Аудит операций по расчётам с поставщиками и подрядчиками в ООО "ЕвроАзия-АП"

Прощение долга предполагает наличие чётко выраженного волеизъявления кредитора освободить должника от исполнения обязанности. Молчание кредитора, не предъявление им требований о предоставлении должного не могут считаться прощением долга.

Условия прощения долга представлены на рисунке 4.



Рис. 4. Условия прощения долга

При поступлении на склад товарно-материальных ценностей, необходимо проверять соответствие фактического наличия товаров с данными, указанными в сопроводительных документах поставщика. Может возникнуть ситуация, когда фактическое наличие и данные накладной не совпадают. В этом случае поставщику выставляют претензию и составляют «Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей» (форма № ТОРГ-2), «Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров» (форма № ТОРГ-3) либо специализированные акты соответствующих транспортных организаций [9, 14].

Для учёта расчёта по претензиям Планом счетов предусмотрен отдельный субсчёт 76-2, который открывается к счёту 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». На выделенном субсчёте аналитический учёт ведётся по каждому дебитору и отдельным претензиям [13].

Бухгалтерские записи, отражающие расчёты по претензиям, представлены в таблице 6.

Таблица 6 - Бухгалтерские записи, отражающие расчёты по претензиям

№	Содержание операции	Дебет	Кредит	Первичный документ
1	Принят к учёту товар	41 «Товары»	60 «Расчёты с поставщ. и подрядч.»	Договор купли-продажи, Отгрузочные документы поставщика, Акт о приёмке товаров
2	Отражен НДС, предъявленный поставщиком товара	19 «НДС»	60 «Расчёты с поставщ. и подрядч.»	Счёт-фактура
3	Отражена оплата товара	60 «Расчёты с поставщ. и подрядч.»	51 «Расчётные счета»	Выписка банка по расчётному счёту
4	Отражен возврат некачественного товара	76.02 «Расчёты по претензиям»	41 «Товары»	Акт о возврате товаров
5	Восстановлен НДС по возвращенному товару	76.02 «Расчёты по претензиям»	68 «Расчёты по налогам и сборам»	Счёт-фактура
7	Возвращены поставщиком денежные средства, уплаченные за бракованный товар	51 «Расчётные счета»	76.02 «Расчёты по претензиям»	Выписка банка по расчётному счёту

Если товар был оприходован, а сумма НДС принята к вычету, то при предъявлении претензии поставщику, сумму НДС следует восстановить.

При погашении кредиторской задолженности уменьшается валюта баланса с одновременным уменьшением, как суммы задолженности, так и размера имущества организации.



2. Бухгалтерский учёт расчётов с поставщиками и подрядчиками в ООО «ЕвроАзия-АП».

2.1 Документальное оформление операций по расчётам с поставщиками и подрядчиками в ООО «ЕвроАзия-АП»

ООО «ЕвроАзия - Автомобильный Партнер» осуществляет свою деятельность с 13 ноября 2010 года. Целью работы Общества - является осуществление коммерческой деятельности для извлечения прибыли.

Основным видом экономической деятельности является торговля автотранспортными средствами. Дополнительными видами деятельности являются:

техническое обслуживание и ремонт легковых автотранспортных средств;

торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями.

Общество осуществляет свою деятельность по адресу: г. Москва, ул. Осенняя, 23. Помещение, в котором осуществляется деятельность, принадлежит Обществу на основании договора аренды. Общество является официальным дилером производителя автомобилей «SsangYong».

Основными поставщиками являются: ООО ДЦ «Соллерс», ООО «АвтоЛюкс», ООО «Ювелайн», ООО «АВТОЕВРО», ООО «ФАНТОМ».

Разработка миссии организации является важным этапом стратегического планирования деятельности фирмы. Организация существует для того, что бы получать прибыль, приобрести известность, удовлетворить потребности потребителей в данном виде услуг.

Эффективным механизмом конкретизации и взаимной увязки целей является дерево целей (рис. 5).



Рис. 5. Дерево целей ООО «ЕвроАзия - АП»

Организационная структура ООО «ЕвроАзия-АП» представлена на рисунке 6.

Рис. 6. Организационная структура ООО «ЕвроАзия - Автомобильный партнер» линейно-функциональная

Исследования организации управленческой деятельности в данной организации позволяют сделать выводы об эффективности управленческого процесса. Среди сотрудников организации налажены доброжелательные связи, мотивационные процессы построены таким образом, чтобы обеспечить добросовестное отношение к труду сотрудников у данной компании, снижении текучести кадров и повышения конкурентоспособности организации на рынке торговли.

В ООО «ЕвроАзия - АП» сложилась линейная структура бухгалтерии: все работники бухгалтерии подчиняются непосредственно главному бухгалтеру. Организационная структура бухгалтерии представлена на рисунке 7.

Рис. 7. Организационная структура бухгалтерии ООО «ЕвроАзия - Автомобильный партнер»

Должностные обязанности работников бухгалтерии распределены следующим образом:

главный бухгалтер отвечает за формирование учётной политики организации, ведет учёт по налогам, занимается составлением бухгалтерской отчётности;

заместитель главного бухгалтера отвечает за правильность расчётов с организациями, подотчетными лицами, в том числе расчётов по оплате труда, осуществляет учёт и ведение первичных документов по товарам и товарным операциям;

бухгалтер-кассир ведет учёт операций по наличным и безналичным расчётам, принимает и сдает выручку организации, выдает деньги подотчётным лицам;

бухгалтер-делопроизводитель осуществляет учёт и ведение кадрового производства и одновременно учёт по основным средствам.

Бухгалтерский учёт в ООО «ЕвроАзия - АП» ведётся в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учёте" от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ.

