Размещено на http://allbest.ru

Бухгалтерский учет движения материальных ресурсов и анализ их использования в организации

Введение

учет бухгалтерский инвентаризация

Для осуществления хозяйственной деятельности предприятие располагает необходимыми хозяйственными средствами. В зависимости от того, какую роль они играют в процессе производства и обращения, хозяйственные средства подразделяются на группы: внеоборотные и оборотные активы.

В состав оборотных активов входят производственные запасы. Они представляют собой один из важнейших факторов обеспечения постоянства и непрерывности воспроизводства. Эту важную роль играют все составные части совокупного материального запаса, в том числе товарно-материальные ценности, находящиеся у предприятия.

Удельный вес стоимости МПЗ, в частности материальных ресурсов в общей стоимости строительной продукции в зависимости от вида деятельности предприятия может составлять до половины всех расходов. Поэтому организация правильного учета поступления и расходования материальных ресурсов имеет весьма важное значение для эффективного использования материально - производственных запасов, оптимизации оборотных средств предприятий и формирования бухгалтерской информации для принятия управленческих решений.

Общепринятым является отнесение продуктов труда к товарным запасам предприятия, от момента их поступления на склад предприятия до момента погрузки на транспортные средства для отправки или непосредственной передачи потребителям.

Непрерывность производства требует, чтобы постоянно находилось на складах достаточное количество сырья и материалов для полного удовлетворения потребностей производства в любой момент их использования. Поэтому необходимость бесперебойного снабжения производства в условиях непрерывности спроса и дискретности поставок, обуславливает создание на предприятиях материальных запасов, то есть товарно-материальных ценностей.

Несмотря на то, что сейчас идёт тенденция ускорения оборачиваемости товарно-материальных ценностей на предприятии, а, следовательно, и снижение размеров их запасов, вплоть до работы с колёс, товарно-материальные ценности по-прежнему играют главную роль в обеспечении предприятия нормальными ритмичными условиями работы. Всё выше сказанное подтверждает актуальность темы выпускной квалификационной работы.

Целью выпускной квалификационной работы является всестороннее изучение движения материальных ресурсов, выявление недостатков в их учете и использовании, анализ обеспеченности предприятия сырьём и материалами, а также разработка путей совершенствования использования материальных ресурсов.

Задачами выпускной квалификационной работы являются:

- всестороннее изучение и правильное понимание сущности материальных ресурсов, их значение и роль в экономике предприятия;

- экономия и рациональное использование материальных ценностей, и решение задач по совершенствованию материально-технического снабжения предприятия ими;

- анализ состояния бухгалтерского учета материальных ресурсов на предприятии, учет движения, сырья, материалов, готовой продукции, транспортно-заготовительных расходов, способы оценки и списания;

- проведение анализа обеспеченности предприятия материально-производственными запасами и эффективности использования запасов.

- выявить внутрипроизводственные резервы экономии материальных ресурсов и разработать конкретные мероприятий по их использованию.

Объектом исследования является ЗАО «Строительное управление № 336», которое в процессе своей деятельности использует различные материально-производственные ценности, как сырье и материалы для производства готовой продукции и оказания строительно-монтажных работ.

Предметом исследования является бухгалтерский учет движения материальных ресурсов организации и анализ их использования.

Основой для проведения исследования явились законодательно-правовые акты, нормативные документы РФ, регламентирующие порядок учета материально-производственных запасов, а также специальная экономическая литература, документы первичного учета и бухгалтерской отчетности ЗАО «Строительное управление № 336».

Глава 1. Теоретические аспекты учета материальных ресурсов

1.1 Бухгалтерский учет и оценка материальных ресурсов организации

Материальные ресурсы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Их фактическая себестоимость может формироваться следующими способами:

1) путем отражения на соответствующих счетах: материалов -- непосредственно на счете 10 «Материалы», оборудования -- на счете 07 «Оборудование к установке», товаров -- на счете 41 «Товары»; готовой продукции -- на счете 43 «Готовая продукция»;

2) с использованием дополнительных счетов: 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей».[9]

В случае если организация использует первый способ формирования фактической себестоимости, все данные о фактических расходах, понесенных организацией при заготовлении материальных ресурсов собираются по дебету счетов 07, 10, 11 или 41.

Аналитический учет по счетам 07, 10, 11 и 41 организуется по отдельным наименованиям МПЗ или товаров и по местам их нахождения.

