Бухгалтерский учет как основа экономического анализа

Однако, помимо ценовых факторов, на затраты может повлиять и качество закупаемых сырья и материалов. Например, существенной статьей затрат для предприятий бытового обслуживания (например, химчисток или прачечных) являются моющие средства.

Но даже при равной цене порошки разных марок обладают неодинаковыми моющими качествами. Попытка же сэкономить на покупке более дешевых моющих средств может обернуться для предприятия необходимостью их сверхнормативного расхода для поддержания качества оказываемых самим предприятием услуг.

Для транспортных предприятий использование низкокачественного бензина может привести к необходимости дорогостоящих ремонтов транспортных средств, что тоже вместе со снижением переменных расходов повлечет за собой увеличение расходов постоянных. В отдельных случаях речь может идти даже не о том, что качество низкое, оно может быть и достаточно высоким, но не соответствующим тому, которое предусмотрено нормативами, по которым рассчитывается себестоимость.

Именно такая ситуация имела место в примере: закупочная цена на яйцо определяется по количеству (за десяток или коробку), а нормы использования в технологическом процессе кондитерского производства предусматривают весовое измерение. Поставки более мелких яиц привели к необходимости сверхнормативных затрат.

Разумеется, при проведении анализа следует помнить и о соотношении затрат на проведение самих аналитических процедур и выгод, которые будут получены в результате такого анализа. В отличие от постатейного анализа затрат, который может быть сделан на основе лишь данных российской бухгалтерской отчетности, выделение групп затрат по отношению к их зависимости от объема произведенной продукции - процедура, которая не может быть проведена в рамках лишь бухгалтерских процедур, поскольку она требует данных и управленческого учета.

Влияние объема производства на себестоимость единицы продукции и всего выпуска

Суммарные затраты предприятия включают как переменные (зависящие от объема производимой продукции), так и постоянные (накладные) затраты. Алгебраически это можно представить в виде:

TC = zQ + FC,

где ТС - полные затраты предприятия за определенный период;

Q - объем выпущенной продукции в штуках или иных натуральных единицах;

z - переменные затраты на единицу продукции;

FС - постоянные затраты предприятия за данный период. При росте выпуска и неизменных постоянных затратах полные затраты тоже будут увеличиваться. Величина производной покажет нам скорость этого роста:

dTC / dQ = z,

т. е. с увеличением выпуска на 1 единицу полные затраты вырастут на z-величину удельных переменных затрат.

Однако в реальной жизни возможности расширения производства таким простым путем достаточно ограничены. Если предприятие производит 800 или 1 000 единиц продукции в день, то рост выпуска на 10-20, а то и 100 единиц вполне возможен при тех же постоянных затратах.

А вот для того чтобы увеличить выпуск на 40-50 %, уже придется привлекать новых сотрудников, проводить расширение парка оборудования или модернизацию уже имеющихся станков и машин.

То есть для заметного увеличения выпуска потребуется качественно новый уровень постоянных затрат.

При дальнейших потребностях в увеличении выпуска предприятию придется, возможно, открывать новый цех, производство или филиал, что потребует существенно более высоких затрат - на качественно новом уровне выпуска постоянные затраты возрастут непропорционально сильно.

Понятно, что зависимость между полными удельными затратами Z. (на единицу продукции) от объема выпуска Q, будет прямо противоположная. Величина удельных переменных затрат Z от объема производства не зависит, а вот доля постоянных, приходящихся на единицу выпуска, с ростом этого выпуска будет падать, причем в обратно пропорциональной зависимости. Поскольку полные затраты исчисляются как сумма постоянных и переменных затрат, они тоже будут изменяться обратно пропорционально выпуску.

Z = TC / Q = (ZQ + FC) / Q = Z + FC /Q

Таким образом, при увеличении выпуска полная удельная себестоимость должна быстро падать. Однако поскольку, как мы уже отмечали выше, ни одно предприятие не может безгранично увеличивать выпуск в силу технологических ограничений, при расширении производства кривые удельных расходов (постоянных и полных) выходят на новый уровень.

Вообще говоря, изменения в структуре и величине себестоимости могут иметь самое разное происхождение. В частности, механизмами влияния на формирование себестоимости могут быть особенности учетной политики, договорная практика предприятия в отношениях с поставщиками и потребителями и множество других факторов. Анализ их весьма сложен и носит во многом субъективный характер, хотя в отдельных случаях окупается заметным снижением уровня себестоимости продукции и позволяет предприятию показывать более впечатляющие финансовые результаты.

