Совершенствование учетной политики для решения поставленных задач на примере ОАО "Маяк" Лискинского района Воронежской области

Размещено на http://www.allbest.ru/

12

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Современный бухгалтерский и налоговый учет представляет собой достаточно сложную информационно-технологическую систему, влияющую на эффективность деятельности организации. Большинство организаций стремиться систематизировать работу своих финансовых служб, вводя внутренние "стандарты" ведения учета, которые фиксируются в специально разрабатываемом документе - учетной политикой организации.

Полнота учета хозяйственных операций и процессов в организации, показатели отчетности находятся в прямой зависимости от выбора и формирования учетной политики. Поэтому учетная политика организации всегда находится в центре внимания всех заинтересованных сторон, внешних (налоговых органов, кредиторов, поставщиков, акционеров и других партнеров по бизнесу) и внутренних (руководителей организации всех уровней) пользователей.

Формирование учетной политики предприятия следует рассматривать как один из важнейших элементов налоговой оптимизации. Квалифицированная проработка приказа об учетной политике позволит предприятию выбрать оптимальный вариант учета, эффективный и с точки зрения режима налогообложения, а именно, сделать налоговые платежи равномерными и умеренными, обеспечивающими репутацию аккуратного налогоплательщика при снижении общего налогового бремени до приемлемых размеров. Роль учетной политики в управлении организацией, является тем фундаментом, на котором базируется практически вся экономическая, бухгалтерская и налоговая деятельность предприятия.

В настоящее время выделились существенные различия учетной политики для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Поэтому следует разрабатывать учетную политику для целей бухгалтерского учета и учетную политику для целей налогового учета. При составлении данных положений целесообразно учесть, чтобы способы бухгалтерского и налогового учета как можно меньше отличались друг от друга. Такой подход минимизирует трудозатраты, а соответственно и снизит вероятность возникновения ошибок.

Выбор темы данной выпускной работы обусловлен её актуальностью в условиях рыночных отношений, так как сложившаяся экономическая ситуация в России (общий спад производства, кризис неплатежей, неплатежеспособность должников) непосредственно оказывает влияние на финансовое состояние предприятий, поэтому в зависимости от выбранной учётной политикой складывается экономическая деятельность хозяйствующего субъекта на современном уровне и имеет научно-практическую значимость, когда каждое предприятие стремится извлечь максимальную прибыль с наименьшими затратами.

Объектом исследования является финансовая деятельность коммерческой организации ОАО "Маяк" Лискинского района Воронежской области.

Предметом исследования является система формирования учетной политики коммерческой организации.

Целью данной бакалаврской работы является разработка рекомендаций по совершенствованию аспектов учетной политики для решения поставленных задач на примере ОАО "Маяк" Лискинского района Воронежской области.

Для достижения поставленной цели были поставлены и решены следующие задачи:

- изучены теоретические аспекты учётной политики, методы ее формирования;

- оценены текущее состояние учетной политики, произведен анализ положительных и отрицательных сторон существующей учетной политики;

- разработаны и предложены наиболее оптимальные варианты элементов учетной политики.

В процессе выполнения работы были использованы труды отечественных и зарубежных ученых по данной теме, справочно-информационные материалы, нормативные документы, ресурсы сети Internet, сведения статистической и бухгалтерской отчетности на примере ОАО "Маяк" Лискинского района Воронежской области.

учет бухгалтерский затрата внеборотный

1. Теоретические основы учетной политики организаций

1.1 Понятие и структура учетной политики

Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008 (утв. приказом Минфина РФ от 06.10.2008 №106н) установлены основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, кроме кредитных организаций и кредитных учреждений.

В экономической литературе понятие "учетная политика" неоднозначно.

Под учетной политикой понимается совокупность конкретных методов (способов) ведения бухгалтерского учета, объявленных предприятием, исходя из общих правил и специфики своей деятельности[46, c. 27].

Понятие учетной политики подробно раскрывает Кондраков Н.П. [11, с.444]. Он отмечает, что "учетная политика организации - это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, сто-имостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности). Выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей валюты баланса, а также себестоимости продукции, прибыль, величину налогов".

Баранов П.П. [3, с.16] отмечает, что "учетная политика (если скорректировать классическое определение с поправкой на сознание ее реальной роли в системе управления предприятием) - это закрепленная внутренней документацией совокупность принципов, приемов и правил ведения учета, которые должны соответствовать стратегии предприятия и способствовать получению максимального эффекта от функционирования системы учета. Следовательно, учетная политика является важным средством формирования значений основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценообразования".

