Організація і шляхи вдосконалення обліку витрат і виходу продукції соняшника

Важливою умовою повного збереження врожаю соняшника є чітка організація первинного обліку продукції на сільськогосподарських підприємствах , яка передбачає документування усіх господарських операцій, пов'язаних зі збиранням та заготівлею насіння соняшника. В даній ситуації доцільно розглянути організацію первинного обліку виходу насіння соняшнику в ТОВ АФ "Псьол".

В ТОВ АФ "Псьол" використовується метод обліку врожаю насіння соняшнику за допомогою талонів, який найбільш відповідає умовам, що склались, і способу збирання. Даний метод передбачає використання талону комбайнера (ф. № 77в) і талону шофера (ф. № 77б).

Талони виготовляють на цупкому папері різного кольору, що полегшує подальшу роботу з ними. При цьому працівники бухгалтерії підприємства перед початком збирання врожаю готують бланки талонів, у яких обов'язково зазначають назву господарства, табельні номери та прізвища комбайнерів і шоферів (трактористів), також окремо пронумеровують талони комбайнера та шофера. Заключним етапом є ставлення підпису головного бухгалтера господарства на талонах і скріплення їх печаткою. Підготовлені таким чином талони реєструються по видах в окремо заведеному Журналі обліку виданих талонів, де обов'язково зазначають прізвища одержувачів, номери та кількість талонів і видають під розписку комбайнерам та шоферам.

Кожний талон призначений для обліку одного повного бункера насіння соняшнику, яке відправляється від комбайна, без зазначення в кілограмах. Якщо від комбайна відправлено половину або чверть бункера насіння соняшника, у талонах записують фактично відвантажену його кількість (0,5 або 0,25 бункера) і ставлять дату за підписом комбайнера чи водія. При завантаженні насіння соняшнику з бункера в автомашину (причіп) комбайнер і водій (тракторист) обмінюються своїми талонами.

Для повного завантаження автомобіля водій може забирати насіння соняшнику від кількох комбайнів. При цьому він обов'язково обмінюється талонами з комбайнерами. Таким чином, до кінця робочого дня у кожного комбайнера залишається стільки талонів водія, скільки бункерів (повних і неповних) насіння соняшнику він намолотив і відправив від комбайна, а в кожного водія (тракториста) -- стільки талонів комбайнера, скільки він завантажив бункерів насіння соняшника (повних і неповних) від комбайнерів.

На току завідуючий током досліджуваного господарства зважує доставлене на тік насіння соняшника і встановлює масу брутто, тари і нетто. Водій (тракторист) передає йому талони, одержані від комбайнерів, і реєстр приймання зерна від водія (ф. № 71а). В цей реєстр завідуючий током записує номери талонів комбайнера, назву культури, масу прийнятого насіння соняшника в кілограмах, номер поля, відстань перевезення. Слід відмітити, що останній реквізит на підприємстві часто не заповнюється. Реєстр приймання зерна від шофера ведуть в одному примірнику. Він знаходиться протягом робочого дня у водія (тракториста).

Слід відмітити, що формат талонів (ф. № 77в та ф. № 77б) невеликий, тому не вміщує всієї необхідної інформації. На нашу думку, доцільним є зазначення в даних первинних документах таких реквізитів як назва культури, сорт та номер поля. Це допоможе полегшити роботу бухгалтера при перевірці відповідності записів в талонах та реєстрах.

На току в ТОВ АФ "Псьол" насіння соняшнику від комбайнів обліковують у реєстрі приймання зерна вагарем (ф. № 78а). Його відкривають щодня на кожну культуру і її сорт. Завідуючий током записує в цей реєстр номер реєстру приймання зерна від водія, номери талонів, прийнятих від водія (тракториста), номер поля, прізвище водія (тракториста), який привіз насіння соняшника, марку і номер автомобіля, масу брутто, тари, загальну масу насіння соняшника (нетто) по кожному комбайнеру окремо. Водій розписується в реєстрі про здачу насіння соняшнику. Цей реєстр є підставою для оприбуткування продукції. Його ведуть на току в одному примірнику.

Наприкінці робочого дня завідуючий током підраховує в реєстрах загальну масу прийнятого за день насіння соняшнику і записує у відомість руху зерна та іншої продукції (ф. № 80).

Комбайнер по закінченні зміни звіряє за даними талонів водія кількість відправлених та прийнятих на току бункерів насіння соняшнику і передає ці талони завідуючому током, одержуючи від нього виписку з реєстру про намолот насіння соняшнику і зібрану площу (ф. № 67а). У виписці, підписаній завідуючим током і комбайнером, зазначають назву і сорт культур, кількість талонів комбайнера, масу намолоченого насіння соняшнику і зібрану площу.

На підставі виписки з реєстру комбайнер записує в обліковий листок тракториста-машиніста дані про фактичний намолот насіння соняшнику та зібрану площу і передає ці документи бригадирові.

Водій (тракторист) щодня на підставі свого реєстру записує в дорожній листок вантажного автомобіля (трактора) кількість перевезеного насіння соняшнику і здає ці документи в бухгалтерію господарства.

Одночасно із складанням відомості руху зерна та іншої продукції завідуючий током на підставі документів про надходження насіння соняшника (реєстрів приймання зерна вагарем, реєстрів приймання зерна та іншої продукції, реєстраційного листка, відомості обліку руху зерна та іншої продукції) та документів на його вибуття (товарно-транспортних накладних, накладних внутрішньогосподарського призначення тощо) робить записи у Книзі складського обліку (ф. № 40). У ній відведено окремі сторінки для кількісного обліку продукції кожної культури, її ботанічного сорту.

Після цього відомості руху зерна та іншої продукції разом з первинними документами, на підставі яких вони складені, подають до центральної бухгалтерії господарства. Тут щодня ретельно звіряють відповідність записів у кожному талоні та реєстрі по кожній партії прийнятого від комбайнів і зданого на тік насіння соняшника.

