Бухгалтерский учет на предприятии

45

20

3

Отражается стоимость отгруженной готовой продукции вспомогательных производств, по технологическим причинам не приходуемой на склад, выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете

45

23

4

Отражается стоимость сданных работ, оказанных услуг вспомогательных производств, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете

45

23

5

Отражается нормативная (плановая) производственная себестоимость отгруженной продукции, по технологическим причинам не приходуемой на склад, выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете

45

40

6

Отражается нормативная (плановая) производственная себестоимость сданных работ, оказанных услуг, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете

45

40

7

Отражается стоимость отгруженной готовой продукции, выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете

45

43

8

Отражается стоимость отгруженной организацией-комитентом готовой продукции, переданной комиссионеру для продажи

45

43

9

Списываются отклонения, относящиеся к отгруженной продукций, выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете:

перерасход -- обычная запись

экономия -- сторнировочная запись

45

45

43

43

10

Отражается стоимость продукции, забракованной покупателем или возращенной в связи с нарушением условий договора,-- сторнировочная запись

45

43

11

Списывается часть расходов на продажу (упаковку, транспортировку) продукции, выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете

45

44

12

Отражается задолженность организациям и лицам за выполненные работы, оказанные услуги, связанные с отгруженной продукцией, товарами, учтенными на счете 45 «Товары отгруженные»

45

60

13

Отражаются расходы подотчетных лиц, связанные с отгруженной продукцией, товарами, учтенными на счёте 45 «Товары отгруженные»

45

71

14

Отражается задолженность другим организациям, физическим лицам за выполненные работы, оказанные услуги, связанные с отгруженной продукцией, товарами, учтенными на счете 45 «Товары отгруженные»

45

76

15

Отражается стоимость отгруженной продукции, товаров подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы

45

79

16

Отражается стоимость выявленных при инвентаризации отгруженной продукции, товаров, не отраженных на счетах бухгалтерского учета в установленном порядке

45

91

17

Списывается задолженность разным организациям за услуги, связанные с продажей продукции, ранее отраженные на счете 45 «Товары отгруженные»

62

45

18

Отражаются суммы претензий, связанных с отгруженной продукцией, товарами, сданными работами, оказанными услугами

76

45

19

Списываются потери по страховым случаям (уничтожение и порча товаров отгруженных)

76

45

20

Списывается стоимость отгруженной продукции, товаров подразделениями, находящимися на отдельных балансах (при передаче другому подразделению)

79

45

21

Отражается проданная продукция при признании выручки

90

45

22

Отражается стоимость отгруженной продукции, утраченной в связи с чрезвычайными обстоятельствами

91

45

23

Отражается стоимость недостачи отгруженной продукции по результатам инвентаризации

94

45

4.5 Инвентаризация готовой и отгруженной продукции

Порядок проведения инвентаризации готовой продукции рассмотрен в разделе 14.5 «Инвентаризация товарно-материальных ценностей».

При инвентаризации товаров отгруженных, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, проверяют обоснованность сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета. На счетах учета товарно-материальных ценностей, не находящихся в момент реализации под отчетом материально ответственных лиц (товары в пути, товары отгруженные и др.), могут оставаться только суммы, подтвержденные оформленными документами: по товарам, находящимся в пути,-- расчетными документами поставщиков или другими их заменяющими документами, по товарам отгруженным -- копиями предъявленных покупателям документов; по товарам, находящимся на складах сторонних организаций,-- сохранными расписками, переоформленными на дату, близкую к дате проведения инвентаризации. Описи составляют отдельно на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, отгруженные, находящиеся на складах других организаций.

В описях товарно-материальных ценностей, находящихся в пути, по каждой отдельной отправке приводят следующие данные: наименование; количество; стоимость; дата отгрузки; перечень и номера документов, на основании которых эти материальные ценности учтены на счетах бухгалтерского учета.

В описях товарно-материальных ценностей, отгруженных покупателям, по каждой отдельной отгрузке приводят: наименование покупателя; наименования товарно-материальных ценностей; сумму, дату отгрузки, дату выписки; номер расчетного документа.

Товарно-материальные ценности, находящиеся на складах других организаций, заносят в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих материальных ценностей на ответственное хранение. В описях этих ценностей указывают: их наименование; количество; сорт; стоимость (по данным учета); дату принятия груза на хранение; место хранения; номера и даты документов.

