Размещено на http://www.allbest.ru/

Министерство образования и науки Республики Казахстан

Костанайский социально технический университет

имени академика З. Алдамжар

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

по специальности 050508 - «Учет и аудит»

Пути совершенствования учета и аудита нематериальных активов предприятия

Кабжанов Марат Уалиханович

Костанай

2011

Календарный план

№ п/п	Наименование этапов дипломной работы (проекта)	Срок выполнения этапов работы (проекта)	Примечание

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1. Теоретические основы нематериальных активов

1.1 Виды нематериальных активов и их оценка

1.2 Виды нематериальных активов

1.3. Оценка нематериальных активов

2. Признание и оценка нематериальных активов

2.1 Учет и аудит нематериальных активов предприятия

2.2 Аудит учёта нематериальных активов

3. Пути совершенствования учета и аудита нематериальных активов

3.1 Проверка учёта выбытия нематериальных активов

3.2 Синтетический и аналитический учет поступления и выбытия нематериальных активов

Заключение

Список использованной литературы

Введение

С развитием рыночных отношений становится все более очевидным, что так называемые материальные активы не являются единственным фактором обеспечения доходности организации, и что существуют иные их виды, которые не имеют такого классического признака, как вещественная субстанция, но могут играть важнейшую роль в процессе получения предприятием прибыли.

Нематериальные активы являются одним из принципиально новых объектов бухгалтерского учета, появившихся в ее теории и практике на этапе становления и развития рыночных отношений в Казахстане.

Если иметь в виду западный опыт, то, несмотря на тот факт, что нематериальные внеоборотные активы общепризнанны в большинстве стран рыночной экономики, подходы к их идентификации, способам поступления на баланс, оценке, амортизации продолжают оставаться объектами горячих дискуссий. Достаточно сказать, что именно по этой причине среди функционирующих в настоящее время более тридцати Международных стандартов по бухгалтерскому учету отсутствует стандарт, специально посвященный нематериальным активам.

В своей работе я постараюсь разобрать правовые аспекты создания, приобретения нематериальных активов, их учет, а также налогообложение. Для этого я использовала помимо основных учебников и учебных пособий, периодические издания (журналы с приложениями, газеты), посвященные проблемам и практике бухгалтерского учета.

Эта тема актуальна уже потому, что особенности учета нематериальных активов являются одной из наименее освещенных проблем казахстанского бухгалтерского учета, и, соответственно, наиболее любопытной.

К вопросу учета нематериальных активов опосля принятия ПБУ 14 обратились почти все создатели посреди их как ученые экономисты Поленова С.Н., Захарьин В.Р., так и экономисты-практики Макарьева В.И., Фомичева Л.П.. В собственных работах они комментируют положения по учету нематериальных активов и дают практические советы.

В собственной курсовой работе мне хотелось всестороннее разглядеть, что все-таки представляют собой нематериальные активы, в современном понимании, на базе имеющегося законодательства, также изучить их классификацию. Проанализировать разные хозяйственные операции, связанные с внедрением нематериальных активов, такие как поступление, выбытие, предоставление права использования, а так же оценка и амортизация нематериальных активов. Особо мне хотелось бы коснуться вопроса учета деловой репутации, относительно нового понятия в современной хозяйственной жизни.

Поэтому цель моей работы - раскрыть основные особенности бухгалтерского учета нематериальных активов в Казахстане и описать их виды и содержание.

Нематериальные активы -- принципиально новый для казахстанской теории и практики вид имущества, подлежащий бухгалтерскому учёту.

В настоящее время в имуществе предприятий неуклонно возрастает роль нематериальных (неосязаемых) активов. Это обусловлено волной поглощения одних предприятий другими, быстротой и масштабами технологических изменений, распространением информационных технологий, усложнением и интеграцией финансового рынка Казахстана. Вопросы методики и организации учета данного вида имущества активно обсуждаются во всем мире. Можно смело сказать, что нематериальные активы - один из самых проблемных в настоящее время вопросов казахстанской методологии бухгалтерского учета.

Практическое использование нематериальных активов в экономическом обороте предприятий есть по сути процесс коммерциализации инновационной сферы, который условно можно свести к следующим стадиям.

Первая стадия - это грамотная классификация объектов интеллектуальной собственности, на базе которой должна формироваться предварительная оценка их рыночной стоимости. Однако в настоящее время предприятия либо ее не выполняют, либо делают это по-дилетантски. Поэтому необходима профессиональная разработка базовых методологических и методических рекомендаций.

Вторая стадия - это включение стоимости объектов нематериальных активов в состав имущества предприятий по подразделу 10 «Нематериальные активы» Генерального плана счетов РК. В соответствии с законодательством РК эти средства подлежат амортизации: ежемесячно относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) по нормам, которые рассчитывает предприятие (фирма) исходя их первоначальной стоимости и срока их полезного использования, но не более срока деятельности самого предприятия (фирмы), затем реализуются и оседают на расчетном счете предприятия. В дальнейшем они используются исключительно на развитие данного производства, на вознаграждение авторам разработок (а также лицам, которые содействовали созданию или использованию этих разработок), и потому не должны облагаться налогами.

Третья стадия - коммерциализации нематериальных активов заключается:

- в активном выходе предприятий на рынок научно-технической продукции;

- в умении найти своего покупателя, овладевать искусством предпринимателя, т.е. самому искать заказчика (потребителя) для своей идеи или разработки;

-в умении рекламировать их;

-в умении писать в журналы, пробиваться на телевидение и т.д.