В ТОВ АФ "Псьол" насіння соняшнику після доробки (очищенню, сортуванню, сушінню) оформляють "Актом на сортування і сушіння продукції рослинництва" (ф. № 82). Акт складають в одному примірнику на кожну партію насіння соняшнику, яке пройшло доробку. Його підписують агроном, завідуючий током і затверджує керівник господарства. На підставі цього документа списують насіння соняшнику, яке пішло на переробку, оприбутковують чисте насіння і окремо -- відходи, придатні для використання, а також списують непридатні відходи і втрату маси насіння при його сушінні. Чисте насіння соняшнику за своїм призначенням, а також придатні відходи за накладною внутрішньогосподарського призначення передають на центральні склади господарства, де в установленому порядку їх оприбутковують у книзі складського обліку. Придатні відходи обліковують у натуральній масі із зазначенням процентного вмісту повноцінного зерна.

В середовищі програми "1С:Бухгалтерія" надходження продукції з виробництва оформляється документом Здача готової продукції.

По закінченню збирання врожаю кожний робітник господарства має змогу отримати насіння соняшнику в рахунок заробітної плати. Насіння соняшнику в рахунок оплати праці в ТОВ АФ "Псьол" видається по відомості на видачу продукції в рахунок заробітної плати в якій зазначається прізвище та ініціали і табельний номер працівника, кореспондуючий рахунок, розмір заробітної плати, кількість виданої продукції в кілограмах та загальна сума. В програмі "1С:Бухгалтерія" для оформлення видачі продукції в рахунок заробітної плати використовується документ роздрібна накладна в рахунок заробітної плати.

На нашу думку існуючу форму відомості на видачу продукції в рахунок оплати праці слід доповнити графами сорт продукції, ціна за 1 кілограм, підпис одержувача (Додаток К), що дасть змогу більш ретельно контролювати списання готової продукції в рахунок заробітної плати.

При відправці насіння соняшнику з току на склад господарства використовується накладна внутрішньогосподарського призначення (ф. 87). Кількісний облік руху продукції соняшника ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами на складах і інших місцях її зберігання в книзі складського обліку, в яку завідуючий током щодня записує всі операції з надходження і вибуття. Періодично бухгалтер в присутності завідуючого складом перевіряє правильність записів і виведення залишків у книзі складського обліку, підтвердивши це своїм підписом і вказує дату перевірки.

31 січня 2007 року Міністерство фінансів України затвердило П(С)БО 30 "Біологічні активи", згідно з яким сільськогосподарська продукція при її первісному визнанні оцінюється за справедливою вартістю і відображається в тому звітному періоді, у якому вона відокремлена від біологічного активу. Виходячи з цього пропонуємо застосовувати акт визначення справедливої вартості сільськогосподарської продукції. В акті відображатимуться склад комісії, назва продукції, одиниці виміру, справедлива вартість, метод оцінки.

Ведення бухгалтерського обліку в ТОВ АФ "Псьол" здійснюється без застосування норм П(С)БО 30 "Біологічні активи". Це є негативним моментом, адже дотримання законодавчих та нормативно-правових актів є дуже важливим для ведення бухгалтерського обліку на підприємстві так як вони регулюють процес його реалізації і застосування в практичній діяльності.

Впровадження в ТОВ АФ "Псьол" всіх запропонованих заходів дасть змогу більш точно і правильно вести облік витрат і виходу продукції соняшника на даному підприємстві, а також зменшити витрати праці робітників бухгалтерії при виконанні облікової роботи з документами.

2.4 Синтетичний та аналітичний облік

Для аналітичного обліку витрат на виробництво продукції соняшника в ТОВ АФ "Псьол" використовують аналітичний рахунок "Соняшник" який відкривається до субрахунку 231 "Рослинництво" рахунка 23 "Виробництво". Аналітичний облік ведеться за об'єктами обліку витрат.

Так як в досліджуваному господарстві використовується автоматизована форма обліку регістр аналітичного обліку формують в середовищі програми "1С: Бухгалтерія 7.7". Таким регістром є документ Картка рахунку.

Картка рахунку має форму таблиці, записи в якій ведуться в хронологічному порядку в розрізі господарських операцій. Також зазначається сума операції, документ, що є основою проведення операції, сума залишку на кожен день та кореспонденція рахунків.

Слід відмітити, що при обробці великого об'єму інформації часто допускаються помилки через необачність. Тому виникає потреба ведення такого документу, який би дозволив прослідкувати списання витрат по мірі їх здійснення. З цією метою ми пропонуємо використовувати журнал обліку робіт і витрат.

Витрати на виробництво продукції рослинництва у плануванні та обліку групуються за статтями, які господарство визначає самостійно і затверджує наказом про облікову політику.

Так, зокрема, витрати на виробництво насіння соняшнику обліковують за статтями, визначеними Методичними рекомендаціями з планування, обліку і калькування собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств:

Витрати на оплату праці.

Відрахування на соціальні заходи.

Насіння та садивний матеріал.

Паливо та мастильні матеріали.

Добрива.

Засоби захисту рослин.

Роботи та послуги.

Витрати на ремонт необоротних активів.

Амортизація

Інші витрати на утримання основних засобів.

Інші витрати.

Непродуктивні витрати (в обліку).

Загальновиробничі витрати.

До статті "Витрати на оплату праці" включаються основна й додаткова оплата праці працівників, безпосередньо зайнятих у технологічному процесі виробництва (у т. ч. трактористів-машиністів). У складі цих витрат враховується оплата праці за весь період - від початку виробничого процесу (підготовка ґрунту) до його завершення (доробка сільськогосподарської продукції в межах технологічного процесу).

До статті "Відрахування на соціальні заходи" включаються:

- внески на обов'язкове державне пенсійне страхування;

- внески на обов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності і витратами, обумовленими народженням та похованням;

- внески на обов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття;

- внески на обов'язкове державне соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві.

До статті "Насіння та садивний матеріал" включаються вартість насіння та садивного матеріалу власного виробництва і придбаного, використаних для посіву (посадки) відповідних сільськогосподарських культур та насаджень, крім молодих багаторічних насаджень. Витрати на підготовку насіння до посіву (протруювання, сортування тощо), навантаження та транспортування насіння до місця посіву не включаються до його вартості, а відносяться на виробництво певної сільськогосподарської культури (групи культур) за відповідними статтями витрат.