При организации учета МПЗ на практике, бухгалтер сталкивается с различными техническими трудностями. Оказывается, что в некоторых случаях фактическую себестоимость материалов можно рассчитать только по окончании месяца, когда бухгалтерия получает все слагаемые этой себестоимости (платежные документы, подтверждающие оплату поставщикам и перевозчикам материалов, оплату погрузочно-разгрузочных и прочих работ и услуг). Кроме того, расходы по содержанию заготовительно-складского подразделения организации распределяются, как правило, в конце месяца, когда МПЗ уже могут быть списаны. Поэтому описанный выше способ формирования фактической себестоимости МПЗ целесообразно использовать лишь предприятиям, у которых:

- небольшая номенклатура используемых МПЗ;

- небольшое количество поставок МПЗ за период;

- все данные для формирования фактической себестоимости МПЗ поступают в бухгалтерию одновременно.

Движение МПЗ происходит в организациях ежедневно, и документы на приход и расход МПЗ должны оформляться своевременно, по мере совершения операций. Поэтому появляется необходимость использовать в текущем учете твердые, заранее установленные цены, называемые учетными.

Предприятиям предоставляется право самостоятельно устанавливать принципы формирования учетной цены. [9] За нее может быть принята:

- цена поставщика;

- фактическая себестоимость МПЗ по данным предыдущего месяца;

- фиксированная цена, утверждаемая на определенный период времени.

Любой из выбранных методов должен быть закреплен в учетной политике предприятия.[6] При поступлении МПЗ на склад они приходуются по учетной цене такими проводками:

Дебет 07 Кредит 15 - оприходовано оборудование к установке;

Дебет 10 Кредит 15 - оприходованы на склад материалы;

Дебет 41 Кредит 15 - оприходованы на склад товары.

Все данные о фактических расходах при заготовлении собираются по дебету счета 15:

Дебет 15 Кредит 60 - отражена покупная стоимость МПЗ;

Дебет 15 Кредит 60 - отражены транспортные расходы по приобретению МПЗ, расходы по оплате услуг посреднических организаций и т.д.;

Дебет 15 Кредит 70 - начислена заработная плата грузчикам;

Дебет 15 Кредит 69 - начислены страховые взносы на заработную плату грузчиков;

Дебет 15 Кредит 66 - начислены проценты за банковский кредит;

Дебет 15 Кредит 23, 71, 75,... - отражены прочие расходы.

Таким образом, по дебету счета 15 формируется информация о фактической себестоимости МПЗ, а по кредиту -- информация об их учетной цене. В конце месяца остаток по счету 15 списывается на счет 16. При этом в учете делается следующая проводка:

Дебет 16 (15) Кредит 15 (16) - отражено отклонение учетной цены от фактической себестоимости МПЗ.

Остаток по счету 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» на конец месяца показывает наличие материально-производственных запасов в пути.

Сумма отклонений, отраженная на счете 16, списывается в конце отчетного месяца. В учете делаются такие проводки:

По оборудованию к установке:

Дебет 08-3 Кредит 07 - списана стоимость установленного оборудования;

Дебет 08-3 Кредит 16 - списана на затраты по строительству объекта основных средств сумма отклонений в стоимости оборудования к установке пропорционально стоимости установленного оборудования.

По материалам:

Дебет 20 (2 3, 25, 26...) Кредит 10 - списаны материалы в производство;

Дебет 20 Кредит 16 - списана на затраты по производству продукции (работ, услуг) сумма отклонений в стоимости материалов пропорционально стоимости материалов, отпущенных в производство.

По товарам:

Дебет 90-2 Кредит 41 - отражена стоимость реализованного товара;

Дебет 44 Кредит 16 - списана на издержки обращения сумма отклонений в стоимости товаров пропорционально стоимости реализованных товаров.

Отклонения от плановых цен рассчитываются не по каждому номенклатурному номеру МПЗ, а по группам. В расчете используются остатки МПЗ на начало месяца и их поступление за отчетный месяц.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Затраты организации на приобретение материально-производственных запасов включают:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику -- продавцу запасов. При этом расходы организации принимаются с учетом предоставляемых ей по договору скидок (накидок);

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

-таможенные пошлины и иные платежи;

- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением материально-производственных запасов;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

- затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования, включая расходы по страхованию. К таким затратам относятся:

- затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения;

-затраты на оплату услуг транспорта по доставке МПЗ до места их использования, если они не включены в цену, установленную договором;

- начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками;

- начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;

-затраты по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.

В состав затрат на приобретение МПЗ не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением запасов.[11]

Для подтверждения факта оказания и получения этого вида услуг помимо оформленного в установленном порядке договора необходимы двухсторонние акты сдачи-приемки. Причем, хорошо, если в акте будет описано содержание услуг и их связь с приобретением МПЗ.

При отпуске МПЗ в производство их оценка производится организацией (кроме оборудования; средств труда, включаемых в состав материалов; товаров, учитываемых по продажной, розничной стоимости) одним из следующих методов:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретений материально-производственных запасов (метод ФИФО).

При выборе метода оценки запасов организация должна исходить из того, что польза, извлекаемая из применяемого метода должна быть сопоставима с затратами на подготовку данной информации. Это важно при применении методов ФИФО, более трудоемкого, чем метод средней себестоимости, и требующего компьютерной обработки данных.