5. СОДЕРЖАНИЕ И ПОРЯДОК УЧЕТА ЗАЙМОВ И КРЕДИТОВ И ЗАТРАТ ПО ИХ ОБСЛУЖИВАНИЮ

5.1 Учет задолженности по полученным займам и кредитам

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе по товарным и коммерческим), организаций, являющихся юридическими лицами, за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений, устанавливаются Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008).

Основная сумма долга (задолженность) по полученному от заимодавца займу или кредиту учитывается организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.

Возврат организацией-заемщиком полученного от заимодавца кредита, займа, включая размещенные заемные обязательства (основная сумма долга), отражается в бухгалтерском учете заемщика как уменьшение (погашение) указанной кредиторской задолженности.

Движение средств кредитов и займов учитывается на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Синтетический и аналитический учет задолженности по полученным займам и кредитам, включая выданные заемные обязательства, ведется в ведомости по видам займов и кредитов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, отдельным займам и кредитам (видам заемных обязательств).

Бухгалтерские записи по отражению операций, связанных с движением кредитов и займов, представлены в таблице 5.1.

Таблица 51. Корреспонденция счетов по учету движения кредитов и займов

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Принято к учету полученное по договору займа оборудование к установке	07	66, 67
2	Приняты к учету полученные по договору займа материалы	10, 15	66, 67
3	Приняты к учету полученные по договору займа денежные средства: - в кассу - на расчетный счет - на валютный счет	50 51 52	66, 67 66, 67 66, 67
4	Отражается депонирование средств при выдаче чековых книжек за счет кредитов банка	55	66,67
5	Отражается погашение задолженности перед поставщиками за счет полученных кредитов, займов	60	66,67
6	Краткосрочные кредиты, займы переоформлены в долгосрочные	66	67
7	Долгосрочные кредиты, займы переоформлены в краткосрочные	67	66
8	Отражаются отрицательные курсовые разницы по кредитам и займам, выраженным в иностранной валюте	91	66,67
9	Отражается возврат заимодавцу оборудования к установке по окончании срока действия договора	66, 67	07
10	Отражается возврат заимодавцу материалов по окончании срока действия договора займа	66,67	10
11	Отражается выдача наличных денежных средств в счет погашения задолженности по ранее полученным кредитам, займам	66, 67	50
12	Отражается погашение задолженности по кредитам, займам при перечислении денежных средств: - с расчетного счета - с валютного счета - со специального счета	66,67 66,67 66,67	51 51 55
13	Отражаются положительные курсовые разницы по кредитам и займам, выраженным в иностранной валюте	66,67	91

5.2 Состав и порядок признания расходов по займам и кредитам

Расходы, связанные с выполнением обязательств по полученным и использованным займам и кредитам, включают:

- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам (кредиторам);

- дополнительные расходы по займам.

Расходы по полученным займам и кредитам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности периода, к которому они относятся и в котором признаются прочими расходами, за исключением части, подлежащей включению в стоимость инвестиционного актива. Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в состав прочих активов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита).

Дополнительными расходами по займам являются:

- суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги;

- суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);

- иные расходы, непосредственно связанные с получением займов и кредитов.

Дополнительные расходы по займам могут включаться в состав прочих расходов равномерно, в течение срока займа (кредитного договора).

Бухгалтерские записи по учету указанных операций представлены в таблице 5.2.

Таблица 5.2. Корреспонденция счетов по учету расходов на обслуживание кредитов и займов

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Отражаются проценты, начисленные по кредитам, займам	91	66,67
2	Отражаются дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов	91	60,76
3	Отражается уплата процентов по кредитам, займам и уплата дополнительных затрат	60, 66, 67,76	50,51, 52,55

Таблица 19.3

5.3 Учет выданных векселей, выпущенных облигаций

В случаях, предусмотренных законодательством, организация может осуществлять привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций (выданных заемных обязательств).

При выдаче векселей векселедатель отражает сумму, указанную в векселе (вексельная сумма), как кредиторскую задолженность. Проценты по причитающемуся к оплате векселю организация-векселедатель включает в состав прочих расходов периодов, к которым относятся начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств и отражает обособленно от вексельной суммы как кредиторскую задолженность.

В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся процентов или дисконта в качестве дохода по выданным- векселям организация-векселедатель может их предварительно учитывать как расходы будущих периодов.

При размещении облигаций организация-эмитент отражает номинальную стоимость выпущенных и проданных облигаций как кредиторскую задолженность.