По мнению Елагиной Е.А. [7, с.63], "реальным, а зачастую и единственным инструментом нахождения оптимального варианта отражения тех или иных фактов хозяйственной жизни, хозяйственных операций является учетная политика организации. Важность формирования адекватной учетной политики обусловлена не только тем, что без этого невозможно сформировать достоверную отчетность при приемлемых расходах на ведение учета, но еще и тем, что любые изменения в учетной политике нежелательны".

С точки зрения Соколова А.А. [36, с.52], "большинством главных бухгалтеров российских компаний учетная политика рассматривается как документ, наличие которого представляется неизбежной необходимостью, а формирование связано с затратами времени и сил. Зачастую формирование учетной политики происходит в спешке, по остаточному принципу либо отдается на откуп аудиторской фирме. Результат процесса по разработке или совершенствованию различен: учетная политика или же охватывает самые насущные для компании аспекты, или представляет собой добросовестное изложение норм большинства доходов, регулирующих учетную политику. Бесспорно, что учетная политика является основополагающим нормативным документом, регулирующим учетный процесс в компании".

Ланина И.Б. [12, с.5] полагает, что "принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета составляет учетную политику организации. Выбор одного из предполагаемых нормативными документами вариантов методики учета конкретных операций, самостоятельная разработка способов ведения учета и обоснование отступлений от предписаний нормативных документов составляют учетную политику организации".

Как видим, авторы в своих статьях раскрывают в той или иной мере понятие учетной политики. Обобщая источники информации, сущность и значение учетной политики характеризуются следующими чертами:

- учетная политика - это документ;

- учетная политика - это совокупность принципов, приемов, и правил ведения учета;

- учетная политика - это единственный инструмент нахождения оптимального варианта отражения фактов хозяйственной жизни.

Принятая организацией учетная политика (приложение 1) утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета. При этом утверждаются:

1) рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

2) формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности. Согласно Учетной политики образца 2013 года с этого года организации будут вправе разработать собственные формы первичных документов;

3) порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

4) правила документооборота и технология обработки учетной информации;

5) порядок контроля над хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

1. В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете", а также с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, каждая организация на основе утвержденного Минфином России Плана счетов бухгалтерского учета должна разработать собственный рабочий план. В нем следует предусмотреть счета, необходимые для ведения в организации синтетического и аналитического учета. При этом дополнительные счета первого порядка, не предусмотренные в утвержденном Плане счетов, могут вводиться только по согласованию с Минфином России (приложение 2).

2. Основанием для отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете являются первичные учетные документы. Как правило, применяются типовые формы документов, предусмотренные общероссийским классификатором управленческой документации (ОКУД) (приложение 3).

Если для оформления какой-либо хозяйственной операции типовые (унифицированные) формы первичных документов не утверждены, то организация может утвердить их самостоятельно. При этом такие формы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

- наименование документа (формы);

- код формы;

- дату составления;

- наименование организации, составившей этот документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- перечень должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

В зависимости от характера операции в первичные документы могут быть включены и дополнительные реквизиты.

3. Инвентаризация - метод определения фактического наличия товарно-материальных ценностей, заключается в прямом пересчете с последующей сверкой количества с данными бухгалтерского учета. Инвентаризационные ведомости становятся основой для внесения исправлений на счета бухгалтерского учета. Инвентаризация проводится на каждом предприятии не реже одного раза в год. Кроме того, инвентаризация должна проводиться в следующих случаях: смена материально-ответственных лиц, ликвидация, реорганизации предприятия, кражи, стихийные бедствия и т.п. Приказом директора утверждается постоянно действующая комиссия, включающая в себя не менее трех человек. В ходе ее проведения составляются инвентаризационные ведомости по типовой форме. Каждая страница инвентаризационной ведомости подписывается всеми участниками инвентаризации. По окончании инвентаризации материально-ответственное лицо дает подписку о том, что ему предъявлены для проверки все ценности, инвентаризация проведена правильно и претензий к комиссии нет. Для сравнения фактических (натуральных) остатков материальных ценностей с остатками, числящихся на счетах бухгалтерского учета, бухгалтерия составляет сличительные ведомости. На их основании устанавливаются недостачи или излишки товарно-материальных ценностей.

После этого производится обобщение данных, полученных инвентаризацией и принятие на ее основе административных решений и внесение исправлений на счета бухгалтерского учета. В ходе инвентаризации могут быть выявлены как недостача материальных ценностей и денежных средств, так и их излишки. Сумма недостачи может быть удержана с материально-ответственных лиц, а излишки являются доходом предприятия (приложения 4, 5, 6).

4. Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер. График документооборота утверждается приказом руководителя организации. График должен устанавливать на предприятии рациональный документооборот, то есть предусматривать оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения каждым первичным документом, определять минимальный срок его нахождения в подразделении.

График документооборота должен способствовать улучшению всей учетной работы на предприятии. Он может быть оформлен в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением предприятия, учреждения, а также всеми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ. Работники организации создают и представляют документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота.