Анализ затрат с учетом международных стандартов

Рассмотренная нами ранее классификация по статьям затрат или по элементам, в основе своей имеет объекты, на финансирование которых направлялись средства. Однако, помимо поэлементной, в мировой учетной практике принята и широко используется в аналитических целях другая классификация затрат. В основе ее лежит представление о том, что часть затрат можно прямо и целиком отнести к конкретной единице произведенной продукции (например, количество металла, которое пошло на изготовление детали, или заработная плата рабочего за время работы именно над этой деталью), а часть относится к партии товара, продукции или производству в целом. Эти затраты зависят скорее не от объема произведенной за единицу времени продукции, а от длительности этой единицы времени, и их следует относить на произведенную продукцию согласно некоторым правилам.

В структуре затрат каждого предприятия выделяют несколько составляющих в зависимости от того, как их величина зависит от объема выпуска. По этому признаку все затраты делятся на четыре группы.

Первой группой являются постоянные затраты, не зависящие от объема выпуска. К ним относятся: заработная плата административного персонала, амортизация (при условии, что она начисляется линейным или одним из ускоренных методов), расходы на охрану, ремонт, поддержание оборудования в рабочем состоянии и т. п.

Расходы переменные, строго линейно зависящие от объема выпуска, это основные материальные затраты, заработная плата производственных рабочих, амортизация (если она начисляется пропорционально выработанной продукции) и т. д.

Условно-переменные расходы, величина которых находится в пропорциональной зависимости от объема выпущенной продукции, но, возможно, нелинейно и не так быстро, как это имеет место у переменных расходов. Примером здесь могут служить расходы на содержание зданий и оборудования, ремонт, оплату труда вспомогательного персонала (если заработная плата им начисляется повременно) и т. п.

Расходы, увеличивающиеся обратно пропорционально объему произведенной продукции, - это, например, оплата простоев и некоторые виды цеховых расходов. У подавляющего большинства предприятий и производств доля таких расходов в общей их сумме ничтожно мала, и при анализе им обычно не уделяют большого внимания. Однако следует знать, что такие расходы существуют, и если таковые окажутся в структуре затрат анализируемого предприятия, не принимать их как нечто ненормальное.

При разработке аналитических алгоритмов очень часто предполагают, что типов затрат всего два - переменные и постоянные. Условно-переменные же относятся к одному из двух этих типов на том или ином основании.

Деление затрат на переменные и постоянные существенно при анализе безубыточности и производственного левериджа предприятия. Под производственным (операционным) левериджем предприятия понимается соотношение его постоянных и переменных затрат за определенный период. Уровень производственного левериджа является характеристикой рискованности предприятия.

11. Основы учета и анализа финансовых результатов

Нормативно-правовое регулирование учета финансовых результатов

Основными нормативными документами, определяющими методологические основы, порядок организации и ведения бухгалтерского учета в организациях Российской Федерации являются: Гражданский кодекс Российской Федерации, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ, утвержденный 21 ноября 1996-го года, «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации 29 июля 1998 г. № 34н, «Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/08.

Все эти документы предоставили организации право выбора вариантов учета и оценки соответствующих объектов в соответствии с установленной организацией учетной политикой.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ, устанавливает единые правовые методологические основы бухгалтерского учета и отчетности на территории России для всех организаций, являющихся юридическими лицами, определяет сущность бухгалтерского учета и его задачи, основные понятия, используемые в учете, порядок регулирования, организации и ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а также взаимоотношения по этим вопросам организаций с внутренними и внешними потребителями информации, включая органы государственного управления.

Согласно основным правилам бухгалтерского учета организация обязана вести бухгалтерский учет своего имущества, обязательств и хозяйственных операций на основе натуральных измерителей в денежном выражении путем сплошного, непрерывного документального и взаимосвязанного их отражения.

Информация о хозяйственных процессах и финансовых результатах деятельности организации должна быть полной и достоверной, должен обеспечиваться контроль за наличием и движением имущества, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.

Организация самостоятельно устанавливает организационную форму бухгалтерской работы, исходя из вида организации и конкретных условий хозяйствования, определяет в установленном порядке форму и методы бухгалтерского учета, а также технологию обработки учетной информации, разрабатывает систему внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля, формирует в установленном порядке свою учетную политику по другим вопросам.

Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций способом двойной записи в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета.

Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции. Своевременное и достоверное создание первичных документов, передача их в установленном порядке и сроки для отражения в бухгалтерском учете производятся в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота.

Оценка имущества, обязательств и хозяйственных операций осуществляется в денежном выражении путем суммирования фактически произведенных расходов.

В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности проводится инвентаризация имущества и денежных обязательств. Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются организацией, кроме случаев, когда проведение инвентаризаций обязательно.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета несет руководитель организации.

Бухгалтерский учет в организации осуществляется бухгалтерией, являющейся ее структурным подразделением, или централизованной бухгалтерией, возглавляемой главным бухгалтером.