Ответственность за организацию бухгалтерского учёта в организации несёт генеральный директор. Ежегодно до 31 декабря в организации разрабатывается и утверждается учётная политика, которая имеет две части: для целей бухгалтерского учёта и для целей налогового учёта и налогообложения прибыли организации. Приказ об утверждении «Положения об учётной политике для целей бухгалтерского учёта» и «Положения об учётной политике для целей налогового учёта» был подписан генеральным директором и вступил в силу 01 января 2013 года. Для ведения бухгалтерского учёта в ООО «ЕвроАзия - АП» используется рабочий План счетов, утверждённый генеральным директором и разработанный на основании "Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности предприятий", утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н. Бухгалтерский учёт в ООО «ЕвроАзия - АП» ведётся с применением компьютерной программы 1С версии 8.2. Первичные и сводные учётные документы, а так же учётные регистры бухгалтерского учёта, составленные на машинных носителях информации, подлежат выводу на бумажные носители. Инвентаризация имущества и ТМЦ в ООО «ЕвроАзия - АП» проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчётности, а так же в других случаях, когда проведение инвентаризации обязательно. Чтобы иметь представление о финансовом состоянии ООО «ЕвроАзия - АП» рассмотрим таблицу 7. Данные таблицы основаны на бухгалтерском балансе компании.

Таблица 7 - Основные технико-экономические показатели деятельности организации

Показатели	2009 год	2010 год	2011 год	Отклонение 2011 к 2010	Отклонение 2010 к 2009	Отклонение 2011 к 2009
				Абсолютное	в %	Абсолютное	в %	Абсолютное	в %
Выручка от реализации, руб.	98703480	86686440	114910080	28223640	132,56	-12017040	113,86	16 206 600	116,42
Числен-ть работающ., чел.	540	600	680	80	113,33	60	90	140	125,93
Выработка на одного работающего, р.	731136,88	167839,24	177644,12	9804,88	105,84	-563296	435,62	-553 492	24,3
В т. ч. выработка на 1 рабочего, руб.	759257,52	688,64	862,48	173,84	125,24	-758568	110254,64	-758 396	0,11
Фонд заработной платы, руб.	3960000	5580000	7980000	2400000	143,01	1620000	70,97	4 020 000	201,52
В т. ч. ФЗП рабочих, руб.	3156000	3996000	4836000	840000	121,02	840000	78,98	1 680 000	153,23
Средняя з/пл. плата	29332	37200	46940	9740	126,18	7868	78,85	17 608	160,02
Средняя з/ пл. основного персонала, руб.	24276	28748	32240	3492	112,15	4472	84,44	7 964	132,81
Торговая наценка, руб.	15780284	14573936	17816644	3242708	134,64	-10810692	114,99	14 170 240	117,09
Торговая наценка, %	76,12	80,84	73,4	-7,44	90,8	4	94,16	-4	96,43
Прибыль от продаж, руб.	15780284	14573936	17816644	3242708	122,25	-1206348	108,28	2 036 360	112,9
Рентабельность продаж, %	0,64	0,68	0,64	-0,04	92,22	0	95,09	0	96,98

По результатам таблицы можно сделать выводы о том, что организация работает с прибылью, что является следствием оптимально организованного процесса снабжения, сбыта. Увеличение численности персонала в 2011 году повлекло увеличение выручки и всех остальных показателей организации - это положительный момент, который позволяет говорить об эффективном использовании трудовых ресурсов в организации. Данные динамики показателей выручки и прибыли организации представлен в диаграмме на рисунке 8.

Рис. 8. Выручка и прибыль организации в 2009-2011 гг.

По результатам диаграммы можно сделать вывод о том, что в 2010 году в организации произошел спад экономической эффективности, но в 2011 году показатели объёма выручки и прибыли возросли и даже превысили уровень 2009 года. Можно говорить о том, что организация имеет ресурсы для повышения эффективности своей деятельности и нуждается в принятии мер по улучшению показателей эффективности.

Анализируя экономическое состояние организации можно сделать вывод, что организация имеет стабильное экономическое положение и динамику роста показателей, что вызвано расширением деятельности, ростом выручки и показателей прибыли.



Таблица 8 - Эффективность использования основного и оборотного капитала в ООО «ЕвроАзия - АП» за 2009-2011 годы

Показатель	2009г.	2010г.	2011г.	Отклонение 2011г. к 2010г.	Отклонение 2010 к 2011	Отклонение 2011 к 2009
				Абсолютное	в %	Абсолютное	в %	Абсолютное	в %
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
Исп.основного капитала:
Фондоотдача	1,4	1,4	1,5	0,1	107,1	0,0	100,0	0,1	107,1
Фондоёмкость	0,71	0,71	0,66	0,0	93,0	0,0	100,0	0,0	93,0
Рентабельность основного капитала	10,71	10,78	10,97	0,2	0,0	0,1	0,0	0,3	0,0
Исп. оборотного капитала:
Коэффициент оборачиваемости	2,88	2,51	2,3	-0,2	0,0	-0,4	0,0	-0,6	0,0
Длительность оборота	126,7	145,4	158,7	13,3	109,1	18,7	114,8	32,0	125,3
Рентабельность оборотного капитала	21,4	19,3	16,7	-2,6	0,0	-2,1	0,0	-4,7	0,0

По данным таблицы 8 можно сделать выводы. Произошло увеличение показателя фондоотдачи. Это говорит о том, что увеличился выход реализованной продукции с одного рубля основного капитала на 0,17 руб. Увеличение фондоотдачи связано с увеличением выручки от реализации на 4051,6 тыс. руб. в 2011 г. по сравнению с 2009 г. при одновременном росте основного капитала.

Фондоёмкость уменьшилась на 0,05 в результате увеличения основного капитала при увеличении реализованной продукции.

