Заробітна плата

Основними завданнями аудиту розрахунків з оплати праці є:

підтвердження достовірності нарахувань та виплат робітникам та службовцям, відображення даних процесів в обліку;

з'ясування законності та повноти утримань із заробітної плати та інших виплат працівникам на користь підприємства, інших суб'єктів;

перевірка організації аналітичного обліку розрахунків з оплати праці та взаємозв'язку аналітичного та синтетичного обліку;

оцінка заходів, яких вживає адміністрація з метою своєчасного стягнення заборгованості працівників, є важливими джерелами інформації для перевірки цих питань [29, c.386].

Під час аудиту використовуються різні прийоми та методи: перерахунок, перегляд, оцінка фактичної наявності, зіставлення, оцінка. До методів аудиту відносять: фактичну перевірку, документальну перевірку, підтвердження, спостереження, обстеження, опитування, перевірку механічної точності, аналітичні тести, сканування, обстеження, спеціальну перевірку, зустрічну перевірку.

Документальна перевірка- це перевірка документів і записів, яка може бути формальною, арифметичною та по суті.

Формальна перевірка полягає у візуальній перевірці правильності записів усіх реквізитів, виявленні безпідставних виправлень, підчисток, дописувань у тексті і цифрах, у перевірці достовірності підписів посадових осіб і матеріально відповідальних осіб.

Арифметична перевірка документів полягає в перевірці правильності розрахунків у документах, облікових реєстрах і звітних формах.

Аналітичні тести методи порівняння як в абсолютних одиницях, так і відносних (індекси, коефіцієнти, відсотки).

Так, для перевірки розрахунків з оплати праці застосовують методи зіставлення даних бухгалтерського обліку з первинними документами (оклади, затверджені в штатному розкладі, і фактичні нарахування, табель обліку робочого часу і розрахунок зарплати), перерахунки (аудитор перераховує суми, які були утримані, і порівнює з нормами чинного законодавства) тощо [31, c.293].

Також існують певні способи перевірки документів: суцільна перевірка ( документальна і фактична ), вибіркова, аналітична, комбінована.

При суцільній перевірці перевіряються всі масиви інформації без виключення стосовно господарських процесів, що відбулися у клієнта за період, що перевіряється. На підставі суцільної перевірки аудитор робить висновок щодо достовірності, доцільності, законності відображення в бухгалтерському обліку і звітності подій і дій, здійснених економічним суб'єктом за весь період, що перевіряється. Так перевірки є найбільш точними, а ступінь ризику не виявлення зводиться до мінімального. Проте вони вимагають дуже великих трудових і матеріальних затрат. Тому при проведенні традиційних перевірок суцільна перевірка є недоцільною. Такі перевірки застосовуються для встановлення доказів та визначення заподіяної шкоди в результаті різного роду правопорушень. Як правило, суцільні перевірки проводяться на замовлення правоохоронних органів.

Вибіркова перевірка передбачає застосування аудиторських процедур менше ніж до 100% масивів інформації, які дозволяють аудитору отримати аудиторські докази і оцінивши окремі характеристики вибраних даних, розповсюдити дієвість цих доказів на всю сукупність даних. Ризик не виявлення збільшується, оскільки за межами вибірки можуть залишатися факти порушень та помилок. Тому аудитор повинен уважно формувати вибірку з урахуванням мети аудиту, сукупності даних і обсягу вибірки. Вибірка повинна бути репрезентативною, тобто відображати всі основні властивості генеральної сукупності. Вибірковий метод перевірки дозволяє аудитору з найменшими витратами отримати результат щодо довіри до системи внутрішнього контролю суб'єкта господарювання та скласти думку про достовірність, законність господарських операцій, відображених у бухгалтерському обліку і звітності [33, c.196].

Якщо при вибірковому дослідженні встановлені серйозні порушення або помилки, то відповідна сукупність інформації повинна бути перевірена суцільним методом. Так, наприклад, вибірковою перевіркою були встановлені помилки в утриманні прибуткового податку з робітників та службовців. У такому випадку виникає необхідність суцільним методом перевірити цю ділянку бухгалтерського обліку і відповідні показники звітності.

Аналітична перевірка - це оцінка фінансових показників за допомогою вивчення вірогідних залежностей між ними. Комбінована перевірка - це поєднання суцільної, вибіркової і аналітичної перевірки.

Наприклад, первинні документи, які є основою для нарахування і виплати заробітної плати (табелі, розрахунково-платіжні відомості) вивчаються комбіновано, тобто суцільним і вибірковим способом (якщо аудитор перевірив деяку кількість однотипних первинних документів і не знайшов помилок, то він може вважати, що документи з цієї пачки всі без помилок).

Аудиторська перевірка - це складний і тривалий процес. Аудитори постійно працюють над тим, щоб максимально скоротити час перевірок, не знижуючи при цьому їх якості і не збільшуючи аудиторський підприємницький ризик. Вирішення даної проблеми можливе лише за умови формування чіткої методики аудиту, під якою розуміють послідовність та порядок застосування окремих методів аудиторської перевірки та її організація з метою встановлення об'єктивної істини щодо будованої інформації і доведення цієї істини через аудиторський висновок до користувачів фінансової звітності та аудиту.

Складовою частиною методики аудиту є аудиторські процедури. Аудиторські процедури - це відповідний порядок і послідовність дій аудитора для одержання необхідних аудиторських доказів на конкретній ділянці аудиту.

4.2 Методика аудиторської перевірки

В умовах ринкової конкуренції ділова репутація фірми має велике значення. Характер роботи аудиторських фірм передбачає глибоке вивчення і розуміння діяльності клієнта. Міжнародний стандарт аудиту №250, в якому мова йде про подібні ситуації, визначає, що у разі виявлення порушення аудитор мусить повідомити керівництво клієнта та власників підприємства- клієнта. У стандарті зазначено, що, вирішуючи питання про повідомлення контролюючих та правоохоронних органів, необхідно виходити з вимог законодавства відповідної країни.