Ответственность за соблюдение графика документооборота, а также ответственность за своевременное и доброкачественное создание документов, своевременную передачу их для отражения в бухгалтерском учете и отчетности, за достоверность содержащихся в документах данных несут лица, создавшие и подписавшие эти документы.

Для каждого предприятия график документооборота должен разрабатываться с учетом его конкретных особенностей: размера организации, вида деятельности, структуры управления и т.п. и пересматриваться по мере изменения этих показателей. Контроль за соблюдением исполнителями графика документооборота по предприятию, учреждению осуществляет главный бухгалтер.

5. Контроль организуется руководством предприятия для наиболее эффективного выполнения работниками своих обязанностей и определяет законность совершения хозяйственных организаций, их экономическую целесообразность. Проведение внутреннего контроля является обязательным для каждого предприятия. На крупных предприятиях могут быть организованы специальные подразделения внутреннего контроля - отделы внутреннего аудита. Данные контроля помогают руководству предприятия и управленческому персоналу быстро получить информацию об отклонениях от нормальных условий функционирования.

Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года[27].

В учетной политике целесообразно предусмотреть два раздела: организационно-технический и методический.

Организационно-технический раздел определяет:

- организацию ведения бухгалтерского учета;

- форму бухгалтерского учета;

- технологию обработки учетной информации;

- порядок проведения инвентаризаций;

- организацию системы внутреннего контроля;

- порядок документооборота;

- рабочий план счетов бухгалтерского учета.

При этом порядок организации бухгалтерского учета должен устанавливать способ его ведения и степень централизации (при наличии в организации филиалов), структуру бухгалтерии. Технология обработки учетной информации прямо зависит от степени автоматизации учетных процессов. Порядок проведения инвентаризации должен определять перечень имущества и обязательств, подлежащих инвентаризации, даты и сроки проведения плановых инвентаризаций. Внутренний контроль, как правило, осуществляется в организациях силами контрольно-ревизионной комиссии или подразделениями внутреннего аудита, деятельность которых регламентируется соответствующим положением. Поскольку документооборот и рабочий план счетов представляют собой довольно объемные документы, их следует включить в приложение к учетной политике. Также в составе приложений следует привести применяемые в организации (разработанные ею в порядке дополнения атрибутов типовых форм или полностью) формы первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, формы внутренней бухгалтерской отчетности (в первую очередь, это актуально для организаций, имеющих сложную внутреннюю структуру и разветвленную сеть филиалов), а также формы внешней бухгалтерской отчетности, разработанные на основе образцов, рекомендованных Минфином России. Непосредственно в учетной политике целесообразно установить критерий существенности показателей для раскрытия в составе бухгалтерской отчетности.

Методический раздел учетной политики определяет:

- методы оценки активов и обязательств организации;

- методы признания доходов и расходов организации;

- методы калькулирования себестоимости.

Столь короткий перечень рассматриваемых вопросов не должен вводить в заблуждение - методический раздел всегда бывает объемным, и именно он определяет правила учета в организации. Поскольку учетная политика конкретизирует способы учета и оценки практически всех активов и обязательств организации, целесообразно сгруппировать их по какому-либо признаку, например:

-в последовательности нумерации счетов бухгалтерского учета (основные средства (счет 01) и их амортизация (счет 02), доходные вложения в материальные ценности (счет 03), нематериальные активы (счет 04) и их амортизация (счет 05), расходы на НИОКР (счет 04) и т. д.);

-в последовательности отражения показателей в составе бухгалтерского баланса по статьям (по мере повышения ликвидности - нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения и т. д.);

-в последовательности их возникновения в процессе жизнедеятельности организации (капитальные вложения, основные средства, нематериальные активы, результаты НИОКР и т. д.), а также в любом другом порядке, удобном для организации.

Следует отметить, что приведенные элементы организационно-технического и методического разделов учетной политики не являются исчерпывающими. Организации вправе расширять их, дополняя другими подразделами [4, с. 5-13].

1.2 Нормативная база учетной политики и ее аудита

Термин "учетная политика предприятия" вошел в употребление в конце восьмидесятых годов в качестве вольного перевода на русский язык словосочетания "accounting policies", употребляемого в стандартах, издаваемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета. В начале 1992 г. этот термин был закреплен в Положении о бухгалтерском учете и отчетности в РФ и в настоящее время получил достаточно широкое распространение в учетной литературе и на практике.

B соответствии c Законом РФ "O бухгалтерском учете" общее методологическое руководство бухгалтерским и налоговым учетом в РФ осуществляется Правительством РФ, Министерством финансов РФ, Банком России (Центрaльным банком РФ), Госкомстатом РФ, Государственным таможенным комитeтoм РФ и т.д.