Рентабельность основного капитала увеличилась на 0,26 пункта, что показывает увеличение прибыли с одного рубля основного капитала. Это произошло вследствие увеличения прибыли на 509,1 тыс. руб. и увеличения основного капитала на 39,3 тыс. руб.

Оборотный капитал увеличился на 169,3 тыс. руб., а реализованная продукция увеличилась на 4051,6 тыс. руб., что привело к замедлению оборачиваемости на 0,21 оборота в год. С одного рубля оборотного капитала получено на 0,21 рубля меньше реализованной продукции.

Длительность оборота увеличилась на 32 дня. Это так же свидетельствует о замедлении оборачиваемости.

Рентабельность оборотного капитала уменьшилась на 2,6 пункта, что показывает уменьшении прибыли, получаемой с одного рубля оборотного капитала на 2,6 руб. Это произошло вследствие увеличения величины прибыли на 509,1 тыс. руб. при увеличении оборотных активов на 169,3 тыс. руб.

По данным расчётам можно сделать выводы о стабильном положении организации с некоторыми моментами отрицательной динамики некоторых показателей, что может являться результатом изменения на рынке и усиления конкуренции в сфере деятельности организации.

Для анализа объема выручки организации необходимо представить имеющиеся данные по выручке ООО «ЕвроАзия - АП». Данные о выручке представлены в таблице 9.

Таблица 9 - Выручка в ООО «ЕвроАзия - АП» за 2009 - 2011 годы

Показатели	Ед. изм.	2009 г.	2010 г.	2011 г.	Абсолютное отклонение (+,-)	Темп роста, %
					2011г. / 2009г.	2011г. / 2010г.	2011г. /2009г.	2011г. /2010г.
Выручка от реализации	руб.	98703480	86686440	114910080	16206600	28223640	116,42	132,56

Исходя из таблицы 9 видно, что выручка в 2011 году увеличилась на 7055910 тыс. руб., что в процентном соотношении составило 132,56 % по отношению к 2010 году, а по отношению к 2009 году увеличилась на 4051650 тыс. руб., что в процентном соотношении составило 116,42 %. Также можно сделать вывод, что организация имеет довольно высокий объём продаж, это наглядно подтверждается в диаграмме на рисунке 9.

Рис. 9. Динамика объемов выручки

Также необходимо рассмотреть средние темпы роста выручки ООО «ЕвроАзия - АП».

По результатам таблицы 9 можно рассчитать средние темпы роста. Средние темпы роста рассчитываются по формуле 3:

,(3)

где - средний темп роста;

- последний показатель ряда динамики;

- базисный показатель ряда динамики;

- число периодов.

По имеющимся данным ряда динамики (табл. 9) производится расчёт среднего темпа роста выручки по формуле 3:

Средний темп роста не является низким, это значит, что выручка организации имеет динамику к росту. Конкретные примеры из деятельности организации, связанные с участком расчётов с поставщиками и подрядчиками представлены в таблице 10. 

Таблица 10 - Выписка из журнала операций хозяйственной деятельности ООО «ЕвроАзия-АП»

№ п/п	Дата и № первичного документа	Содержание хозяйственных операций	Корресп. счет	Суммы, руб.
				по дебету счета	по кредиту счета
Остаток на начало отчетного периода		78 000
1	ПП №13 от 14.01.2012г.	Оплачено фирме за лицензию с расчётного счёта, в т. ч. НДС	51	8 000,00
2	ПП №31от 20.03.2012 г.	Оплачено с расчётного счёта за коммун. услуги, в т. ч. НДС	51	18 000
3	ПП №28 от 10.02.2012г.	Оплачено поставщику с расч. счёта материалы, в т. ч. НДС	51	50 000
4	ПП №29 от 10.02.2012 г	Оплачено за основные средства, в т. ч. НДС.	51	180 000
5	ПП №1 от 13.01.2012 г.	Оплачено фирме за услуги с расчётного счёта в т. ч. НДС	51	15 000
6	ПП №32 счёт-фактура № 31 от 20.03.12 г.	Учтён НДС, оплаченный за коммунальные услуги ((18000*18):118)	68/НДС		2 746
7	Прих. накл. №8 от 25.02.2012 г.	Оприходованы материалы на склад	10		42 373
8	Счёт-фактура (Пример представлен в Приложении работы)	Стоимость коммунальных услуг отнесенная на затраты основного производства (18000-2745,76)	20		15 254
9	расчёт	Учтён НДС, оплаченный поставщику ((50000*18):118)	19/3		7 627
10	ПП № 29 от 10.02.2010 г. расчёт	Учтён НДС, оплаченный поставщику за основные средства ((180000*18):118)	19/1		27 458
11	Счёт-фактура № 25 от10.02.2010г.	Стоимость основных средств без НДС (180000-27457,63)	08/4		152 542
12	ПП №1 от 08.01.2010г.	Учтён НДС, оплаченный за услуги, в расчёты с бюджетом ((15000*18):118)	68/НДС		2 288
Обороты за отчетный период	271 000	271 000
Остаток на конец отчетного периода		78 000

Анализ экономических показателей, определяющих финансовое положение организации позволяет сделать вывод о том, что: системы планирования и контроля, базирующиеся на постоянном потоке внешней и внутренней информации играют решающую роль в управлением организацией. Руководство организации практикует внедрение систематического мониторинга, создающего условия эффективного поиска резервов, выявления и своевременного устранения имеющихся недостатков; постоянного уточнения стратегических и тактических планов организации.

2.2 Синтетический и аналитический учёт операций по расчётам с поставщиками и подрядчиками в ООО «ЕвроАзия-АП»

Основное направление системы направлены на обеспечение достоверности показателей бухгалтерской отчётности, отражающих в стоимостном выражении состояние расчётов организации с поставщиками и подрядчиками за приобретённую продукцию, оказанные услуги, счета по которым не оплачены в установленном порядке. Кредиторская задолженность в бухгалтерском учёте организации отражается как следствие её гражданских обязательств, возникающих в результате определённой сделки. Сделка, оформленная договором, представляет собой определённое действие участвующих в ней юридических или физических лиц, результатом которого является возникновение товарных и денежных обязательств. Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трёх или более сторон (многосторонняя сделка).