Обов'язок аудитора щодо конфіденційності, як правило, забороняє повідомляти будь-яку третю сторону про виявленні факти недотримання існуючих вимог та правил. Проте за певних обставин цим обов'язком можна знехтувати відповідно до закону чи рішення суду. За таких умов у аудитора може виникнути потреба отримати юридичну консультацію, з тим щоб якнайкраще виконати свій обов'язок служити громадським интересам.

Рішення про те, чи повідомдяти правоохоронні та контролюючі органи про виявлені порушення, тактично має приймати сам аудитор.

Перш ніж розпочати перевірку аудитору необхідно виконати певні процедури [29, c.185]:

ознайомитися з галуззю, в якій працює клієнт, та його конкретним бизнесом;

отримати та проаналізувати фінансову інформацію потенційного клієнта та інформацію про цього ж клієнта від третях сторон, таких як банки, юридичні компанії;

проаналізувати особливі обставини, через які цей проект може вважатися особливо ризикованим;

оцінити незалежність аудиторської фірми та її здатність задовольнити потреби клієнта;

визначити, чи прийняття клієнта не суперечитиме вимогам законов та правил і кодексу професійної поведінки.

Перед тим, як прийняти нового клієнта, між ним та аудитором відбувається зустріч, на якій необхідно визначити сутність майбутнього проекту та відповідальність кожної з сторон. Якщо аудитор погоджується прийняти клієнта і надати йому аудиторські послуги, він підтверджує умови та строки виконання, про які було домовлено під час зустрічі з клієнтом у договорі [29, c.207].

Договір містить інформацію про:

замовника і виконавця;

мету аудиту і очікувана дата його закінчення;

зобов'язання і відповідальність сторін;

оплату послуг;

обсяг аудиту.

Під час проведення аудиту має бути забезпечений доступ до будь- яких документов, записів та іншої інформації.

Аудитор повинен скласти програму роботи, детально відобразивши в ній всі етапи проведення аудиту з моменту укладання договору на проведення аудиту до складання та підписання аудиторського висновку. Програма повинна також служити засобом контролю за роботою виконавців аудиту.

Програма оформлюється у вигляді таблиці на кожен об'єкт перевірки окремо. На початку програми вказується:

назва підприємства;

період перевірки;

дата перевірки;

об'єкт перевірки.

У програмі крім прізвища, також вказують ініціали аудитора який робив перевірку конкретного об'єкта аудиту, час, який необхідно витратити на перевірку конкретного об'єкта перевірки, та передбачають місце для пометок про фактичне виконання плану аудиту з кожного питання.

Програма по кожному об'єкту аудиту підписується керівником групи аудиторів або керівником аудиторської фірми.

4.2.1 Аудит заробітної плати

Рахунок 66 "Розрахунки з оплати праці" призначений для розрахунку за заробітною платою і з розрахунків з депонентами. При цьому розрахунки ведуться за всіма видами заробітної плати, премій, допомог тощо. За кредитом цього рахунка відображається нарахована, за дебетом - виплачена заробітна плата і суми утримань податків, платежів за виконавчими документами тощо [32, c.104].

Перевіряючи розрахунки з оплати праці, аудитор керується Законом України "Про оплату праці", затвердженим Постановою Верховної Ради України від 20 квітня 1995 р. № 144/95-ВР (зі змінами і доповненнями до нього відповідно до Постанови Верховної Ради України від 6 лютого 1997 р. № 50/97-ВР), а також Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Міністерства статистики України від 11.12.95 № 323 та Інструкцією зі статистики чисельності працівників, зайнятих у народному господарстві України, затвердженою наказом Мінстату № 171 від 07.07.95.

Аудитор насамперед перевіряє чисельність працівників підприємства і правильність її відображення у звітності згідно з „Інструкцією зі статистики чисельності працівників” від 07.07.95.Вибірково перевіряють наявність трудових книжок працівників. Відтак перевіряють правильність оформлення табеля обліку часу (додаток 8).Згідно з листом Міністерства праці та соціальної політики України від 05.02.98 № 21-466 і відповідно до Кодексу законів про працю України тривалість робочого дня при шестиденному робочому тижні - 7 годин і 5 годин перед вихідними днями - не може перевищувати 40 годин на тиждень. Для перевірки правильності нарахування і виплати заробітної плати аудитору насамперед слід ретельно ознайомитися зі встановленими нормами для різних видів оплат.

Згідно із Законами України „Про підприємства в Україні” та „Про підприємництво” підприємства самостійно розробляють і затверджують форми й системи оплати праці: тарифні ставки, посадові оклади, відрядні розцінки, премії, надбавки і доплати за умовами передбаченими договором. Тарифні ставки і оклади можуть використовуватись для визначення оплати праці залежно від професій, кваліфікації працівників, складності умов виконуваних ним робіт. Розмір оплати праці може бути нижчим від установленої мінімальної заробітної плати у разі невиконання норм виробітку, виготовлення продукції з браком, простою та інших причин.

Матеріально зацікавлює працівників у підвищенні продуктивності праці та сприяє дієвому контролю за організацією виробничого процесу відрядна форма заробітної плати. Вона визначається множенням відрядної розцінки на обсяги виконаної роботи, бригадна - норми виробітку встановлюють на бригаду. Бригадний відрядний заробіток розподіляється між членами бригади з урахуванням часу і тарифних ставок.

Відрядна оплата праці має такі системи: пряму, відрядно - преміальну, відрядно - прогресивну і акордну.

За прямої системи заробіток кожного працівника пропорційний його виробітку і визначається як добуток установленої відрядної розцінки на кількість виготовлених одиниць продукції.

Найпоширенішою є відрядно - преміальна система оплати праці. Працівнику, крім заробітку за прямими відрядними розцінками, виплачують премії за встановленою шкалою за певні якісні та кількісні показники праці: перевиконання норм виробітку, підвищення якості продукції, відсутність браку тощо. Премії нараховуються за фактично відпрацьований час на основі відрядного заробітку.

За відрядної форми оплати праці облік виробітку можна організувати за умови, що існує можливість вимірювання та обліку обсягу робіт, виконаних кожним робітником, у натуральних вимірниках. Якщо роботи виконує бригада, оплата праці, розподіляється між членами бригади відповідно до їхньої кваліфікації та кількості затраченої праці [21, c.198].