Проценты и дисконт по причитающимся к оплате облигациям организацией-эмитентом отражаются обособленно от номинальной стоимости облигаций как кредиторская задолженность.

Начисление процентов или дисконта по размещенным облигациям отражается организацией-эмитентом в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение срока действия договора займа.

Если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то сумма превышения включается в состав доходов будущих периодов. Сумма, отнесенная на счет 98 «Доходы будущих периодов», списывается равномерно в течение срока обращения облигации на счет 91 «Прочие доходы и расходы». При размещении облигаций по цене ниже их номинальной стоимости разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в дебет счета 91 «Прочие расходы».

Бухгалтерские записи по учету обращения векселей и облигаций представлены в таблице 5.3.

Таблица 5.3. Корреспонденция счетов по учету движения векселей и облигаций

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Отражаются краткосрочные и долгосрочные векселя, выданные для получения займа денежными средствами	50, 51	66, 67
2	Отражаются начисленные проценты и дисконт по выданным векселям	91	66,67
3	Начисленные проценты и дисконт по выданным векселям включены в расходы будущих периодов	97	66,67
4	В течение срока обращения векселя начисленные проценты, дисконт включены в состав прочих расходов	91	97
5	Отражаются краткосрочные и долгосрочные облигации, проданные работникам организации	50, 70	66,67
6	Отражаются краткосрочные и долгосрочные облигации, проданные юридическим и физическим лицам	51	66, 67
7	В течение срока обращения облигаций доначислена разница между их рыночной и номинальной стоимостью (при размещении ниже номинальной стоимости)	91	66,67
8	Отражается разница между рыночной и номинальной стоимостью облигаций (при размещении выше номинальной стоимости)	50,51	98
9	В течение срока обращения облигаций списывается разница между их рыночной и номинальной стоимостью	98	91
10	Отражаются проценты, начисленные по краткосрочным и долгосрочным облигациям	91	66,67
11	Отражается перечисление процентов по векселям и облигациям	66,67	50,51
12	Отражается погашение краткосрочных и долгосрочных векселей и облигаций	66,67	50,51
13	При досрочном выкупе облигаций по ценам, превышающим номинальную стоимость, разница погашается: - за счет резервного капитала - за счет прочих расходов	82 91	66,67 66, 67

5.4 Учет кредитов и займов, связанных с приобретением инвестиционных активов

ПБУ 15/01 под инвестиционным активом понимает объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение или изготовление.

К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком или заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств, нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу, непосредственно связанные с приобретением, сооружением или изготовлением инвестиционного актива.

Проценты по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива включаются при наличии следующих условий:

- расходы по приобретению, сооружению или изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;

- расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением или изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;

- начаты работы по приобретению, сооружению и изготовлению инвестиционного актива.

Проценты по полученным займам и кредитам, связанные с приобретением инвестиционного актива, уменьшаются на величину доходу да от временного использования заемных средств в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

При приостановке приобретения, сооружения или изготовления инвестиционного актива на длительный период (более трех месяцев) проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу, включаются в состав прочих расходов организации. При возобновлении работ проценты включаются в стоимость инвестиционного актива.

Не считается прекращением работ по приобретению, сооружению или изготовлению инвестиционного актива период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших технических или организационных вопросов.

В случае если для приобретения инвестиционного актива израсходованы заемные средства, полученные на цели, не связанные с его приобретением, то начисление процентов за использование указанных заемных средств производится по средневзвешенной ставке. Величина средневзвешенной ставки определяется по сумме всех займов и кредитов, остающихся не погашенными в течение отчетного периода. При расчете средневзвешенной ставки из всей суммы непогашенных займов и кредитов исключаются суммы, полученные специально для финансирования инвестиционного актива.

Включение процентов по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем прекращения приобретения, сооружения или изготовления инвестиционного актива.

Если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг, несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению или изготовлению, то проценты прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива.

ПБУ 15/2008 предусматривает возможность направления на приобретение, вооружение или изготовление инвестиционного актива заемных средств, полученных на иные цели, и отмечает, что проценты, причитающиеся заимодавцу, включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле использованных средств в общей сумме займов (кредитов).

5.5 Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация:

- о наличии и изменении величины обязательств по займам и кредитам;

- суммах процентов, причитающихся к оплате заимодавцу, подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;

- суммах расходов по займам, включенных в прочие расходы;

- величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;

- сроках погашения займов (кредитов);

- суммах дохода от временного использования средств полученного займа (кредита) в качестве долгосрочных или краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением или изготовлением инвестиционного актива;

- суммах включенных в стоимость инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате заимодавцу, по займам, взятым на цели, не связанные с приобретением, сооружением или изготовлением инвестиционного актива.

