров налогового учета. Так регистр расходов на реализацию продукции должен содержать информацию о затратах по производству и реализации продукции в разрезе следующих элементов: материальные затраты, расходы на оплату труда, амортизация основных средств и нематериальных активов, расходы на отчисления в Фонд социальной защиты населения, расходы на оплату страховых взносов, расходы на оплату процентов за займы и кредиты, прочие затраты. Но при действующем порядке учета затрат в ООО "Дорожник" ежемесячно вести такой регистр расходов затруднительно. Следовательно действующий порядок учета затрат требует корректировок.

2.3 Обобщение затрат производства

Синтетический учет всех затрат производства ведется по дебету активного счета 20 "Основное производство" в строгом соответствии с калькуляционными статьями затрат. Синтетический учет предназначен для обобщения производственных расходов и их группировки по экономическим элементам и статьям калькуляции.

На промышленных предприятиях для целей учета издержек производства применяется журнал-ордер №10, построенный по принципу шахматной ведомости: кредитуемые счета располагаются в сказуемом, а дебетуемые, представляющие систему счетов учета издержек производства, - в подлежащем. Состоит журнал из трех разделов: "Издержки производства", "Расчет затрат на производство по экономическим элементам", "Расчет себестоимости товарной продукции". Раздел I журнала-ордера №10 заполняется итогами за месяц на основании вспомогательных ведомостей "Затраты цехов", "Общехозяйственные расходы, расходы будущих периодов, резерв предстоящих расходов и платежей". После перенесения всех итогов из названных вспомогательных ведомостей в журнал-ордер №10 подсчитывают итоги по вертикали и горизонтали.

В разделе II журнала-ордера №10 рассчитываются затраты по экономическим элементам. Для этого в него переносят из раздела I итоги строки "Всего по экономическим элементам", а затем затраты корректируются на суммы внутренних оборотов. К ним относится перечисление расходов с производственных счетов на непроизводственные. Внутренние обороты берутся из журнала-ордера №10/1. Затем к затратам на производство добавляется стоимость недостачи сырья и материалов.

Раздел III журнала-ордера №10 предназначен для расчета себестоимость товарной продукции по статьям калькуляции. Сначала в него вносятся из раздела I суммы, учтенные по дебету счета 20 "Основное производство", а затем вносятся необходимые коррективы в связи с тем, что в разделе I имеются не все данные по кредиту счета 20 "Основное производство", а также незавершенное производство. Из фактической себестоимости изготовленной продукции вычитаются затраты на выпущенные материальные ценности, не входящие в состав товарной продукции, и рассчитывается фактическая себестоимость товарной продукции основного производства. К ней прибавляется фактическая себестоимость товарной продукции вспомогательных производств и исчисляется фактическая себестоимость всей товарной продукции.

Продолжением журнала-ордера №10 является журнал-ордер №10/1. В нем отражаются обороты по кредиту тех же счетов, что и в журнале-ордере №10, но в корреспонденции с дебетом непроизводственных. Итого суммируют и получают общую сумму оборотов по кредиту счетов для записи в Главную книгу.

В ООО "Дорожник", ввиду отсутствия незавершенного производства, брака, вспомогательного производства, а также наличие безцеховой структуры, учет затрат ведется в целом по предприятию с использованием только счета 20 "Основное производство". Поэтому нет необходимости для учета затрат использовать рассмотренный выше журнал-ордер №10 в полной форме, а используется упрощенный вариант этого журнала, который построен также по принципу шахматной ведомости (Приложение Б). По столбцам расположены счета, с кредита которых затраты списываются в дебет счетов, расположенных по строкам. Данные для заполнения этого журнала-ордера берутся из других журналов-ордеров, а также из вспомогательных ведомостей и первичных документов. Затем обороты по дебету счета 20 "Основное производство" переносятся в Главную книгу, и определяется фактическая себестоимость произведенной продукции.

