Учет, анализ и аудит основных средств

Дебет 010010002004 Кредит 08005000201010 - 41 182 руб.

Акт приема-передачи основных средств зарегистрирован в журнале регистрации актов, который пронумерован, прошнурован и подписан руководителем и главным бухгалтером.

2) Безвозмездное поступление объектов основных средств.

Основные средства, полученные организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного поступления, принимаются по рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенной на фактические затраты организации, связанные с доставкой объектов и приведением их в состояние, пригодное для использования, и отражаются проводкой: Дебет 080050001004 Кредит 980020101001.

В налоговом учете согласно п.3 ст. 256 гл. 25 НК РФ [3] начисленная амортизация по основным средствам, поступившим безвозмездно, не принимается в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

3) Основные средства, поступившие в счет вклада в уставный капитал организации.

В соответствии с законодательством РФ учредители организации могут вносить в уставный (складочный) капитал в денежной форме и (или) путем внесения материальных и иных ценностей, в том числе основных средств.

Первичными документами, подтверждающими получение объекта основных средств от учредителей, и служащими основой для его принятия к бухгалтерскому учету, являются:

решение общего собрания учредителей и учредительный договор, в которых указывается денежная оценка объекта основных средств, вносимого учредителями в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с внесением объекта основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, доставкой и приведением его в состояние, пригодное для использования;

платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных расходов;

акт о приема-передачи имущества.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации.

При поступлении объекта основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации его стоимость предварительно отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями».

При принятии объекта основных средств к учету сформированная на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» первоначальная стоимость объекта списывается в дебет счета 01 «Основные средства».

Согласно пп. 3 п.1 ст. 251 гл. 25 НК РФ [3] стоимость имущества (в том числе основных средств), поступающего от учредителей в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, не признается доходом организации и не подлежит обложению налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость.

В бухгалтерском учете последовательность операций по поступлению объектов основных средств в счет вклада в уставный капитал организации можно отразить следующими проводками:

1. Объявлен уставный капитал организации, зафиксированный в учредительных документах - Дебет 750010 Кредит 800010.

2. Отражена стоимость объекта основных средств, поступившего в счет вклада в уставный капитал (в денежной оценке, согласованной учредителями организации) - Дебет 080050001003 Кредит 750010.

3. Принят к учету поступивший объект основных средств по первоначальной стоимости Дебет01001001 Кредит 080050001003.

4) Основные средства, изготовленные (сооруженные) за плату.

Капитальные вложения в результате строительства, реконструкции, расширения и технического перевооружения объектов учитываются по дебету счета 0800300010 «Новое строительство» с кредита различных счетов.

Строительство в ОАО «ДГК» может проводиться подрядным или хозяйственным способами.

При подрядном способе строительство ведет подрядчик, с которым заключается договор. Учет договоров и контроль их исполнения возложен на отдел методологии и коммерческого развития, договорной работы и организации закупок.

Основными документами, подтверждающими получение объекта основных средств от подрядчика являются:

Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссии - типовая межотраслевая форма № КС-14;

Акт о приемке-передаче объекта основных средств;

Документы, подтверждающие выполнение работ по объекту, а также произведенные затраты;

Документы, подтверждающие получение прав собственности на объект основных средств;

Документы, подтверждающие оплату.

После завершения строительства объекта застройщик определяет инвентарную стоимость каждого вводимого в эксплуатацию объекта основных средств, которая складывается из всех фактически произведенных расходов и включает в себя суммы, уплачиваемые организациями за осуществление работ по договору строительного подряда. После подписания акта ввода в эксплуатацию объект включается в состав основных средств организации по рассчитанной инвентарной стоимости. Исходя из Гражданского кодекса Российской Федерации [2], принятие объектов к бухгалтерскому учету (в частности учет недвижимого имущества) осуществляется после регистрации права собственности.

Когда все затраты на приобретение основного средства собраны, объект необходимо принять к учету. Для этого создается комиссия по приемке и сдаче объектов.

В августе 2010г. ОАО «ДГК» закончило строительство и приняло к учету объект основных средств - «Котлоагрегат» ТПГЕ-215», при этом были сделаны следующие проводки:

1. Отражены расходы, связанные со строительством объекта Дебет 0800300010 Кредит 6000101010 - 368 473,16 руб.

2. Отражен НДС по порядным работам - Дебет190010 К-т 6000101010 - 66 325,17 руб.

3. Дебет 0100100010 Кредит 080030010 - 368 473,16 руб.

4. Внутреннее перемещение между филиалами

Поступление имущества в виде основных средств от исполнительного аппарата, точнее от головной организации, учитывается на счете 79001002 "Внутрихозяйственные расчеты стоимость основных средств". Документальное оформление перемещений основных средств между филиалами может происходить только через головное подразделение ОАО "ДГК". Аналитика счета 79 построена так, чтобы по каждому обособленному подразделению можно было получить адекватное представление о структуре его активов.

Особенностью внутрихозяйственных операций является то, что передача имущества не является реализацией, и любые виды перемещения этих активов не изменяют валюту баланса предприятия в целом. Эти требования обеспечены путем соблюдения требования одномоментности отражения операций и у головной организации, и у подразделения.