Залежно від характеру виробництва застосовують такі форми первинних документів: наряд на відрядну працю, маршрутний лист (картка), відомість обліку виробітку, акт про приймання виконаних робіт та ін.

Основний документ на відрядну працю - наряд. Розрізняють разові та накопичу вальні наряди, а також індивідуальні (роботу виконує один робітник) та бригадні (роботу виконує бригада). Якщо робота за нарядом до кінця місяця не закінчена; розцінюється виконана частка, а по закінченні (завершенні) роботи дається завдання в наряді на наступний місяць.

На зворотному боці наряду містяться додаткові дані про склад бригади, відпрацьований нею час, обсяг виконаних робіт, кваліфікацію членів бригади.

Погодинну заробітну плату розраховують на основі даних про відпрацьований час і тарифну ставку робітника.

Погодинна форма заробітної плати - оплата за фактично відпрацьований час (з урахуванням кваліфікації робітника), що не залежить від виконаної роботи. Розрізняють просту погодинну систему оплати праці та погодинно - преміальну.

За простої системи заробітна плата прямо залежить від кількості відпрацьованого часу переважно за календарний місяць (за місячної тарифної ставки або місячного посадового окладу), за годину (за годинної тарифної ставки).

За погодинно - преміальної системи, крім оплати часу, враховують також якість роботи, тому робітникам нараховують премії за економію матеріалів, палива, енергії, за скорочення простоїв та ін.

Погодинна оплата праці поширюється на всі категорії працюючих. Так, значна частка праці робітників у промисловості оплачується за погодинною формою, і для розрахунку їх заробітку досить знати фактично відпрацьований час і тарифну ставку. Основним документом при цьому є табель обліку використаного робочого часу. Суму виробітку погодинного робітника визначають як добуток тарифної ставки на відпрацьовані ним години.

Проста погодинна система оплати праці дає змогу враховувати кваліфікацію робітника, але недостатньо забезпечує зв'язок між кінцевим результатом праці робітника і його заробітною платою. Тому в промисловості поширена погодинно - преміальна система оплати праці , за якої враховується кількість та якість праці, зростає відповідальність і особиста матеріальна зацікавленість робітників у результаті праці, оскільки преміювання здійснюється за економію часу, скорочення й усунення пристроїв, економію матеріалів. Розміри премій та показники преміювання визначаються Положенням про преміювання, розробленим підприємством. Керівники підприємств, спеціалісти та інші службовці преміюються за основні результати господарської діяльності [22, c.257].

Постановою Кабінету Міністрів від 08.02.1995р. №100 затверджено „Порядок обліку середньої заробітної плати” [17, c.9], що регламентує випадки, за яких для розрахунку оплати праці використовують поняття „середня заробітна плата”. До таких видів оплати праці належать:

- оплата щорічних і додаткових відпусток;

- оплата відпусток у зв'язку з навчанням без відриву від виробництва;

- виплата нарахованих грошових допомог у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю або з вагітністю та пологами;

- виплата вихідної грошової допомоги;

- оплата службових відряджень і часу вимушеного прогулу;

- виплата компенсацій за невикористану відпустку та інші випадки, передбачені законодавством.

Згідно із ст.74 КзпПУ [9, c.112] усім працівникам надаються щорічні відпустки зі збереженням місця роботи (посади) і середнього заробітку. Законом України „Про відпустки” від 15.11.1996р. [6, c.5] передбачено, що право на відпустку мають громадяни України, які перебувають у трудових відносинах з підприємствами, організаціями незалежно від форм власності , виду діяльності та галузевої належності, а також ті, хто працює за трудовим договором у фізичної особи. Нарівні з громадянами України мають право на відпустку іноземні громадяни та особи без громадянства, які працюють на території України.

Щорічна відпустка надається працівникам тривалістю не менш як 24 календарні дні за відпрацьований робочий рік, який відраховують від дня укладення трудового договору. Тривалість щорічної відпустки для працівників деяких галузей промисловості та окремих категорій працівників встановлена ст.6 Закону „Про відпустки” [6, c.8]. Зокрема, особам у віці 18 років щорічна відпустка надається тривалістю 31 календарний день, інвалідам 1 і 2 груп - 30 календарних днів, інвалідам 3 групи - 26 календарних днів.

Черговість надання відпусток визначається графіком. Забороняється ненадання щорічних відпусток повною тривалістю протягом двох років підряд, ненадання їх протягом робочого року особам у віці до 18 років, а також працівникам, які мають право на додаткову відпустку у зв'язку з шкідливими умовами праці або з особливим характером праці. Ненадання щорічної відпустки є порушення законодавства про працю і карається адміністративним штрафом від 5 до 10 НМД.

Щорічна відпустка на прохання працівника може бути поділена на частини будь - якої тривалості за умови, що основна неперервна частина становитиме не менш як 14 календарних днів.

Під час проведення аудиту розрахунків з оплати праці слід використовувати такі джерела інформації: трудове законодавство, Кодекс законів про працю, штатний розклад (додаток 3) (документ, у якому встановлено перелік посад і окладів на певний період (рік), законодавчі акти про підприємство, розрахунково-платіжну відомість (форма №П-49) (додаток 5), розрахункову відомість (форма №П-51), платіжну відомість (форма №П-53), особистий рахунок, нормативно-довідкову інформацію до обліку праці і заробітної плати, первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, акти перевірок, накази, картки, особисті справи робітників, трудові договори і контракти, відомості обліку, нормативні документи для нарахування заробітної плати, відпускних та інші документи стосовно об'єкта дослідження, табелі (додаток 8), наряди, баланс (додатки 17, 19, 21,) Головну книгу. Вивчаються всі документи, які додаються до журналу, відомості, на основі яких складається бухгалтерське проведення як за дебетом, так і за кредитом рахунку 66 “Розрахунки з оплати праці”.

Трудовий договір передбачає дотримання працівниками внутрішнього трудового розпорядку: режиму робочого часу, виконання певної роботи. Укладення трудового договору оформляється наказом, а договору підряду - двосторонньою угодою. Договір можуть укладати лише особи, які досягли 18 років, трудовий договір - 16 років, а учні загальноосвітніх шкіл, профтехучилищ і середніх спеціальних навчальних закладів (у вільний від навчання час) - 14 років.