Недостатком такого порядка обобщения затрат является отсутствие информации о затратах по видам продукции. Целесообразно использовать в ООО "Дорожник" для обобщения затрат производства в разрезе видов выпускаемой продукции ведомость формы №В-3, рассмотренной в учебнике "Бухгалтерский учет" под общей редакцией Н.И. Ладутько [3, с. 387]. В этой ведомости ведется синтетический и аналитический учет затрат на производство продукции. Он организуется по производствам в разрезе выпускаемой продукции. Затраты по счету 20 "Основное производство" собираются с кредита разных счетов. В одной ведомости можно вести раздельный учет затрат на производство продукции по их видам и на управление производством (накладные расходы). По окончание месяца и подсчета всех затрат итоговая сумма затрат на управление распределяется по видам произведенной продукции пропорционально фактическому объему производства каждого вида продукции или полностью списывается на затраты реализованной продукции. При определении затрат на законченную производством продукцию выявляется фактическая себестоимость, которая списывается с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет соответствующих счетов по направлениям использования продукции. В условиях ООО "Дорожник" - на счет 90/2 "Себестоимость реализации".

2.4 Сводный учет затрат на производство

Сводный учет затрат на производство представляет собой обобщенное по объектам учета издержек производства всех оборотов за отчетный период с учетом изменения остатков незавершенного производства и выявления фактической себестоимости выпуска продукции.

Сводный учет затрат на производство организуется по бесполуфабрикатному и полуфабрикатному варианту.

Полуфабрикатный - такой вариант сводного учета, при котором исчисляется себестоимость не только готовой продукции, но и полуфабрикатов собственного производства.

Движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляются бухгалтерскими записями, и после каждого передела калькулируется себестоимость полуфабрикатов. При этом бухгалтерские записи на счете 20 "Основное производство" производятся столько раз, сколько фаз обработки проходят переданные в производство сырье и материалы, прежде чем превратятся в готовый продукт.

В условиях полуфабрикатного варианта в себестоимость продукции цехов включаются не только их собственные затраты, но и себестоимость полученных полуфабрикатов.

При бесполуфабрикатном варианте затраты учитываются по месту их возникновения до выпуска продукции в целом по цеху, фактическая себестоимость полуфабрикатов не исчисляется, а их движение в производстве отражается лишь в оперативном учете в натуральном выражении. Затраты на полуфабрикаты, переданные другим цехам, продолжают числиться в составе производственных расходов цехов-изготовителей до момента выпуска готовой продукции.

При исчислении себестоимости готовой продукции затраты цехов, принимающих участие в ее изготовлении суммируются с учетом остатков незавершенного производства [3, с. 391-394].

Оба варианта сводного учета имеют как достоинства, так и недостатки. Полуфабрикатный метод позволяет более точно рассчитать себестоимость продукции, нежели бесполуфабрикатный.

Однако бесполуфабрикатный вариант позволяет сэкономить время на расчеты, когда как полуфабрикатный требует выполнение большого числа учетно-вычислительных работ.

Какой из этих двух вариантов применять на том или ином предприятии решается им самостоятельно, с учетом специфики производства, особенностей технологии, обеспеченности вычислительной техникой.

В ООО "Дорожник" учет затрат организуется по бесполуфабрикатному варианту.

2.5 Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Построение производственного учета зависит от организации производства, характера выпускаемой продукции (работ, услуг) и технологии ее изготовления. Эти основные факторы и определяют построение производственного учета, лежат в основе определения метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг).

Под методом учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции понимается определенный порядок группировки затрат на производство в зависимости от конкретных условий изготовления продукции, обеспечивающий определение ее фактической себестоимости и необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости [3, с. 325].

От выбора метода учета затрат зависит эффективность производства. Понятие эффективности означает "максимальный выпуск продукции с минимальными затратами на ее изготовление". При распределении затрат следует учитывать, что многие предприятия осуществляют несколько видов деятельности и выпускают широкую номенклатуру продукции, порой относящуюся к разным отраслям. Поэтому методы распределения затрат и включения их в себестоимость продукции должны учитывать отраслевые особенности каждой из них.

В отечественной практике согласно Методическим рекомендациям по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работё услуг) на промышленных предприятиях [19] используются следующие основные методы учета затрат: нормативный; попередельный; позаказный.

Нормативный метод калькулирования себестоимости продукции базируется на установленных действующих нормах расхода сырья, материалов и покупных полуфабрикатов, нормах времени и расценок на оплату труда, утвержденных смет расходов по обслуживанию производства и управлению.