Организация в течение отчетного года может применять в качестве элемента учетной политики один из методов оценки по каждой группе МПЗ.

Оценивая запасы при их выбытии в производство, следует иметь ввиду:

- что стоимость оборудования к установке при сдаче в монтаж и списании со счета 07 «Оборудование к установке» не изменяется и определяется исходя из стоимости его приобретения;

- что товары, принятые торговыми организациями на учет по продажным (розничным) ценам, при их выбытии списываются исходя из первоначальной (учетной) стоимости.

Оценка производственных запасов по себестоимости каждой единицы применяется по тем их видам, которые используются организацией для особых целей (драгоценные металлы и камни), или для запасов, которые не могут обычным образом заменять друг друга.

Оценка по средней себестоимости является универсальным и наиболее часто применяемым в учетной практике методом оценки материально-производственных запасов. Средняя себестоимость определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости данного вида запасов, числящихся на остатке на начало отчетного месяца, с учетом запасов, поступивших за месяц, на их количество.

Этот метод требует периодического выявления себестоимости единицы МПЗ за учетный период, который обычно составляет один месяц. Более точные результаты достигаются, когда средняя величина рассчитывается после каждого поступления материала и по этой себестоимости оценивается списание МПЗ до поступления следующей партии.

Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что материально-производственные ресурсы используются в течение месяца и иного периода в той последовательности, в которой они были приобретены (поступили). Это значит, что материалы, первыми поступающие в производство, или товары, первыми поступающие в продажу, должны быть оценены по себестоимости тех партий, которые были приобретены первыми по времени, с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца.

При применении этого метода оценка МПЗ, находящихся на складе на конец месяца, производится по фактической себестоимости МПЗ, последних по времени приобретения. В себестоимости продукции (работ, услуг) МПЗ учитываются, начиная с себестоимости, которую имели наиболее ранние по времени поступления.

Метод ФИФО основан на принципе «первая партия в приход -- первая в расход». Себестоимость МПЗ, рассчитанная этим методом, наиболее приближена к реальной себестоимости, так как логично предположить, что МПЗ используют

1.2 Проведение инвентаризации материальных ресурсов и отражение её результатов в бухгалтерском и налоговом учёте

Перед составлением годовой бухгалтерской и налоговой отчетности все организации обязаны провести инвентаризацию имущества. Ее цель - проверка фактического наличия материальных ценностей и их состояния в соответствии с данными бухучета.

В целях обеспечения достоверности данных налогового и бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию материальных ценностей. Начинать ее налогоплательщики вправе уже с 1 октября.

Хотя налоговое законодательство в отличие от бухгалтерского не содержит норм о проведении обязательной инвентаризации, составлять документы, подтверждающие результаты ее проведения, необходимо для обоснования затрат в виде недостач и доходов в виде излишков.

Для проведения инвентаризации создается постоянно действующая комиссия, состав которой утверждает руководитель. В нее включаются административные работники, сотрудники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.), а также представители службы внутреннего аудита и независимых аудиторских организаций. В случае, когда в штате организации числится один директор, функции комиссии следует возложить на него, так как отдельных требований к количеству членов комиссии не установлено.

Пересчету подлежит не только фактическое наличие собственных МПЗ на складе организации, но и отгруженных, принятых на ответственное хранение, находящихся в пути, а также полученных в переработку.

При проведении инвентаризации следует проверить не только фактическое наличие собственных ценностей на складе, но и отгруженных, принятых на ответственное хранение, находящихся в пути, а также полученных в переработку.

Материальные ценности, поступившие во время инвентаризации, до ее окончания не приходуются. Они принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и заносятся в отдельную опись "Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации". Председатель комиссии или по его поручению член комиссии на приходном документе за своей подписью ставит визу "После инвентаризации". Когда инвентаризация закончится, эти ценности приходуются по реестру или товарному отчету.

Отпуск ТМЦ в процессе инвентаризации производится только в исключительных случаях. В частности, это бывает при длительном сроке инвентаризации. В подобных ситуациях необходимо разрешение руководителя и главного бухгалтера. Материально ответственные лица отпускают указанные ценности только в присутствии членов инвентаризационной комиссии.

При этом во время инвентаризации эти ТМЦ не списываются. Такие ценности отражаются в отдельной описи "Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации".[14] Одновременно председатель комиссии на расходном документе ставит отметку "После инвентаризации". По окончании инвентаризации по этим ценностям оформляются документы на списание.