Бухгалтерская финансовая отчетность, как основа анализа финансовых результатов предприятия

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденному указом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н, бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Для того чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала основным требованиям, при составлении бухгалтерских отчетов и балансов должны быть исполнены требования нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету. По раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об изменениях учетной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, об операциях в иностранной валюте, о материально-производственных запасах, об основных средствах, о доходах и расходах организации, о последствиях событий после отчетной даты, о последствиях условных фактов хозяйственной деятельности, а также по раскрытию в бухгалтерской отчетности той или иной информации об активах, капитале и резервах и обязательствах организации. Такое раскрытие может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительную записку.

Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, следующие:

- требование достоверности и полноты означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности;

- требование нейтральности предполагает, что при формировании бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена нейтральность информации, т. е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей отчетности перед другими;

- требование целостности означает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как организацией в целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделенными на отдельные балансы;

- требование последовательности означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного года к другому;

- в соответствии с требованием сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными данными за годы, предшествовавшие отчетному;

- требование соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в России период с 1-го января по 31-е декабря включительно, т. е. отчетный год совпадает с календарным;

- требование правильности оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности: составление ее на русском языке, в валюте РФ (в рублях), подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет (главным бухгалтером и т. п.).

Все формы бухгалтерской отчетности заполняются на основании данных Главной книги. Так, показатели статей бухгалтерского баланса определяются по данным остатков по ее счетам: статей актива - по данным дебетовых остатков активных счетов; статей пассива - по данным кредитовых остатков пассивных счетов.

Счета, отражающие состояние расчетов, показываются в балансе в

развернутом виде: дебетовое сальдо по субсчетам этих счетов должно быть представлено в активе, а кредитовое сальдо - в пассиве. Показатели отчета о прибылях и убытках формируются на основании данных дебетовых кредитовых оборотов по счетам 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки».

Бухгалтерский баланс, его структура и содержание формируются в соответствии с приказом Минфина РФ от 22.07.03 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности». Необходимо отметить, что с 2012 г. формы бухгалтерской отчетности претерпели изменение, что связано с введением нового Закона о бухгалтерском учете. Актив баланса содержит разделы.

Раздел 1. Внеоборотные активы

Внеоборотные активы включают разнородные по своему экономическому содержанию средства: материально-вещественные, нематериальные, инвестиции др. Объединение этих средств в одном разделе обусловлено длительным характером их использования в хозяйственной деятельности предприятия, принадлежностью к наименее ликвидным активам.

По группе статей «Нематериальные активы» (110) показывается наличие нематериальных активов, находящихся у предприятия на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

Для заполнения показателей по нематериальным активам используется информация по счетам 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов».

По группе статей «Основные средства» (120) отражаются материально-вещественные ценности, используемые в качестве средств труда и в течение длительного времени. Источником информации для заполнения этой группы статей баланса являются данные по счетам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

По статье «Незавершенное строительство» (130) показываются затраты на строительно-монтажные работы, осуществляемые как хозяйственным, так и подрядным способом. Информационным источником для заполнения данной статьи баланса являются данные по счетам 08 «Вложения во внеоборотные активы», 07 «Оборудование к установке», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», (в части расходов, связанных с осуществлением капитальных вложений).

По статье «Доходные вложения в материальные ценности» (135) показывается остаточная стоимость имущества приобретенного для предоставления за плату другим предприятиям во временное владение и пользование с целью получения дохода. Показатели формируются по данным счетов 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и 02 «Амортизация основных средств» (в части имущества, предоставляемого во временное пользование, временное владение).

По статье «Долгосрочные финансовые вложения» (140) показываются долгосрочные инвестиции предприятия в ценные бумаги и уставные капиталы других предприятий, в государственные и муниципальные ценные бумаги и пр. Источником формирования показателей является информация, учитываемая на счетах 58 «Финансовые вложения», 59 «Резервы под обесценивание финансовых вложений», 55 «Специальные счета в банках» (в части депозитных вкладов в кредитных организациях).

По статье «Отложенные налоговые активы» (145) показывается часть отложенного налога на прибыль, которая приводит к уменьшению налога на прибыль и подлежит уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы (ОНА) отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 09 «Отложенные налоговые активы». Сальдо по этому счету и отражается в строке «Отложенные налоговые активы» в ф. № 1.

По статье «Прочие внеоборотные активы» (150) отражаются средства и вложения, не нашедшие отражения в предыдущих статьях раздела 1 бухгалтерского баланса.

Итого по разделу 1: строка 190 равна сумме строк 110, 120, 130, 135,140,145, и 150.

Раздел 2. Оборотные активы

Показатели этого раздела бухгалтерского баланса характеризуют состояние оборотных активов, включающих материальные оборотные средства, средства в расчетах (дебиторская задолженность), денежные и приравненные к ним средства.

В группе статей «Запасы» (210) сосредоточены материальные оборотные средства, включающие производственные запасы, затраты на производство, готовую продукцию и товары, а также другие аналогичные запасы и затраты, подлежащие отражению в бухгалтерском балансе по соответствующим статьям.