За статтею "Паливо та мастильні матеріали" обліковується вартість нафтопродуктів, витрачених машино-тракторним парком, комбайнами й іншими сільськогосподарськими машинами на роботах у рослинництві.

До статті "Добрива" включаються витрати на внесені в грунт під сільськогосподарські культури органічні (гній, торф, компост, сидеральні добрива тощо), мінеральні, бактеріальні, інші добрива та мікродобрива. Витрати, на підготовку добрив, навантаження їх у транспортні засоби й розкидачі, вивезення в поле внесення в грунт списуються на конкретну сільськогосподарську культуру (групу культур) за відповідними статтями витрат і до даної статі не включаються.

Слід відмітити, що мінеральні та органічні добрива мають різний корисний строк дії у ґрунті, а останні не мають побічного шкідливого впливу на якість виробленої продукції. Також неоднакова їх вартісна оцінка. Тому сільськогосподарським підприємствам, особливо тим, які мають низьку платоспроможність, необхідно встановити більш жорсткий контроль за використанням мінеральних добрив. Виходячи з цього, можна запропонувати деталізацію статті "Добрива" на "Добрива органічні" та "Добрива мінеральні", що дозволить організувати належний контроль за їх витрачанням.

Аналогічно пропонуємо розподілити статтю "Насіння та посадковий матеріал" на "Насіння та посадковий матеріал власного виробництва" і "Куповане насіння та посадковий матеріал".

До статті "Засоби захисту рослин" включається вартість пестицидів, засобів протруювання, гербіцидів, дефоліантів та інших хімічних і біологічних засобів, які використані для боротьби з бур'янами, шкідниками і хворобами сільськогосподарських рослин.

У статті "Роботи та послуги" відображаються витрати на роботи та послуги власних допоміжних виробництв, які забезпечують виробничі потреби, та вартість послуг виробничого характеру, наданих сторонніми підприємствами, включаючи плату за воду для зрошення та інші послуги, надані водогосподарськими організаціями (крім робіт та послуг, витрати на які включаються до інших статей). До складу цієї статті включають вартість послуг власного й залученого автомобільного, тракторного та гужового транспорту. Витрати відносяться на окремі об'єкти планування та обліку, виходячи з обсягів робіт, пов'язаних із перевезенням вантажів (у тонно-кілометрах, умовних еталонних гектарах тощо).

Вартість послуг електро-, тепло-, водо- та газопостачання визначається з включенням вартості відповідно електричної, теплової енергії, води, газу, одержаних зі сторони та вироблених на власному підприємстві.

До складу статті "Витрати на ремонт необоротних активів" включають:

а) суми на оплату праці працівників, зайнятих на ремонтних операціях, вартість запасних частин, ремонтно-будівельних та інших матеріалів, витрачених на поточний ремонт основних засобів, включаючи вартість паливно-мастильних матеріалів, використаних на ремонт;

б) витрати на ремонт плівкових теплиць і парників;

в) вартість послуг сторонніх організацій та власних майстерень с технічного обслуговування і поточного ремонту необоротних активів, що використовуються в рослинництві.

До статті "Інші витрати на утримання необоротних активів" включаються суми, використані на їх утримання безпосередньо у виробництві продукції рослинництва. До складу цих витрат відносять:

а) витрати на оплату праці персоналу, який обслуговує необоротні активи (крім трактористів-машиністів та інших працівників, зайнятих у технологічному процесі виробництва сільськогосподарської продукції тощо), механіків, сторожів, місць зберігання техніки тощо;

б) амортизаційні відрахування, які прямо не відносять на певні об'єкти обліку витрат (сільськогосподарські культури).

Виходячи з переліку витрат, які відносять до статей "Витрати на ремонт необоротних активів" та "Інші витрат на утримання необоротних активів" вважаємо доцільним запропонувати об'єднання цих статей в одну і дати назву "Витрат на утримання необоротних активів".

У статті "Інші витрати" відображаються витрати, безпосередньо пов'язані з виробництвом певної продукції і виключені із зазначених вище статей, а саме:

а) вартість спецодягу та спецвзуття, що видаються працівникам, а також інших малоцінних і швидкозношуваних предметів;

б) платежі за страхування врожаю сільськогосподарських культур, а також окремих категорій працівників, зайнятих безпосередньо на роботах з підвищеною небезпекою для життя і здоров'я, у випадках, передбачених законодавством;

в) інші витрати, що включаються до собівартості продукції і не віднесені до цієї та інших статей витрат.

До складу статті "Непродуктивні витрати" (в обліку) відноситься брак у виробництві, якими вважаються роботи, що не відповідають встановленими стандартам чи технічним умовам, і витрати на виправлення браку.

У статті "3агальновиробничі витрати" відображаються бригадні, цехові та загальновиробничі витрати рослинництва. Ці витрати обліковуються на окремому субрахунку рахунку 91 "3агальновиробничі витрати" й розподіляються між об'єктами планування й обліку пропорційно до загальної суми витрат, за винятком вартості насіння, і відносяться на собівартість лише тієї продукції, яка виробляється в даній бригаді, цеху чи галузі.

Синтетичний облік витрат та виходу продукції соняшника в ТОВ АФ "Псьол" ведуть на рахунку 23 "Виробництво" субрахунку 231 "Рослинництво". За економічним змістом він належить до групи рахунків господарських процесів, за призначенням і структурою -- до групи операційних, калькуляційних рахунків.

Субрахунок 231 активний на початок року, активно-пасивний -- протягом року.

При здійсненні витрат дебетують рахунок 231, а кредитують різні рахунки залежно від видів витрат. Готову продукцію оприбутковують з кредиту рахунку 231 в кореспонденції рахунків 27 "Сільськогосподарська продукція" аналітичний рахунок "Насіння соняшнику", 208 "Матеріали сільськогосподарського призначення". Рахунок 27 "Сільськогосподарська продукція" є активним, за дебетом відображається надходження продукції, а за кредитом - її вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі. На кредиті субрахунку 231 "Рослинництво" протягом звітного року відображають оприбуткування сільськогосподарської продукції від урожаю за плановою собівартістю. При цьому і витрати, і вихід продукції обліковуються наростаючим підсумком з початку року. Після визначення в кінці звітного року фактичної собівартості продукції планову собівартість коригують до рівня фактичної (розраховують калькуляційні різниці). Після списання калькуляційних різниць за кредитом субрахунку 231 "Рослинництво" цей субрахунок закривається, за виключенням аналітичних рахунків, на яких обліковуються витрати під урожай майбутнього року.