Практическое же использование нематериальных активов в экономическом обороте предприятий, превращение их в конкретный механизм для коммерческой оценки результатов интеллектуального труда, интеллектуальной собственности дает возможность современному предприятию (фирме):

- изменить структуру своего производственного капитала за счет увеличения доли нематериальных активов в стоимости новой продукции и услуг, увеличив их наукоемкость, что сыграет определенное значение для повышения конкурентной способности продукции и услуг;

- экономически эффективно и рационально использовать незадействованные и лежащие «мертвым грузом» нематериальные активы, которыми все еще располагают многие предприятия.

Все это превращает проблему нематериальных активов в одну из наиболее актуальных экономических и правовых проблем на данном этапе движения казахстанской экономики в целом, а в частности, к цивилизованным рыночным отношениям.

1. Теоретические основы нематериальных активов

1.1 Виды нематериальных активов и их оценка

Нематериальные активы intangible assets (от латинского tangere - касаться, осязать) - это неденежные активы, не имеющие физической сущности, предназначенные дня использования в течение длительного периода времени (более одного года) в производстве или реализации товаров (работ, услуг) в административных целях и сдаче в аренду другим субъектам:

- которые можно определить;

- которые контролируются субъектом;

- от использования которых субъект ожидает получить экономические выгоды в будущем.

Нематериальные активы не имеют физической сущности (неосязаемы) и могут одновременно включать материальные и нематериальные активы, например компьютерное программное обеспечение, предназначенное для управления технологическим оборудованием, без которого оно не может функционировать и является неотъемлемой частью, и компьютерное программное обеспечение, не являющееся неотъемлемой частью технологического оборудования. Руководство на основе разумных суждений определяет данное программное обеспечение как часть этого оборудования и учитывает в соответствии со СБУ б "Учет основных средств" либо учитывает его в качестве нематериального актива в соответствии с Положением (стандартом) 28 "Учет нематериальных активов".

Некоторые нематериальные активы содержатся на физических носителях, например, программное обеспечение - на дискете, фильм - на ленте, юридическая документация (лицензия, патент) - на бумаге. В данном случае на соответствие определению и критериям признания нематериальных активов проверяются непосредственно программное обеспечение, фильм, юридическая правовая документация (лицензия, патент), так как по отношению к последним дискета, лента, бумага являются вспомогательными. Учет материальных и нематериальных активов имеет значительное сходство. Однако в целом наиболее трудным представляется идентификация, измерение и оценка срока полезного функционирования нематериальных активов. В частности, отсутствие физического содержания в нематериальных активах затрудняет оценку и период срока службы становится неопределяемым.

Некоторые нематериальные активы могут быть идентифицированы отдельно от других активов фирмы. Например; патенты, торговые марки и франшизы. Однако другие нематериальные активы, но могут быть идентифицированы отдельно, а наоборот, их стоимость извлекается из их взаимодействия с другими активами фирмы. Например, гудвилл, который основывается на доверии клиентов или на уровне квалификации сотрудников.

Нематериальный актив определяем, если его можно сдать в аренду, продать, обменять или если можно определить и отнести ожидаемые будущие экономические выгоды непосредственно к данному активу.

Компания контролирует, актив, если она имеет право на получение будущих экономических выгод, и также может запретить доступ других к этому активу. Способность компании контролировать будущие экономические выгоды от нематериального актива обычно вытекает из юридических прав, которые могут быть принудительно осуществлены в судебном порядке. При отсутствии юридических прав продемонстрировать контроль довольно сложно. Так, субъект контролирует нематериальный актив, если у него есть право на экономические выгоды, ожидаемые к получению от его использования, оформленное юридическими документами - патентом, авторским правом, ограничением в торговом договоре и т.п.[5]

В некоторых случаях субъект может запретить доступ других к экономическим выгодам от использования нематериального актива, без оформления права соответствующими юридическими документами, например посредством правовой ответственности работников за разглашение коммерческой тайны.

Например, компания по производству моющих средств владеет технологией изготовления стирального порошка с биодобавками, пользующегося спросом у потребителей. Компания не контролирует экономические выгоды посредством оформления юридического права, так как технология не запатентована. Однако доступ других субъектов к экономическим выгодам защищен правовой ответственностью работников. В контрактах с работниками, имеющими доступ к технологии изготовления, предусмотрена обязанность работников соблюдать конфиденциальность.

Компания может иметь портфель клиентов или долю рынка и ожидает, что благодаря ее усилиям в построении отношений с клиентами и их лояльности клиенты будут продолжать сотрудничество с компанией. Однако при отсутствии юридических прав на защиту или других путей контроля компания будет иметь недостаточный контроль над экономическими выгодами от связей с клиентами и их лояльности, чтобы признать такие статьи (портфель клиентов, доля рынка, связи с клиентами, лояльность клиентов) отвечающими определению нематериальных активов.

Экономические выгоды, связанные непосредственно с данным нематериальным активом, включают доходы от реализации товаров (район, услуг), снижение затрат на производство или другие выгоды как результат применения актива самим субъектом. Например, компанией по производству моющих средств применяется разработанная группой рабочих ускоренная технология процесса упаковки сыпучих видов продукции. В результате чего, высвобождается часть работников и происходит экономия фонда оплаты труда в целом за год на 10%,. Использование интеллектуальной собственности в производственном процессе может сократить будущие производственные затраты. Будущие экономические выгоды, непосредственно связанные с данным нематериальным активом, будут получены в случае, если:

1) определена роль нематериального актива в увеличении будущих экономических выгод;

2) есть способность и намерение субъекта использовать данный актив (эта способность и намерение должны быть продемонстрированы технико-экономическими обоснованиями, бизнес-планами);

3) существуют адекватные технические, финансовые и другие ресурсы, позволяющие субъекту получить ожидаемые будущие экономические выгоды (имеются договора с кредитными учреждениями, партнерами).