По статье «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» отражаются запасы сырья, основных и вспомогательных материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей и других материальных ценностей, учитываемых на счете 10 «Материалы».

Информационным источником для заполнения этой статьи баланса служат данные по счетам 10 «Материалы», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

По строке «Готовая продукция и товары для перепродажи» статьи «Запасы» показывается себестоимость остатка продукции, прошедшая все стадии, предусмотренные технологическим процессом, а также изделия укомплектованные, прошедшие испытания и приемку согласно условиям договора и соответствующие техническим условиям и стандартам.

При заполнении данной статьи бухгалтерского баланса используется информация по счетам 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (в части, относящейся к стоимости товаров), 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

По строке «Товары отгруженные» статьи «Запасы» отражается отгруженная покупателям продукция, выручка от продажи которой не может быть признана в бухгалтерском учете, если не исполнены условия признания выручки, исходя из требований ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденным приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 32н.

Товары, отгруженные по данной строке, показываются по фактической или нормативной (плановой) себестоимости. При этом если организация признает коммерческие расходы (расходы на продажу и сбыт продукции) полностью в себестоимости проданной продукции в отчетном периоде, то отгруженные товары отражаются в оценке без их учета. Основанием для заполнения этой статьи баланса служит информация, учитываемая на счетах 45 «Товары отгруженные», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

По строке «Расходы будущих периодов» статьи «Запасы» показывается сумма расходов, признанных в бухгалтерском учете в отчетном году, но подлежащая погашению в следующих отчетных периодах путем списания на издержки производства (обращения) или другие источники в течение срока, к которому они относятся. В составе расходов будущих периодов могут быть отражены: расходы на горноподготовительные работы, освоение новых видов производства, подготовительные работы к производству в сезонных отраслях; расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств (по организациям, не образующим соответствующего резерва); расходы на рекламу и подготовку кадров, оплаченные вперед за последующие периоды, и др. При заполнении этой статьи используются данные по счету 97 «Расходы будущих периодов».

По статье «Прочие запасы и затраты» показывается стоимость материально-производственных ценностей и признанных организацией расходов, не нашедших отражения в предыдущих статьях группы «Запасы». По этой статье могут быть отражены не списанные в установленном порядке суммы коммерческих расходов (расходы на упаковку и транспортировку), относящиеся к нереализованной продукции, в случае, если организация не признает учтенные расходы в себестоимости проданной продукции полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности.

По статье «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (220) отражается сумма налога по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам, основным средствам, осуществленным капитальным вложениям, выполненным работам и оказанным услугам, подлежащая отнесению в установленном порядке в следующих отчетных периодах в уменьшении сумм налога на добавленную стоимость для перечисления в бюджет или на соответствующие источники ее покрытия. Информационным источником для заполнения этой статьи являются данные счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Во втором разделе бухгалтерского баланса средства в расчетах представлены двумя группами статей в зависимости от сроков погашения задолженности: «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 мес. после отчетной даты)» (230) и «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 мес. после отчетной даты)» (240).

Данные по счетам бухгалтерского учета расчетов организации с другими организациями и гражданами в бухгалтерском балансе приводятся в развернутом виде: по счетам аналитического учета, по которым имеется дебетовое сальдо, - в активе, по которым имеется кредитное сальдо, - в пассиве.

Основанием для отражения дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе служит информация, учтенная на счетах: 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; 63 «Резервы по сомнительным долгам»; 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (в части авансов выданных); 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (в части переплат); 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

По статье «Краткосрочные финансовые вложения» (250) показываются краткосрочные (на срок не более одного года) инвестиции организации в государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, включая долговые ценные бумаги (облигации, векселя); предоставленные другим организациям займы; депозитные вклады в кредитных организациях; дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования и др. В соответствии с ПБУ 19/02, утвержденным приказом Минфина РФ от 10.12.02. № 126н стоимость финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость и по которым выявлено устойчивое существенное снижение их стоимости, показывается в бухгалтерской отчетности по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценивание. Учет ведется на счете 59 «Резервы под обесценивание финансовых вложений».

По статье «Денежные средства» (260), включающей остатки денежных средств в кассе, на расчетных и валютных счетах, а также прочие денежные средства, находящиеся на специальных счетах в банках, в денежных документах и переводах. Для заполнения этой статьи баланса используется информация, учитываемая на счетах: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути».

По статье «Прочие оборотные активы» (270) показываются суммы оборотных активов, не нашедшие отражения по другим статьям раздела II бухгалтерского баланса. При этом, исходя из требования существенности информации отчетности, если данные по этой статье превышают 5 % итога актива бухгалтерского баланса, то организация должна дать расшифровку состава данной статьи в пояснительной записке.

Итого по разделу 2 строка 290 представляет собой сумму строк 210, 220, 230, 240, 250, 260 и 270.