На дебеті субрахунку 231 "Рослинництво" обліковують:

витрати минулого року під урожай поточного року (незавершене виробництво на початок звітного року);

витрати поточного року під урожай поточного року;

витрати поточного року під урожай майбутнього року (незавершене виробництво на кінець звітного року).

Регістрами синтетичного обліку виробництва соняшнику в ТОВ АФ "Псьол" є Журнал-ордер та відомість по рахунку 231 "Рослинництво". Слід відмітити, що даний регістр одночасно є регістром аналітичного і синтетичного обліку: ліва сторона регістру - відомість, яка забезпечує відображення дебетової сторони рахунка, права - журнал-ордер, який розкриває кредитову сторону рахунку.

Журнал-ордер і відомість по рахунку 231 "Рослинництво" формується на основі попередньо проведених первинних документів, а саме послуги сторонніх організацій, списання ТМЦ, нарахування зносу, нарахування заробітної плати, закриття загальновиробничих витрат, незавершене виробництво, остаточна та кінцева калькуляції, здача готової продукції. Записи в журналі-ордері та відомості ведеться в розрізі видів продукції і рахунків витрат.

Кореспонденція рахунків з обліку виробництва насіння соняшнику наведено в Додатку Н.

Прийняття П(С)БО 30 "Біологічні активи" внесло зміни в порядок обліку сільськогосподарського виробництва, зокрема змінився порядок його відображення на рахунках бухгалтерського обліку. Кореспонденцію рахунків з обліку витрат на біологічне перетворення біологічних активів в рослинництві та первісного визнання продукції рослинництва наведено в Додатку О.

Таким чином, можна зробити висновок, що аналітичний і синтетичний облік в господарстві ведеться на належному рівні і забезпечує користувачів необхідною інформацією, однак недодержання принципів, передбачених П(С)БО 30 “Біологічні активи” (а саме, оцінка за справедливою вартістю), слід відносити до порушень, які, все ж таки, підприємству варто ліквідувати найближчим часом.

2.5 Калькулювання собівартості насіння соняшника

Обчислення собівартості - важливий і відповідальний етап у бухгалтерській діяльності. Їй передує підготовча робота, яка пов'язана з уточненням суми витрат і обсягу одержаної продукції.

Собівартість продукції - це витрати підприємства, пов'язані з виробництвом продукції, виконанням робіт і наданням послуг.

До складу виробничої собівартості зернової продукції включають:

прямі матеріальні витрати;

прямі витрати на оплату праці;

інші прямі витрати;

загальновиробничі витрати.

Згідно з Методичними рекомендаціями виробнича собівартість насіння соняшнику визначається франко-тік (франко-місце зберігання).

Об'єкт калькуляції - це вид чи однорідна група придбаних матеріальних цінностей, виготовлених виробів, виконаних робіт чи наданих послуг, собівартість яких необхідно обчислити. Об'єктом калькуляції продукції соняшника є насіння соняшнику.

В ТОВ АФ "Псьол" визначення собівартості здійснюється в середовищі програми "1С: Бухгалтерія 7.7". Господарські операції пов'язані зі списанням на виробництво, оприбуткуванням продукції, розрахунком її собівартості та відпускної ціни, відображають в обліку за допомогою документа Калькуляція. Документ Калькуляція буває двох видів: Попередня і Остаточна.

Попередня калькуляція проводиться для списання витрат у виробництво, розрахунку планової собівартості та оприбуткування продукції за плановою собівартістю.

Реквізити документа Калькуляція розділені на декілька груп. Група матеріали і продукція містить такі реквізити, як склад матеріалів (склад, з якого списуватимуть матеріали), продукція, склад продукції (куди буде оприбутковано готову продукцію) і кількість продукції.

Кнопка Заповнити дає змогу автоматично вводити дані в табличну частину документа на підставі інформації з цього довідника. Таблична частина документа містить таку інформацію:

назву затрат;

партія матеріалів, що списуються (лише для матеріальних затрат);

кількість (для матеріальних затрат);

сума затрат згідно з попередньою калькуляцією (тільки для нематеріальних затрат, оскільки для матеріалів ця сума обчислена автоматично під час проведення документа).

Собівартість і продажну вартість як усієї кількості продукції, так і її одиниці можна переглянути в інформаційних стовпцях, розташованих праворуч над табличною частиною, після проведення документу.

Додаткові параметри, що впливають на розрахунок відпускної ціни продукції, розміщені на закладці Додатково. На цій закладці можна задати рентабельність у частках одиниці, ставку ПДВ і суму акцизу, а також зазначити декілька (не більше трьох) податків або відрахувань, що їх нараховують від обігу реалізованої продукції і зачисляють до її собівартості. Нижче вказана загальна сума відрахувань (попередня сума за певним видом затрат).

За допомогою цього документа можна також оформити операцію списання матеріалів у виробництво без оприбуткування на склад готової продукції. Для цього треба увімкнути прапорець Тільки списати матеріали у виробництво і тоді нематеріальні затрати визначати не потрібно.

Безпосередньо в діалоговому вікні визначають рахунок і статтю затрат у бухгалтерських проводках по списанню матеріалів.

Попередня калькуляція під час проведення формує низку бухгалтерських проводок: по списанню матеріалів на рахунок 23, по оприбуткуванню продукції на рахунок 27.

В кінці року, коли всі виробничі затрати списано на рахунок 231 і внесено інформацію про незавершене виробництво на підставі попередньої калькуляції, проводять Остаточну калькуляцію.

Метою остаточної калькуляції є коригування попередніх значень затрат відповідно до реальних значень на кінець року. Суми реальних затрат розділені пропорційно до сум, зазначених у попередніх калькуляціях.