Розпочинаючи перевірку розрахунків з оплати праці, аудитор повинен з'ясувати, які форми та системи оплати праці застосовуються на даному підриємстві, чи має підприємство внутрішні положення про оплату праці робітників, колективний трудовий договір, списковий та середньообліковий склад їх, як організовано облік розрахунків з оплати праці (зміст та кваліфікація бухгалтерів, забезпеченість нормативними матеріалами, хто здійснює контроль за їх роботою, чи автоматизовані ці ділянки), чи обмежено склад працівників, які отримують готівку на господарські потреби та інші витрати, як здійснюється на підприємстві видача позик робітникам, продаж товарів у кредит, і як оформлені ці операції. Це необхідно знати для того, щоб аудитор зміг визначити аудиторський ризик (побоювання того, що деякі помилки чи порушення можуть залишитися невиявленими) [29, c.312].

Для визначення ступеня ризику аудитор проводить загальне дослідження об'єкта з допомогою тесту і за результатами такого тестування аудитор може відмовитись від поведення перевірки або вжити заходів щодо зменшення ризику. Для того, щоб отримати загальну картину та відповіді на ці запитання, можна провести тестування внутрішнього контролю й обліку з даного розділу перевірки.

Вірогідність зроблених робітникам нарахувань заробітної плати (премій, матеріальної допомоги, подарунків тощо) перевіряються зазвичай вибірково. Для цього у вибірку включають дані за різними категоріями робітників або звільнених робітників (керівників, спеціалістів, робітників), за основними видами нарахувань, (питома вага, яких, як правило, перевищує 5% від загальної суми заробітної плати) за різними періодами часу (звичайно за один місяць кожного кварталу). Перевіряються розрахункові та платіжні відомості, особові рахунки співробітників, а також первинні документи (табелі, наряди тощо), на основі яких здійснюється нарахування заробітної плати. Потрібно звернути увагу на правильність заповнення цих документів, відповідність їх заповнення чинному законодавству та нормативним документам.

Після тестування аудитор розробляє програму перевірки, згідно з якою здійснюється детальне вивчення операцій.

Послідовність вивчення господарських операцій щодо нарахування й утримання заробітної плати можна відобразити так: особові картки, договори, контракти. Документи обліку особового складу, записи на рахунках бухгалтерського обліку, розпорядження, накази про прийняття на роботу, звільнення (додаток 14), відпустки (додаток 16), документи з обліку виробітку та відхилень, звітність з праці.

Підставою для додаткової оплати є розрахункові відомості та платіжні відомості, фактична калькуляція, первинні бухгалтерські документи.

Важливими показниками, які досліджує аудитор є продуктивність праці, рівень та сума заробітної плати. З початку проведення аудиторської перевірки вивчаються організація та ефективність праці, правильне застосування нових умов оплати праці робітникам, контроль за використанням фонду оплати праці, економічна обгрунтованість норм виробітку і заінтересованість працівників у збільшенні випуску продукції і зростанні продуктивності праці.

Кожне підприємство в умовах ринкових відносин може застосовувати різні форми оплати праці та матеріальної винагороди. Тому аудитор визначає, яка оплата праці застосовується на підприємстві, і відповідно обирає шлях перевірки. За погодинної оплати праці з'ясовується обгрунтованість застосування тарифних ставок та дотримання умов контрактів, а за відрядної- виконання кількісних та якісних показників, правильність використання норм та розцінок.

Під час перевірки первинних документів установлюється повнота заповнення усіх реквізитів, наявність відповідних підписів уповноважених осіб, які відповідають за облік виконаних робіт, відсутність у документах виправлень.

Аналізуючи наряди на відрядну роботу за датами їх видачі, потрібно зіставити прізвища робітників у нарядах та в табелях обліку робочого часу з даними обліку особового складу. Аудитор визначає, чи немає випадків включення до інших підставних осіб, повторного нарахування сум раніше оплачених за первинними документами. Методом арифметичного контролю встановлюються помилки в підрахунках у первинних документах або у розрахункових відомостях. Звертається увага на правильність оформлення та нарахування різних виплат робітникам. До них відносять виплати стимулюючого характеру (премії, винагороди за підсумками роботи за рік), виплати компенсуючого характеру (надбавки, та доплати за роботу в нічний час, понадурочні), виплати за невідпрацьований час (оплата чергових і додаткових відпусток, тимчасової непрацездатності тощо), оплата простоїв, браку. Аудитор повинен враховувати, що нарахування премій має бути затверджено наказом керівника, обумовлено в колективному договорі, контракті. Простій з вини робітника оформляється листком про простої й оплачується не нижче 2/3 тарифної ставки.

Доплата у зв'язку з відхиленням від нормальних умов праці оформляється нарядами на відрядну роботу, в якому показують додаткові технологічні операції, не передбачені технологічним процесом.

Під час перевірки правильності виплат допомоги у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю необхідно звернути увагу на лікарняний листок, який є основою для нарахування такої виплати. Листок обов'язково повинен бути оформлений підписами і печаткою лікарні. Також необхідно перевірити стаж роботи працівника (відсоток від основної заробітної плати, згідно з яким визначають розмір допомоги, розраховується виходячи зі стажу роботи).

Приділяється увага перевірці виплат за договорами підряду та іншими договорами цивільно- правового характеру (комісії, доручення, оренди майна у фізичних осіб тощо). Необхідно з'ясувати, чи справді виконувалась така робота, і чи виконувалась вона саме цією людиною. Встановлюється правильність оформлення договорів, економічна цілеспрямованість та правильність їх укладення, правильність розрахунків за договорами, відрахування податків (обов'язкові виплати до пенсійного фонду у відповідному розмірі відсотка від суми винагороди) та відображення в обліку.

Перевіряючи правильність розрахунку середньої заробітної плати, необхідно визначити період, за який нараховується заробітна плата, виплати, які включаються до середньої заробітної плати, порядок розрахунку виплат за всіма випадками збереження заробітної плати і для надання допомоги у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю.