Органы, которым федеральными законами предоставлено право осуществлять нормативное регулирование бухгалтерского учёта, руководствуясь законодательством РФ, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции документы, обязательные для исполнения всеми организациями на территории РФ.

Нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Минфина РФ.

Организации, руководствуясь законодательством РФ o бухгалтерском учёте, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно устанавливают свою учётную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Таким образом, бухгалтерский учет в организациях ведется в соответствии c действующей системой нормативных документов. Их совокупность образует 4 уровня законодательного и нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учета в России. Каждый из них основан на соответствующих нормативных документах, принимаемых разными органами.

1. Законодательный уровень. Включает Федеральный закон "О бухгалтерском учете", Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Трудовой кодекс РФ, Конституцию РФ, Постановления Правительства и др.

Федеральный закон "О бухгалтерском учете" №402 от 6.12.2011г. содержит основные понятия и положения, которые составляют единую методологическую и правовую основу бухгалтерского учета и отчетности на территории России. В нем сформулированы: понятие бухгалтерского учета, основные задачи и цели; раскрывается содержание объектов; отмечается обязательность ведения учета всеми юридическими лицами; предусматриваются органы, руководящие бухгалтерским учетом; оговариваются возможные варианты бухгалтерского учета, ответственность руководителя и главного бухгалтера, правила ведения бухгалтерского учета; определен состав, объем, сроки предоставления отчетности [18].

2. Нормативный уровень. Общее руководство бухгалтерским учетом в нашей стране осуществляет Правительство РФ, непосредственное выполнение этой функции возложено на Министерство финансов РФ. В компетенцию этого органа входит разработка нормативных документов. Основным из них является "Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации" (приказ Минфина России от 29.07.1998 №34н в ред. от 25.10.2010), в котором представлена детализированная трактовка основных норм закона "О бухгалтерском учете" и национальных учетных стандартов - Положений по бухгалтерскому учету.

"Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации" определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации.[26]

Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" от 06.10.2008 N 106н устанавливает правила формирования (выбора или разработки) и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений)[27]. Согласно ПБУ 1/2008 "Учетная политика организаций" учетная политика организации должна обеспечивать:

- полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

- своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

- большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

- отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

- тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

- рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.

Вновь созданная организация, организация, возникшая в результате реорганизации, оформляет избранную учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

- изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

- разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

- существенного изменения условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.п.

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации. Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Последствия изменения учетной политики, вызванного причинами оказавшими или способными оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств[27].

К национальным стандартам, регламентирующим порядок учета отдельных активов и обязательств, раскрывающим информации о них в отчетности относят ПБУ "Учет материально-производственных запасов" 5/01[28]; ПБУ "Учет основных средств" 6/01[29]; ПБУ "Учет доходов организации" 9/99 [30]; ПБУ "Учет расходов организации" 10/99 [31]; ПБУ "Учет нематериальных активов" 14/07[32]; ПБУ "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" 15/08[33]; ПБУ "Учет финансовых вложений" 19/02[34]; ПБУ "Изменение оценочных значений" 21/08[27].

3. Методический уровень. Этот уровень представлен множеством методических рекомендаций, инструкций и указаний, разрабатываемых Министерством финансов РФ, Росстатом, Центробанком РФ, Государственным таможенным комитетом РФ и другими центральными министерствами и ведомствами. Документы этого уровня имеют рекомендательный и разъяснительный характер.

4. Сюда относятся методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.09.03 №91н)[22], Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 №119н)[21], Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательствам (утв. приказом Минфина России от 13.06.95 №49)[20].

5. Важнейшим документом среди них является план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н)[23]. В условиях реформирования государственного управления разработку документов такого типа предполагается возложить на профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов.

6. Организационный уровень - рабочие документы по бухгалтерскому учету, издаваемые в самой организации (например, рабочие документы, формирующие учетную политику в методическом, технологическом и организационных аспектах)[44].

Нормативные документы различных уровней имеют прямое и косвенное отношение к учетной политике. Так, ПБУ 5/01определяет порядок оценки материально-производственных запасов, регламентирует порядок определения их себестоимости при передаче в производство и ином выбытии; ПБУ

6/01 описывает критерии, по которым актив принимается организацией к учету в качестве основного средства, раскрывает методику оценки основных средств и формирования первоначальной стоимости объекта, способы начисления амортизации. А ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда", которое определяет порядок учета доходов, расходов и финансовых результатов по договорам данного вида, раскрывает порядок признания доходов и расходов, имеет косвенное отношение к учетной политике.



1.3 Современные проблемы учетной политики, рассматриваемые в экономической литературе

В ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" сказано, что если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету. Такое расширение "области" учетной политики оправдано, поскольку диктуется многообразием реальной хозяйственной жизни организации и вытекает непосредственно из анализа применения норм бухгалтерского учета в хозяйственной деятельности. Внесение новых элементов в процессе формирования учетной политики и должно обеспечить "обратную" связь теории и практики[27].