Для документального подтверждения передачи активов расчеты между филиалом и головной организацией сопровождаются выпиской авизо (извещения), которое составляется в двух экземплярах. К каждому авизо прилагаются копии первичных учетных документов: актов, накладных, счетов-фактур и пр., которые служат основанием для отражения этой хозяйственной операции. Внутреннее перемещение имущества не оформляется актами. Для его отражения разработаны унифицированные формы накладных. Перемещение основного средства из одного структурного подразделения организации в другое оформляется накладной по форме N ОС-2 - Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (Приложение С).

Накладная выписывается в трех экземплярах работником того структурного подразделения организации, которое передает объект основных средств, и подписывается ответственными лицами подразделений получателя и сдатчика. Первый экземпляр накладной передается в бухгалтерию, второй остается в структурном подразделении, передавшем объект, третий экземпляр передается получателю.

Надлежащим образом оформленная накладная служит основанием для отражения информации о перемещении объекта основных средств в инвентарной карточке (форма N ОС-6), открытой на данный объект основных средств, которая хранится в бухгалтерии организации (Приложения С).

В ноябре 2010 г. ОАО «ДГК» Представительство в г. Хабаровске передало Филиалу «Хабаровская генерация» группу объектов основных средств (Приложение С). Необходимые проводки приведены в таблице 3.

Таблица 3 -- Корреспонденция счетов при передаче объекта основных средств от головной организации филиалу

ОАО «ДГК»	«Хабаровская генерация»
Дебет	Кредит	Сумма	Дебет	Кредит	Сумма
79001002	0100100020	132 396,89	0100100020	79001002	132 396,89
0200100029	79001003	60456,45	79001003	0200100029	60456,45

Выбытие объектов признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения условий принятия их к бухгалтерскому учету.

Выбытие основных средств имеет место при:

- списании в случае морального и (или) физического износа;

- ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

- продаже другому юридическому или физическому лицу;

- передаче в виде вклада в уставный капитал других организаций;

- безвозмездной передаче, в том числе дарении;

- передаче по договору мены.

1) Списание в случае морального или физического износа.

Для определения непригодности основных средств, а также для оформления необходимой документации на списание основных средств в ОАО «ДГК» приказом руководителя создана постоянно действующая комиссия. В состав комиссии входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер и лица, на которые возложена ответственность за сохранность основных средств.

Первичными документами, подтверждающими списание основных средств, являются акты о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) - форма № ОС-4 (Приложение Т), о списании автотранспортных средств - форма № ОС-4а, о списании групп объектов основных средств - № ОС-4б (Приложение У).

Акт на списание объекта основных средств оформляется комиссией и утверждается руководителем организации.

Как правило, списанию подлежат только полностью непригодные основные средства, которые невозможно восстановить или их восстановление экономически нецелесообразно (неэффективно), а также когда они не могут быть реализованы или переданы другие организациям.

В августе 2011 г. ОАО «ДГК» списало объект основных средств - трактор насос «Камо» (Приложение Т) по причине полного физического эксплуатационного износа, при этом были сделаны следующие проводки:

Списана остаточная стоимость объекта Дебет 910020100 Кредит 0100600020 - 8 087,9 руб.

Списана накопленная амортизация объекта основных средств Дебет 0200100010 Кредит 0100600020 - 7 566,1 руб.

Приняты к учету материалы и запасные части, оставшиеся после списания объекта (по рыночной стоимости на дату списания) Дебет 1000100080 Кредит 910020100 - 9 392,4 руб.

Определен финансовый результат от списания объекта основного средства Дебет 910020100 Кредит 990020 - 1 304,5 руб.

2) Продажа другому юридическому или физическому лицу.

В процессе хозяйственной деятельности ОАО ДГК может продавать объекты основных средств юридическим и физическим лицам. Первичными документами, подтверждающими продажу основных средств, являются:

- акт о приеме-передаче объекта основных средств - формы № ОС-1 или ОС-16 (Приложение Ф);

- договора купли-продажи (Приложение Х);

- свидетельство о праве собственности и доверенность на объект (Приложение Ц);

- счет-фактура на преданный объект основных средств;

- акт приема-передачи имущества;

При продаже организацией объекта основных средств цена продажи определяется по соглашению сторон (продавца и покупателя). Объекты основных средств, как правило, продаются по рыночной цене с учетом их физического состояния.

Доходы и расходы от продажи объекта основных средств подлежат зачислению на счет 91 «Прочие доходы и расходы» в качестве прочих доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

В ноябре 2010 г. ОАО «ДГК» осуществило продажу объекта основного средства - Автогараж ДЭМ инв. № 1090 в пользу ОАО «Дальэнергомаш» (см. Приложение Ц) при этом в учете были отражены следующие проводки:

Отражена продажная стоимость объекта основных средств (включая НДС) - Дебет 6200601010 Кредит 910020100 - 1 433 287 руб.

Отражена сумма НДС от продажной стоимости объекта основных средств - Дебет 910020100 Кредит 6800104050 - 218 637 руб.

Списана остаточная стоимость проданного объекта основного средства - Дебет 910020100 Кредит 0100600010 - 1 167 848,22 руб.