Раздел 3. Пассив. Капитал и резервы

Показатели этого раздела бухгалтерского баланса характеризуют состав и структуру собственного капитала, включающего различные по своему экономическому содержанию, порядку формирования и использования источники финансирования деятельности организации (уставный капитал, добавочный капитал, прибыль и др.).

По статье «Уставный капитал» (410) показывается сумма средств, первоначально инвестированных собственниками (учредителями) для обеспечения уставной деятельности организации. Величина уставного капитала, отражаемая по данной статье баланса, должна соответствовать размеру, зафиксированному в учредительных документах. При заполнении данной статьи бухгалтерского баланса используется информация, учитываемая на счете 80 «Уставный капитал».

По статье «Собственные акции, выкупленные у акционеров» отражается информация о наличии собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования. При формировании показателей по данной статье бухгалтерского баланса используется информация по счету 81 «Собственные акции (доли)».

По статье «Добавочный капитал» (420) отражаются суммы пополнения собственного капитала, связанные с приростом стоимости внеоборотных активов по результатам их переоценки.

С получением эмиссионного дохода, т. е. суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, полученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества, и последующим увеличением уставного капитала за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость. Заполняется эта статья по данным счета 83 «Добавочный капитал».

По группе статей «Резервный капитал» (430) находит отражение та часть собственного капитала, которая по своей природе является страховым фондом, предназначенным для покрытия возможных убытков и других потерь, возникающих в процессе хозяйственной деятельности предприятия, а также погашения облигаций акционерного общества при отсутствии или недостаточности прибыли отчетного года на эти цели. Информационным источником заполнения этой группы статей баланса является данные счета 82 «Резервный капитал».

По статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (470) показывается сумма нераспределенной прибыли, учтенная на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и представляющая собой аккумулированную прибыль, не выплаченную в форме дивидендов (доходов) и (или) нераспределенной прибыли, находящейся в обороте у организации в качестве внутреннего источника финансирования долговременного характера.

Итого по разделу 3: сумма строк 410, 420, 430 и 470.

Раздел 4. Долгосрочные обязательства

В этом разделе бухгалтерского баланса отражаются долгосрочные обязательства по полученным организацией на длительный срок (более чем на один год) заемным средствам для инвестиций в основной капитал, приобретения или строительства объектов основных средств, нематериальных активов и др.

При заполнении статей этого раздела следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету « Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ15/08).

Информационным источником для заполнения статей данного раздела служат данные, учтенные на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

По статье «Займы и кредиты» (510), отражаются непогашенные обстоятельства по полученным долгосрочным кредитам банков, займам под выпущенные облигации и выданные долгосрочные векселя, а также суммы, полученные по договорам займа и подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

По статье «Отложенные налоговые обязательства» (515) показывается часть отложенного налога на прибыль, которая приводит к увеличению налога на прибыль и подлежит уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Раздел 5. Краткосрочные обязательства

Этот раздел бухгалтерского баланса отражает информацию о состоянии краткосрочных обязательств в части полученных на срок до одного года кредитов и займов и текущей кредиторской задолженности, а также прочих краткосрочных обязательств.

По группе статей «Займы и кредиты» (610) показываются суммы задолженности по полученным кредитам и займам, подлежащие погашению в течение 12-ти месяцев после отчетной даты.

Основанием для заполнения этой группы статей являются данные по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

В группе статей «Кредиторская задолженность» отражается краткосрочная задолженность организации перед различными юридическими и физическими лицами (сумма сальдо по счетам 60, 62, субсчет «Авансы полученные», 70, 68, 69, 76). Наиболее характерные виды кредиторской задолженности, включаемые в состав этой группы, отражаются по следующим статьям:

- по строке «Поставщики и подрядчики» - задолженность перед поставщиками и подрядчиками за полученные материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, а также по неотфактурованным поставкам. Для заполнения этой статьи используется информация, учтенная на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

- по строке «Задолженность перед персоналом организации» - задолженность перед работниками организации по начисленной, но еще не выплаченной им оплате труда. Для заполнения этой статьи используется информация по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

- по строке «Задолженность перед государственными внебюджетными фондами» - задолженность организации по отчислениям на социальное страхование, пенсионное обеспечение, на обязательное медицинское страхование работников. При заполнении этой статьи используются данные счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;

- по строке «Задолженность по налогам и сборам» - задолженность организации перед бюджетами всех уровней по налогам и сборам, включая налоги на доходы физических лиц, удерживаемые организацией с работников; заполняется эта статья по данным, учитываемым на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

- по строке «Прочие кредиторы» - все виды задолженности организации по расчетам с разными организациями и лицами по операциям некоммерческого характера (депонированные суммы заработной платы; суммы арендных обязательств за арендованные основные средства; задолженность организации по платежам, по обязательному и добровольному страхованию имущества и работников; задолженность по суммам, удержанным из заработной платы работников в пользу отдельных лиц и организаций на основании исполнительных документов судебных органов и др.).