Использование данного метода предполагает наличие качественной нормативной базы, представляющей собой комплекс прогрессивных научно обоснованных норм и нормативов по видам нормируемых затрат. В перечень нормируемых затрат входят: нормы и нормативы расходы сырья, материалов, топлива и энергии, нормы затрат труда и заработной платы, нормы и нормативы использования оборудования.

Нормы и нормативы расхода материальных ресурсов должны разрабатывать обязательно субъекты хозяйствования независимо от форм собственности и подчиненности исходя из среднеотраслевых стандартов с учетом своей технической и технологической оснащенности, качества сырья.

Порядок разработки норм и нормативов по видам нормируемых затрат в бывшем СССР был регламентирован Системой норм и нормативов, утвержденной Госпланом СССР. При этом отраслевые системы норм и нормативов формировались по уровням управления: предприятия и объединения отраслевые научно-исследовательские организации отраслевые министерства и ведомства Госплан СССР. В настоящее время в республике отсутствует систематизация и уточнение отраслевых норм и нормативов что затрудняет использование нормативного метода калькулирования себестоимости продукции.

Нормированию подлежат все виды сырья и материалов. При этом в нормах расхода на производства единицы продукции учитывается полезный расход сырья и материалов а также отходы и потери, обусловленные технологией производства. Норма расхода материала энергии устанавливается расчетным методом технического расчета по чертежам технологическим картам или на основе наблюдения в процессе потребления соответствующего материала в производственных цехах.

Нормы расхода электроэнергии и теплоэнергии утверждаются вышестоящими организациями, согласуются Государственным комитетом по энергосбережению и энергетическому контролю Республики Беларусь.

Нормативы по труду, то есть нормативы времени на выполнение отдельных операций или всей операции, времени обслуживания рабочего места, отдыха и личных надобностей, разрабатываются путем наблюдений.

Общезаводские и общехозяйственные расходы при составлении нормативной калькуляции включаются в себестоимость изделия в плановом размере. При этом расходы на оплату труда работников аппарата управления предприятием и цехами, персонала неуправленческого характера определяются на основании штатного расписания, должностных окладов, тарифных ставок, а также принятых на предприятии систем доплат и премий. Остальные расходы, расчет которых прямым способом затруднен, определяется на основе сложившихся за предшествующий период соответствующих затрат [16].

Нормативный метод предполагает разработку плановых (нормативных) калькуляций на начало отчетного периода (как правило, месяц). При списании затрат на счета реализации предварительно осуществляется их сопоставление с нормативными величинами.

Нормативный метод применяется, как правило, в отраслях промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции.

Сущность данного метода: отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учёт отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат, в результате внедрения организационно-технических мероприятий, определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции; фактическую себестоимость продукцию определяют алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам с величиной изменений норм, то есть по формуле (1):

Зф = Зн + О +И,(1)

где Зф - фактические затраты;

Зн - нормативные затраты;

О - величина отклонений от норм;

И - величина изменений норм.

При этом фактическую себестоимость изделия можно установить двумя способами.

Если объектом учёта производственных расходов являются отдельные виды продукции, то и отклонения от норм, а также их изменения можно отнести на эти виды продукции прямым путём. Фактическую себестоимость этих видов продукции определяют способом прямого расчёта по вышеприведенной формуле.

Если объектом учёта производственных затрат являются группы однородных видов продукции, то фактическая себестоимость каждого вида продукции устанавливают распределением отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативным затратам на производство отдельных видов продукции.

Второй способ калькулирования фактической себестоимости продукции является менее трудоёмким. Применение нормативного метода учёта затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции требует разработки нормативных калькуляций на основе норм основных затрат, действующих на начало месяца, и квартальных смет расходов на обслуживание производства и управление.

На предприятиях, отличающихся относительной стабильностью технологических процессов, нормы затрат изменяются редко, поэтому плановая себестоимость мало отличается от нормативной. На этих предприятиях вместо нормативных калькуляций можно использовать плановые. Отклонения фактических затрат от установленных норм определяют методом документирования или инвентарным методом.

Текущий учёт затрат по нормам и отклонений от них ведут, как правило, только по прямым расходам (сырьё, материалы, заработная плата). Отклонения по косвенным расходам распределяются между видами продукции по истечении месяца. Аналитический учёт затрат на производство продукции осуществляется в карточках или ведомостях, составляемых по отдельным видам или группам продукции

Нормативный метод учёта производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции призван выполнять две функции:

1. обеспечивать оперативный контроль за производственными затратами путём учёта затрат по текущим нормам и отдельно - отклонений от норм и их изменений;

2. обеспечивать точное калькулирование себестоимости продукции.