Собівартість незавершеного виробництва відображено в обліку за допомогою документа Незавершене виробництво. Цей документ треба вводити щомісячно до введення остаточних калькуляцій. У табличну частину документа вводять дані про суми незавершеного виробництва. Сума, яка повинна бути зарахована на собівартість продукції в наступних періодах, зазначена для кожного виду затрат. Дані з цього документа використовують для визначення остаточної суми затрат.

Під час введення Остаточної калькуляції буде заповнено реквізит табличної частини Сума остаточна, який визначає остаточні суми затрат за даними бухгалтерського обліку.

У разі проведення Остаточної калькуляції формуються необхідні бухгалтерські проводки. Це можуть бути коригувальні проводки з дебету рахунка 27 у кредит рахунка 23. У випадку продажу продукції до введення Остаточної калькуляції будуть сформовані коригувальні проводки щодо обліку собівартості реалізованої продукції.

Зниження собівартості продукції є важливою умовою підвищення економічної ефективності виробництва і забезпечення розширеного відтворення в сільському господарстві. Воно передбачає збільшення виробництва сільськогосподарської продукції та зменшення затрат праці й виробничих ресурсів на її одиницю.

Головним шляхом зниження собівартості продукції соняшника є підвищення урожайності сільськогосподарських культур за рахунок наступних факторів:

послідовна інтенсифікація виробництва за рахунок раціональної хімізації та докорінного поліпшення земель;

запровадження у виробництво кращих сортів соняшника, дотримання всіх вимог агротехніки;

запровадження прогресивних систем землеробства, науково обґрунтованих сівозмін і передової технології виробництва;

удосконалення галузевої структури підприємств з орієнтацією на вимоги ринку;

інтенсивне використання машинно-тракторного парку, сільськогосподарських машин і знарядь, інших засобів праці;

підвищення матеріальної зацікавленості працівників у кінцевих, результатах господарської діяльності.

3. Аудит обліку витрат і виходу продукції соняшника

3.1 Мета, завдання, джерела перевірки

У зв`язку з виникненням підприємств з різними формами власності стало зрозумілим те, що традиційна система фінансового контролю в тому вигляді, в якому вона існувала при адміністративно-командній системі управління, не може захистити ні інтереси держави, ні інтереси власника.

Аудит виробництва соняшника має бути спрямований на виявлення резервів збільшення обсягів виробництва продукції та поліпшення її якості. Підвищення ролі аудиту в сфері виробництва диктується посиленням конкуренції в умовах переходу до ринку, розвитком науково-технічного прогресу, підвищенням у цих умовах господарського ризику, впливу зовнішнього ринку. Останній потребує постійного дослідження.

При проведенні аудиту виробництва продукції соняшника потрібно враховувати чітко виражений технологічний характер галузі. Виробнича діяльність сільськогосподарських підприємств може бути об'єктом як зовнішнього так і внутрішнього аудиту. На зниження ризику й попередження банкрутства сільськогосподарських підприємств насамперед спрямований внутрішній аудит. Він має запобігти порушенням і зловживанням в операційній, фінансовій та інвестиційній діяльності сільськогосподарських підприємств і забезпечити ефективний контроль за раціональним використанням ресурсів, що сприятиме зростанню прибутку.

Метою аудиту виробництва продукції соняшника є встановлення достовірності даних первинних документів відносно визначення витрат, які включаються до виробничої собівартості, повноти і своєчасності їх відображення в облікових регістрах, відповідності методики розподілу загальновиробничих витрат чинним нормативним документам.

Завдання аудиту виробництва продукції соняшника:

обґрунтування об'єктів i номенклатури статей витрат;

встановити правильність документального оформлення формування та списання витрат діяльності;

перевірка правильності ведення фактичних виробничих витрат та наступного їх включення до собівартості продукції, відповідно до прийнятого на підприємстві методу обліку витрат та калькулювання собівартості;

підтвердження обґрунтованості обраного методу калькулювання;

перевірка правильності вибору методу розподілу непрямих витрат та закріплення в обліковій політиці;

вивчення правильності накопичення, розподілу та списання загальновиробничих витрат;

аналіз доцільності понесених витрат для підприємства;

підтвердження законності і правильності відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з обліку витрат діяльності;

перевірка повноти, правильності та достовірності відображення інформації про витрати діяльності в публічній фінансовій звітності;

перевірка повноти оприбуткування продукції та правильності відображення в обліку.

Джерелами аудиту виробництва продукції соняшника є:

- наказ про облікову політику;

- первинні документи з обліку витрат і виходу продукції соняшника: табель обліку робочого часу, розрахунково-платіжна відомість, обліковий листи тракториста-машиніста; листок обліку простоїв, лімітно-забірна картка, накладна внутрішньогосподарського призначення, накладна, акт витрат насіння та садивного матеріалу, акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив, пестицидів і гербіцидів, талони, реєстр приймання зерна вагарем, реєстр приймання зерна від водія, відомість руху зерна, Акт на сортування та сушіння продукції рослинництва та інші;

- регістри аналітичного і синтетичного обліку виробництва продукції соняшника: Картка рахунка, Журнал-ордер та Відомість по рахунку 231 "Рослинництво", Книга складського обліку, Звіт про рух матеріальних цінностей, сальдові відомості, Журнал-ордер та Відомість по рахунку 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва", головна книга;

- акти і довідки попередніх ревізій, аудиторські виставки та інша документація, що узагальнює результати контролю;

- матеріали інвентаризаційного процесу;

- звітність підприємства;

- законодавчо-нормативна база, що регулює питання обліку та контролю виробничих витрат та оприбуткування готової продукції.

Об'єктами аудиту виробництва продукції соняшника є:

Елементи облікової політики: первинні документи з обліку витрат діяльності та виходу продукції; список осіб, які мають право підписувати документи; порядок організації контролю за виконанням обов'язків; об'єкти обліку витрат; об'єкти калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг); склад виробничої собівартості; метод обліку витрат та калькулювання; склад постійних та змінних виробничих витрат; порядок та база розподілу загально виробничих витрат; порядок та періодичність списання адміністративних витрат та витрат на збут; порядок оцінки залишків незавершеного виробництва.