Объективным доказательством того, что ожидаемые экономические выгоды будут получены непосредственно от использования нематериального актива, является оценка руководства возможных экономических условий, которые будут существовать в течение срока полезной службы актива.

Например, кондитерская компания "Лакомка" заключила лицензионное соглашение с фармацевтической фирмой "Емделу" на производство продукции для больных диабетом. У руководства компании есть уверенность в том, что экономические выгоды, непосредственно связанные с лицензионным соглашением, будут получены, так как:

1) данные предварительного социологического опроса о потребности в продукции больных сахарным диабетом дают основание для уверенности в том, что производство продукции принесет будущие экономические выгоды;

2) руководство компании намеревается использовать соглашение для производства продукции, что отражено в бизнес-плане;

3) кредитное учреждение, согласно заключенному договору, предоставит необходимые финансовые ресурсы под этот процесс.

С развитием рыночных отношений в составе имущества субъекта появился новый вид средств - нематериальные активы.

Под нематериальными активами понимают объекты долгосрочного пользования (свыше 1 года), не имеющие материально-вещественного содержания, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.

К нематериальным активам относят права, возникающие:

* из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

* из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения;

* из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;

* из прав на «ноу-хау» и др.

Кроме того, к нематериальным активам относятся права пользования земельными участками, природными ресурсами и организационные расходы, связанные с созданием предприятия.

1.2 Виды нематериальных активов

Рассмотрим содержание различных видов нематериальных активов, которые можно разделить на четыре группы :

1. Нематериальные активы, связанные с производством.

В эту группу входят «ноу-хау», права на использование производственной информации, программное обеспечение ЭВМ и базы данных, организационные расходы, приобретенные права на пользование природными ресурсами и др.

В широком смысле слова «ноу-хау» (know how) -- совокупность технических, коммерческих и других знаний, оформленных в виде технической документации, навыков и производственного опыта, необходимых для организации того или иного вида производства, но не запатентованных.

Это термин, применяемый в международных отношениях для определения технических знаний, выраженных в форме документации, производственного опыта, навыков и т.п. Широко используется в лицензионных соглашениях, договорах о техническом сотрудничестве, лизинге, строительстве «под ключ», различных видах услуг и т.д. Элементами "ноу-хау" могут быть всевозможные руководства к использованию, спецификации, формулы и рецептура, документация, схемы организации производства, характеристики технологического процесса. В "коммерческой практике, считается собственностью субъекта наряду с патентами на изобретения, товарными знаками, авторскими правами и патентной информацией. "Ноу-хау" тогда может отвечать определению нематериального актива, когда, сохраняя его секрет, предприятие контролирует доход, ожидаемый от его использования.

2. Учет прав на использование производственной информации.

К данному виду нематериальных активов относится приобретаемая за плату производственная информация или затраты на ее создание самим субъектом, способная в течение определенного времени приносить доход. Например, банки данных о потенциальных потребителях продукции внутри страны и за рубежом; о поставщиках сырья, материалов и услуг, о конкурентах и т.п.

3. Программное обеспечение -это совокупность системы обработки данных и программных документов, необходимых для эксплуатации этих программ, приобретенных предприятием и способных в течение длительного времени приносить доход.

Программное обеспечение - набор инструкций или правил, выраженных словами, цифрами, кодами, символами, значками, диаграммами или в какой-либо другой форме, которые могут быть использованы компьютерным устройством с целью выполнения заданной функции или предписанного задания или с целью достижения желаемого результата, включая также подготовительные материалы, полученные в процессе разработки программного обеспечения и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.

4. Организационные расходы - расходы, которые возникают в период создания совместного или акционерного предприятия. Эти расходы считаются нематериальными активами с момента их возникновения. В них не должны включаться расходы и потери в начальный период деятельности предприятия и организационные расходы каждого из участников предприятия. К таким расходам относятся затраты на рекламу, оплату консультантов, расходы на регистрацию предприятия, подготовку документов, открытие счетов в банках и многие другие.

При создании предприятий, находящихся внутри страны и за рубежом, возникает необходимость в приобретении прав на использование природных ресурсов (права на добычу полезных ископаемых, права на пользование лесом, рыбную ловлю во внутренних водоемах и др.). Оплата стоимости приобретаемых прав за рубежом производится, обычно, путем совместной их оплаты с участием в расчетах иностранных фирм или отдельных граждан. Стоимость прав на пользование земельными участками и природными ресурсами зависит от оценки земли, исходя из ее полезности (балла бонитета), места расположения земельных участков и т.п.[7]

Если предприятие производит приобретение прав на пользование природными ресурсами путем вклада средств в уставной капитал, то предприятия- учредители или участники эти затраты не учитывают как нематериальные активы. Для них такие затраты будут являться долгосрочными финансовыми вложениями. Стоимость приобретенных прав на пользование природными ресурсами погашается путем начисления амортизации. Ставка (процент) амортизации по данному виду нематериальных активов устанавливается с учетом срока пользования этими правами, указанными в соответствующих документах.