По этой статье могут быть отражены суммы по полученным авансам от покупателей под поставку продукции, выполнение работ и услуг. При заполнении данной статьи используется информация по счетам 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (субсчет «Авансы полученные»). Дебетовое сальдо по счетам бухгалтерского учета расчетов по оплате труда, страхованию, излишне перечисленным суммам налогов показывается по соответствующим статьям «Дебиторская задолженность» в разделе «Оборотные активы» бухгалтерского баланса.

По статье «Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов» (630) отражается задолженность по причитающимся к выплате доходам учредителям, дивидендам акционерам.

Информационным источником для заполнения этой статьи служат данные счетов 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (в части начисленных доходов работникам, входящим в число учредителей (участников) организации).

По статье «Доходы будущих периодов» (640) показываются доходы, полученные (начисленные) организацией в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам: полученная вперед арендная и квартирная плата; выручка за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам; абонентская плата за пользование средствами связи; предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы; разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные ценности и их стоимостью, принятой к бухгалтерскому учету, а также другие суммы, отражаемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета на счете 98 «Доходы будущих периодов».

В составе доходов будущих периодов отражается стоимость безвозмездно полученных активов до момента признания их в качестве доходов организации. При этом доходы признаются в бухгалтерском учете, когда определяются обусловившие их расходы.

По статье «Резервы предстоящих расходов» (650) отражается кредитовое сальдо одноименного счета 96, показывающее суммы, зарезервированные организацией в установленном порядке для предстоящей оплаты отпусков, на выплату вознаграждений за выслугу лет, на покрытие затрат по ремонту основных средств, и другие цели, предусмотренные отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость изготовляемой продукции, выполняемых работ и услуг.

Если вносятся изменения в учетную политику на следующий отчетный год, и организация признает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеются переходящие остатки, по состоянию на 1-е января, следующего за отчетным годом, подлежат присоединению к финансовому результату организации с отражением в бухгалтерском учете за январь.

При формировании показателей по данной статье необходимо учитывать требования ПБУ 8/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 28.11.2001 г. № 96н, и ПБУ 16/02, утвержденным приказом Минфина РФ от 02.07.2002 г. № 66н. По статье «Прочие краткосрочные обязательства» (660) показываются суммы краткосрочных обязательств, не нашедших отражения по другим статьям раздела 5 бухгалтерского баланса.

Итог Актива баланса (строка 300) равен Итогу Пассива баланса (строка 700).

За итогом бухгалтерского баланса приводится «Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах».

В ней отражается информация о наличии и движении ценностей, не принадлежащих организации, но временно находящихся в ее пользовании или распоряжении, а также информация о списанной в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов, обеспечении обязательств и платежей в части полученных и выданных.

В справке приводятся данные об арендованных основных средствах, амортизации жилищного фонда и объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов. Заполняется справка по данным забалансовых счетов, ведущихся организацией в соответствии с перечнем и указаниями, приведенными в Плане счетов бухгалтерского учета. Такова методика формирования показателей и составления бухгалтерского баланса.

12. Методика анализа бухгалтерского баланса

Анализ финансового состояния предприятия является важнейшим условием успешного управления его финансами. Финансовое состояние предприятия характеризуется совокупностью показателей, отражающих процесс формирования и использования его финансовых средств. В рыночной экономике финансовое состояние предприятия отражает конечные результаты его деятельности, которые интересуют не только работников предприятия, но и его партнеров по экономической деятельности, государственные, финансовые и налоговые органы.

Информационной базой для проведения анализа финансового состояния предприятия является главным образом бухгалтерская документация. В первую очередь, это «Баланс предприятия» (форма №1) и приложения к нему. К основным направлениям анализа финансового состояния предприятия относятся:

- анализ качества активов;

- анализ качества пассивов;

- соответствие структуры управления совершаемым операциям;

- обоснованность затрат и расходов;

- обоснованность отражения доходов;

- анализ прибыльности отдельных видов деятельности;

- распределение прибыли;

Анализ финансового состояния предприятия основан на расчете ряда показателей:

- показатели финансовой устойчивости (коэффициент независимости, удельный вес заемных средств, соотношение собственных и заемных средств, удельный вес дебиторской задолженности, удельный вес собственных и долгосрочных заемных средств);

- показатели платежеспособности (коэффициент абсолютной ликвидности, общий коэффициент покрытия, коэффициент ликвидности товарно-материальных ценностей);

- показатели деловой активности (общий коэффициент оборачиваемости, оборачиваемость запасов, оборачиваемость собственных средств, производительность).

Анализ финансового состояния предприятия целесообразно выполнять по этапам. Он включает последовательное проведение анализа:

- показателей платежеспособности (ликвидности), финансовой устойчивости, деловой активности;

- кредитоспособности предприятия и ликвидности его баланса.