Операції з обліку витрат на виробництво продукції, оприбуткування готової продукції.

Записи в первинних документах, облікових регістрах, звітності.

Інформація про факти порушень, що мали місце на підприємстві та були зафіксовані при проведенні попередніх перевірок, ревізії, аудиту (документально підтверджені довідками, актами, звітами аудиторів, висновками експертів, висновками аудиторів, постановами правоохоронних органів, суду).

3.2 Методика проведення перевірки

Для здійснення аудиту виробництва продукції соняшника аудитор (аудиторська фірма) має отримати від замовника письмове звернення, у якому повинні бути висвітлені мета аудиторської перевірки, масштаб (період перевірки), форма подання звіту перевірки, методи перевірки, місце і строки перевірки. Письмове звернення оформляється у вигляді "Листа-замовлення".

Перш ніж погодитися на здійснення аудиту, аудитор повинен здійснити аналіз інформації щодо потенційного клієнта, оскільки за умови особливих обставин ця діяльність може бути ризикованою. Крім того, необхідно врахувати спеціальні вимоги до аудиторів щодо їх незалежності, зважити реальну можливість задовольнити потреби замовника.

Підтвердженням згоди аудитора (аудиторської фірми) на здійснення аудиту є "Лист-зобов'язання", де вказується згода щодо завдань, масштабу аудиту, положення, які стосуються меж відповідальності аудиторської фірми перед клієнтом, форми подання аудиторського звіту (висновку), розцінок та інших моментів, щодо яких аудиторська фірма вважає за необхідне домовитися до початку перевірки.[8]

Після обміну інформацією на основі "Листа-замовлення" та "Листа-зобов'язання" замовником та виконавцем складається "Договір на проведення аудиту". Договором є домовленість сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення їх прав та обов'язків.

На підготовчому етапі проведення перевірки, після укладання відповідного договору, аудитору необхідно спланувати свою роботу так, щоб ефективно провести аудиторську перевірку. Планування має ґрунтуватися на попередньому вивченні бізнесу клієнта. Згідно МСА 300, адекватне планування сприяє забезпеченню належної уваги до головних ділянок аудиторської перевірки, визначенню проблем і виконанню роботи у стислі строки.

На етапі підготовки до перевірки аудитори ознайомлюються з результатами попередніх перевірок, здійснюють огляд законодавчої та нормативної бази щодо об'єкту перевірки, готують бланки робочих документів (типові або розробляють їх самостійно). На цьому етапі дуже важливо здійснити усі процедури підготовки для проведення аудиту, від чого буде залежати якість і своєчасність його проведення.[23]

Важливою процедурою для планування аудиту та обрання методики перевірки є визначення аудиторського ризику. Аудиторський ризик пов'язаний з ризиком внутрішнього контролю. Аудитор повинен оцінити ефективність системи внутрішньогосподарського контролю підприємства (тобто спроможності попереджати чи виявляти помилки) і на підставі цього обрати найважливіші напрямки аудиту.

Найважливішим правилом здійснення аудиторських перевірок є планування, згідно з яким аудиторські фірми повинні таким чином організувати свою діяльність, щоб забезпечити її високу якість та бути впевненими, що у кожній конкретній ситуації використовуються найбільш ефективні процедури аудиту. Планування забезпечує формування відповідної думки аудитора щодо об'єкту перевірки з мінімальними витратами. Тому на цьому етапі аудиторські фірми складають загальний план перевірки (Додаток П) та програму аудиту. [9]

В процесі аудиторської перевірки виробництва продукції соняшника застосовують прийоми документального і фактичного контролю: формальна, зустрічна, економічна перевірка, перевірка за змістом, інвентаризація, огляд, експертна оцінка тощо.[6]

Важливим етапом аудиторської перевірки витрат та виходу продукції рослинництва є з'ясування об'єктів та номенклатури статей витрат i документального оформлення господарських операцій.

При проведенні перевірки аудитор має виходити з того, що облік витрат i калькуляція передбачають різні цілі. Метою обліку витрат є надання інформації керівникам підприємства для прийняття ними своєчасних i ефективних. управлінських рішень. Метою калькуляції є обчислення собівартості одиниці продукції, робіт, послуг.

Облік витрат i калькуляція відрізняються також за своїми об'єктами. Об'єктами обліку витрат є місця їх виникнення. Витрати на виробництво продукції (po6iт, послуг) формуються за центрами відповідальності та об'єктами обліку, планування и калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг). Центрами відповідальності виступають внутрішньогосподарські підрозділи, що функціонують на засадах госпрозрахунку. Їх склад визначається з урахуванням виробничої та організаційної побудови підприємства, порядку закріплення засобів виробництва тощо.

Об'єктами калькуляції виступають окремі види продукції виробництва, роботи i послуги.

На практиці нерідко об'єкти калькуляції та обліку витрат між собою збігаються. В цьому разі для обчислення собівартості одиниці продукції загальну суму за об'єктом обліку ділять на кількість виготовлених виробів. За їх незбігання для визначення co6iвартості одиниці об'єкта калькуляції витрати за об'єктами обліку підсумовують, а отриманий результат ділять на кількість виготовленої продукції. В цьому випадку об'єкти обліку витрат є частиною об'єкта калькуляції.

У разі дотримання теоретичних позицій об'єкт обліку витрат ніколи не буде збігатися з об'єктом калькуляції, оскільки перший означає витрати, а другий -- вид продукції. Отже, їх тотожності взагалі не може бути.

Для сільськогосподарських підприємств об'єкти планування та обліку витрат i об'єкти калькуляції встановлені Методичними рекомендаціями з планування, обліку i калькулювання собівартості продукції (po6iт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затвердженими наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 р. № 132 (далі -- Методичні рекомендації).

На кожному аналітичному рахунку витрати обліковують за встановленою номенклатурою статей. В галузі рослинництва приблизна номенклатура витрат передбачена Методичними рекомендаціями.

Крім методичних рекомендацій при формуванні та обліку витрат необхідно дотримуватися П(С)БО 16 «Витрати». Аудитор має зафіксувати дотримання встановленої номенклатури статей.