Целью учёта и контроля расчётов с поставщиками и подрядчиками является обеспечение контроля состояния кредиторской задолженности.

Контроль расчётов с поставщиками и подрядчиками в организациях осуществляется путем проверки договоров, первичных документов, отражающих фактическое поступление материалов и формирования сумм дебиторской и кредиторской задолженности в бухгалтерском учёте. Для реализации функций контроля применяются программные продукты для ведения бухгалтерского учёта. Контроль ведения аналитического учёта проводится на большинстве организаций при помощи справочников и перечислений в программе 1С: Предприятие типовой конфигурации. При этом у организаций есть возможность дополнять реквизитный состав справочников, изменять структуру кода, создавать дополнительные справочники, изменять (дополнять) состав значений в перечислениях.

Внутрихозяйственный контроль расчётов с поставщиками может быть реализован в виде центра контроля и внутреннего аудита. Схема организационной структуры центра контроля и внутреннего аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками приведена на рисунке 10.

Данное подразделение осуществляет проверки и ревизии, после чего тщательно анализируются материалы проверок, принимаются соответствующие решения. Все материалы в обязательном порядке передаются руководству. Методика проверок в основном соответствует общепринятой российской практике.

Таким образом, основу эффективности и адекватности системы внутреннего контроля составляют не столько конкретные формы, методы и приёмы, сколько действие (или бездействие) менеджмента и собственника организаций, обеспечивающее интеграцию внутреннего контроля во все бизнес-процессы, своевременную оценку рисков и эффективность мер, направленных на снижение их уровня.

Схематически элементарное развитие коллективных счетов можно представить на примере счёта 60 "Расчёты с поставщиками и подрядчиками" (рис. 11).

Информация о задолженности поставщикам отражается в следующих формах бухгалтерской отчётности [9, 15]:

1. Бухгалтерский баланс

Сальдо по счёту 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» отражается в бухгалтерском балансе в развёрнутом виде: в активе баланса отражается сумма перечисленного поставщикам аванса (дебиторская задолженность), в пассиве - задолженность поставщикам за полученный товар (кредиторская задолженность).

Дебиторская задолженность отражается во II разделе актива баланса «Оборотные активы», кредиторская - в V разделе пассива баланса «Краткосрочные обязательства».

2. Отчёт о движении денежных средств

В отчёте отражается сумма погашения кредиторской задолженности денежными средствами за отчётный период.

3. Приложение к бухгалтерскому балансу

В разделе «Дебиторская и кредиторская задолженность» отражается размер кредиторской задолженности на начало и конец отчётного периода в более детализированном виде, чем в бухгалтерском балансе.

4. Пояснительная записка

В пояснительной записке нужно раскрыть данные о наличии на начало и конец отчётного периода и движении в течение отчётного периода отдельных видов кредиторской задолженности (в частности, перевод долгосрочной задолженности в состав краткосрочной) [24].

При журнально-ордерной форме учёта для учёта расчётов с поставщиками и подрядчиками используют журнал - ордер № 6. В нем совмещены аналитический и синтетический учёт расчётов организации со своими поставщиками и подрядчиками за запасы, работы и услуги. Основанием для записей в журнале - ордере являются:

- счета-фактуры поставщиков материальных ценностей и услуг;

- данные из ведомости учёта неотфактурованных поставок (ф. № 6-с);

- данные из ведомости учёта материалов в пути (ф. №6-ас);

- данные из ведомости учёта расчётов с субподрядными организациями (ф. № 5-с используется в строительстве).

В журнале - ордере № 6 каждый счёт поставщика отражается отдельной строкой. Журнал - ордер открывают записи по счетам, не оплаченным на начало отчётного месяца, и сальдо по ним. Суммы по акцептованным счетам поставщиков записываются по мере поступления.

Между первичными документами и регистрами учёта и отчётности существует взаимосвязь: сальдо в журнале - ордере и обороты за анализируемый период должны быть равны сумме сальдо и оборотов соответствующих разработочных таблиц, ведомостей аналитического учёта, карточек, листков - расшифровок, первичных учётных документов.

В данном разделе были выявлены цель и задачи учёта расчётов с поставщиками и подрядчиками, а так же проанализированы различные способы поступления товаров (материалов). В качестве основных задач учёта расчётов с поставщиками и подрядчиками выделены:

1. обеспечение контроля правильности соблюдения форм расчётов, установленных в договорах, между контрагентами;

2. правильное отражение синтетического и аналитического учёта расчётов с поставщиками и подрядчиками в бухгалтерском учёте и отчётности;

3. подтверждение суммы задолженности путём сверки расчётов с поставщиками и подрядчиками;

4. своевременное выставление претензий в случае нарушений поставщиками условий хозяйственных договоров;

5. оценка правильности формирования статей баланса, содержащих сведения о дебиторской и кредиторской задолженности.

Рассмотрим отдельные ситуации, связанные с расчётами с поставщиками и подрядчиками, возникающие в практике анализируемой организации.

ООО «ЕвроАзия - АП» занимается укладкой дорожного покрытия около своего производственного помещения. На склад ООО «ЕвроАзия - АП» поступило 10 куб. м гранитного щебня. При приёмке оказалось, что документы на щебень отсутствуют. Поставщик известен, это ООО "Гранит". Но в договоре с ним цены не указаны. Цены на подобный щебень составляют в среднем 1200 руб. за 1 куб. м. Поставщик щебня применяет УСН, поэтому НДС в цену не включен. Необходимо оприходовать щебень и заполнить акт о приёмке.