Нематериальные активы, связанные с коммерческой деятельностью.

В эту группу входят товарные знаки, места происхождения товаров и др.Торговые марки (товарные знаки), знаки обслуживания (trade mark and trade (brand) names) - это зарегистрированные символы, знаки, слова, предложения, которые дают владельцу право выделять или идентифицировать определенное предприятие, продукт или услугу.

Это обозначения, зарегистрированные в соответствии с законодательством или охраняемые без регистрации в силу международных договоров, в. которых участвует Республика Казахстан, служащие для отличия товаров (услуг) одних юридических или физических лиц от однородных товаров (услуг) других юридических или физических лиц. Право на товарный знак охраняется Законом РК «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» от 26.07.99 г. № 456-1, если он зарегистрирован на имя юридического или физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность. В Республике Казахстан регистрация товарного знака производится в Государственном реестре. Регистрация товарного знака действует в течение десяти лет с даты подачи заявки (ст. 15 Закона РК от 26.07,99 г. № 456-1). Срок действия регистрации может быть продлен каждый раз на десять лет по ходатайству владельца. Владелец зарегистрированного товарного знака имеет исключительное право пользоваться и распоряжаться товарным знаком, запрещать его использование другими лицами. Нарушением прав владельца товарного знака является несанкционированное изготовление, применение, ввоз, предложение к продаже, продажа, иное введение в хозяйственный оборот или хранение с этой целью товарного знака или товара, обозначенного этртм знаком, или обозначения, сходного с ним до степени смешения в отношении однородных товаров.

Знаки могут быть словесными, изобразительными, объемными или их комбинациями; их регистрируют в любом цвете или цветном сочетании. Не допускается регистрация товарных знаков, состоящих только из обозначений, не обладающих различительной способностью, а также представляющих собой государственные гербы, флаги и эмблемы, официальные названия государств, эмблемы, сокращенные или полные названия международных и межправительственных организаций, официальные контрольные, гарантийные и пробирные клейма, печати, награды и другие знаки отличия или сходных с ними до степени смешения. Не допускается регистрация в качестве товарных знаков или их элементов обозначений, являющихся ложными или способными ввести в заблуждение потребителя товара или его изготовителя, противоречащих общественным интересам, принципам гуманности и морали.

Товарный знак может быть уступлен владельцем по договору юридическому или физическому лицу в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован. Уступка производится по лицензионному договору, который регистрируется в установленном порядке.

В практике учета существует несколько методов оценки товарных знаков предприятия: по себестоимости, покупной стоимости, рыночной стоимости. Однако вели собственный товарный знак целесообразно учитывать по себестоимости, приобретенный товарный знак лил лицензия на использование товарного знака - по покупной стоимости, то товарный знак, вносимый в качестве вклада в уставной капитал, необходимо учитывать по его рыночной стоимости. В случае приобретения в качестве первоначальной стоимости принимается покупная цена и другие необходимые для приобретения затраты, которые связаны с обеспечением существования и защиты торговой марки или товарного знака, регистрационные сборы, гонорары юристам, оформительские затраты, затраты на консультационные услуги и услуги по юридической защите и другие.

Наименование места происхождения товара - это наименование страны, населенного пункта, местности или другого географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными для данного географического объекта природными условиями или людскими факторами одновременно.

Наименованием места происхождения товара может являться историческое название географического объекта. Оно регистрируется в установленном порядке. Использованием наименования места происхождения товара считается применение его на товаре, упаковке, рекламе, проспектах, счетах, бланках и иной документации, связанной с введением товара в хозяйственный оборот.

Товарный знак и наименование места происхождения товара являются действенным инструментом конкуренции. При этом, если наименование места происхождения товара всегда гарантирует особые элитарные, иногда уникальные свойства товара, то товарному знаку для выполнения этой роли необходимо максимально долгое время сохранять к маркируемому товару интерес благодаря постоянному повышению качества товара, поскольку конкуренты не стоят на месте.[10]

Предприятия, экспортирующие продукцию, должны ясно понимать, что ее обозначение защищенными в стране поставки товарными знаками и наименованиями мест происхождения товаров будет определяющим в формировании к изготовителю и товару интереса со стороны торговых партнеров, идеальным средством проникновения на внешний рынок и укрепления на нем своих позиций. Например, зарекомендовали себя как товары хорошего качества, выпускаемые надежными и добросовестными изготовителями изделия стран СНГ, реализуемые на внешнем и внутреннем рынке с товарными знаками: «Беларусь» (тракторы), «Зенит» (фототовары), «Новая заря» (паРКюмерия), «Лада» (автомобили), «Слава» и «Чайка» (часы) и др. Пользуются постоянным спросом у покупателей товары, сопровождаемые географическими обозначениями «Гжель», «Хохломская роспись», «Вологодские кружева», «Цимлянское игристое», Бибигуль» (вино), «Ломоносовский фаРКор», «Капчагайский фаРКор» и др.

Следует иметь в виду, что предприятия, экспортирующие продукцию, должны заботиться о защите товарных знаков и наименований тест происхождения товаров, так как отсутствие такой защиты может привести к случайным коллизиям со сходнями или тождественными иностранными товарными знаками или коллизиям, являющимся следствием недобросовестной конкуренции. Что касается географических обозначений, среди которых могут быть выявлены и наименование мест происхождения товаров, то их неправомерное использование довольно широко распространено во всем мире. Иллюстрацией этого являются факты применения для водок и вин иностранными фирмами таких обозначений, как «Москва», «Русская водка», «Московская» (Бразилия, Португалия, Колумбия, Великобритания, Мексика), «Москвита» (Аргентина), «Русская корона», «Белая русская водка» (США), «Крымское игристое».