Списана сумма амортизации, начисленная по объекту основных средств к моменту продажи - Дебет 0200100020 Кредит 0100600010 - 205 085,85 руб.

Определен финансовый результат от продажи объекта основного средства -Дебет 910020100 Кредит 990020 - 46 801,78 руб.

3) Безвозмездная передача, в том числе дарение.

Первичными документами, подтверждающими выбытие объектов основных средств при их безвозмездной передаче, являются:

- акты о приеме-передаче объектов основных средств (формы № ОС-1, № ОС-1а № ОС-1б) с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта;

- счет-фактура на безвозмездно переданный объект основных средств;

- документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с безвозмездной передачей объекта основных средств;

- платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных выше расходов.

Безвозмездная передача основных средств другим организациям и физическим лицам признается их реализацией на безвозмездной основе, и поэтому такая передача отражается через счета реализации.

В связи с этим бухгалтерские проводки, отражающие операции по безвозмездной передаче основных средств, практически аналогичны проводкам, отражающим продажу основных средств:

Списана остаточная стоимость безвозмездно переданного объекта основного средства - Дебет 910020100 Кредит 0100600050;

Списана сумма амортизации, начисленная по объекту основных средств к моменту передачи - Дебет 0200100020 Кредит 0100600050;

Начислен НДС от рыночной стоимости безвозмездно переданного объекта основного средства - Дебет 910020100 Кредит 6800104020;

Определен финансовый результат (убыток) от безвозмездной передачи объекта основных средств - Дебет 990020 Кредит 910020100.



2.3 Учет амортизации основных средств

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Учетная политика ОАО «ДГК» предполагает определение срока полезного использования объектов основных средств согласно классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ. № 1 [17].

Если объект отсутствует по Классификации, срок полезного использования необходимо определить исходя из технической характеристики, требований техники безопасности, ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации и других ограничений использования этого объекта.

Для отдельных объектов основных средств, подлежащих техническому освидетельствованию (правила технической эксплуатации электрических станций и сетей РФ утв. Минэнерго России от 19.06.2003г) срок полезного использования устанавливается технической комиссией.

По объектам жилищного фонда, не приносящим доход и введенным в эксплуатацию до 01.01.2006 г. амортизация не начисляется. По объектам жилищного фонда, введенным после 01.01.2006 г., амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Основное средство, учитываемое как единый объект, находящееся по решению руководства Общества на реконструкции продолжительностью свыше 12 месяцев, исключается из состава амортизируемого имущества.

При передаче объекта основного средства из одного филиала (структурного подразделения) в другой филиал (структурное подразделение) передачу осуществлять вместе с накопленной амортизацией последним днем месяца.

При продаже объекта недвижимости с момента подписания акта приема-передачи ОС-1а прекращается начисление амортизации с первого числа следующего месяца. По объектам основных средств, переданным в аренду, амортизация начисляется арендодателем.

Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения предприятие использует линейный способ начисления амортизации по всем видам основных средств, за исключением тех, по которым амортизация не начисляется согласно ПБУ 6/01 [9].

Линейный способ начисления амортизации предполагает списание стоимости объекта равными суммами в течение срока его службы. При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется умножением первоначальной (текущей (восстановительной)) стоимости объекта основных средств на норму амортизации:

А = С _{перв. (восст.)} * N_А/100, (1)

где С перв. (восст.) - первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств, руб.;

N_a - норма амортизации, %.

Норма амортизации является постоянной и определяется по формуле:

N_a = 100 / n, (2)

где n - срок полезного использования объекта основных средств, лет

Согласно учетной политике в бухгалтерском и налоговом учете используется метод начисления, а, следовательно, амортизационные отчисления, как и другие расходы, отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

Для учета амортизационных отчислений используется пассивный счет 02 "Амортизация основных средств". В рабочем плане счетов ОАО «ДГК» субсчета счета 02 соответствуют субсчетам счета 01 "Основные средства", что облегчает ведение автоматизированного учета начисления амортизации.

В августе 2010г. ОАО «ДГК» закончило строительство и приняло к учету объект основных средств - «Котлоагрегат» ТПГЕ-215». Срок полезного использования был определен как 5 лет.

Документы на регистрацию права собственности на трубопровод ОАО «ДГК» подало 30 августа. Регистрационный сбор в сумме 7 500 руб. перечислен 29 августа. В налоговом и бухгалтерском учете амортизация начисляется с сентября.

В сентябре бухгалтерия отразила:

1. Отражены затраты на строительство - Дебет 08003000101020 Кредит 600010101004 - 368 473,16 руб.

2. Учтен НДС - Дебет 190010 Кредит 600010101004 - 66 325,17 руб.

3. Оплачен сбор за регистрацию - Дебет 76011020101203 Кредит 510020006 - 7 500 руб.

4. Регистрационный сбор учтен в составе капвложений - Дебет 08003000101020 Кредит 76011020101203 - 7 500 руб.

5. Введено в эксплуатацию здание - Дебет 010010001003 Кредит 08003000101020 - 375973,16 руб.

6. Принят к вычету НДС - Дебет 6800105030 Кредит 190010 - 66 325,17 руб.