Аудитор вивчає, чи відповідає порядок нарахування середньої заробітної плати на час надання працівникам щорічної і додаткової відпустки або оплата їм компенсації за невикористану відпустку, надання працівникам, які навчаються без відриву від виробництва, відпусток у зв'язку з навчанням, виконанням ними громадських завдань у робочий час, переведенням працівників на іншу, легшу та нижчеоплачувану, роботу за станом здоров'я, у разі надання жінкам додаткових перерв для харчування дитини, службових відряджень, тимчасового переведення працівника у зв'язку з виробничою потребою на іншу, нижчеоплачувану посаду і в інших випадках, коли згідно з чинним законодавством виплати здійснюються виходячи із середньої заробітної плати.

Досліджуючи правильність розрахунку середнього заробітку, слід враховувати, що його сума включаються всі види оплат, крім оплати за роботу, яка виконувалась у понаднормовий час, у святкові дні, працівниками, які працюють за сумісництвом, за час, який фактично не було відпрацьовано, премії, які не входять до фонду оплати праці, та інші виплати, які мають тимчасовий характер.

Перевіряючи правильність нарахування оплати за поточну відпустку, важливо встановити, чи правильно визначено наказом підприємства (додаток 16) тривалість відпустки і розрахована сума заробітку працівника до відпустки, а також середньомісячний і середньоденний заробіток, який є підставою для розрахунку. Необхідно з'ясувати причини ненадання відпустки в установлений термін, особливо матеріально відповідальним особам. Важливо вивчити вплив факторів порушення законодавства на результати діяльності підприємства. Так, ненадання відпустки працівникові і заміна грошовою компенсацією є порушенням законодавства і призводить до перевитрачання фонду оплати праці і споживання, а також до зловживань.

Аудтор вивчає також своєчасність та повноту утримань з нарахованої заробітної плати. Під час перевірки здійснюється арифметичний контроль сум утриманого податку. Підтверджується законність застосування пільг, які передбачені чинним законодавством. Установлюються випадки неутримань або часткових утримань податку з доходів фізичних осіб.

Заданими договорів страхування, які укладаються зі страховими компаніями, платіжних доручень та особистих рахунків працівників визначаються факти перерахувань грошових коштів з рахунків підприємства на користь працівника за договорами добровільного страхування.

Далі встановлюється правильність указаної в облікових реєстрах кореспонденції рахунків та суми нарахованої заробітної плати та утримань з неї в обліковому періоді.

Досліджується відповідність аналітичного обліку по заробітній платі синтетичному обліку за рахунком 66 “Розрахунки з оплати праці”. При цьому порівнюється залишок, який відображається в балансі (додатки 17, 19, 21) за рахунком на 1-ше число місяця, з даними розрахунково- платіжної відомості (додаток 5), а сума заборгованості за розрахунковою відомістю- з сумами платіжної відомості, за якою заробітна плата виплачена працівникам. Аудитор повинен упевнитись, чи насправді зазначену суму грошей отримали особи, які вказані в платіжній відомості. Під час виплати заробітної плати за одноразову роботу за трудовою угодою необхідно з'ясувати, чи дійсно виконувалась та чи інша робота. Крім того, слід перевірити правильність підрахунку загальних сум до видачі отримувачам як по вертикалі, так і по горизонталі.

Особливо прискіпливо вивчають нарахування заробітної плати тимчасовим працівникам. Необхідно з'ясувати причину цих витрат й уточнити, чи не було випадків нарахування заробітної плати на основі підроблених документів, нарядів підставним особам. Встановлюється законність проведених операцій на відповідних рахунках.

Вивчаються всі документи, які додаються до журналів 5 і 5а. Необхідно перевірити відомість, за якою нараховувалась заробітна плата. При цьому звертається увага на загальні суми за кожним рядком як по горизонталі, так і по вертикалі. Під час такої перевірки можна виявити різні порушення, які спричинені підробленням сум у розрахунково-платіжних відомостях (додаток 5).

Перевіряючи виплату премій та інших заохочень, незалежно від виду діяльності підприємства необхідно з'ясувати, чи виконані всі умови, за яких може бути виплачена премія.

РОЗДІЛ 5. ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ОБЛІКУ ТА АУДИТУ ОПЕРАЦІЙ ПО ЗАРОБІТНІЙ ПЛАТІ НА ПРИКЛАДІ ВАТ „ПМК-5”

В період переходу до повноцінної ринкової економіки автоматизація бухгалтерського обліку, аудиту, точність і оперативність інформації є вирішальним фактором успішного розвитку економіки в Україні. При цьому необхідно враховувати значну різницю в змісті бухгалтерського обліку і аудиту в Україні і в країнах з розвиненою економікою. Якщо в Україні бухгалтерська справа обмежується обліково-реєстраційними завданнями, то в країнах з ринковою економікою вони не є основною частиною бухгалтерського обліку, основна увага приділяється фінансовому аналізу і прогнозуванню.

Управління будь-яким підприємством вимагає систематичної інформації про здійснювані господарські процеси, їх характер і обсяг, про наявність матеріальних, трудових і фінансових ресурсів та їх використання, про фінансові результати діяльності. Основним джерелом такої інформації є дані поточного бухгалтерського обліку, які систематизуються у звітність. Така звітність має велике значення, оскільки використовується не тільки аудиту діяльності окремого підприємства з метою одержання інформації, необхідної для управління, а й для узагальнення результатів у масштабі галузей і народного господарства вцілому.

Розвиток господарських зв'язків в умовах ринку значно розширює кількість користувачів обліковою і аудиторською інформацією. Ними є не тільки працівники управління, безпосередньо пов'язані з підприємництвом, а й зовнішні користувачі інформації, які мають прямий фінансовий інтерес: банки - при вирішенні питань про надання кредитів; постачальники - при укладанні договорів на поставку ТМЦ; інвестори, засновники, акціонери, яких цікавить рентабельність вкладеного капіталу і можливість одержання доходів (дивідендів). Бухгалтерський облік і аудит також використовується національними і міжнародними судово-арбітражними органами при вирішенні фінансових претензій між вітчизняними і зарубіжними суб'єктами господарювання. Ці джерела інформації необхідні і для проведення міжнародного аудиту, судово-бухгалтерських, економіко-фінансових експертиз тощо.