Широкое применение товарных знаков и наименование товарных знаков и наименований мест происхождения товаров обеспечивает предприятию и товару желаемую известность. Выполняя функцию рекламного средства, эти объекты расширяют возможности коммерческой реализации товаров, увеличивают клиентуру покупателей. В условиях рыночной экономики товарный знак является дорогостоящим активом предприятия, поскольку компания может продать свой товарный знак или передать право пользования им в качестве вклада в уставной капитал. Но для этого надо знать стоимость товарного знака.

В практике учета существует несколько методов оценки товарных знаков предприятия: по себестоимости, покупной стоимости, рыночной стоимости. Однако, если собственный товарный знак целесообразно учитывать по себестоимости, приобретенный товарный знак или лицензию на использование товарного знака по покупной стоимости, то товарный знак вносимый в качестве вклада в уставной капитал, необходимо учитывать по рыночной стоимости. Для того, чтобы определить рыночную стоимость товарного знатна, необходимо применять специальную методику.

Правовые, экономические и организационные отношения, возникающие в связи с охранной и использованием товарных знаков, знаков обслуживания и наименований мест происхождения товаров, регулируется Законом Республики Казахстан «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименования мест происхождения товаров», принятым Верховным Советом Республики Казахстан 18 января 1993г.

Нематериальные активы, связанные с правами пользования. В эту группу входят права на изобретения, права на использование лицензии, франшизма (право на создание коммерческого предприятия, предоставляемое на определенный период и зафиксированное в договоре) и др.

Патент (patents) является полученным в соответствии с Законом правом, позволяющим его держателю использовать, производить, продавать и контролировать охваченный данным патентом предмет, процесс или род деятельности и одновременно запрещающим осуществлять те же действия другим лицам. Действие патента распространяется на территории того государства, где он выдан. Срок действия патента устанавливается национальным законодательством (как правило, 15-20 лет). В соответствии со ст. 5 Закона РК от 16.07.99 г. № 427-1 "Патентный закон" патент на изобретение действует: в течение двадцати лет с даты подачи заявки в "Казпатент"; на полезную модель - в течение пяти лет с возможным продлением срока его действия, но не более чем на три года; на промышленный образец - в течение десяти лет с возможным продлением, но не более чем на пять лет. Исключительное право патентообладателя заключается в предоставлении ему монопольного права на применение изобретения. Патентообладатель имеет право отчуждать свои права на изобретение и выдавать разрешения (лицензии) другим лицам на использование' запатентованного изобретения. Использование нового изобретения позволяет извлекать повышенный доход. Отсюда приобретение патентов является важным орудием в конкурентной борьбе. В приобретении патентов заинтересованы в первую очередь крупные предприятия, располагающие средствами для покупки патента и внедрения в производство запатентованных изобретений.

Если патент приобретается у изобретателя или владельца, то покупная стоимость становится основным элементом первоначальной стоимости. Кроме того, в первоначальную стоимость включаются все затраты, связанные с юридическим оформлением патента, гонорары юристам, затраты по защите патента и другие.

Лицензия (licenses - от латинского свобода, право) - разрешение, выдаваемое компетентными государственными органами на осуществление внешнеторговых операций (ввоз, вывоз товаров и т.д.)

При помощи лицензирования осуществляется государственный контроль за экспортом и импортом товаров и одновременно расходованием валютных средств. В странах с развитыми рыночными отношениями выдача лицензий преследует цель ограничения, вплоть до полного сокращения торговли с какой-либо страной, защиты национальной промышленности от иностранной конкуренции, контроля за расходованием валюты, а также пополнения доходов государственного бюджета путем взимания лицензионных сборов за выдачу разрешения на экспорт-импорт товаров, работ или услуг. В развивающихся странах выдача лицензий используется в первую очередь для защиты национальной экономики от иностранных конкурентов. Различают следующие виды лицензий: патентная, простая, исключительная и полная.

Патентная лицензия - предоставляемое владельцем патента право на использование технической документации или запатентованных изобретений. Выдается на основании лицензионного договора, либо судебного или административного решения компетентного государственного органа. Обычно патентная лицензия выдается на изобретение, по которому подана заявка на патент или получен этот документ.[7]

Простая лицензия - владелец патента предоставляет лицензиату право использовать изобретение в установленных договором пределах, но сохраняет за собой право применять его на той же территории, а также предоставлять лицензию на тех же условиях неограниченному кругу лиц. Лицензиат не имеет право выдавать сублицензии.

Исключительная лицензия - предоставляет исключительное право на использование изобретения в установленных договором пределах; владелец отказывается от самостоятельного его применения и предоставления лицензии другим лицам. При полной лицензии предоставляется право использовать основанные на патенте права в течении срока действия патента.

Лицензии могут быть выданы Правительством Республики Казахстан или уполномоченным им органом на право добычи углеводородного сырья (нефти, газа) и другого природного сырья казахстанским и иностранным хозяйствующим субъектам. Использование таких лицензий тесно связано с выплатой роялти.