К сожалению данный метод учета затрат не получил должного распространения в республике, используются лишь его отдельные элементы. Данное явление обусловлено недостаточно эффективным менеджментом на макро- и микроуровнях. В частности, существующий в республике метод ценообразования не стимулирует снижение затрат.

Попередельный метод учета затрат на производство используется в тех производствах, где продукт изготавливается на основе физико-химических преобразований исходного сырья в условиях кратковременного технологического цикла и последовательных стадий обработки (переделов). Переделом называется комплекс технологических операций, завершаемый выходом полуфабриката или готовой продукции.

Сущность попередельного метода в том, учет ведется по переделам, а внутри них - по агрегатам (цехам, установкам), статьям калькуляции и видам продукции. Прямые затраты учитываются по каждому переделу, а косвенные - по цеху, производству, предприятию в целом с последующем распределении между себестоимостью продукции переделов согласно принятым в соответствующей отрасли базам [3, с. 332].

Различают полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты этого метода. Разница между вариантами состоит в том, что при применении полуфабрикатного метода себестоимость исчисляется с учетом затрат по предыдущим стадиям производства, при применении бесполуфабрикатного метода - себестоимость каждого этапа рассчитывается отдельно. Метод применяется в первую очередь там, где есть большие остатки на конец отчетного периода. Он позволяет достаточно четко отследить остатки незавершенного производства и получить оперативную информацию о степени готовности продукции в разрезе цехов и производств [14].

При позаказном методе объектом калькулирования является отдельный заказ на изделие (работу, услугу). Данный метод предполагает выделение из общей суммы расходов затрат на конкретный заказ. Этот метод применяется в производствах с единичным или мелкосерийным характером выпускаемой продукции, в опытных производствах, а также при выполнении экспериментальных и ремонтных работ. При этом методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. Прямые затраты (материалы, покупные полуфабрикаты, зарплата и т.д.) относятся на каждый заказ по прямому назначению на основе данных первичных документов, а косвенные - пропорционально установленной базе распределения.

Фактическая себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, определяется после его выполнения, а поэтому отпадает необходимость в распределении затрат между готовой продукцией и незавершенным производством. При изготовлении по заказу нескольких изделий фактическая себестоимость каждого из них определяется путем деления всех затрат (за вычетом брака и отходов) на количество выпущенных изделий по данному заказу. Если же заказ состоит из одного изделия, то его себестоимость будет равна общему итогу затрат по данному заказу [3, с. 326].

Преимущество позаказного калькулирования заключается в том, что этот метод делает возможным сопоставление затрат между заказами, показывает наиболее и наименее рентабельные заказы, а также какие операции в аналогичных заказах наиболее дорогостоящие, а какие наиболее эффективные. Позаказный метод обеспечивает базу для планирования затрат и продажных цен по будущим заказам. Метод предоставляет данные для контроля затрат по заказам путем расчета отклонение между оценочными и фактическими данными, а также делает достаточно точное распределение накладных расходов между заказами [17].

При позаказном методе себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня открытия заказа до дня его выполнения. Следовательно недостатком этого метода является невозможность проконтролировать себестоимость в течении выполнения заказа. К недостаткам позаказного метода также следует отнести то, что он обычно требует достаточно большого уровня детализации и, следовательно, большей счетной работы, в то время как стоимость получения точных данных по заказам может не компенсироваться низкой прибылью. Сопоставление между различными заказами может оказаться бесполезным, если оно делается в период между выполнением заказов и для меняющегося количества продукции, производимой по различным заказам. Использование нормативных затрат может частично снизить влияние этого недостатка, однако при этом увеличивается стоимость ведения учета.

Кроме вышерассмотренных методов на практике широко применяется простой (попроцессный) метод. Этот метод применяется на предприятиях с несложным технологическим процессом, коротким производственным циклом, отсутствием остатков незавершенного производства на конец отчетного периода. Его применение целесообразно на предприятиях с ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции и невысоким удельным весом материальных затрат [14].