Отже, для вдосконалення аудиту необхідно його автоматизувати. Це надасть можливість порівняння користувачами фінансових звітів підприємства за різні періоди.

Заходи щодо вдосконалення обліку зарплати на конкретному підприємстві повинні враховувати вимоги чинного законодавства та специфіку діяльності підприємства.

Важливою умовою для вдосконалення і є інформаційний взаємозв'язок між обліком, аудитом всередині інформаційної системи обліку, а також з іншими інформаційними системами, що діють на підприємстві..

Для вдосконалення обліку заробітної плати у ВАТ „ПМК-5” доцільно ввести в графік документообороту розподіл функцій працівників по підготовці та поданню окремих форм звітності, а також необхідно дотримуватись вимог законодавства щодо підготовки форм звітності з використанням автоматизованих систем обробки економічної інформації.

До документів, створених засобами обчислювальної техніки висуваються додаткові вимоги:

застосування у обліку за умови надання юридичної сили і доказовості (наявності обов'язкових реквізитів);

запис на матеріальному носії (магнітному, паперовому), виготовлення і розмічення за вимогами відповідного стандарту і кодування згідно з затвердженою системою кодифікації.

З метою усунення недоліків у підготовці основних форм звітності пропонується:

1) керівнику підприємства необхідно у передбачених законодавством випадках санкціонувати здійснення господарських операцій;

2) з метою встановлення достовірності звітних даних проводити інвентаризацію заборгованості по заробітній платі перед складанням звітності та в інших випадках, передбачених законодавством.

Як згадувалось вище на досліджуваному підприємстві ведеться комбінована форма бухгалтерського обліку, тобто деякі її ділянки уже автоматизовані, а деякі виконуються на звичайних технічних носіях інформації.

Спосіб автоматизованої обробки господарських операцій при веденні бухгалтерського обліку на досліджуваному підприємстві дасть можливість удосконалити процедури та методи обліку, управління та внутрішнього контролю. Комп'ютерна технологія характеризується рядом особливостей, які потрібно враховувати при оцінці умов та процедур контролю, а саме:

- комп'ютерна обробка припускає використання одних і тих же команд при виконанні ідентичних операцій бухгалтерського обліку, що практично виключає появу випадкових помилок, зазвичай присутніх ручній обробці. Напроти, програмні помилки приводять до неправильній обробки всіх ідентичних операцій при однакових умовах;

комп'ютерна система може здійснювати безліч процедур внутрішнього контролю, які в не автоматизованих системах виконують різні спеціалісти. Така ситуація залишає спеціалістам, що мають доступ до комп'ютеру, можливість втручання в інші функції. В підсумку комп'ютерні системи можуть вимагати введення додаткових мір для підтримки контролю на необхідному рівні, який в не автоматизованих системах досягається простим поділом функцій. До подібних мір може відноситись система паролів, які запобігають дії, не допустимі зі сторони спеціалістів, які мають доступ до інформації про активи та облікові документи через термінал в діалоговому режимі;

у порівнянні з не автоматизованими системами бухгалтерського обліку комп'ютерні системи більш відкриті для несанкціонованого доступу, включаючи осіб, що здійснюють контроль. Вони також відкриті для прихованої зміни даних і прямого чи непрямого одержання інформації про активи. Чим менше людина втручається в машинну обробку операцій обліку, тим нижче можливість виявлення помилок і неточностей. Помилки, допущені при розробці чи коригуванні прикладних програм, можуть залишатися непоміченими протягом тривалого періоду;

комп'ютерні системи дають у руки адміністрації широкий набір аналітичних засобів, що дозволяють оцінювати і контролювати діяльність фірми. Наявність додаткового інструментарію забезпечує зміцнення системи внутрішнього контролю в цілому і, таким чином, зниження ризику його неефективності. Так, результати звичайного зіставлення фактичних значень коефіцієнта витрат із плановими, а також звірення рахунків надходять до адміністрації більш регулярно при комп'ютерній обробці інформації. Крім того, деякі прикладні програми накопичують статистичну інформацію про роботу комп'ютера, яку можна використовувати з метою контролю фактичного ходу обробки операцій бухгалтерського обліку;

комп'ютерна система може виконувати деякі операції автоматично, причому їхнє санкціонування не обов'язкове документується, як це робиться в не автоматизованих системах бухгалтерського обліку, оскільки сам факт прийняття такої системи в експлуатацію адміністрацією припускає в неявному виді наявність відповідних санкцій.

Комп'ютерна форма бухгалтерського обліку, яку пропонується запровадити в ВАТ „ПМК-5”, базуватиметься на використанні персональних комп'ютерів та обчислювальних мереж. Практичне її застосування залежить від набору технічних засобів і вибору організаційних форм їх використання.

Технологічний процес обробки даних при комп'ютерній формі обліку, яка пропонується, можна поділити на три етапи. Початковим етапом облікового процесу є збирання і реєстрація первинних даних для обробки на комп'ютері. На другому етапі проводиться формування масивів облікових даних на електронних носіях: Журналу господарських операцій, структури синтетичних і аналітичних рахунків, довідників аналітичних об'єктів, постійної інформації. Одночасно здійснюється контроль процесу та обробка інформації, що записана в масивах облікових даних. Заключним етапом процесу є отримання результатів за звітний період за запитом користувача або у вигляді регістрів синтетичного обліку, аналітичних таблиць, довідок з бухгалтерських рахунків, або відображення на екрані дисплею потрібної інформації.

Отже, використання засобів обчислювальної техніки для обліку, контролю і аналізу господарської діяльності у ВАТ „ПМК-5”, сприятиме поліпшенню якості облікової інформації та удосконаленню процесу управління, що, як очікується, призведе до збільшення економічних вигод у майбутньому.

ВИСНОВКИ

У дипломній роботі здійснено узагальнення, систематизацію та закріплення одержаних в процесі навчання теоретичних знань і практичних навиків із спеціальних дисциплін.

В процесі дослідження виконані наступні завдання: поглиблені теоретичні знання, шляхом вивчення спеціальної літератури по вибраній темі; здійснено обґрунтування економічної сутності заробітної плати; досліджено організацію обліку операцій по заробітній платі та визначено шляхи щодо її удосконалення; проведено структурно-динамічний аналіз заробітної плати; визначено завдання, джерела та прийоми аудиту операцій по заробітній платі; розкрита методика аудиторської перевірки операцій по заробітній платі.