Практика финансового анализа уже выработала методику анализа финансовых отчетов. Можно выделить шесть основных видов анализа:

– горизонтальный анализ предполагает изучение абсолютных показателей статей отчетности организации за определенный период, расчет темпов их изменения и оценку. При горизонтальном анализе строятся

– аналитические таблицы, в которых абсолютные показатели отчетности дополняются относительными изменениями абсолютных показателей в сумме и в процентах.

В условиях инфляции ценность горизонтального анализа несколько снижается, так как производимые с его помощью расчеты не отражают

объективного изменения показателей, связанных с инфляционными процессами. Горизонтальный анализ дополняется вертикальным анализом изучения финансовых показателей;

- вертикальный анализ - это представление данных отчетности в виде относительных показателей через удельный вес каждой статьи в общем итоге отчетности и оценка их изменения в динамике. Относительные показатели сглаживают влияние инфляции, что позволяет достаточно объективно оценить происходящие изменения. Данные вертикального анализа позволяют оценить структурные изменения в составе активов, пассивов, других показателей отчетности, динамику удельного веса основных элементов доходов организации, коэффициентов рентабельности продукции и т. п.

Для более объективной оценки деятельности организации вертикальный анализ дополняется показателями горизонтального анализа, на основе которых строится сравнительный аналитический баланс;

– трендовый анализ (анализ тенденций развития) является разновидностью горизонтального анализа, ориентированного на перспективу. Трендовый анализ предполагает изучение показателей за максимально возможный период времени, при этом каждая позиция отчетности сравнивается со значением анализируемых показателей за ряд предшествующих периодов и определяется тренд, т. е. основная повторяющаяся тенденция развития показателя, очищенная от влияния случайных факторов и индивидуальных особенностей периодов. Трендовый анализ позволяет оценить качественные сдвиги в имущественном положении организации и предположить перспективу;

- факторный анализ - для проведения факторного анализа изучаемый показатель выражается через формирующие его факторы, проводятся расчет и оценка влияния этих факторов на изменение показателя. Факторный анализ может быть прямым, т. е. показатель изучается и раскладывается на составные части, и обратным (синтез) - отдельные элементы (составные части) соединяются в общий изучаемый (результативный) показатель;

- сравнительный (пространственный) анализ - это сравнение и оценка показателей деятельности организации с показателями организаций-конкурентов, со среднеотраслевыми и средними хозяйственными данными, с нормативами и т. п.;

– анализ коэффициентов (относительных показателей) предполагает расчет и оценку соотношений различных видов средств и источников, показателей эффективности использования ресурсов организации, видов рентабельности. Анализ относительных показателей позволяет оценить взаимосвязь показателей и используется при изучении финансовой устойчивости, платежеспособности организации, ликвидности ее баланса [21].

По изложенному материалу в учебном пособии Бочарова В.В. [16], общая оценка финансового состояния предприятия осуществляется на основе бухгалтерского баланса (форма №1). Общий итог актива и пассива носит название валюты баланса.

Анализ структуры актива баланса. Любушин Н.П. [21] пишет, что актив баланса содержит сведения о решении капитала, имеющегося в распоряжении предприятия, т. е. о вложении его в конкретное имущество и материальные ценности о расходах предприятия на производство и реализацию продукции и об остатках свободной денежной наличности. Каждому виду размещенного капитала соответствует отдельная статья баланса.

Основным признаком группировки статей актива баланса считается степень их ликвидности (быстрота превращения в денежную наличность). По этому признаку все активы баланса подразделяются на долгосрочные, или основной капитал (I раздел актива баланса), и текущие (оборотные) активы (II раздел актива баланса).

Средства предприятия могут использоваться в его внутреннем обороте и за его пределами (дебиторская задолженность, приобретение ценных бумаг, акций, облигаций других предприятий).

Размещение средств предприятия имеет очень большое значение в финансовой деятельности и повышении ее эффективности. От того, какие средства вложены в основные и оборотные средства, сколько их находится в сфере производства и сфере обращения, в денежной и материальной форме, насколько оптимально их соотношение, во многом зависят результаты производственной и финансовой деятельности, следовательно, и финансовое состояние предприятия.

Если созданные производственные мощности предприятия используются недостаточно полно из-за отсутствия сырья, материалов, то это отрицательно скажется на финансовых результатах предприятия и его финансовое положение. То же произойдет, если созданы излишние производственные запасы, которые не могут быть быстро переработаны на имеющихся производственных мощностях.

В итоге замораживается капитал, замедляется его оборачиваемость и как следствие ухудшается финансовое состояние. И при хороших финансовых результатах, высоком уровне рентабельности предприятие может испытывать финансовые трудности, если оно нерационально использовало свои финансовые ресурсы, вложив их в сверхнормативные производственные запасы или допустив большую дебиторскую задолженность.