В налоговом учете прочие расходы составят 7 500 руб., что приводит к возникновению временной налогооблагаемой разницы в этой сумме (7 500 - 0). Сумма отложенного налогового обязательства отражается проводкой:

7. Дебет 680021 Кредит 77 - 7 500 * 20% = 1 500 руб.

В октябре 2010 г. бухгалтерия сделала записи:

8. Начислена амортизация за октябрь - Дебет 2000401010 Кредит 020010001003 - 375 973,16 * 20% / 12 мес.=6 266,22 руб.

В налоговом учете сумма амортизации равна 6 144,22 руб. (368 473,16 * 20% / 12мес.), так как согласно пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ [3], регистрационные сборы списываются на прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Разница составит 122 руб. (6 266,22 - 6 144,22). Погашение отложенного налогового обязательства отражается проводкой:

9. Дебет 77 Кредит 680021 122 руб. * 20%=24,4 руб.

Для целей налогообложения применяется линейный метод начисления амортизации основных средств. Сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

К=(1/n)х100%, (3)

где К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств;

n - срок полезного использования данного объекта основных средств, выражен месяцах.

Общество учитывает единовременно в составе расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере 10% (30% - в отношении основных средств, относящихся к 3-7 амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств полученных безвозмездно), а также 10 % (30% по основным средствам, относящимся к 3-7 амортизационным группам) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.

2.4 Учет ремонта, модернизации и реконструкции

Для поддержания в исправности ОС и предотвращения преждевременного выхода из строя периодически производится их ремонт.

Первичными документами по ремонту основных средств являются:

- план, график на проведение ремонта;

- дефектная ведомость по каждому объекту;

- сметы по ремонту;

- акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (Приложение Ш).

Относительно объектов основных средств выделяют:

- текущий и средний ремонты представляют собой работы по систематическому и своевременному предохранению объектов основных средств от преждевременного износа и поддержанию их в рабочем состоянии;

- при капитальном ремонте оборудования и транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей, узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;

- при капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).

Согласно учетной политики затраты на проведение всех видов ремонтов (текущего, среднего и капитального) включаются в себестоимость того отчетного периода, в котором они были произведены.

В составе включаемых в себестоимость расходов на ремонт основных средств производственных подразделений выделяются следующие группы: расходы на ремонт, осуществляемый подрядным способом, расходы на ремонт, осуществляемый хозяйственным способом с разбивкой по элементам затрат.

При ремонте основных средств, выполняемом хозяйственным способом, затраты включаются в себестоимость ремонтных работ. При этом оформляются следующие документы:

- акт на фактический объем по элементам затрат при выполнении работ хозяйственным способом;

- акт приемки выполненных работ;

Резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств не создается.

В соответствии со ст. 260 НК РФ [3] расходы на ремонт основных средств, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Под модернизацией или реконструкцией подразумеваются работы, приводящие к улучшению (повышению) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств.

К работам по модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств, повышенными нагрузками и/или другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, как правило, без расширения имеющихся зданий и сооружений основного назначения, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня и направленное на увеличение производственных мощностей, улучшение качества и изменение номенклатуры продукции.

Модернизация, реконструкция объектов основных средств может производиться силами самой организации и/или силами сторонних организаций.

Для проведения модернизации или реконструкции объекта основных средств в ОАО ДГК издается приказ, в котором указываются причины модернизации, сроки ее проведения, а также данные лиц, ответственных за проведение модернизации. Данный документ также необходим в целях налогового учета для обоснования экономической целесообразности данных расходов согласно ст. 252 НК РФ. Если есть необходимость перевести основное средство на модернизацию сроком более 12 месяцев, то за такое решение ответственен руководитель организации.

Проведение работ по модернизации или реконструкции объекта основных средств организация осуществляет с привлечением подрядчика - специализированной организации, заключая договор на проведение работ.

Для оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств после модернизации составляется акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме N ОС-3, который подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей модернизацию, утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в службу учета и отчетности. Так как модернизация объекта основных средств выполняется сторонней организацией, данный акт составляется в двух экземплярах: первый остается у организации-заказчика, второй передается организации, проводившей модернизацию.

Сведения о реконструкции или модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма N ОС-6).

В результате будут сформированы следующая корреспонденция счетов: Дебет 0800400010(0020) Кредит 6000101010.

Таким образом, порядок ведения учета модернизации, реконструкции основных средств соответствует действующему законодательству. Автоматизация учета модернизации несложна и позволяет выполнять минимум действий бухгалтеру, самостоятельно рассчитывая амортизацию модернизированных объектов.

2.5 Инвентаризация основных средств и учет ее результатов

В соответствии с п.1 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете [4] ОАО «ДГК» для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности проводит инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Инвентаризация проводится в соответствии с Приказом Минфина России от 13 июня 1995 года № 49 «Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» [16].

Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации ОАО "ДГК", за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно:

при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года);

при смене материально ответственных лиц;

при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при реорганизации или ликвидации организации.

Проведение инвентаризации утверждается приказом руководителя, в котором указывается состав инвентаризационной комиссии. Комиссия до начала инвентаризации проверяет наличие и состояние инвентарных карточек, технических паспортов или другой технической документации, документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду.