Наряду с преимуществами учетная политика имеет ряд проблем. В первую очередь, это несовершенство законодательной базы по бухгалтерскому учету. Во-первых, ныне существующие законодательные документы не могут предусматривать всех особенностей деятельности предприятий. В связи с чем, предприятия вынуждены разрабатывать собственные положения, которые они должны четко обосновать и аргументировать. Во-вторых, в нормативных актах, где говорится о способах ведения бухгалтерского учета, в первую очередь принимаемых ПБУ, очень часто встречаются слова и словосочетания "может использовать", "могут быть", "разрешается" и т.д. Таким образом, не ясно: любая ли вариантность, допускаемая нормативными актами по бухгалтерскому учету, является элементом учетной политики.

Единственный, очевидный вывод из всего выше сказанного состоит в том, что законодателям все же необходимо обеспечить такую технологию создания нормативных и законодательных актов, которые бы не толкали предприятия на поиски ответов на вопросы, какое же законодательство в данном случае "лучше нарушить".

Во вторую очередь, взаимосвязь между бухгалтерским учетом и налоговым правом влечет за собой ряд проблем, связанных с налоговым законодательством. К сожалению в настоящее время в РФ фактически сложилась ситуация приоритета норм налогового законодательства над нормами иных отраслей права. Отсутствие декларированных принципов взаимодействия налогового законодательства с иными отраслями права порождает неопределенность в стратегической, да и тактической реализации. Но какие бы не были проблемы учетной политики, все же ее появление в отечественной практике является важным шагом к приближению российского бухгалтерского учета к мировым стандартам.

В монографии Николаевой С.А. "Учетная политика организации на 2002 год" [16]подробно рассматриваются методические вопросы учетной политики, ее организационно - технические аспекты, порядок оформления. Предлагаются подходы к стандартизации учетного процесса на предприятиях, формированию учетной политики и иных функций управления предприятием, показывается ее влияние на показатели финансового состояния предприятия; рассматривается учетная политика организации для целей налогообложения. Приведены типовые ошибки и нестандартные ситуации, выявленные при аудиторских проверках в учетной политике организаций.

"Налоговый учет в 2002 году: учетная политика для целей налогообложения" - книга, написанная сотрудниками аудиторской фирмы "ЦБА" под ред. Николаевой С.А., широко освещает вопросы формирования учетной политики для целей налогообложения, а также приводит сравнительный анализ норм налогового и бухгалтерского законодательства.

"Учетная политика на 2002 год", написанная Яковлевым А.С. [47,с. 13-27], в которой подробно отражена структура учетной политики, рассматривает вариантность ведения учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета и дает рекомендации по выбору способов бухгалтерского и налогового учета (свое предпочтение автор отдает совпадающим методам ведения бухгалтерского и налогового учета).

Вопросы, касающиеся ведения и взаимодействия бухгалтерского и налогового учета широко освещаются в следующих периодических изданиях. Так, журнал "Аудиторские ведомости" регулярно публикуют рубрики "В помощь аудитору" и "Консультация", где авторы статей дают четкие советы и рекомендации, как выбирать модель ведения налогового учета, способ (порядок) исчисления налога на прибыль и НДС, как следует составлять регистры и вообще оформлять документы.

Особое внимание в силу значимости учетной политики организации на результаты ее деятельности уделяется в "Консультанте директора" в рубрике "Управленческий учет". Здесь уникальна по своему содержанию статья Щиберща К.В. "Основные принципы построения учетной политики на российских предприятиях"[43, с.10-131], которая не только отражает понятие (в широком и узком смысле), сущность, роль и значение учетной политики организации, критерии ее выбора; рассматривает учетную политику как инструмент налогового планирования, как информационное обеспечение принятия управленческих решений, но также и как интегрированную систему управленческого учета, представляет иерархию и трехуровневую структуру построения учетных регистров.

В соответствии с публикацией М.А. Щербаковой [42, c.23-27], после создания или реорганизации компания обязана принять учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Причем политика считается действующей со дня создания компании (государственной регистрации) (п. 10 ПБУ 1/98). ПБУ 1/2008 подобного положения не содержит.

Согласно п. 12 ПБУ 1/2008 изменение политики проводится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения. Таким образом, изменение учетной политики возможно и в течение финансового года, но только если компания сможет обосновать целесообразность изменений в течение отчетного периода. На взгляд М.А. Щербакова, изменение законодательства в течение года является безусловным основанием для внесения в политику изменений до конца года.

По мнению О. Слобцовой, ведущего эксперта АФ "Аудиторское партнерство" существует семь причин изменить учетную политику.