Відповідно до положень Закону України „Про оплату праці” заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором власник або уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану ним роботу.

Згідно інструкції зі статистики заробітної плати, для оцінки розміру заробітної плати застосовується показник фонду оплати праці.

Фонд оплати праці складається з:

фонду основної заробітної плати;

фонду додаткової заробітної плати;

інших заохочувальних та компенсаційних витрат.

Джерелом коштів на оплату праці працівників підприємства є частина доходу та інші кошти, одержані внаслідок його господарської діяльності.

Законодавство про оплату праці грунтується на Конституції України і складається з Кодексу законів про працю України, цього Закону, Закону України "Про колективні договори і угоди", Закону України "Про підприємства в Україні" та інших актів законодавства України.

Управління підприємством здійснює директор. Він самостійно вирішує питання діяльності підприємства за виключенням тих, що обмежені Статутом.

Бухгалтерський облік у ВАТ „ПМК-5” ведеться працівниками бухгалтерії, якою керує головний бухгалтер, що підпорядковується безпосередньо директору. Бухгалтерський облік ведеться на основі Плану рахунків бухгалтерського обліку. Визначено перелік осіб, що мають право підпису первинних документів, та несуть відповідальність за достовірність цих документів. Контроль за дотриманням даного наказу покладено на директора.

У плані рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення інформації про розрахунки з персоналом (як облікового, так і не облікового складу ) з оплати праці, а також про розрахунки за не отриману персоналом у встановлений термін суму з оплати праці (Розрахунки з депонентами) передбачений балансовий рахунок 66 “Розрахунки з оплати праці” , що має два субрахунки.

ВАТ „ПМК-5” використовує типові форми первинного обліку за розрахунками з працівниками з заробітної плати, що затверджені наказом Міністерства статистики “Про затвердження типових форм первинного обліку по розрахунках з робітниками і службовцями по заробітній платі” від 22.05.1996 №144.

Синтетичний облік розрахунків по заробітній платі ведеться на двох субрахунках активно-пасивного рахунку № 66 „Розрахунки з оплати праці”, що мають назву:

661 „Розрахунки за заробітною платою”;

662 „Розрахунки з депонентами”.

Аналітичний облік розрахунків по заробітній платі має стільки рахунків, скільки працюючих на підприємстві по списковому складу, тобто це облік розрахунків по заробітній платі по кожному працюючому окремо. Сума всіх нарахувань заробітної плати по кожному аналітичному рахунку (тобто по кожному працюючому) буде дорівнювати кредитовому обороту синтетичного рахунку 66 за звітний місяць, тобто сумі нарахованої заробітної плати по цеху, відділу, підприємству в цілому. Сума всіх утримань по аналітичних рахунках буде дорівнювати дебетовому обороту синтетичного рахунка 66. Сума в графі розрахунково-платіжної відомості „Сума до видачі” аналітичних рахунків дорівнює кредитовому сальдо синтетичного рахунку № 66 „Розрахунки з оплати праці” .Кредитове сальдо по рахунку 66 показує заборгованість підприємства працівникам та службовцям на 1-ше число кожного місяця.

Облік розрахунків за страхуванням здійснюються на рахунку 65 “Розрахунки із страхування”.

Аналітична робота розпочинається з планування. У плані зазначаються об'єкти, що мають вивчатися, послідовність аналізу, терміни виконання, відповідальні технічні виконавці, технічні засоби та джерела інформації, потрібні для здійснення аналізу. Загальне керівництво аналітичною роботою на підприємстві здійснює головний бухгалтер чи його заступник.

Достатнє забезпечення підприємства трудовими ресурсами, їх раціональне використання, високий рівень продуктивності праці мають велике значення для збільшення обсягів продукції підприємства і підвищення ефективності виробництва товарів, робіт, послуг.

Проведений структурно-динамічний аналіз фонду оплати праці та чисельності працівників за 2003-2005 роки показав, що фонд оплати праці зменшився на 30,3 тис. грн. (13,63%) у 2004 р. порівняно з 2003 р. і у 2005 р. порівняно з 2004р. на 90,4 тис.грн (48,08%). Найбільшу питому вагу займав фонд основної заробітної плати.

Провівши аналіз руху персоналу ВАТ “ПМК-5” за період з 2003 р. по 2005 р. можна зробити наступні висновки.

Коефіцієнт обороту по прийому у 2004 р. порівняно з 2003 р. збільшився на 0,08 відсоткових пункти за рахунок збільшення кількості прийнятих працівників на 5 чоловік (або 40,0%), у 2005 р. порівняно з 2004 р. даний коефіцієнт збільшився на 0,14 відсоткових пункти за рахунок збільшення кількості прийнятих працівників на 7 чоловік (або 14,29%), у 2005 р. порівняно з 2003 р. даний коефіцієнт збільшився на 0,22 відсоткових пункти за рахунок збільшення кількості прийнятих працівників на 6 чоловік (або 20,0%).

Коефіцієнт обороту по звільненню у 2004 р. порівняно з 2003 р. зріс на 0,23 відсоткових пункти за рахунок збільшення кількості звільнених працівників за даний період на 9 чоловік (або 77,78%), у 2005 р. порівняно з 2004 р. даний коефіцієнт збільшився на 0,21 відсоткових пункти за рахунок збільшення кількості звільнених працівників на 16 чоловіка (або 25,0%), у 2005 р. порівняно з 2003 р. даний коефіцієнт збільшився на 0,44 відсоткових пункти за рахунок кількості звільнених працівників 12 чоловік (або 33,33%).

Коефіцієнт плинності робочої сили у 2004 р. порівняно з 2003 р. зріс на 0,23 відсоткових пункти за рахунок збільшення кількості звільнених працівників за даний період на 9 чоловік (або 77,78%), у 2005 р. порівняно з 2004 р. даний коефіцієнт збільшився на 0,21 відсоткових пункти за рахунок збільшення кількості звільнених працівників на 16 чоловіка (або 25,0%), у 2005 р. порівняно з 2003 р. даний коефіцієнт збільшився на 0,44 відсоткових пункти за рахунок кількості звільнених працівників 12 чоловік (або 33,33%). Тобто на підприємстві спостерігається дуже висока плинність кадрів, що є досить негативним явищем.