В пояснительной записке раскрывается информация о суммах займов, недополученных по сравнению с условиями договора займа (кредитного договора).

6. СУЩНОСТЬ И ПОРЯДОК УЧЕТА СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Деятельность организации, осуществляемая с целью извлечения экономических выгод или дохода совместно с другими организациями или индивидуальными предпринимателями путем объединения вкладов или совместных действий без образования юридического лица, определяется как совместная деятельность.

Правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности коммерческих организаций регулируются ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности».

При заключении организацией учредительного договора или договора о создании финансово-промышленной группы, результатом которого является образование юридического лица или финансово-промышленной группы (внесение вкладов в уставный складочный капитал, паевой фонд) или не предполагающего извлечение экономических выгод (дохода), ПБУ 20/03 не применяется.

ПБУ 20/03 определяет правила отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности организации в случаях:

- совместного осуществления операций,

- совместного использования активов;

- совместного осуществления деятельности.

6.1. Учет совместно осуществляемых операций

Под совместно осуществляемыми операциями понимается выполнение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнения работы, оказания услуги) с использованием собственных активов. Каждый участник договора в бухгалтерском учете отражает свою часть расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю экономических выгод или дохода в соответствии с условиями договора.

Вклад участника договора в бухгалтерском учете продолжает отражается на соответствующих счетах и в состав финансовых вложений не переводится. Доходы, расходы, обязательства и активы по совместно осуществляемым операциям каждый участник договора учитывает обособленно в доле, относящейся к участнику, в аналитическом учете -- по соответствующим синтетическим счетам учета доходов, расходов, обязательств и активов.

Хозяйственные операции, связанные с выполнением совместно осуществляемых операций, а также их финансовые результаты отражаются в бухгалтерском балансе каждого участника договора.

Участник договора отражает в бухгалтерском учете причитающуюся ему долю продукции и дохода от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) за отчетный период в соответствии с условиями договора.

Участник, выполняющий заключительный этап совместного производственного процесса, доли продукции, причитающиеся другим участникам договора, показывает за балансом, а в случае если договором предусмотрена продажа продукции (работ, услуг), доходы, подлежащие получению другими участниками договора, отражает в бухгалтерском учете в качестве обязательства перед ними.

Бухгалтерские записи по учету совместно осуществляемых операций представлены в таблицах 6.1 и 6.2.

Таблица 6.1 Корреспонденция счетов по учету совместно осуществляемых операций участником договора при производстве продукции

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Отражаются участником договора расходы на производство продукции	20, 23	02, 04, 05, 10, 25, 26 и др.
2	Отражается участником договора производственная себестоимость готовой продукции	43	20,23
3	Отражается себестоимость продукции, изготовленной участником договора и переданной другим участникам	45	43
4	Отражается выручка от продажи продукции, отгруженной участникам договора	76	90
5	Отражается сумма налога на добавленную стоимость, причитающаяся к получению от покупателей	90	68
6	Отражается себестоимость продукции, проданной (отгруженной) участникам договора	90	45
7	Отражается финансовый результат от обычных видов деятельности: - прибыль - убыток	90 99	99 90
8	Отражается поступление денежных средств в оплату проданной продукции от участников договора	51	76

Таблица 6.2. Корреспонденция счетов по учету совместно осуществляемых операций участником договора при производстве и продаже продукции

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Отражается поступление на склад для дальнейшей переработки материально-производственных запасов от участников договора	003
2	Списана стоимость материальных-производственных запасов, полученных от участника договора в связи с использованием в производстве продукции		003
3	Отражаются участником договора затраты на производство продукции	20, 23	02, 04, 05, 10, 25, 26, 69, 70 и др.
4	Отражается участником договора производственная себестоимость готовой продукции	43	20, 23
5	Отражается стоимость продукции, причитающейся участникам договора (по договорным ценам)	002
6	Отражается выручка от продажи продукции, изготовленной по договору	62	90
7	Отражается сумма налога на добавленную стоимость, причитающаяся к получению от покупателей	90	68
8	Отражается себестоимость проданной продукции	90	43
9	Отражается финансовый результат от продажи продукции: - прибыль - убыток	90 99	99 90
10	Отражается продажа продукции, принадлежащей участникам договора		002
11	Отражается выручка от продажи продукции, принадлежащей участникам договора	62	76
12	Отражается поступление денежных средств от покупателей в оплату продукции	51	62
13	Отражается перечисление выручки участникам договора	76	51

Окончание

Корреспонденция счетов

Дебет Кредит

76

003

003

Каждый участник ведет бухгалтерский учет доходов, расходов, обязательств и активов, относящихся к совместно осуществляемой операции, применительно к правилам, установленным ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам».