Причина № 1. Изменения в способах амортизации.

К нематериальным активам 8-10 групп с 2009 года должен применяться только линейный метод начисления амортизации. Ранее такой порядок действовал лишь для зданий, сооружений и передаточных устройств 8-10 групп. Кроме того, принципиально меняется порядок начисления амортизации нелинейным методом. Теперь им будет начисляться амортизация по каждой амортизационной группе, а не по каждому объекту.

Внося изменения в учетную политику, помните, что переход от одного метода к другому возможен один раз в пять лет.

Причина № 2. Амортизационную премию нужно держать на контроле.

Налогоплательщики, в 2008 году закрепившие в своей учетной политике использование амортизационной премии в размере 10 процентов от стоимости имущества, должны быть внимательными.

Причина № 3. Установлен предельный размер отнесения исключительных прав на программы для ЭВМ к прочим расходам. С 2009 года этот предел составит 20 000 рублей. В 2008 году многие предприятия лишь посредством собственной учетной политики определяли, к какой категории (амортизируемое имущество или прочие расходы) относить исключительные права на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 рублей.

Причина № 4. Суточные в составе "прибыльных" расходов признаются в размере фактических затрат.

Отменено нормирование суточных и полевого довольствия для расчета налога на прибыль. Норму в размере менее 100 рублей за сутки для командировки по России в учетной политике уже не встретить.

Причина № 5. Ограничено применение специальных коэффициентов амортизации.

В 2008 году организации имели право применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2. Он предназначен для основных средств, работающих в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. С 2009 года при нелинейном методе начисления амортизации указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой-третьей амортизационным группам.

Аналогичная ситуация со специальным коэффициентом в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга). С 2009 года такой коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой-третьей амортизационным группам.

Причина № 6. Выплаты членам совета директоров.

До 2009 года не было ясно, как правильно отражать вознаграждения членам совета директоров. И некоторые организации на основании учетной политики включали такие расходы в налогооблагаемую прибыль общества и исчисляли с них ЕСН. В 2009 году статья 270 Налогового кодекса дополнена пунктом 48.8, и суммы вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров, не учитываются в расходах при налогообложении прибыли. А значит, и ЕСН с нового года на такие выплаты начислять не нужно.

Причина № 7. Расходы по лицензионному соглашению за пользование недрами можно учесть в составе внереализационных расходов.

Для того чтобы использовать в своей деятельности природные недра, налогоплательщик заключает лицензионное соглашение на право работы с ними. Процедура участия в конкурсе предполагает дополнительные расходы. Они формируют у налогоплательщика стоимость лицензионного соглашения (лицензии)[35, c.24-25].

По мнению А.А. Соколова, в целом учетная политика организации призвана решать, с одной стороны, формальные, а с другой - управленческие задачи. В ситуации, при которой учетные процедуры не получили должной стандартизации в организации, учетная политика становится практически единственным и основным способом формализации порядка ведения учета. В то же время сам процесс формирования учетной политики вызывает немало трудностей [36, c.51-56].

Проблемы возникают у бухгалтеров уже на первых этапах работы над учетной политикой - при определении приоритетных направлений построения системы учета организации, которые зависят от целей, преследуемых составителями учетной политики.

Проблема согласования поставленных при формировании и совершенствовании учетной политики целей для принятия решений по выбору способов ведения учета является одной из самых сложных. Руководством организации могут преследоваться различные цели при создании учетной политики, которые разнонаправленно влияют на результат разработки документа. Выбор конкретного варианта учета может оказать существенное влияние на объем учетной работы, разграничение ответственности за те или иные учетные процессы, появление новых процедур, увеличение количества создаваемых и обрабатываемых документов, то есть прямо или косвенно влиять на работу всех структурных подразделений организации. Но при этом участники процесса формирования учетной политики часто склонны отстаивать свои интересы, настаивая на принятии тех методов организации и ведения учета, которые упрощают именно их деятельность.

Сложность российского законодательства в области налогообложения делает логичным и рациональным стремление бухгалтеров отождествить бухгалтерский и налоговый учет. В течение последних лет на решение этой задачи затрачены усилия многих теоретиков и практиков.

Существование различных вариантов учета позволяет организации в рамках действующего законодательства либо уменьшать величину налогооблагаемой базы и начисляемых налогов, либо, увеличивая прибыль в бухгалтерском учете, выплачивать более высокие дивиденды. Кроме того, "подчиненность" бухгалтерского учета целям налогообложения становится причиной искажения реальной картины финансово-хозяйственной деятельности и ограничивает использование информации, формируемой в системе бухгалтерского учета, для обоснования принятия управленческих решений.

При разработке и совершенствовании учетной политики организацией может также преследоваться цель сближения с МСФО, что позволит, в свою очередь, уменьшить затраты на проведение трансформационных процедур.