При простом методе процесс калькулирования строится по следующей схеме: в течении месяца расходы собираются в целом, в конце месяца определяется фактический выпуск продукции и для исчисления себестоимости единицы продукции все затраты делят на фактическое количество выпущенной продукции.

Если же выпускается несколько видов продукции, то в этом случае процесс калькулирования строится по следующей схеме:

собираются затраты за отчетный месяц в целом, в конце месяца определяется количество выпущенной продукции и при необходимости это количество переводится в условно-натуральные единицы;

каждому виду продукции определяются плановые затраты (фактическое количество выпущенной продукции умножают на плановую себестоимость единицы продукции);

общие фактические затраты распределяются между видами пропорционально плановым затратам;

исчисляется фактическая себестоимость единицы продукции (фактическую себестоимость делят на фактический выпуск продукции).

Как уже отмечалось, ООО "Дорожник" занимается выпуском продукции двух видов - песчано-гравийная смесь природная и песчано-гравийная смесь отгрохоченная. Причем незавершенное производство отсутствует. Поэтому в организации применяется простой метод учета затрат. Для учета затрат на производство продукции используется счет 20 "Основное производство".

Для получения наиболее точной информации о затратах, принятия наиболее оптимальных управленческих решений необходимо осваивать новые нетрадиционные подходы к калькулированию издержек, такие методы как директ-костинг и стандарт-кост. Эти методы зародились и широко используются за рубежом, и пока не получили широкого распространения у нас. Однако они представляют определенный интерес для отечественных предприятий, и поэтому будут рассмотрены ниже.

2.6 Отчетность по затратам на производство

Отчетность как элемент метода бухгалтерского учета выступает завершающим этапом полного цикла бухгалтерской обработки информации. Она характеризует производственную и финансовую деятельность предприятия при помощи системы обобщающих показателей.

Бухгалтерская отчетность - это комплекс показателей, характеризующих результаты хозяйственной деятельности за отчетный период, полученный из данных бухгалтерского и других видов учета. Она представляет собой средство управления предприятием и одновременно метод обобщения и представления информации о хозяйственной деятельности.

Отчетность выполняет важную функциональную роль в системе экономической информации. Она интегрирует информацию всех видов учета и представляется в виде таблиц, удобных для восприятия информации объектами хозяйствования.

При помощи отчетности решается несколько задач, связанных с использованием учетной информации для управления:

происходит фильтрация и систематизация информации, выбираются наиболее существенные показатели для управления и устраняется избыточная и ненужная информация;

устанавливается степень выполнения плановых заданий и договоров, что дает возможность установить качество планирования и необходимость уточнения не только плановых и нормативных расчетов, но и всей хозяйственной деятельности;

создается необходимое информационное обеспечение для принятия управленческих решений по улучшению всей деятельности предприятия;

обеспечивается удобное и продолжительное хранение учетной информации. Перенос информации в отчетные таблицы позволяет исключить из системы ЭВМ и банков данных информацию длительного хранения.

Отчетность используется теми, кто управляет предприятием, теми, кто находится вне предприятия и имеет прямые финансовые интересы в нем, тем, кто проявляет непрямой финансовый интерес к предприятию, но крайне заинтересован в его прибыльной деятельности. Пользователями учетной информации с непрямым финансовым интересом являются налоговые и другие регулирующие государственные ведомства, общественные организации.

Перечень форм отчетности, их содержание, сроки и адреса представления отчетности регламентируются государством.

Данные о затратах, понесенных предприятиями содержатся в бухгалтерской и статистической отчетности.

Промышленные предприятия представляют в установленные сроки в органы статистики формы статистических отчетов. Полученная на их основе информация используется для оценки для оценки хозяйственно-экономической деятельности в реальных рыночных условиях, служит информационной базой для принятия управленческих решений не только на уровне конкретного предприятия, отрасли, но и для заключения межправительственных соглашений о товарообмене [32].

Ежеквартально юридические лица, их обособленные подразделения всех форм собственности, имеющие обособленный баланс и расчетный счет, осуществляющие хозяйственную деятельность (кроме отчитывающихся по форме №1-МП) представляют в органы статистики отчет формы №5-з "Отчет о затратах на производство продукции (работ, услуг)". Это квартальный отчет, состоящий из 5 разделов.