Чтобы оприходовать гранитный щебень без документов, ООО «ЕвроАзия - АП» создало комиссию, в которую вошли кладовщик и водитель, работающие в ООО «ЕвроАзия - АП», а также экспедитор, работающий в ООО "Гранит". Пример заполнения акта по форме N М-7 представлен в приложении к данной работы.

Итак, на основании акта товары, материалы и прочее имущество можно оприходовать и отразить в бухгалтерском учёте, если организация ведёт его в полном объеме. А достаточно ли акта для налогового учёта расходов на покупку товаров, материалов или основного средства? Однозначно ответить на такой вопрос довольно сложно. По этому вопросу следует обратиться к п. 1 ст. 252 НК РФ. Там сказано, что все расходы, учитываемые в налоговой базе, должны быть подтверждены документами. И эти документы оформляются в соответствии с законодательством России либо иной страны (если расходы произведены за рубежом). Так что прямого запрета на учёт ценностей, когда накладных от поставщика нет, но есть договоры, платежные поручения и акты о приёмке, налоговое законодательство не содержит.

Однако есть вероятность того, что проверяющие с таким документальным оформлением не согласятся. Вполне возможно, что их не устроит акт о приёмке товаров, составленный налогоплательщиком самостоятельно как замена накладной. Что делать в этом случае? Если расходы на покупку товаров подтверждены иными документами (договором, платежными поручениями и т.п.), то есть шанс поспорить с налоговой и выиграть дело. Отметим, что суды поддерживают налогоплательщиков, которые попытались учесть расходы без оправдательных документов. По мнению судей, если факт оплаты и осуществления расходов не вызывает сомнений, расходы учтены правомерно (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.08.2011 N Ф03-3248/2011).

Однако спорить вплоть до суда готовы далеко не все. И тем, кто хочет избежать подобных проблем, нужно постараться всё же каким-то образом получить от поставщика необходимые документы. Если же документы были утрачены или испорчены, то нужно позаботиться о дубликатах. Причём чем раньше поступят документы, тем лучше. Часто, чтобы ускорить этот процесс, бухгалтеры поступают следующим образом: самостоятельно заполняют документ от имени поставщика так, как нужно, а потом получают от него подписи и печати. Если поставщик находится в другом городе, документы лучше послать почтой и вложить конверт с собственным адресом. Тогда, возможно, представители контрагента быстрее отреагируют на просьбу прислать нужные документы.

Бывает, что получить документы от поставщика не представляется возможным. Например, он прекратил деятельность или изменил адрес, и контакты с ним потеряны. Ситуация неприятная, но здесь можно предпринять некоторые действия. В частности, подготовить документы, подтверждающие факт того, что первичная документация была утрачена по объективным причинам. Можно составить и собственный акт об утрате документов. Для этого создается специальная комиссия, в акте указываются причины утраты, место хранения, а также лица, виновные в утрате. Акт будет лишним подтверждением того, что расходы без документов учтены правомерно, и поможет при проверке.

Может возникнуть ситуация, что бухгалтерия организации отразила расходы на основании договора, платежного поручения и самостоятельно составленного акта по форме N М-7. Оригиналы документов были получены в следующем отчётном периоде. Повлияет ли как-либо данный факт на учёт?

Повлияет, только если в документах поставщика будут указаны суммы, отличные от тех, которые организация отразило в учёте ранее. Если цены в накладной от поставщика те же, что и в акте, то все в порядке, никаких изменений вносить не придется. Документы нужно лишь подшить в нужную папку. Если же цены отличаются от тех, что были приняты к учёту, следует скорректировать расходы.

Вообще, отсутствие нужных документов - проблема, актуальная не только для бухгалтера. Но и для кладовщика, материально ответственного лица и, в конечном счете - для руководителя организации. И все заинтересованы в том, чтобы от подобных проблем подстраховаться. Это можно сделать, сразу включив в договор поставки условие о штрафах, взимаемых с поставщика за несвоевременную выдачу необходимых документов. Причём размер штрафа можно привязать к сроку опоздания с предоставлением нужных бумаг. Чем позже поставщик выдаст документы, тем больше сумма штрафа. При этом лучше указать полный комплект документов, которые должен выдать поставщик или подрядчик. В этом случае поставщик или подрядчик будут заинтересованы, чтобы выписать и выдать документы вовремя.

Кроме того, в том, чтобы сразу получать все необходимые документы, можно заинтересовать и собственных работников, непосредственно сотрудничающих с контрагентами. В том числе и материально. Например, ввести штрафы для экспедиторов за несвоевременную передачу документов на товары либо материалы. Либо, наоборот, премии за передачу бухгалтерии в нужный срок полного пакета документов.

2.3 Формирование показателей по расчётам с поставщиками и подрядчиками в бухгалтерской отчетности в ООО «ЕвроАзия-АП»

Согласно Плану счетов выданные авансы и предварительная оплата отражаются обособленно на счёте 60 "Расчёты с поставщиками и подрядчиками". В то же время любые активы и обязательства в бухгалтерском балансе должны представляться с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения или погашения (п. 19 ПБУ 4/99).

Активы и обязательства являются краткосрочными, если срок обращения или погашения по ним составляет не более 12 месяцев после отчётной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Остальные активы и обязательства признаются долгосрочными.

С 2011 г. бухгалтерская отчётность составляется по формам, утвержденным Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н «О формах бухгалтерской отчётности организаций» (далее - Приказ N 66н). Согласно разъяснениям контролирующих органов эти формы следует применять и при составлении промежуточной бухгалтерской отчётности за 2011 г. (Письма Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01 и ФНС России от 18.04.2011 N КЕ-4-3/6116). Детализацию показателей по статьям отчетов организации определяют самостоятельно (п. 3 Приказа N 66н).