Под роялти понимают плату за право разработки природных ресурсов, которая выплачивается собственнику земли, недр. Роялти обычно включается в цену сырья и таким путем перекладывается на конечного потребителя продукции. Величина роялти устанавливается в определенном проценте от стоимости реализации полезных ископаемых или твердо установленной суммы с одной скважины (обычно по нефти). Ставка роялти дифференцируется в зависимости от количества и распространенности , полезного ископаемого. В отдельных случаях применяются прогрессивные ставки, возрастающие в зависимости от увеличения добычи и реализации сырья. Под роялти понимается также периодический лицензионный платеж за право использования изобретений, патентов, «ноу-хау», выпуска книг, проката кинофильмов и т.д.

В соответствии со ст. 8 Патентного закона Республики Казахстан (от 16.07.99г. Ns 427-I) к промышленному образцу относится художественно конструкторское решение, определяющее внешний вид изделия. Промышленному образцу предоставляется правовая охрана, если он является новым оригинальным и промышленно применимым.

Промышленный образец признается новым, если совокупность его существенных признаков, представленных на изображениях промышленного образца и приведенных в перечне существенных признаков, не известна из сведений, общедоступных в мире до даты приоритета промышленного образца. При установлении новизны промышленного образца также учитываются, при условии их более раннего приоритета, поданные в Республике Казахстан другими лицами заявки на промышленные образцы и запатентованные в Республике Казахстан промышленные образцы,

Промышленный образец признается оригинальным, если его существенные признаки определяют творческий характер особенностей изделия. Промышленный образец признается промышленно применимым, если он может быть многократно воспроизведен путем изготовления соответствующего изделия.

"Казпатент" вносит промышленный образец в Государственный реестр промышленных образцов Республики Казахстан (ст. 25 Закона РК "Патентный закон"). Предварительный патент на промышленный образец действует в течение пяти лет с даты подачи заявки в "Казпатент". В эту группу нематериальных активов входят «Цена фирмы» («гудвилл»), интеллектуальная собственность, авторские права и др.

Деловая репутация (гудвилл - goodwill) стоит особняком в ряду других нематериальных активов и отличается от них методами оценки, способами приобретения и выбытия, методами амортизации. В отличие от других активов ее невозможно передать, продать или подарить. Она не может быть самостоятельным объектом сделки, так как не принадлежит компании на основе права собственности, не может быть отчуждена. Деловая репутация присуща всей компании и неотделима от нее. В соответствии со СБУ 28 и МСФО 38 внутренне созданная деловая репутация не признается как актив, так как не является идентифицируемым ресурсом, контролируемым компанией, который может быть надежно оценен. То есть рентабельная, успешно, работающая компания с прочными деловыми связями, с пользующейся спросом продукцией, постоянно приумножающая свои достижения, не имеет права "поставить на баланс" свою репутацию. Произвести надежную стоимостную оценку деловой репутации компании в подобных случаях невозможно, и исчисленная на определенный момент времени сумма не может рассматриваться как себестоимость деловой репутации.

Совсем по-другому рассматривается деловая репутация, возникающая при объединении компаний, прежде всего, при покупке одной фирмой другой. Согласно МСФО деловая репутация, возникающая при покупке, представляет собой платеж, производимый покупателем R предвидении будущих экономических выгод. Покупатель может заплатить сумму, превышающую и балансовую стоимость приобретаемых нетто-активов, и рыночную стоимость активов и обязательств, в ожидании будущих более высоких доходов.

С точки зрения бухгалтерского учета гудвилл представляет собой возникающую при слияниях и поглощениях компаний разницу между ценой, выплачиваемой за приобретаемую компанию, и оценочной стоимостью ее чистых (за вычетом обязательств) активов, выделяемых в самостоятельные учетные единицы.

Гудвилл может возникнуть только при купле-продаже компании в целом, поскольку он не может быть выделен в самостоятельную учетную единицу и существует только в сочетании с другими материальными и нематериальными (неосязаемыми) активами компании. Гудвилл - превышение цены компании над рыночной стоимостью ее активов за вычетом обязательств - образуется в результате того, что рассматриваемая компания в силу каких-либо причин способна извлечь в течение нескольких (возможно, бесконечного числа) учетных периодов большую прибыль, чем прибыль, обычно приносимую находящимися в ее распоряжении активами в нормальных условиях ведения коммерческой деятельности.

Причины возникновения гудвилла могут быть самыми разнообразными. В числе наиболее характерных из них, как правило, называются такие, как: необычайно эффективная рекламная политика, особо действенная система сбыта, наличие превосходящей конкурентов команды управляющих или, напротив, слабое руководство конкурирующих компаний, благоприятный или льготный нормативно-правовой режим работы компании и (или) условия налогообложения, использование производственных секретов, недоступных конкурентам, наличие прогрессивной организации труда и системы мотивации персонала, проведение уникальной программы профессиональной подготовки и повышения квалификации персонала, возникновение неблагоприятных условий для деятельности конкурентов, открытие ранее неизвестных природных ресурсов, высокий кредитный рейтинг, необычайно высокая репутация среди компаний данной отрасли относительно качества поставляемой продукции и услуг, преимущества географического расположения, наличие устойчивых, эффективных и надежных, связей с поставщиками и т.д. [12]

Перечисление этих факторов говорит о том, что гудвилл существует на протяжении всей деятельности компании, но он отражается в отчетности только при ее продаже, поскольку только в этом случае существует возможность его оценки на основе объективной информации - цены, по которой покупается фирма. МСФО 22 "Объединение компаний" рекомендует рассчитывать деловую репутацию как разницу между затратами по приобретению (инвестициями) и долей инвестора в справедливой (то есть оценочной) стоимости идентифицируемых приобретаемых активов и обязательств по состоянию на дату совершения операции. Именно положительная разница называется деловой репутацией и признается в качестве актива в балансе. Стоимость активов и обязательств устанавливается на основе бухгалтерской отчетности фирмы. Что касается цены покупки фирмы, то ее объективная оценка исходит из определения гудвилла как способности компании извлечь в будущие периоды большую прибыль, чем прибыль, обычно приносимую активами, аналогичными активам, находящимся в ее распоряжении. Таким образом, установление количественных размеров гудвилла непосредственно связано с оценкой доходов компании.