В процессе последующего анализа необходимо установить изменения в долгосрочные (внеоборотные) активы.

Долгосрочные активы или основной капитал - вложения средств с долговременными целями в недвижимость, облигации, акции, нематериальные активы и т. д.

Большое внимание уделяется состоянию динамики и структуры основных фондов, так как они занимают основной удельный вес в долгосрочных активах предприятия. Если созданные производственные мощности предприятия используются недостаточно полно из-за отсутствия сырья, материалов, то это отрицательно скажется на финансовых результатах предприятия и его финансовое положение. То же произойдет, если созданы излишние производственные запасы, которые не могут быть быстро переработаны на имеющихся производственных мощностях.

В итоге замораживается капитал, замедляется его оборачиваемость и как следствие ухудшается финансовое состояние. И при хороших финансовых результатах, высоком уровне рентабельности предприятие может испытывать финансовые трудности, если оно нерационально использовало свои финансовые ресурсы, вложив их в сверхнормативные производственные запасы или допустив большую дебиторскую задолженность.

При изучении состава основных средств нужно выяснить соотношения их активной и пассивной части, от оптимального сочетания зависит фондоотдача и финансовое состояние предприятия.

Банки и другие инвесторы при изучении состава имущества предприятия обращают также внимание на состояние основных фондов с точки зрения их технического уровня, экономической эффективности, физического и морального износа. Далее необходимо проанализировать изменения по каждой статье текущих активов баланса как наиболее мобильной части капитала.

Увеличение денег на счетах в банке свидетельствует, как правило, об укреплении финансового состояния предприятия. Сумма денег должна быть такой, чтобы ее хватало для погашения всех первоочередных платежей.

Наличие больших остатков денег на протяжении длительного времени может быть результатом неправильного использования оборотного капитала. Их нужно быстро пускать в оборот с целью получения прибыли: расширять свое производство или вкладывать в акции других предприятий.

Если предприятие расширяет свою деятельность, то растет и число покупателей, а соответственно и дебиторская задолженность. С другой стороны, предприятие может сократить отгрузку продукции, тогда счета дебиторов уменьшается. Следовательно, рост дебиторской задолженности не всегда оценивается отрицательно. Необходимо отличать нормальную и просроченную задолженность. Наличие последней создает финансовые затруднения, так как предприятие будет чувствовать недостаток финансовых ресурсов для приобретения производственных запасов. Кроме того, замораживание средств приводит к замедлению оборачиваемости капитала.

Поэтому каждое предприятие заинтересовано в сокращении сроков погашения платежей. Ускорить платежи можно путем совершенствования расчетов, своевременного оформления расчетных документов, предварительной оплаты и т. д.

Особую актуальность проблема неплатежей приобретает в условиях инфляции, когда происходит обесценивание денег. В последнее время дебиторская задолженность предприятия достигла астрономической суммы, значительная часть которой в ходе инфляции теряется. При инфляции, например, в 30 % в год в конце года можно приобрести всего 70 % того, что можно было купить в начале года. Поэтому невыгодно держать деньги в наличности, невыгодно и продавать товар в долг. Однако выгодно иметь кредитные обязательства к оплате в денежной форме, так как выплаты по различным видам кредиторской задолженности производится деньгами, покупательная способность которых к моменту выплаты уменьшается.

Их нужно быстро пускать в оборот с целью получения прибыли: расширять свое производство или вкладывать в акции других предприятий. Если предприятие расширяет свою деятельность, то растет и число покупателей, а соответственно и дебиторская задолженность.

С другой стороны, предприятие может сократить отгрузку продукции, тогда счета дебиторов уменьшается. Следовательно, рост дебиторской задолженности не всегда оценивается отрицательно. Необходимо отличать нормальную и просроченную задолженность.

Наличие последней создает финансовые затруднения, так как предприятие будет чувствовать недостаток финансовых ресурсов для приобретения производственных запасов. Кроме того, замораживание средств приводит к замедлению оборачиваемости капитала.

Поэтому каждое предприятие заинтересовано в сокращении сроков погашения платежей. Ускорить платежи можно путем совершенствования расчетов, своевременного оформления расчетных документов, предварительной оплаты и т. д.

Особую актуальность проблема неплатежей приобретает в условиях инфляции, когда происходит обесценивание денег. В последнее время дебиторская задолженность предприятия достигла астрономической суммы, значительная часть которой в ходе инфляции теряется.

При инфляции, например, в 30 % в год в конце года можно приобрести всего 70% того, что можно было купить в начале года. Поэтому невыгодно держать деньги в наличности, невыгодно и продавать товар в долг.

Однако выгодно иметь кредитные обязательства к оплате в денежной форме, так как выплаты по различным видам кредиторской задолженности производится деньгами, покупательная способность которых к моменту выплаты уменьшается [20].

...