Дебиторская задолженность в разд. II "Оборотные активы" бухгалтерского баланса (по форме, приведенной в Приложении 6 к Приказу N 66н) представлена только одной строкой. Но для правильного отражения в балансе выданных авансов с разбивкой на долгосрочные и краткосрочные нужно исходить, прежде всего, из принципа структурного построения бухгалтерского баланса.

Так, строки актива баланса располагаются по принципу возрастания ликвидности: начиная с внеоборотных активов и заканчивая ликвидными оборотными активами. Ликвидность - это способность активов быстро и с наименьшими издержками быть проданными на рынке.

С учётом принципа возрастания ликвидности баланса выданные авансы, связанные с вложениями во внеоборотные активы (например, со строительством основных средств), нужно показывать в разд. I "Внеоборотные активы", причем даже если сами авансы выданы на срок менее одного года. Для этого в разд. I баланса нужно (п. 19 ПБУ 4/99, Письмо Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01):

- либо включить дополнительную строку "Авансы, выданные на строительство объектов основных средств", если сумма выданного аванса является существенным показателем;

- либо отразить данные авансы по строке "Прочие внеоборотные активы" этого раздела бухгалтерского баланса, если показатель является несущественным.

В свою очередь, авансы, выданные под оборотные активы, независимо от срока исполнения обязательств отражаются по строке «Дебиторская задолженность» в разд. II "Оборотные активы" бухгалтерского баланса.

Одновременно информация о дебиторской задолженности по видам и срокам погашения должна отражаться в подразделе 5.1 "Наличие и движение дебиторской задолженности" разд. 5 "Дебиторская и кредиторская задолженность" пояснений к балансу и отчёту о прибылях и убытках (Приложение N 7 к Приказу N 66н).

В названном подразделе пояснений дебиторская задолженность подразделяется по срокам погашения на долгосрочную и краткосрочную.



3. Аудит операций по расчётам с поставщиками и подрядчиками в ООО «ЕвроАзия-АП»

3.1 Цель, задачи и информационная база аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками

Целью аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками является выражение мнения аудитора о достоверности отражения в учёте и отчётности показателей дебиторской, кредиторской задолженности [8, п.5]. Решение о проведении аудиторской проверки руководством ООО «ЕвроАзия - АП» обычно принимается по нескольким причинам:

- подтверждение достоверности отражения показателей дебиторской и кредиторской задолженности в отчётности;

-ограничение рисков наложения штрафных санкций в случае проведения налоговых проверок, в частности для определения расходной части при расчёте налогооблагаемой прибыли в организации.

Задачи данного вида аудита - установление правильности определения и отражения в учёте расчётов с поставщиками, покупателями, дебиторами и кредиторами, подотчетными лицами.

Проведение внутреннего аудита можно разделить на несколько этапов:

-планирование аудиторской проверки (с помощью рабочего документа «Задание на аудит»);

-проведение аудиторских процедур (с помощью рабочего документа «Аудиторский тест») [14, п.34];

-формирование результатов аудита (с помощью рабочего документа «Аудиторский отчет») [15, п.3].

В сфере аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками можно выделить задачи по детальной проверке следующих учетных моментов:

1. Договоры поставки продукции (выполнения работ, оказания услуг), их соответствие действующему гражданскому кодексу, наличие условий договора не увеличивающих налоговую нагрузку.

2. Накладные, счета-фактуры оцениваются аудиторами, прежде всего на предмет правильного оформления. Ведь от правильного оформления этих первичных документов зависит вопрос возмещения налога на добавленную стоимость по приобретаемым ценностям в случае, если эти товары и сырье используется для деятельности, облагаемой НДС. Сопутствующей задачей аудитора является проверка правильности ведения раздельного учёта поступающих товаров с целью разделить товар, реализуемый в торговых точках, попадающих под режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).

3. Принятая в организации учётная политика и объём отраженных в ней особенностей, касающихся деятельности организации, ведущего несколько направлений деятельности.

4. Задача аудита в области проверки актов сверок всегда является актуальной в плане подтверждения остатков по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», отражаемых в отчетности предприятия. Таким образом, Задача аудита актов сверок с поставщиками поставлена как перед внутренними аудиторскими проверками, так и перед проверками независимыми аудиторами отдельно участка расчётов и подтверждения отчётности организации в целом.

5. Акты о зачёте взаимных требований устанавливают аудиторскую задачу по проверке правильности и своевременности отражения зачёта взаимных требований организации и его поставщиков в учётных регистрах по счёту 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» и других счетах.

6. Дополнительной задачей аудита расчётов с поставщиками является проверка наличия регистрации договоров, по которым организация использует в своей деятельности нематериальных активов в виде программных продуктов для учёта продаж в оптовой и розничной торговле.

Во избежание рисков в отношениях проверяемого экономического субъекта и контролирующих органов задачей аудитора при проверке операций по расчётам входит обязательное изучение лицензий на применяемые организацией лицензируемые виды деятельности.

Обязанность аудитора планировать свою работу установлена п. 2 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности №3 «Планирование аудита», утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. №696. [19].

Для фиксации информации об арендных отношениях, полученной на этапе предварительного планирования аудита, можно использовать форму документа «Рабочий документ по сбору информации об арендованном имуществе». Такой документ составлен аудитором в ходе проверки деятельности по сдаче имущества в аренду (приложение 4).

Планирование проверки расчётов с поставщиками и подрядчиками включает:

а) планирование проверки по существу - составление детализации проверки, то есть насколько детально будет проверятся данный участок. На этом этапе планирования аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками при большом количестве учётного материала ООО «ЕвроАзия - АП» аудиторы должны определить нужно ли проверить расчёты с каждым контрагентом, или достоверность аудиторского заключения не пострадает, если осуществить выборочную проверку;

б) планирование персонального состава, т.е. кто именно проверяет отдельные участки;

в) составление календарного графика проверки, т.е. когда и с какими затратами времени будут проводиться отдельные аудиторские процедуры.