В первом из них за отчетный квартал и отчетный период в сравнении с соответствующим периодом прошлого года показываются затраты на производство по основному виду деятельности в разрезе отдельных видов затрат. Справочно приведены: внутризаводской оборот, включаемый в затраты на производство продукции (работ, услуг); внутризаводской оборот, включаемый в объем продукции (работ, услуг); командировочные расходы; затраты на подготовку кадров за счет прибыли; затраты ни капитальный ремонт основных средств и др.

Во втором разделе указываются применяемые методы оценки материальных затрат.

В третьем разделе отражается движение амортизационного фонда (остаток на начало года, начислено за отчетный период, использовано в отчетном периоде, остаток на конец отчетного периода(.

Четвертый раздел посвящен затратам на производство и реализацию продукции (работ, услуг) в сравнении с объемом продукции (работ, услуг) в текущих ценах за вычетом налогов и платежей из выручки по неосновным видам деятельности.

В пятом разделе приводится расшифровка материальных затрат.

Четвертый и пятый разделы заполняются в отчете за год.

Субъекты малого предпринимательства, их обособленные подразделения негосударственной формы собственности данные о затратах на производство показывают в статистической отчетности по форме №1-МП (Приложение В). Этот отчет предоставляется за полугодие и за год, однако с 2004 году введен еще и квартальный отчет по форме 1-МП. Данные о затратах на производство продукции, работ, услуг содержатся в разделе 8. Данные о затратах показываются в целом по предприятию и по экономическим элементам: материальные затраты; расходы на оплату труда; амортизация основных средств; отчисления на социальные нужды; прочие затраты.

Причем из строки "прочие затраты" выделяются арендная плата и оплата нематериальных услуг других организаций.

Данные вышерассмотренных статистических отчетов служат основой для анализа затрат на производство и реализацию продукции не только на уровне конкретных предприятий, но и в масштабах всех отраслей и национальной экономики. Поэтому вся информация, которая содержится в отчете, должна быть достоверной, отражать фактическое положение дел на предприятии, и одновременно, она должна быть целесообразной. Однако статистические отчеты перегружены излишней информацией, так как содержат показатели не только за отчетный период, но и за соответствующий период прошлого года. Показатели прошлого года предоставляются в предшествующий отчетный период и уже содержатся в банке статистических данных. Их переписывание в отчет приводит к неэффективным затратам времени, к дублированию информации в отчетности смежных периодов, к замедлению обработки информации. Для упрощения составляемой отчетности целесообразно в отчете оставить лишь показатели за отчетный период.

Информация о затратах также представлена в бухгалтерский отчетности. Так, в форме 2 "Отчет о прибылях и убытках" (Приложения Г) показатели себестоимости отражаются по статьям:

· "Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг (строка 040);

· "Расходы на реализацию" (строка 060);

· "Управленческие расходы" (строка 050).

В разделе 8 "Затраты на производство продукции, работ, услуг (издержки обращения)" статистической отчетности формы 1-МП содержатся данные о затратах по их элементам, учтенные в соответствии с требованиями Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) (Приложение В). Этот раздел включает такие статьи как:

· "Материальные затраты" (строка 117);

· "Затраты на оплату труда" (строка 118);

· "Отчисления на социальные нужды" (строка 120);

· "Амортизация основных средств и нематериальных активов" (строка 119);

· "Прочие затраты" (строка 121);

Таким образом, описанные формы отчетности ООО "Дорожник" позволяют внутренним и внешним пользователям отчетности производить анализ ряда показателей, необходимых для принятия управленческих решений; также показатели отчетности о затратах на производство и себестоимости продукции нацелены на проведение мероприятий по улучшению показателей деятельности организации. Положительным моментом в деятельности ООО "Дорожник" является то, что все необходимые к заполнению и предоставлению формы бухгалтерской и статистической отчетности составляются вовремя и в соответствии с предъявляемыми к ним требованиями.

2.7 Пути совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

То что, сложившаяся в Республике Беларусь система учета затрат давно уже устарела и требует серьезных доработок, не для кого не секрет, и совершенствовать ее необходимо практически во всех направлениях. Хотелось бы остановиться на трех, наиболее обсуждаемых в настоящее время, направлениях совершенствования учета затрат. Это, во-первых, совершенствование учета затрат в условиях перехода на типовой План счетов; во-вторых, полнота включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг); в-третьих, совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости продукции с использованием ЭВМ.

...