За даними розрахунків продуктивність праці у 2004 р. порівняно з 2003 р. знизилась на 139 тис. грн. (10,53%) і у 2005р. порівняно з 2004 р. на 1063,8 тис. грн. (90,09%).

За даними розрахунків у 2004 р. середня заробітна плата одного працюючого збільшилась на 0,42 тис. грн. (9,07%) порівняно з 2003 р., і в 2005 р. на 0,3 тис. грн. (5,94%) порівняно з 2004 р., що є позитивним явищем.

Провівши аналіз співвідношення між темпами росту продуктивності праці і заробітної плати можна зробити висновок що коефіцієнт співвідношення між темпами росту продуктивності праці і середньої заробітної плати становить 1,04. Це свідчить про те, що заробітна плата зростала меншими темпами ніж продуктивність праці. Цей факт був позитивним моментом в організації оплати праці на підприємстві, хоча керівництво ВАТ „ПМК-5” прийняло відповідні управлінські рішення. І в 2005 році спостерігається негативна тенденція із випередження темпів росту середньої заробітної плати над темпами росту продуктивності праці: коефіцієнт співвідношення становить 0,19.

Проведений аналіз дає можливість зробити висновки, що у 2005 р. порівняно з 2004 р. зарплатовіддача знизилася на 5,0 тис. грн., що становить 81,3% і є негативним моментом в організації оплати праці на підприємстві. Позитивно оцінюється зростання показника зарплатовіддачі у 2004 р. на 0,22 тис. грн., що становить 3,71%.

Методичні прийоми аудиту пов'язані з використанням документальних методичних прийомів і контрольно-аудиторських процедур. У процесі контролю господарських операцій перевіряють достовірність, законність, і господарську необхідність їх на основі документів, у яких вони знайшли відображення. Контроль здійснюється за формою і змістом, зустрічною перевіркою операцій, взаємним контролем операцій і документів, аналітичними і логічними прийомами. Усі методи аудиту можна поділити на дві групи. До першої групи-методичні прийоми проведення - належать: фактична перевірка, документальна перевірка (по суті, формальна, арифметична), підтвердження, спостереження, опитування, перевірка механічної точності, аналітичні тести, сканування, спеціальна перевірка, зустрічна перевірка. До другої групи - методичні прийоми організації - належать: суцільний, вибірковий, аналітичний, комбінований. Реалізація будь-якого методу управління, в тому числі і аудиту здійснюється за допомогою певних процедур.

На підприємстві ВАТ „ПМК-5” використовується програма “1С: Бухгалтерія” але частково.

“1С: Бухгалтерія” може бути використана для реалізації будь-якої схеми бухгалтерського обліку (декілька планів рахунків, багаторівневий і багатомірний аналітичний облік, складені проводки і можливість як ручного так і автоматичного введення бухгалтерських операцій, виведення і друку різних первинних документів, а також формування і друк різних звітів).

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

1. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV (із змінами і доповненнями, внесеними Законами України від 11.05.2000 р. № 1707-ІІІ, від 08.06.2000р. № 1807-ІІІ, від 22.06.2000 р. № 1829-ІІІ).

2. Закон України „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття” від 02.03.00р. № 1533-111, зі змінами та доповненнями

3. Закон України „Про загальнообов'язкове державне пенсійне страхуання”

від 09.07.2003р. №1058-4, зі змінами та допоненнями.

4. Закон України “Про податок з доходів фізичних осіб” від 22.05.2003р. № 889-4, зі змінами та доповненнями.

5. Закон України „Про державну статистику” від 13.07.2000 року за №1922-ІІІ.

6. Закон України “Про відпустки” від 15.11.96р. №504/96-ВР

7. Закон України „Про аудиторську діяльність” від 23.04.93р

8. Закон України “Про оплату праці” від 24.03.95р. №108/95-ВР.

9. Кодекс законів “Про працю” від 16.01.2003р. № 436-4, зі змінами та доповненнями.

10. Положення “Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95р. № 88.

11. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” від 31.03.99р. №87.

12. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 “Баланс” від 31.03.99р. №87.

13. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 20 “Консолідована фінансова звітність” від 30.07.99р. №176.

14. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 “Фінансова звітність суб'єкта малого підприємництва” від 25.02.2000р. №39.

15. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 “Фінансова звітність суб'єкта малого підприємництва” від 25.02.2000р. №39.

16. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 26 “Виплати працівникам” від 28.10.2003р. №601.

17. Порядок подання фінансової звітності, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 р. № 419.

18. Постанова Кабінету Міністрів України „Про порядок обчислення середньої заробітної плати” від 08.02.95рр. №100.

19. Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Міністерства статистики України від 11.12.95р. № 123, введена в дію з 01.01.96р. // Все про бухгалтерський облік.-1998.-№ 112.

20. Збірник систематизоаного законодавства “Оплата праці” випуск 5, травень 2005 р- с.234.

21. Теорія бухгалтерського обліку: Навч.посіб./О.І.Васюта-Беркут, Г.Ф.Шепітко, Н.О.Ромашевська; за заг.ред.В.Б.Захожая. - К.: МАУП, 2001.- 367 с..

22. Білуха М.Т. Теорія бухгалтерського обліку. К.: 2000 - с.690.

23. Чабанова Н.В, Василенко Ю.А. Бухгалтерський, фінансовий облік. К.: „Академія”, 2004 - 456 с.

24. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський, фінансовий облік. Ж.: ПП „Рута”, 2003. -723 с.

25. Кундря- Висоцька О.П. Облік і аудит. К.: „Алерта”, 2004- с.303.

26. Лишиленко О.В. Бухгалтерський облік: Навчальний посібник, К.: ЦУЛ, 2003. -623 с.

27. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський, фінансовий облік на підприємствах України: 6-те видання. К.: А.С.К, 2003р.- 770 с.

28. Богиня О., Грішнова О. Основи економіки праці: Навч. посіб. - К.: Київ-Прес, 2002.- 289 с.

...