В ходе инвентаризации комиссия производит осмотр инвентарных объектов и заносит в инвентаризационные описи по форме № ИНВ-1 полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические (эксплуатационные) показатели.

На основные средства, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, составляется отдельная опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин непригодности (порча, полный износ и т. п.).

Отдельная опись составляется на основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.

Описи подписывают все члены комиссии и материально-ответственные лица, и передают в бухгалтерию для внесения изменений и уточнений в карточки и регистры учета. При выявлении отклонений от учетных данных составляется сличительная ведомость, в которой указывается перечень недостающих и неучтенных объектов и их стоимость. Сличительная ведомость составляется в двух экземплярах бухгалтером, один из которых хранится в бухгалтерии, второй - передается материально ответственному лицу или лицам.

Заключение по результатам инвентаризации оформляется протоколом, который утверждается руководителем организации.

Для целей бухгалтерского учета выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия основных средств с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с п. 3 статьи 12 Закона «О бухгалтерском учете» [4] и отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

- излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации;

- недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц.

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.

При выявлении излишков основных средств материально ответственные лица должны дать им соответствующие объяснения.

В бухгалтерском учете выявленные при инвентаризации как неучтенные объекты основных средств приходуются записью: Дебет 01* «Основные средства» Кредит 910010090 «Имущество, оказавшееся в излишке по результатам инвентаризации». При выявлении недостач основных средств материально-ответственные лица также должны дать соответствующие объяснения. После выяснения всех обстоятельств возникновения недостач основных средств руководитель организации принимает решение о порядке их списания.

Остаточная стоимость недостающих основных средств относится на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» для выяснения причин и виновников: Дебет 9400101 Кредит 01 * «Основные средства».

В последующем выявленная недостача взыскивается с виновных лиц: Дебет 730020 «Расчеты по возмещению материального ущерба» Кредит 9400101. При взыскании недостачи основных средств по рыночным ценам разница между стоимостью недостающих основных средств, отнесенной на счет 730020, и остаточной их стоимостью, отраженной на счете 9400101, относится в кредит счета 98* «Доходы будущих периодов», субсчет 0040 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей». По мере взыскания с виновного лица причитающиеся с него суммы указанная разница списывается со счета 980040 на счет 91 записью: Дебет 980040 Кредит 910010.

При отсутствии конкретных виновников недостача относится на счет 91: Дебет 910020 Кредит 9400101.

Изучив систему бухгалтерского учета основных средств в филиале ОАО "ДГК" «Хабаровская генерация», можно сделать вывод, что предприятие стремится вести учет в соответствии с действующим законодательством, придерживаясь политике унификации документооборота. Вследствие этого вся система филиалов ДГК не имеет права использовать неунифицированные первичные документы.

В ходе изучения процесса учета основных средств были выявлены определенные недостатки:

1) Первичная документация по движению объектов основных средств не отвечает требованиям полноты в части заполнения реквизитов.

Предприятию можно рекомендовать проводить инвентаризацию документов один раз в квартал.

2) Учетная политика «ДГК» в части учета поступления объектов основных не отвечает требованию достаточной полноты:

В учетной политике необходимо отразить приемы поступления основных средств. Поступление основных средств может осуществляться в результате: приобретения за плату; безвозмездное поступление основных средств; поступление основных средств в счет вклада в уставный капитал организации; изготовление (сооружение) за плату; внутренне перемещение между филиалами.

3 Анализ и аудит эффективности использования основных средств

3.1 Обзор методик анализа эффективности использования основных средств

Для расчета анализа эффективности использования основных средств рассмотрим методики следующих авторов: Шеремет А.Д. [56], Маркарьян Э.А. [44] и Любушин Н.П. [43].

Все выше перечисленные авторы достаточно емко и объемно рассматривают данный вид анализа, но можно выделить особенности в каждой методике.

Все авторы основными показателями эффективности использования основных средств выделяют следующие: фондоотдача, фондоемкость, рентабельность, относительная экономия средств.

Главным фактором экономии основных средств является рост фондоотдачи. Анализ причинно-следственных связей в факторной системе фондоотдачи позволяет построить несколько вариантов детерминированных факторных моделей.

Шеремет А.Д. [56] предлагает провести факторный анализ фондоотдачи за счет следующих факторов: стоимости основных производственных средств; стоимости активной части основных производственных средств; стоимости наличного оборудования; стоимости установленного оборудования; стоимости действующего оборудования.

Маркарьян Э.А. [44] при построении факторной модели фондоотдачи предлагает использовать следующие факторы: фондовооруженность труда; среднесписочное число рабочих; среднесписочное число рабочих в наибольшей смене; потребленная на производственные нужды электроэнергия; затраты в стоимости выпущенной продукции.

Любушин А.Д. [43] для факторного анализа фондоотдачи выделяет следующие показатели: доля действующего оборудования в активной части фондов; доля активной части фондов в общей стоимости фондов; коэффициент сменности; коэффициент загрузки оборудования; количество рабочих дней в периоде; продолжительность рабочей смены; среднечасовая выработка единицы оборудования; средняя стоимость единицы действующего оборудования.

Для сравнения выбранных методик воспользуемся таблицей 4.