Возможна ситуация, когда при покупке компании появляется отрицательная деловая репутация. В противоположность гудвиллу ее называют "bad will" -"бэдвилл".

Появление бэдвилла обусловлено превышением доли покупателя в справедливой стоимости приобретаемых идентифицируемых активов и обязательств над затратами по покупке компании. Это, в свою очередь, может возникнуть при завышении стоимости активов и занижении величины обязательств или недостаточной информированности покупаемой компании об истиной стоимости инвестиций. Отрицательная деловая репутация по рекомендациям МСФО 22 должна быть представлена как вычет из активов отчитывающейся компании, а в отчете о прибылях и убытках - как доход.

В Республике Казахстан (отрицательный) гудвилп учитывается как отсроченный доход будущих периодов в разделе обязательств на счете 611 "Доходы будущих периодов" и включается в доход отчетного периода в течение срока, установленного законодательством (в Республике Казахстан срок списания нематериальных активов, по которым невозможно определить срок полезного использования, установлен в расчете десять лет), но не более срока деятельности субъекта (письмо Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита МФ РК № 6/791 от 8,09.97 г.).

В западном учете величина нетто-активов рассматривается как эквивалент собственного капитала компании, под инвестициями в нетто-активы подразумеваются инвестиции в собственный капитал компании. В казахстанском учете расчет Чистых активов в основном совпадает с таким подходом, но требования соответствия с собственным капиталом акционерного общества в нем не содержится. Расчет деловой репутации должен осуществляться в несколько этапов в такой последовательности:

1) определяются затраты по инвестициям, которые помимо суммы, непосредственно уплачиваемой за приобретаемые акции, включают оплату услуг юристов, брокеров, аудиторов и других консультантов;

2) рассчитывается балансовая величина нетто-активов на основе имеющейся методики;

3) определяется разница между затратами по инвестициям и балансовой стоимостью приобретаемых нетто-активов;

4) производится переоценка активов и обязательств покупаемой компании до их рыночной величины;

5) разница, полученная в п. 3, распределяется на те активы и обязательства, которые требуют переоценки в первую очередь на оборотные активы и обязательства;

6) оставшаяся после распределения сумма представляет деловую репутацию, возникающую при покупке.

В соответствии с международными стандартами амортизация деловой репутации должна производиться систематически на протяжении срока ее полезной службы. При этом метод начисления амортизации должен отражать график ожидаемого поступления будущих экономических выгод от деловой репутации и, если нет доказательств иного, применяется прямолинейный метод списания деловой репутации.

При определении срока полезного использования деловой репутации обычно принимаются во внимание такие факторы, как предвидимый срок деятельности приобретенной компании, стабильность и предвидимый срок существования отрасли, типичный жизненный цикл и информация о деловой репутации в аналогичных компаниях, воздействие экономических факторов (спрос, старение продукции) на приобретенную компанию, сроки службы ключевых специалистов, предполагаемые действия конкурентов, законодательные и другие акты. Сроки полезного использования деловой репутации точно определить достаточно сложно, но в МСФО 22 делается предположение, что такой спрос не может превышать 20 лет с момента первоначального признания. Период и метод начисления амортизации должны уточняться в конце каждого года, а при их изменении следует вносить коррективы в порядок списания деловой репутации.

В западной практике учета допускается списание деловой репутации в момент приобретения компании при трудностях в определении срока полезного использования. Не всякая сделка по объединению компаний, совершенная в ожидании получения дополнительных будущих выгод, оправдывается, поэтому деловая репутация, выявленная в момент покупки, может исчезнуть быстрее предполагаемых сроков ее использования (амортизации). Поэтому ее списание в момент покупки компании представляется целесообразным и правомерным, иначе в текущем учете деловая репутация должна учитываться не только по остаточной стоимости, то есть за вычетом накопленной амортизации, но и за вычетом убытков от обесценения.

В соответствии с Законом РК "Об авторском праве и смежных правах" (№ 6-1 от 10.06.96 г.) интеллектуальная собственность - это собственность на объективные результаты творческой деятельности. Обычно такого рода отношения регулируются законом об интеллектуальной собственности и разного рода нормативными документами, в том числе, имеющими международное признание. Такого закона прямого действия в Казахстане пока нет. Сегодня отношения интеллектуальной собственности в республике регулируются отдельными положениями Конституции РК, Гражданского кодекса, законами о собственности, лицензировании и иными действующими законодательными актами, до сих пор не увязанными между собой в единую систему правовых отношений.[15]