Вхождение организации в группу (холдинг) предопределяет необходимость достижения еще одной преследуемой цели при формировании или совершенствовании учетной политики - унификации учетных процессов организаций, входящих в группу (холдинг).

Таким образом, при формировании и совершенствовании учетной политики, как правило, должны решаться следующие задачи:

- поиск разумного компромисса между интересами участников учетного процесса;

- сближение в учетной политике требований различных учетных систем:

· российского бухгалтерского и налогового учета;

· российского бухгалтерского учета и учета, осуществляемого в соответствии с международными стандартами (МСФО или US GAAP);

систем учета различных организаций, входящих в группу (холдинг)[36, с. 51-56].

2. Экономическая характеристика ОАО "Маяк" Лискинского района Воронежской области

Открытое акционерное общество "Маяк" создано в результате реорганизации в форме преобразования Межхозяйственного предприятия "Маяк" и является его правопреемником в соответствии с передаточным актом. На протяжении более чем 4-х десятков лет "Маяк" превратился в крупное предприятие с достаточно мощным производственным потенциалом, современным оборудованием, квалифицированным персоналом. Предприятие использует новейшую экологически чистую технологию производства мяса. ОАО "Маяк" является коммерческой организацией, уставный капитал которой разделен на акции, удостоверяющие обязательственные права участников общества (акционеров) по отношению к обществу. ОАО "Маяк" является юридическим лицом и имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе.

Целями деятельности Общества является расширение рынка товаров и услуг, а также извлечение прибыли. Основным видом деятельности ОАО "Маяк" является производство и реализация продукции животноводства (мясо, молоко) и растениеводства (зерновых и технических культур).

За высокие производственные и экономические показатели, качество выпускаемой продукции, четкую организацию труда, стабильное выполнение своих договорных обязательств, за безупречную репутацию в деловом мире хозяйство в 2005 году удостоено Золотой медали Российско-Швейцарского бизнес-клуба.

Землепользование ОАО "Маяк" расположено в Центральной микрозоне лесостепной природно-сельскохозяйственной зоны области. Хозяйство расположено на расстоянии 100 километров от областного центра города Воронеж, от районного центра - г. Лиски в 30 километрах. Связь хозяйства с районным центром и пунктами сдачи сельскохозяйственной продукции осуществляется по автодорогам, имеющим твердое покрытие и находящимся в хорошем состоянии.

Территория ОАО "Маяк" находится в юго-восточном агроклиматическом районе области. Климат хозяйства среднеконтинтальный. Среднегодовое количество осадков составляет 540 мм. Урожайность сельскохозяйственных культур зависит от влагообеспеченности растений. Коэффициент увлажнения равен 0,24.

Наибольшее распространение на территории хозяйства получили черноземы типичные среднемощные преимущественно глинистого и тяжелосуглинистого механического состава. По более крутым склонам расположены смытые почвы, имеются небольшие эрозионно-опасные участки. Бонитировочный балл пахотных земель хозяйства составляет 69,3 балла.

Таким образом, почвенно-климатические условия удовлетворительны и пригодны для ведения хозяйства.

Организационная структура предприятия определяется количеством внутрипроизводственных единиц, ОАО "Маяк" имеет территориальную организационную структуру управления.

В хозяйстве имеется одна полеводческая бригада (которая включает в себя три производственных участка), две молочно-товарные фермы и молочный комплекс.

Одним из разделов характеристики любого предприятия является описание его размеров. Главным показателем размеров производства является стоимость производимой в хозяйстве валовой продукции. При оценке размеров сельскохозяйственных предприятий необходимо исходить из исследований В.И. Ленина, который на основе изучения законов капитализма в земледелии США при помощи статистических группировок пришел к выводу: "…о размерах хозяйства количество земли свидетельствует лишь косвенно… Стоимость же продуктов хозяйства свидетельствует о его размерах не косвенно, а прямо и при этом во всех случаях" [13, с.192]. Размер предприятия характеризует наличие ресурсов (площадь сельскохозяйственных угодий, численность трудовых ресурсов, стоимость основных и оборотных средств).

Размер производства (масштаб производства) характеризуется стоимостью валовой продукции в среднем за 3-5 лет в сопоставимых ценах. Вторым по значению показателем является товарная продукция. Эти показатели могут быть дополнены косвенными: численностью работников, стоимостью основных фондов, площадью сельхозугодий, в т.ч. пашни и т.д.

Имеющиеся данные о размерах хозяйства и размере производства в ОАО "Маяк" Лискинского района Воронежской области можно представить в виде следующей таблицы.