В рамках отчетного сегмента о совместной деятельности отражаются:

- активы, используемые для участия в договоре;

- обязательства, возникшие непосредственно у участника в связи с участием в договоре;

- расходы, понесенные непосредственно участником в связи с участием в договоре;

- доходы, полученные непосредственно участником в результате участия в договоре.

6.2 Учет совместно используемых активов

Активы считаются совместно используемыми, если имущество находится в общей собственности участников договора с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) и собственники заключают договор с целью совместного использования такого имущества для получения экономических выгод или дохода. Каждый участник договора показывает в бухгалтерском учете долю расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю доходов от совместного использования активов согласно условиям договора.

Доходы, расходы, обязательства, полученные в результате совместного использования активов, каждый участник договора отражает обособленно в аналитическом учете по соответствующим синтетическим счетам учета доходов, расходов и обязательств. Активы, принадлежащие участнику договора на праве долевой собственности и внесенные им в качестве вклада, он продолжает учитывать на соответствующих счетах и в состав финансовых вложений не переводит. При этом вклад участника договора, хозяйственные операции, связанные с выполнением такого договора, и полученные от совместного использования активов финансовые результаты не выделяются на отдельный баланс.

Каждый участник договора в бухгалтерском учете за отчетный период отражает свою долю доходов, полученных от совместного использования активов, а также обязательства и расходы, понесенные им в связи с выполнением договора.

В бухгалтерском учете участника подлежат отражению обязательства, возникшие непосредственно у участника в связи с участием в договоре, а также его доля в совместных с другими участниками договора обязательствах.

В бухгалтерском учете участника должны быть показаны расходы, произведенные непосредственно участником в связи с участием в договоре, и его доля в совместных с другими участниками договора расходах.

Если согласно договору расчеты с покупателями (заказчиками) осуществляет один из участников, то доходы, подлежащие получению другими участниками договора, отражаются в его бухгалтерском учете в качестве обязательства перед ними:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» -- Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по договору простого товарищества».

В бухгалтерском учете товарищей делается запись по доходам:

Дебет 76, субсчет «Расчеты по договору простого товарищества» -- Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка»

Учет хозяйственных операций, связанных с выполнением договорa, ведет каждый участник в общеустановленном порядке,; принимая во внимание правила, установленные ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам».

Данные об участии в совместной деятельности в части активов, обязательств, доходов и расходов у каждого участника формируют показатели бухгалтерской отчетности: построчного суммирования аналогичных показателей. В рамках отчетного сегмента о совместной деятельности отражаются:

- доля участника в совместно используемых активах;

- обязательства, возникшие непосредственно у участника в связи с участием в договоре;

- доля участника в обязательствах, возникших у него совместно с другими участниками договора;

- расходы, понесенные непосредственно участником в связи с участием в договоре;

- доля в расходах, понесенных совместно с другими участниками договора;

- доля в доходах, полученных совместно с другими участниками договора.

6.3 Учет совместного осуществления деятельности

По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Вклады предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора. Активы, внесенные в счет вклада по договору о совместной деятельности, включаются организацией-товарищем в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу.

Внесенные товарищами активы, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные доходы признаются их общей долевой собственностью. Пользование общими активами товарищей осуществляется по их общему согласию, а при недостижении согласия -- в порядке установленном судом. Обязанности товарищей по содержанию общих активов и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором.

При формировании финансового результата каждая организация-товарищ включает в состав прочих доходов или расходов прибыль либо убыток от совместной деятельности, распределенные между товарищами.

При прекращении договора простого товарищества вещи, переданные в общее владение или пользование товарищей, возвращаются предоставившим их товарищам без вознаграждения, если иное не предусмотрено соглашением сторон. Активы, полученные организацией-товарищем после прекращения совместной деятельности, отражаются как погашение вкладов, учтенных в составе финансовых вложений, и принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, числящейся в отдельном балансе на дату принятия решения о прекращении совместной деятельности.