Среди задач, решаемых при аудиторской проверке, особое место занимает анализ обнаруженных искажений и выявление их причин с использованием терминологии Положения по бухгалтерскому учёту "Исправление ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности" (ПБУ 22/2010) могут послужить обоснованием факторов модифицирования аудиторского заключения, что отражено в соответствующих стандартах (рис. 12).

Основу аудиторской проверки составляет аудиторская документация. Документация может быть простой по форме и относительно краткой для аудируемых лиц, осуществляющих несложную по характеру хозяйственную деятельность. Аудитору нет необходимости детально документировать свое понимание деятельности аудируемого лица. Основные аспекты, подлежащие документированию, включают только ту информацию, на которой основывается аудиторская оценка рисков существенного искажения бухгалтерской отчётности.

На предварительном этапе проверки составляются следующие рабочие документы:

- опросный лист для оценки контроля;

- расчёт уровня существенности;

- план, программа аудита.

На основном этапе проверки аудитор составляет документы по сопоставление данных отчётности и бухгалтерского учёта по анализируемому участку. Заключительный этап аудита сопровождается составлением сводной таблицы замечаний и предложений по их устранению, составлением письма для руководства аудируемой организации.

Все факты хозяйственной деятельности аудируемого лица основываются на аудиторских доказательствах. Под доказательством в области аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками понимается факт (например факт несвоевременного отражения списания просроченной кредиторской задолженности), который может служить подтверждением или опровержением другого факта (в данном случае несвоевременно проведенной инвентаризации задолженности кредиторской задолженности), либо процесс получения сведений об определенном факте, которые позволяют с той или иной степенью достоверности сформировать мнение и составить аудиторское заключение о состоянии бухгалтерского учёта расчётов в организации [11, п.5].

По строке «Кредиторская задолженность» бухгалтерского баланса отражается общая сумма кредиторской задолженности организации, не погашенная на отчётную дату, и указывается задолженность: перед поставщиками и подрядчиками по, перед прочими кредиторами. В процессе аудита расчётов с поставщиками ООО «ЕвроАзия - АП» были получены следующие доказательства по данному вопросу: сальдо в балансе ООО «ЕвроАзия - АП» соответствует данным бухгалтерского учёта. Для получения данного утверждения были использованы дополнительные данные, представленные с материалами для проверки бухгалтерией ООО «ЕвроАзия - АП», а именно справка - расчёт бухгалтерии по состоянию кредиторской задолженности для расшифровки суммы, отраженной в бухгалтерской отчётности.

Одним из важных средств контроля за учётом дебиторской и кредиторской задолженности является инвентаризация. Инвентаризация проводится, как правило, на конец отчётного периода и позволяет оценить реальность остатков дебиторской и кредиторской задолженности.

В соответствии с п. 4 Положения по бухгалтерскому учёту «Учётная политика организации» (ПБУ 1/2008) при формировании учётной политики ООО «ЕвроАзия - АП» утверждён порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации.

В ходе инвентаризации путём документальной проверки особенно важно установить правильность и обоснованность сумм кредиторской задолженности, включая суммы кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности. Акт о проведении инвентаризации представлен в приложении 3. В случае обнаружения просроченной кредиторской задолженности бухгалтерия ООО «ЕвроАзия - АП» передает информацию в юридический отдел для дальнейшей работы.

Для взыскания долгов установлен общий срок исковой давности - три года (ст. 196 Гражданского кодекса РФ). При этом, исходя из ст. 197 ГК РФ, для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности - сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком. Кроме того, ст. 203 ГК РФ установлена возможность перерыва течения срока исковой давности. Срок прерывается в следующих случаях: предъявлением иска в установленном порядке; совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок. Соответственно, подписание акта сверки взаиморасчётов приводит к перерыву срока исковой давности.

Если срок исполнения договором не предусмотрен либо определен моментом востребования, то течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства (п. 2 ст. 200 ГК РФ) [1,п.2.ст.200]. Такие обязательства должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства (п. 2 ст. 314 ГК РФ). Течение исковой давности начинается на восьмой день после выставления требования. Документом, подтверждающим требование кредитора, будет являться полученное от него письмо, претензия или иск.

В обязательном порядке инвентаризация расчётов с поставщиками и подрядчиками в ООО «ЕвроАзия - АП» проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчётности (п. 1, абз. 3 п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учёте», далее - Закон №129-ФЗ; п. п. 26, 27 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. №34н). И если основные средства разрешено «пересчитывать» один раз в три года, то для расчётов с контрагентами послаблений не установлено.

При составлении графика инвентаризаций руководство ООО «ЕвроАзия - АП» учитывает факт отсутствия в законодательстве причин наложения штрафных санкций за не проведение инвентаризации. Инспектор вправе оштрафовать фирму за недостоверность данных учёта и отчётности (ст. 120 НК РФ, ст. 15.11 КоАП РФ). Не смотря на это инвентаризация расчётов с поставщиками проводится бухгалтерией ООО «ЕвроАзия - АП» в обязательном порядке перед составлением квартальной и годовой бухгалтерской отчётности, а так же каждый раз, когда возникает необходимость урегулирования спорных вопросов при расчётах с поставщиками.

Инвентаризация расчётов с поставщиками и подрядчиками является довольно значимым явлением в аудите. Несмотря на то, что у налоговых органов нет оснований штрафовать организацию в случае отсутствия инвентаризаций, ввиду заинтересованности всех сторон сделки инвентаризация расчётов проводится ежеквартально и чаще. Форма акта утверждена законодательно и предусматривает отражение всех необходимых показателей для того, чтобы охарактеризовать общую картину по расчётам с поставщиками.