При перевірці документального оформлення операцій з обліку витрат і виходу продукції соняшника аудитор має з'ясувати наявність правильно оформлених чотирьох груп документів: з обліку витрат праці, предметів праці, засобів праці, виходу продукції. Кожна група документів має своє призначення.

При перевірці дотримання документального оформлення операції з обліку виробітку та нарахованої заробітної плати на механізованих роботах з'ясовують наявність i правильність відображення даних в облікових листках тракториста-машиніста (ф. № 65а, ф. № 676) i в дорожніх листках трактора (ф. № 68).

Особливу увагу аудитору слід приділити контролю достовірності звітів про обсяг i якість виконаних робіт, які є основою для нарахування оплати праці, а також визначити дотримання встановлених вимог. Виявлені відхилення мають бути відображені в облікових листках тракториста-машиніста.

Облік відпрацьованого часу, виробітку i нарахованої оплати праці в рослинництві ведуть бригадири у табелі обліку робочого часу (ф. № 64), який відкривають на бригаду або ланку. В ньому за алфавітом записують прізвища, ім'я та по батькові всіх постійних працівників, присвоюють кожному з них постійний табельний номер. Якщо в бригаді є сезонні й тимчасові працівники, то спочатку відображують кількість постійних, а потім сезонних i тимчасових. Аудитор повинен зафіксувати дотримання однакового порядку запису працівників у табелі щомісяця.

Фактично відпрацьований кожним працівником робочий час у людино-годинах обліковець щодня відображає в табелі і звіряє ці записи з даними первинних документів обліку виробітку та оплати праці. У кінці місяця табель перевіряє i підписує керівник виробничого підрозділу. Щодня в обліковому листку цілодобових i внутрішньозмінних простоїв (ф. № 64-й) облік веде бригадир. Аудитор має встановити правильність обліку простою, які мають бути відображені у розрахунково-платіжних відомостях або книзі обліку розрахунків з оплати праці та відноситись на дебет рахунку 91 "Загальновиробничі витрати" i кредит рахунку 66 "Розрахунки з оплати праці".

У документах з обліку витрат предметів праці наведено витрати на виробництво продукції соняшника різних матеріальних цінностей, насіння, добрив, отрутохімікатів, гербіцидів, запчастин, малоцінних i швидкозношуваних предметів та ін. До них відносять накладні внутрішньогосподарського призначення, лімітно-забірні картки, акт на витрачання насіння і садивного матеріалу, акт на використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив, отрутохімікатів і гербіцидів, акт на списання виробничого та господарського інвентаря, малоцінних і швидкозношувальних предметів, звіт про рух матеріальних цінностей, виробничі звіти.

Документи з обліку витрат засобів праці стосуються використання засобів праці, що виражається в нарахуванні амортизації. До них відносять розрахунок амортизаційних відрахувань по основних засобах, розрахунок амортизаційних відрахувань по основних засобах на початок року, відомість нарахування амортизаційних відрахувань за поточний місяць, відомість розподілу амортизації за основними галузями рослинництва, відомість дефектів на ремонт машин.

Порядок формування прямих матеріальних, трудових та інших прямих витрат, що відображується за дебетом рахунку 23 «Виробництво», визначений П(С)БО 16 «Витрати».

Відповідно до п. 11 П(С)БО 16 «Витрати» до виробничої собівартості продукції включають:

прямі матеріальні витрати;

прямі витрати на оплату праці;

інші прямі витрати;

змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Аудитор з'ясовує перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції відповідно до порядку, встановленого самостійно сільськогосподарським підприємством з урахуванням П(С)БО 16 та Методичних рекомендацій.

При встановленні відповідності складу прямих матеріальних витрат аудитору слід пам'ятати, що до них входить вартість матеріалів (паливо, насіння, добрива, гербіциди, отрутохімікати та інші), які становлять основу продукції, матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва.

Наступним етапом аудиту є перевірка правильності розподілу підприємством виробничих витрат на прямі, що пов'язані з виробництвом конкретної продукції, загальновиробничі витрати та витрати періоду.

Аудитор повинен з'ясувати правильність відображення витрат в обліку залежно від застосування рахунків класів 8 і 9.

Під час перевірки складу прямих витрат на оплату праці аудитор з'ясовує включення до них заробітної плати та інших виплат працівникам, зайнятим на виробництві продукція, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

У разі перевірки відповідності складу інших прямих витрат аудитор має підтвердити включення до них всіх інших виробничих витрат, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, витрати від браку, які становлять вартість кінцевої вибракуваної продукції, витрати на виправлення браку та ін.

У ході перевірки витрат виробництва слід особливо уважно простежити законність та правильність їх включення до собівартості продукції.

Особливу увагу аудитор приділяє перевірці дотримання строків та правильності списання витрат незавершеного виробництва на культури врожаю поточного та майбутнього років. Аудитор докладно аналізує правильність списання цих витрат на аналітичні рахунки. Витрати незавершеного виробництва мають бути розподілені до 1 липня на основі спеціального розрахунку, де визначається сума розподілу за об'єктами.

Аудитор з'ясовує правильність розподілу специфічних для рослинництва витрат (на зрошення та осушення земель, утримання меліоративних споруд, догляд за полезахисними лісовими смутами та ін.), які стосуються кількох культур або робіт і протягом року відображуються на окремих аналітичних рахунках. Їх розподіл проводиться наприкінці року між культурами, пасовищами та сіножатями пропорційно до зайнятих ними площ поливних земель за кожною статтею.

Достовірність аналітичного обліку витрат і виходу продукції соняшника перевіряють на основі даних виробничих звітів, які щомісяця складає кожний структурний підрозділ сільськогосподарського підприємства. Аудитор має підтвердити правильність відображення витрат у регістрі аналітичного обліку з урахуванням порядку його формування. Він перевіряє правильність систематизації витрат за рахунками відображення та статтями, а також перенесення їх у Журнал-ордер та Відомість по рахунку 231 "Рослинництво". Для обліку витрат на виробництво соняшнику Планом рахунків передбачено рахунок 23 "Виробництво" (субрахунок 231 "Рослинництво"). За дебетом рахунку 23 «Виробництво» відображуються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також розподілені загальновиробничі витрати і втрати від браку продукції (робіт, послуг) з технологічних причин за кредитом -- суми фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом продукції.