Участие в простом товариществе каждый товарищ отражает в порядке, предусмотренном для учета финансовых вложений, на счете 58 «Финансовые вложения» к которому открывается субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества».

Синтетический и аналитический учет на счете 58 ведется в ведомости по видам вкладов и договорам.

Бухгалтерские записи по учету операций, связанных с исполнением договора простого товарищества, представлены в таблице 6.3.

Таблица 6.3. Корреспонденция счетов по отражению операций, связанных с участием в совместной деятельности организации-товарища

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Переданы активы, отличные от денежных средств, в счет вклада в общее имущество простого товарищества по остаточной стоимости (сумме фактических затрат на приобретение)	58	01,04,. 10 и др.
2	Внесены денежные средства в счет вклада в общие активы простого товарищества	58	51,52
3	Начислена прибыль от деятельности простого товарищества, подлежащая получению участником договора	76	91
4	Поступила на счета участника договора прибыль от деятельности простого товарищества	51,52	76
5	Начислен убыток от деятельности простого товарищества, подлежащий покрытию участником договора	91	76
6	Перечислены денежные средства в счет покрытия убытка от деятельности простого товарищества	76	51-2
7	Возвращены активы при прекращении договора простого товарищества: - в пределах сумм, числящихся на счете 58 - при отражении разницы	01, 04, 10 и др 01, 04, 10 и др	58 91

В бухгалтерском балансе организации-товарища вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений и показывается отдельной статьей в случае существенности. Прибыль или убыток, причитающиеся организации-товарищу по итогам раздела, в отчете о прибылях и убытках включаются в состав прочих доходов или прочих расходов.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках в рамках раскрытия информации по отчетному сегменту о совместной деятельности организация-товарищ показывает:

- долю участия (вклад) в совместную деятельность;

- долю в общих договорных обязательствах;

- долю в совместно понесенных расходах;

- долю в совместно полученных доходах.

Ведение бухгалтерского учета общих активов товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц. Каждый товарищ вправе знакомиться со всей документацией по ведению дел.

Деятельность товарищества учитывается на обособленном балансе, специально для этого открываемом. Данный баланс не является самостоятельным, так как простое товарищество не является юридическим лицом. Активы и пассивы такого баланса не включаются в балансы юридических лиц -- участников договора о совместной деятельности, в том числе в баланс организации, которой по договорам поручено ведение общих дел товарищества.

Товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором о совместной деятельности, обеспечивает на отдельном балансе обособленный учет операций по совместно осуществляемой деятельности. Показатели отдельного баланса не включаются в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела.

Для формирования обособленного баланса простого товарищества, ведения учета общих активов товарищей и хозяйственных операций необходимо применять счета, предусмотренные Планом счетов для соответствующих операций. Стоимость общих активов учитывается на счете 80 «Вклады товарищей» в оценке, предусмотренной договором. Записи по счетам, включая учет доходов и расходов, финансовых результатов, делаются в общеустановленном порядке.

Прибыль, полученная товарищами в результате совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов в общее дело, если договором или иным соглашением товарищей не предусмотрено иное.

Порядок покрытия расходов и убытков также предусматривается соглашением товарищей. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.

На дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли или непокрытого убытка отражается кредиторская задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им прибыли или дебиторская задолженность товарищей в сумме части непокрытого убытка, подлежащего погашению. В сроки, установленные договором, но не позднее сроков, предусмотренных Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» товарищ, ведущий общие дела, составляет и представляет участникам договора информацию, необходимую для формирования отчетной, налоговой и иной документации.

На дату прекращении договора о совместной деятельности товарищем, ведущим общие дела, составляется ликвидационный баланс, в котором причитающееся каждому товарищу имущество учитывается как погашение доли участия (вклада) в совместную деятельность.

Синтетический и аналитический учет на счете 80 «Вклады товарищей» осуществляется в ведомости по каждому договору простого товарищества и каждому участнику договора.

Бухгалтерские записи по учету операций, связанных с исполнением договора простого товарищества у участника, ведущего общие дела, представлены в таблице 6.4.