Таблица 4 - Обзор методик анализа эффективности использования основных средств

Направления анализа	Автор.
	Шеремет А.Д.	Маркарьян Э.А.	Любушин Н.П.
Расчет фондоотдачи основных средств	+	+	+
Расчет фондоотдачи активной части фондов	-	-	+
Расчет фондоотдачи действующего оборудования	-	-	+
Расчет фондоемкости основных средств	+	+	+
Относительная экономия ресурсов	+	-	+
Факторный анализ фондоотдачи основных средств, за счет факторов:	+	+	+
- доля основных производственных фондов в общей стоимости	+	-	-
- доля активной части основных средств	+	+	+
- доля действующего оборудования	+	+	+
- доля наличного оборудования	+	-	-
- доля установленного оборудования	+	+	-
- фондовооруженность труда	-	+	-
- коэффициент сменности	-	+	+
- коэффициент эффективной электровооруженности труда	-	+	-
- коэффициент, характеризующий степень интенсивного использования оборудования	-	+	-
- эффективность использования материальных ресурсов	-	+	-
- коэффициент загрузки оборудования в течение смены	-	-	+
- количество рабочих дней	-	-	+
- продолжительность одной смены	-	-	+
- среднечасовая выработка единицы оборудования	-	-	+
- среднегодовая стоимость действующего оборудования	-	-	+
Итого «+»	9	11	14

Таким образом, из всего вышесказанного видно, что Любушин А.Д. [43] более подробно и точно проводит анализ эффективности использования основных средств, в частности факторный анализ фондоотдачи. Данный факт позволяет полноценно определить, за счет каких факторов произошли снижение или увеличение фондоотдачи, проанализировать экстенсивный или интенсивный характер изменения фондоотдачи основных средств, а также выявить предполагаемые резервы роста.

3.2 Анализ движения основных средств

Большое значение имеет анализ движения и технического состояния основных производственных фондов, Источниками данного анализа служат: бизнес-план предприятия, план технического развития, форма № 1 "Баланс предприятия", форма № 5 "Приложение к балансу предприятия" разд. 2 "Состав и движение основных средств", форма № 11 "Отчет о наличии и движении основных средств", форма БМ "Баланс производственной мощности", проектно-сметная, техническая документация и др.

Для анализа движения и технического состояния основных производственных фондов воспользуемся таблицей 5.

Таблица 5 - Анализ состава, движения и структуры основных фондов «ДГК ХГ» за 2011 год

Показатели	Остаток на начало, тыс. руб.	Поступило тыс. руб	Выбыло тыс. руб	Остаток на конец, тыс. руб
Здания	7 495 705	51 400	11 460	7 520 745
Сооружения и передаточные устройства	7 096 280	237 380	42 025	7 237 002
Машины и оборудование	5 197 089	250 420	20 203	5 175 067
Транспортные средства	141 794	69 000	3 983	201 634
Производственный и хозяйственный инвентарь	27 520	2 200	504	28 560
Итого	19 099 069	610 400	78 175	20 163 448



Рассчитаем следующие показатели:

коэффициент обновления (К_обн), характеризующий долю новых фондов в общей стоимости на конец года:

(4)

коэффициент выбытия (К_в):

(5)

коэффициент годности (К_г), рассчитывается как разность междуединицей и коэффициента износа:

(6)

К_{2010 н.г}=1-0,005=0,9

К_{2010 к.г}=1-0,116=0,8

коэффициент прироста (К_пр):

(7)

Приведенные расчеты показали, что за 2011 год обновилось 3% основных производственных фондов, выбыло 0,5% основных производственных фондов. В связи с тем, что выбывших основных фондов было меньше, чем поступивших коэффициент прироста имеет положительное значение 2,8%. Степень изношенности основных фондов на начало года составляет 9,9 %, а к концу года происходит увеличение на 1,7%, что является отрицательным моментом для данного предприятия.

3.3 Анализ эффективности использования основных средств

Показатели отдачи характеризуют выход готовой продукции на 1 руб. ресурсов.

Показатели емкости характеризуют затраты или запасы ресурсов на 1 руб. выпуска продукции. Под запасами ресурсов понимается наличный объем ресурсов на отчетную дату по балансу, под затратами - текущие расходы ресурсов, в частности по основным средствам - амортизации.

Рассчитаем обобщающий показатель эффективности использования основных средств - фондоотдачу по формуле 9, для этого воспользуемся данными таблицы 6 и таблицы 7.

, (8)

где F₀ - фондоотдача;

N - выпуск продукции в денежном выражении;

S - средняя первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств.



Таблица 6 - Данные об объеме производства ОАО «ДГК ХГ».

Вид продукции	Объем производства в натуральном выражении, МВт/ч	Средний тариф по ОАО «ДГК», руб. МВт/ч	Объем производства в денежном выражении, руб.
	2010 г.	2011г.	2010 г.	2011г	2010 г.	2011 г.
Электроэнергия	6 968,20	7 399,30	1 475,56	1 634,14	10 281 997,00	12 091 492,00
Теплоэнергии	10 671,70	10 735,60	920,50	1 012,50	9 823 299,00	10 869 795,00
Итого	17 639,90	18 134,90	-	-	20 105 296,00	22 961 287,00

Таблица 7 - Данные о стоимости основных фондов ОАО «ДГК»

Показатели	2010	2011	±Д	Темп роста, %
1. Выпуск продукции, тыс. руб. (N)	20 105 296,00	22 961 287,00	2 855 991,00	114,21
2. Среднегодовая стоимость основных фондов, тыс. руб. (S)	18 995 186,00	19 631 258,00	636 072,00	103,35
3. Среднегодовая стоимость активной части основных фондов, тыс. руб.	3 988 989,00	4 826 677,00	837 688,00	121
4.Убыток тыс. руб. (У)	-66 916,00	-957 792,00	-890 876,00	1 431,33

руб.