3.2 Планирование аудиторской проверки операций по расчётам с поставщиками и подрядчиками

Основные этапы и содержание выполняемых работ в рамках аудиторской проверки расчётов с поставщиками и подрядчиками (с условным разделением применяемых в ходе аудита стандартов аудиторской деятельности), представлены в таблице 11.



Таблица 11 - Основные этапы аудиторской проверки

Этап	Содержание выполняемых работ	Правило (стандарт) аудиторской деятельности
Подготовка и планирование аудиторской проверки	1. Предварительное знакомство с аудируемым лицом. 2. Подготовка письма о проведении аудита. 3. Определение объема проверки. 4. Заключение договора на проведение аудиторской проверки. 5. Изучение и оценка систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля. 6. Оценка уровня существенности. 7. Оценка аудиторского риска. 8. Определение аудиторской выборки. 9. Планирование аудита и составление программы аудиторской проверки	Правило (стандарт) N 8 "Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчётности". Правило (стандарт) N 12 "Согласование условий проведения аудита". Правило (стандарт) N 4 "Существенность в аудите". Правило (стандарт) N 16 "Аудиторская выборка". Правило (стандарт) N 3 "Планирование аудита". Правило (стандарт) N 20 "Аналитические процедуры". Правило (стандарт) N 11 "Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица"
Проведение аудита	1. Сбор аудиторских доказательств. 2. Использование результатов работы внутреннего аудита, другого аудитора. 3. Использование результатов работы эксперта. 4. Документирование аудита	Правило (стандарт) N 5 "Аудиторские доказательства". Правило (стандарт) N 17 "Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях". Правило (стандарт) N 18 "Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников". Правило (стандарт) N 19 "Особенности первой проверки аудируемого лица". Правило (стандарт) N 28 "Использование результатов работы другого аудитора". Правило (стандарт) N 29 "Рассмотрение работы внутреннего аудита". Правило (стандарт) N 32 "Использование аудитором результатов работы эксперта". Правило (стандарт) N 2 "Документирование аудита"
Заключительный этап аудиторской проверки	1. Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчётности. 2. Подготовка письменной информации руководству аудируемого лица. 3. Оценка событий, произошедших после даты составления отчётности. 4. Получение заявлений и разъяснений руководства аудируемого лица. 5. Проведение аналитических процедур при формулировании общего вывода о том, соответствует ли бухгалтерская (финансовая) отчётность в целом мнению о деятельности аудируемого лица. 6. Подготовка аудиторского заключения	Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД N 5/2010) "Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита". Правило (стандарт) N 22 "Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника". Правило (стандарт) N 10 "События после отчётной даты". Правило (стандарт) N 23 "Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица". Правило (стандарт) N 20 "Аналитические процедуры". Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД N 1/2010) "Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчётности и формирование мнения о ее достоверности". Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД N 2/2010) "Модифицированное мнение в аудиторском заключении".

При составлении документов аудиторы могут применять различные способы (простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных статистических методов и др.).

Сложность в построении внутренних рабочих документов аудитора заключается также и в том, что расчётные показатели, характеризующие результативность экономического субъекта, основаны на функциональных связях, при которых основные расчетные показатели строго детерминированы. Прогнозные же модели строятся на применении методов корреляционно-регрессионного анализа, направленных на изучение стохастической (вероятностной) связи путем обработки достаточного количества эмпирических данных.

В этой связи "неестественность" практически всех экономических наук (от экономики организации до бухгалтерского учёта) обусловливает построение и действие прогнозных моделей в четко определенных условиях места и времени. Поэтому данные модели подвержены влиянию внешних и внутренних факторов, имеющих место как в "жизни" экономического субъекта, так и за ее пределами.

Особое место среди процедур аудитора занимает процесс подтверждения дебиторской задолженности по существенным дебиторам. По своему содержании система сбора информации для заключения аудитора не отличается от общепринятых и основывается на определении выборки проверяемых объектов, получения материалов по сверке задолженности, анализу выявленных расхождений, проверки правильности отражения остатков на счетах бухгалтерского учёта и в отчётности, выявления путей для исправления, совместно с руководством аудируемого лица выработка мер для дальнейшего уточнения учетного процесса в целях недопущения подобных ситуаций в будущем. Схема аудиторских процедур по исследованию дебиторской задолженности поставщиков представлен на рисунке 13.

3.3 Сбор аудиторских доказательств и анализ типичных ошибок по учёту расчётов с поставщиками и подрядчиками

Сделки между юридическими лицами должны заключаться в простой письменной форме (ст. 161 ГК РФ). Однако несоблюдение простой письменной формы сделки не всегда влечет ее недействительность, если имеются письменные доказательства ее совершения и законом не установлено, что она ничтожна (ст. 162 ГК РФ). Одним из способов защиты гражданских прав является признание оспоримой сделки недействительной и применение последствий недействительности ничтожной сделки. Несмотря на эту особенность действующих норм законодательства, в процессе проверки были выявлены случаи осуществления поставок материалов без заключения письменной формы договора, о чем аудиторы сообщили руководству аудируемого лица и дали рекомендации восстановить договоры по уже осуществленным поставкам и соблюдать требования законодательства о наличии письменной формы договора в будущем.

В процессе проверки расчётов с поставщиками и подрядчиками изучение аудитором договоров является значимой частью всей проверки, по причине большого количества самых разнообразных вариантов расчетов анализируемого предприятия с поставщиками и подрядчиками. В соответствии с п. 1 ст. 49 ГК РФ коммерческая организация осуществляет любые виды деятельности, не запрещенные законом (общая правоспособность).

По строке "Креди...