Таблица 6.4 Корреспонденция счетов по учету операций, связанных с исполнением договора простого товарищества (на обособленном балансе)

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Оприходованы активы, переданные участниками договора в счет вкладов в общие активы простого товарищества.	01, 04, 51 и др.	80
2	Списана прибыль от деятельности простого товарищества, подлежащая распределению между участниками договора	99	84
3	Распределена между участниками договора прибыль от деятельности простого товарищества	84	75
4	Перечислены денежные средства в счет прибыли от деятельности простого товарищества, причитающейся участнику договора	75	51,52
5	Списан убыток от деятельности простого товарищества, подлежащий распределению между участниками договора	84	99
6	Распределен между участниками договора убыток от деятельности простого товарищества	75	84
7	Зачислены денежные средства, поступившие от участников договора в покрытие убытка от деятельности простого товарищества	51, 52	75
8	Возвращены активы при прекращении договора простого товарищества	80	01, 04 и др.

6.4 Раскрытие в бухгалтерской отчетности информации о совместной деятельности

Организация, являющаяся участником договора о совместной деятельности, должна раскрыть в бухгалтерской отчетности как минимум следующую информацию об участии в совместной деятельности:

- цель совместной деятельности (производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и т.д.) и вклад в нее;

- способ извлечения экономической выгоды или дохода (совместно осуществляемые операции, совместно используемые активы, совместная деятельность);

- классификация отчетного сегмента (операционный или географический);

- стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности;

- суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящиеся к совместной деятельности.

Информации об участии в совместной деятельности раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации, в соответствии с правилами, установленными ПБУ12/2000 «Информация по сегментам». Для формирования достоверных данных об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности каждый участник обеспечивает достоверность представляемой другим участникам договора о совместной деятельности информации о выполнении этого договора.

7. СУЩНОСТЬ И ПОРЯДОК УЧЕТА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ОРГАНИЗАЦИИ

7.1 Понятие доходов и расходов организации

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах коммерческих организаций установлены Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99).

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Не относятся к доходам:

- сумма налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, других налогов сверх цены товара, экспортных пошлин и иных обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет или внебюджетные фонды;

- поступления по договорам комиссии, агентским договорам в пользу комитента, принципала -- как средства, находящиеся у комиссионера (посредника) временно (за исключением комиссионного вознаграждения) и подлежащие перечислению (возврату) собственнику -- комитенту, принципалу;

- поступления в порядке предварительной оплаты продукции (товаров, работ, услуг), поскольку пока не будут выполнены встречные обязательства (поставка продукции, выполнение работ, оказание услуг), владение полученными денежными средствами (или иными формами оплаты) носит условный характер и при определенных обязательствах может подлежать возврату;

- авансы в счет оплаты продукции (товаров, работ, услуг);

- задатки;

- залоги, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

- поступления в погашение кредита, займа.

Доходы организации группируются по следующим направлениям:

- доходы от обычных видов деятельности;

- прочие доходы.

Одни и те же виды доходов организации могут признаваться в одном случае в качестве доходов от обычных видов деятельности, в других случаях -- в качестве прочих доходов. Это связано с предметом деятельности организации и видом деятельности, закрепленным в учредительных документах.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не признаются расходами:

- выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

- расходы, связанные с внесением средств организации в уставный (складочный) капитал других организаций, а также с приобретением ценных бумаг не с, целью продажи -- как временное отвлечение средств для получения последующего дохода в виде дивидендов или процентов;

- выбытие активов по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала;

- выбытие в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей (работ, услуг);

- выбытие в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей (работ, услуг);

- погашение займов, кредитов, полученных организацией.

Расходы в зависимости от их характера, условий осуществления в направлений деятельности организации подразделяются следующим образом:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

7.2 Учет доходов и расходов от обычных видов деятельности

Доходами, от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (выручка).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих, из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности).

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставном капитале других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы, и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставном капитале других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим доходам.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении и равной величине поступления денежных средств и иного имущества или величине дебиторской задолженности. Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).

Величину поступления или дебиторской задолженности определяют исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступления или дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование аналогичных активов.

При продаже продукции и товаров (выполнении работ, оказании услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Величина поступления или дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Эту стоимость устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления или дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Эту стоимость устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

В случае изменения обязательства по договору первоначальную величину поступления или дебиторской задолженности корректируют исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Эту стоимость устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных активов.

При образовании в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов по сомнительным долгам величина выручки не меняется.

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

- организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

- сумма выручки может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

- право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

Выручка от выполнения конкретной работы, оказания конкретной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность работы, услуги, изделия.

В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренные настоящим пунктом.

Если сумма выручки от продажи продукции, выполнения работы, оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также выполнением работ, оказанием услуг.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, ...