руб.

руб.

Далее проведем расчет амортизациеемкости по формуле 9.

, (9)

где А_е - амортизациеемкость;

А - сумма начисленной амортизации.



На основе факторной модели рассчитаем прирост объема выпуска продукции за счет расширения основных фондов и увеличения фондоотдачи по формуле 6.

, (10)

руб.

руб.

руб.

Расчет фондоемкости основных средств (показатель, обратный фондоотдаче):

, (11)

руб.

руб.

руб.

Далее рассчитаем еще один показатель эффективности использования основных средств - рентабельность основных фондов по следующей формуле:



(12)

,

Определим сумму относительной экономии (перерасхода) основных средств:

, (13)

руб.

Соотношение темпов прироста стоимости основных средств и темпов прироста объема выпуска позволяет определить предельный показатель фондоемкости, то есть прирост основных средств на 1% прироста продукции. Если предельный показатель фондоемкости меньше единицы, имеют место повышение эффективности использования основных средств и рост использования производственных мощностей.

Определим предельный показатель фондоемкости = 103,35 / 114,21=0,905 пункта. В нашем случае соотношение темпов прироста стоимости основных средств и темпов прироста объема выпуска составило меньше 1, что также свидетельствует об эффективности использования основных средств.

Результаты расчета эффективности использования основных средств на примере ОАО «ДГК ХГ» представим в таблице 8.



Таблица 8 - Показатели эффективности использования основных средств ОАО «ДГК ХГ»

Показатель	2010	2011	Абс.отклонение	Темп роста, %
Фондоотдача, руб.	1,0584	1,1696	0,1112	110,51
Фондоемкость, руб.	0,9448	0,8550	-0,0898	90,49
Рентабельность по прибыли от продаж, %	8,0612	5,4226	-4,5280	67,27

Далее проведем факторный анализ фондоотдачи основных средств, для чего определим следующие показатели фонда времени:

календарный фонд времени (число календарных дней за анализируемый период * 24);

номинальный (режимный) фонд времени (число рабочих смен за период * продолжительность рабочей смены в часах);

эффективный (реальный) фонд времени, который определяется количеством полезно используемого времени в течение планируемого периода (номинальный фонд времени - время на ремонт, модернизацию, профилактику и наладку оборудования);

полезное время - фактическое время работы оборудования (эффективный (реальный) фонд времени - время неплановых простоев (неритмичность поставки сырья и т.д.)).

Рассчитаем показатели фондов рабочего времени, результаты представим в таблице 9.

Таблица 9 - Расчет показателей фондов рабочего времени

Фонд времени	Расчет	2010г.	2011г.
	2010г.	2011г.
Номинальный фонд времени	(2см.*366 дн.)*12ч	(2см.*365 дн.)*12ч	8 784	8 760
Эффективный фонд времени	8784-(21 дн. в год*24ч)	8760-(22 дн. в год *24 ч)	8 280	8 232
Полезное время	8 280 - (6 дн. в год*24 ч)	8 232 - (5 дн. в год*24 ч)	8 136	8 112



Проанализируем влияние факторов на фондоотдачу основных средств согласно факторной модели по данным таблицы 10:

Изменение фондоотдачи за счет изменения доли активной части основных средств:

руб.

Изменение фондоотдачи основных средств за счет изменения удельного веса действующего оборудования:

руб.

Изменение фондоотдачи основных средств под влиянием изменения фондоотдачи действующего оборудования:

руб.

Совокупное влияние факторов составит

0,18 + 0,0361 + (-0,106) = 0,11 руб.