В международном аспекте проблемы главным препятствием является разнородность национальных законодательств в области интеллектуальной собственности. Эта и ряд других причин сдерживают создание универсальных систем классификации и кодирования, гибких и мобильных регистров, реестров, каталогов. Над этим работают соответствующие организации, такие как ВОИС - Всемирная организация интеллектуальной собственности и ВТО ~ Всемирная торговая организация (система "TRIPS"), с которыми Казахстан налаживает деловые контакты. В Республике Казахстан с целью преодоления разрозненности мнений, взглядов, суждений, подходов к интеллектуальной собственности (ИНСО) и приведения в порядок нормативной правовой базы законодательства, форм и методов взаимодействия с международными организациями в данной области специальным постановлением правительства от 29.03.2001 г- № 411 создан комитет по правам ИНСО Министерства юстиции РК с передачей ему функций и полномочий упраздняемых комитета по авторским правам Минюста Республики Казахстан и республиканского государственного предприятия "Казпатент" с предоставлением вновь созданному комитету функций субъекта права государственной собственности по отношению к иным действующим организациям, в том числе и права государственной регистрации интеллектуальной собственности.

Авторское право (copyright) - эксклюзивное право, даваемое правительством владельцу (автору) произведений литературы, искусства, музыкальных произведений и т.п., а также компьютерных программ.

Закон РК "Об авторском праве и смежных правах" от 10.06.96 г. № 6-1 регулирует отношения в области интеллектуальной собственности, возникающие в связи с созданием и использованием произведений науки, литературы и искусства (авторское право), постановок, исполнений, фонограмм, передач, организаций эфирного и кабельного вещания (смежные права). В соответствии со ст. 28 настоящего Закона, авторское право действует в течение всей жизни автора и пятидесяти пет после его смерти и дает исключительное право его владельцу (или его наследникам) на копирование, публикацию или продажу данного произведения. Авторские права не возобновляются, но могут быть переданы или проданы физическому или юридическому лицу.

Авторские права отражаются в бухгалтерском учете по стоимости приобретения, которая включает как покупную цену, так и другие понесенные затраты. Затраты компаний на разработку произведения, которое будет защищено авторским правом, отражаются как текущие расходы.

Незаконное использование объектов авторского права или смежных прав, если эти деяния совершены с целью извлечения прибыли и причинили крупный ущерб, наказывается штрафом в размере от ста до пятисот месячных расчетных показателей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного до пяти месяцев либо привлечением к общественным работам на срок от 180 до 240 часов, либо лишением свободы на срок до двух лет (ст. 184 УК РК от 16.07.97 г. № 167-1).

Выделяют 4 вида нематериальных активов:

- объекты интеллектуальной собственности;

- права пользования природными ресурсами;

- отложенные затраты;

- цена фирмы.

Объекты интеллектуальной собственности разделяют на два вида: регулируемые патентным правом (объекты промышленной собственности) и регулируемые авторским правом.

Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраны объектов промышленной собственности необходима их регистрация по установленной процедуре в соответствующих органах. Перечень объектов, охраняемых патентным правом, исчерпывающий. К объектам, регулируемым патентным правом относят:

* изобретение, если оно является новым и промышленно применимо или является известным устройством, способом, но имеет новое применение;

* промышленный образец - художественно-конструкторское решение изделия, определяющее его внешний вид;

* полезная модель - конструктивное выполнение составных частей;

* товарный знак и знак обслуживания - обозначения, позволяющие различать соответственно однородные товары и услуги разных юридических лиц или физических лиц;

* наименование места происхождения товара - название географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными и (или) людскими факторами;

* фирменное наименование - индивидуальное название юридического лица;

* «ноу-хау» - информация технического, организационного, служебного или коммерческого характера, имеющая коммерческую ценность в связи с неизвестностью ее третьим лицам.

Правовое регулирование объектов авторским правом осуществляется в соответствии с Законом РК «Об авторских правах».К объектам, регулируемым патентным правом относят:

* программа для ЭВМ, а также подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы;

* база данных;

* топология интегральных микросхем;

* другие произведения науки, литературы и искусства;

* лицензии, дающие право заниматься определенным видом деятельности, если они выдаются на срок более 1 года.

Права пользования природными ресурсами составляют право пользования земельным участком, недрами и право на геологическую и другую информацию о недрах. Отложенные затраты - организационные расходы и расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки. Организационные расходы состоят из затрат организации в период ее создания до момента регистрации.

Цена фирмы - разница между стоимостью фирмы как единого целостного имущественно-финансового комплекса, имеющего определенную репутацию, и балансовой стоимостью имущества этой фирмы.

1.3 Оценка нематериальных активов

Нематериальные активы отражаются в учете по первоначальной и остаточной стоимости, отдельно учитывается амортизация нематериальных активов. Первоначальная стоимость представляет собой затраты по приобретению нематериальных активов или расходы по созданию нематериальных активов и доведению их до состояния, пригодного к использованию.

Затраты по приобретению нематериальных активов включает в себя суммы, выплаченные продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги, регистрационные сборы и пошлины, таможенные расходы и другие расходы, связанные с приобретением объектов.

Расходы по созданию нематериальных активов включают в себя начисленную соответствующим работникам оплату труда, отчисления на социальные нужды, материальные затраты и общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Первоначальная стоимость выявляется в момент ввода объекта в действие и остается неизменной в течение всего срока нахождения нематериальных активов на предприятии. Первоначальная стоимость определяется для объектов:

* внесенных в счет вкладов в уставной капитал - по согласованной стоимости;

* приобретенных за оплату у других организаций и лиц - по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведению их до состояния пригодного к использованию;

...