Аудитор має підтвердити повноту відображення протягом року на дебеті цього рахунку всіх витрати під урожай поточного і майбутніх років. При цьому дебетується рахунок 231 і кредитуються субрахунки: 208 "Матеріали сільськогосподарського призначення", 203 "Паливо", 23 "Виробництво".

За кредитом субрахунку 231 протягом року відображуються кількість отриманої від урожаю продукції за плановою собівартістю в кореспонденції з дебетом рахунків 27 Продукція сільськогосподарського виробництва" та 208 "Матеріали сільськогосподарського призначення".

У кінці року після підрахунку фактичної собівартості продукції рослинництва за кредитом субрахунку 231 показують різницю між плановою та фактичною собівартістю виробленої продукції, яка відноситься на дебет рахунків, що відображують використання або залишок на кінець звітного року виробленої продукції.

Крім того, в кінці року на дебет субрахунку 231 «Рослинництво» з кредиту рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» списують частку витрат, що припадає на рослинництво.

Сальдо на субрахунку 231 може бути тільки дебетовим або за окремими аналітичними рахунками його може не бути. Якщо на кінець року є сальдо, то воно відображує суму витрат незавершеного виробництва під урожай майбутніх років.

Розвитку рослинництва значною мірою сприяє обґрунтованість розробки виробничої програми та складання технологічних карток. Аудитор ретельно перевіряє правильність визначення обсягів робіт, норм і розцінок, закладених у плані.

У ході перевірки виробничої програми потрібно:

- встановити рівень її виконання по підприємству в цілому та в розрізі бригад, ланок тощо;

- виявити кількісний вплив чинників на валове виробництво продукції;

- з'ясувати причини зниження врожайності, скорочення посівних площ під окремі культури тощо.

Наступним етапом перевірки є встановлення правильності обчислення собівартості продукції соняшника, визначення витрат на одиницю продукції. Це надзвичайно важливий аспект аудиторської перевірки. Від обґрунтованості калькуляційних розрахунків залежить об'єктивність кінцевих фінансових результатів.

Собівартість виробництва одиниці продукції є основою для прийняття значної кількості управлінських рішень, зокрема:

випуск якої продукції продовжувати або призупинити;

яку встановити ціну на продукцію;

чи купувати нове обладнання;

чи змінювати технологію та організацію виробництва.

Особливо важливим при перевірці собівартості є дотримання підприємством складу витрат, які включають до виробничої собівартості за кожним видом продукції.

Аудитор має встановити, що всі наступні витрати на виконання операцій з підготовки продукції до реалізації та її проведення віднесені на витрати зі збуту. З'ясовують правильність відображення операцій, здійснених за плату, які розглядають як виконання робіт на сторону з віднесенням у складі доходів.

При перевірці правильності визначення собівартості основної та побічної продукції рослинництва аудитору доцільно скористатися узагальненнями її розрахунку відповідно до Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 р. № 132.

Важливо з'ясувати правильність розподілу витрат між продукцією рослинництва, а також складання звітної калькуляції, де із загальної суми витрат на вирощування певної культури необхідно вилучити вартість побічної продукції.

Аудитор має підтвердити (чи не підтвердити), що витрати на обробіток площ, на яких повністю загинув урожай внаслідок стихійного лиха, списуються як надзвичайні втрати. При пересіві повністю загиблих посівів до сум витрат віднесено вартість насіння, витрати на передпосівний обробіток ґрунту, посів та інші роботи, які виконуються знову при пересіві новою культурою (повторювані витрати), а всі інші суми витрат на лущення стерні, підняття зябу і снігозатримання, вартість добрив та витрачені на їх внесення суми тощо, тобто неповторювані витрати, списуються в розрізі статей на пересіяну культуру.

Заключним етапом аудиту виробництва продукції соняшника є перевірка повноти та правильності відображення в обліку виходу продукції. Повнота і своєчасність оприбуткування вирощеного врожаю може бути найбільш достовірно встановлена в процесі здійснення внутрішньогосподарського контролю, який охоплює усі етапи -- доставку вирощеного врожаю на токи і в комори, зважування, зберігання, сушіння, очищення, облік тощо.

Особливо важливим є контроль достовірності даних про масу намолоченого й доставленого на тік насіння соняшника. З метою виявлення відхилень маси кожної партії доставленого насіння соняшника від середньої маси по господарству за той самий день доцільною буде перевірка кожного талону. Аналогічно для визначення врожаю насіння соняшника аналізують дані реєстрів. Інформацією для перевірки є дані про умовну бункерну масу і фактичну масу бункерів, які порівнюють між собою. Недовезене на тік зерно визначають порівнянням кількості талонів водіїв автомобілів у комбайнерів із кількістю талонів комбайнерів у водіїв та записами у реєстрі вагаря. У процесі перевірки встановлюють повноту, достовірність та ідентичність записів у реєстрах. Відсутність окремих талонів чи невідповідність записів у реєстрах потребує невідкладного з'ясування причин через опитування водіїв, комбайнерів, вагарів.[10]

При перевірці повноти оприбуткування насіння соняшника особливу увагу слід звернути на правильність зважування тари при його перевезенні та списання на досушування і засміченість.

У разі неправильного зважування тари при перевезенні зерна виникають можливості для неоприбуткування насіння соняшника. Зважування тари за кожним рейсом є обов'язковим і при перевірці слід у цьому переконатися. Якщо такого правила не дотримуються, а зважують тару тільки на початку дня, то в кожному наступному рейсі облікові дані про масу тари збільшують на масу витраченого палива, а дані про масу зерна автоматично зменшують на таку саму його масу проти фактично перевезеного. Як наслідок, на току створюються невраховані надлишки продукції. Для того щоб виявити масу неоприбуткованої продукції, потрібно за кожним автомобілем на кожний день встановити різницю між масою (кількістю) палива у паливному баку до початку роботи і на кінець дня з урахуванням заправок протягом дня.

...