Таблица 10 - Данные для расчета фондоотдачи основных средств

Показатель	2010	2011	Изменения	Темп роста, %
Объем выпуска (N), тыс. руб.	20 105 296,0000	22 961 287,0000	2 855 991,0000	114,2100
Среднегодовая стоимость основных средств (So), тыс. руб.	18 995 186,0000	19 631 258,0000	636 072,0000	103,3500
Среднегодовая стоимость активной части основных средств (Sа), тыс. руб.	3 988 989,0000	4 826 677,0000	837 688,0000	121,0000
Среднегодовая стоимость действующего оборудования (SД), тыс. руб.	3 122 979,0000	3 891 266,0000	768 287,0000	124,6000
Удельный вес активной части основных средств (Dа)	0,2100	0,2460	0,0360	117,1400
Удельный вес действующего оборудования в стоимости активной части основных средств (DД)	0,7830	0,8060	0,0230	102,9400
Количество единиц действующего оборудования (Qед), ед.	214,0000	223,0000	9,0000	104,2000
Средняя стоимость единицы действующего оборудования (SД), тыс. руб.	14 585,6300	17 478,5600	2 892,9300	119,8300
Количество рабочих дней (Тдн)	248,0000	246,0000	-2,0000	99,1900
Количество отработанных станкосмен (Тсм)	156 220,0000	162 790,0000	6570,0000	104,2000
Коэффициент сменности работы оборудования (Ксм) стр. 10:(стр.9*стр.7)	2,9440	2,9670	0,0230	100,7800
Продолжительность одной смены (tсм), час.	12,0000	12,0000	-	-
Коэффициент загрузки оборудования в течение смены (Кз)	0,9262	0,9260	-0,0002	99,9800
Полезное время работы оборудования (Тп), час. (стр.9*стр.11*стр.12*стр.13)	8 114,7600	8 110,4500	-4,3100	99,9500
Среднечасовая выработка единицы оборудования (Вч), тыс. руб. (стр.1:стр.7:стр.14)	11,5780	12,69500,	1,1100	109,6500
Фондоотдача действующего оборудования (Fд)	6,4378	5,9007	-0,5371	91,6600
Фондоотдача основных средств (FO)	1,0584	1,1696	0,1112	110,5100

Способом абсолютных разниц рассчитаем влияние на изменение фондоотдачи действующего оборудования факторов согласно факторной модели

(15)

Изменение фондоотдачи под влиянием изменения сменности работы:

руб.

Изменение фондоотдачи под влиянием изменения загрузки оборудования (эффективности использования рабочего времени в течение смены):

руб.

3. Изменение фондоотдачи в результате изменения фонда рабочего времени:

руб.

Изменение фондоотдачи в результате изменения среднечасовой выработки единицы оборудования:

руб.

Изменение фондоотдачи в результате изменения средней стоимости единицы оборудования:

руб

Совокупное влияние факторов на изменение фондоотдачи действующего оборудования составит:

руб.

Рассчитаем влияние на изменение фондоотдачи факторов для факторной модели способом абсолютных разниц.

Изменение фондоотдачи за счет изменения удельного веса действующего оборудования:

руб.

Изменение фондоотдачи за счет изменения доли активной части основных средств:

руб.

Изменение фондоотдачи под влиянием изменения сменности работы:

руб.

Изменение фондоотдачи под влиянием изменения загрузки оборудования (эффективности использования рабочего времени в течение смены):

= -0,003 руб.

Изменение фондоотдачи в результате изменения фонда рабочего времени:

= -0,0103 руб.

Изменение фондоотдачи в результате изменения среднечасовой выработки единицы оборудования:

руб.

Изменение фондоотдачи в результате изменения средней стоимости единицы оборудования:

= -0,2279 руб.

Совокупное влияние факторов на изменение фондоотдачи действующего оборудования составит:

= 0,1112 руб.

Одним из важнейших факторов любого производства являются основные фонды. Эффективное использование основных фондов способствует улучшению всех технико-экономических показателей, в том числе увеличению выпуска продукции, снижению себестоимости продукции, трудоемкости изготовления и увеличению прибыли. Размер и динамика основных средств - объекты финансового, управленческого и инвестиционного анализа.

Таким образом, на основе произведенных расчетов эффективности использования основных производственных фондов по методике, предложенной Н.П. Любушиным, можно сделать следующие выводы:

Фондоотдача - важнейший обобщающий показатель эффективности использования основных фондов. В наиболее общем виде она свидетельствует о том, насколько эффективно используются производственные здания, сооружения, передаточные устройства, силовые и рабочие машины и оборудование - все без исключения группы основных фондов. На нашем рассматриваемом предприятии фондоотдача основных средств увеличилась на 0,11 руб., что свидетельствует об эффективности использования основных средств. По фондоотдаче действующего оборудования произошло снижение на 0,54 руб., что отрицательно характеризует деятельность данной организации.

Уровень и динамика фондоотдачи характеризуются совокупными влияниями технических, технологических, организационных и экономических факторов - с одной стороны, формирующих масштабы, техническое и технологическое совершенство и уровень использования основных производственных фондов, а с другой стороны определяющих объем и структуру производства (цена, количество, качество и ассортимент продукции, трудоемкость изделий и т. д.). С точки зрения использования основных производственных фондов, развитие общественного производства может осуществляться двумя путями: фондосберегающим и фондоемким. При фондосберегающем типе производства фонды растут медленнее, чем выпуск продукции. Фондоотдача в этом случае повышается. При фондоемком типе производства стоимость основных производственных фондов увеличивается быстрее, чем происходит рост продукции. В этом случае фондоотдача снижается. Таким образом, складывается вывод о том, что предприятие характеризуется фондоемким типом производства, но общество заинтересовано в обеспечении фондосберегающего пути развития. Во-первых, увеличение производства продукции при тех же фондах равносильно расширению производства без создания новых фондов, в результате чего экономятся капитальные вложения. Во-вторых, при росте фондоотдачи за счет увеличения выпуска продукции при том же количестве фондов сокращается количество общественного труда на единицу продукции. В-третьих, сокращение затрат живого и овеществленного труда на единицу продукции и рост фондоотдачи снижают себестоимость, повышают рентабельность производства.

Изучение факторной модели фондоотдачи позволяет оценить влияние изменений в составе ...