Таблица 1 Показатели размера ОАО "Маяк" Лискинского района Воронежской области

№ п/п	Показатели	В среднем за 2010-2012 гг.	2012 г.	В среднем на одно хозяйство по Воронежской области
1	Стоимость валовой продукции в сопоставимых ценах, тыс. руб.	8989,4	10216,8	1712
2	Выручка от продаж, всего, тыс. руб.	646719	726518	69852
3	Среднегодовая стоимость основных производственных средств, тыс. руб.	510939	555088	95427
4	Среднегодовая численность работников, чел.	623	596	83
5	Количество тракторов, шт.	78	73	17
6	Численность поголовья, гол.:
	крупного рогатого скота	14833	14879	373
7	Площадь сельскохозяйственных угодий, га	8795	8795	4584
	в т.ч. пашни	7519	7518	3901

За последние 3 года (приложение 7), судя по стоимости валовой продукции в сопоставимых ценах (приложение 8), размеры ОАО "Маяк" соответствовали уровню крупного хозяйства района. Это обуславливается тем, что стоимость валовой продукции в среднем за три последние года (2010-2012 гг.) превышает аналогичный средний показатель в расчете на 1 хозяйство области почти в 6 раз.

Средняя стоимость основных производственных средств в 2012 г. составляла 555088 тыс. руб., что более чем в 10 раз превышает показатели среднего хозяйства области. Данное явление также говорит о крупном размере предприятия.

Вышесказанное подтверждается тем, что среднегодовая численность работников в 2012 году составила 596 человек, что на 513 человек больше, чем в среднем на одно хозяйство области. Аналогичное можно сказать и про остальные показатели размера хозяйства.

Однако необходимо отметить, что в 2012 г. наблюдается повышение размеров производства по сравнению с данными в среднем за три предшествующих года. Стоимость валовой продукции в среднем за три года ниже стоимости валовой продукции в 2012 г. в 1,1 раза. Это подтверждают и другие показатели за исключением среднегодовой численности работников и количества тракторов. Эти показатели снизились на 4,33% и 6,41% соответственно.

Особым моментом в экономической характеристике хозяйства является определение специализации. В сельском хозяйстве под ней понимают преимущественное производство определенных видов продукции в предприятии. Специализация сельскохозяйственного производства - одно из основных условий перевода его на современную индустриальную основу, интенсификации и повышения эффективности работы предприятий. Специализация согласно экономической теории К. Маркса, представляет собой результат общественного разделения труда. Хозяйство участвует в этом разделении через свою реализуемую продукцию. Поэтому главным показателем специализации предприятия является удельный вес ведущей товарной отрасли в общей сумме реализованной продукции. Наименование специализации присваивается в порядке убывания удельного веса ведущих отраслей.

Чтобы определить специализацию и направление деятельности общества, рассмотрим структуру выручки за реализованную продукцию.

Таблица 2 Структура выручки за реализованную продукцию в ОАО "Маяк"

№п/п	Продукция, отрасли	2010 год	2011 год	2012 год
		тыс. руб.	% к итогу	тыс. руб.	% к итогу	тыс. руб.	% к итогу
1	Зерновые	2129	0,42	2869	0,44	2191	0,30
2	Сахарная свекла	7966	1,57	0	0,00	0	0,00
3	Подсолнечник	6567	1,30	9882	1,53	9882	1,36
4	Продукция растениеводства собственного производства, реализованная в переработанном виде
5	Прочее
	Итого по растениеводству	16662	3,29	12751	1,97	12073	1,66
6	Молоко	79451	15,67	88213	13,66	92320	12,71
7	Живая масса КРС	405008	79,89	536526	83,09	601645	82,81
8	Продукция животноводства собственного производства, реализованная в переработанном виде	5700	1,12	5263	0,82	5613	0,77
9	Прочее	88	0,02	0	0,00	0	0,00
	Итого по животноводству	490247	96,70	630002	97,56	699578	96,29
10	Прочее	49	0,01	2986	0,46	14867	2,05
	Всего	506958	100,00	645739	100,00	726518	100,00

Из таблицы видно, что наибольшую выручку в 2012 году хозяйство получило от реализации продукции животноводства (699578 тыс. руб.), что составляет 96,29% от общего объёма выручки. Причём в структуре реализованной продукции за отчётный год наибольший удельный вес занимает выручка от реализации живой массы КРС -82,81%. В среднем за 2010-2012 гг. выручка от реализации живой массы КРС составляет 81,93%. На основе этого можно говорить, что предприятие специализировано на производстве мяса. В отрасли растениеводства приоритетное направление - подсолнечник. Денежная выручка от ее продажи составляет 81,85 процентных пунктов от всей продукции растениеводства в 2012 году. Необходимо также отметить увеличение выручки в 2012 году в целом по хозяйству по сравнению с 2011 годом на 12,51%. В основном это связано с повышением объёмов реализации прочей продукции.

...