Для каждого этапа передвижения или места хранения ценностей предусмотрены унифицированные формы подтверждающих документов. Таким образом, для оформления результатов инвентаризации организация должна создать следующий перечень документов:

- приказ руководителя о сроках проведения инвентаризации, о составе инвентаризационной комиссии и имущества, подлежащего пересчету;

- инвентаризационная опись ТМЦ (форма N ИНВ-3); (Приложение 1)

- акт инвентаризации ТМЦ отгруженных (форма N ИНВ-4);

- инвентаризационная опись ТМЦ, принятых на ответственное хранение (форма N ИНВ-5);

- акт инвентаризации ТМЦ, находящихся в пути (форма N ИНВ-6);

- сличительная ведомость результатов инвентаризации (форма N ИНВ-19);

- ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма N ИНВ-26).

Сличительная ведомость составляется, если в ходе проведенной инвентаризации были выявлены отклонения фактического количества ТМЦ от данных бухучета. Она является обобщающим документом и используется для отражения результатов инвентаризации основных средств, нематериальных активов, материалов, товаров, готовой продукции и прочих материальных ценностей, по которым выявлены отклонения от данных учета.

Так, в табличной части, расположенной на второй странице формы, указываются наименование и код ТМЦ, количество и сумма выявленных излишков и недостач, сведения о расхождениях, отрегулированных за счет уточнения записей в учете, а также данные по пересортице. На третьей странице формы отражается оприходование окончательных излишков с указанием количества, суммы и номера счета.

На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении или арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.

Итоговые сведения о результатах проведенной инвентаризации ТМЦ обязательно переносятся в общую ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (по форме N ИНВ-26). В ней указываются наименование и номера счетов бухучета, которые проверяют, излишки, суммы недостачи, списанные в пределах и сверх норм естественной убыли, а также суммы недостачи, отнесенные на виновных лиц и зачтенные по пересортице.

Инвентаризационная комиссия должна получить подробные объяснения от материально ответственных лиц о допущенной пересортице. В бухучете взаимный зачет излишков и недостач можно проводить в виде исключения.

Если организация по результатам инвентаризации выявит бракованный товар, который не был обнаружен в момент приемки от поставщика, ей следует оформить претензию в адрес поставщика и возвратить данный товар.

При выявлении недостачи на складе ответственного хранения взыскание компенсации производится с хранителя, то есть с организации. Для этого, помимо всех перечисленных выше документов, нужно оформить акт об обнаруженных недостатках и выставить претензию на имя соответствующей компании для возмещения недостачи.

Все перечисленные первичные документы оформляются по итогам инвентаризации в двух экземплярах, подписываются материально ответственными лицами и членами инвентаризационной комиссии. Один экземпляр хранится в бухгалтерии, а второй - передается материально ответственному лицу. Инвентаризационные документы могут быть заполнены как с использованием средств вычислительной и других технических средств, так и вручную чернилами или шариковой ручкой, четко и ясно, без помарок и подчисток.

Нередко возникает ситуация, когда бухгалтер получает документы с опозданием, уже после сдачи отчетности. Но годовая бухгалтерская отчетность не будет считаться достоверной без отражения в ней результатов проведенной инвентаризации. Если же комиссия обнаружит излишки материальных ценностей, то в налоговом учете их несвоевременное отражение приведет к занижению налогооблагаемой прибыли, необходимости представления уточненных деклараций, а также к доплате налога на прибыль и пеней.

Налогоплательщик на основании инвентаризационной описи и сличительной ведомости отражает в налоговом учете в составе внереализационных доходов выявленные и ранее не учтенные ценности по рыночной стоимости. При последующем списании или продаже таких активов их стоимость, признаваемая в расходах, будет равна сумме дохода, учтенного налогоплательщиком при оприходовании.

В случае реализации излишков ТМЦ налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации на их стоимость, учтенную при Выявленные недостачи и излишки отражаются в полном размере без проведения взаимозачета. Пересортица означает излишек одного и недостачу другого товара. Она образуется в тех случаях, когда по документам числится оприходование или списание одного товара, а фактически был оприходован или списан другой. Пересортица может производиться только по МПЗ одного наименования в тождественных количествах за один и тот же проверяемый период у одного и того же ответственного лица.

При обнаружении недостачи МПЗ организация должна провести расследование на предмет выявления виновных лиц. Если такие лица не установлены, то при документальном подтверждении уполномоченным органом власти расходы в виде недостачи приравниваются к внереализационным расходам на дату вынесения следователем постановления о прекращении уголовного дела.

Если недостача была обнаружена в одном налоговом периоде, а документ правоохранительные органы выпишут уже в следующем, производить пересчет налоговой базы за прошлый налоговый период не требуется. Если же организация в ходе самостоятельного расследования не выявила причин недостачи, то сумму недостающего имущества, не подтвержденную соответствующим документом, нельзя признать в налоговом учете.

При установлении виновного лица сумма недостачи, подлежащая возмещению работником, признается внереализационным доходом либо на дату признания такой задолженности по возмещению ущерба, либо на дату вступления решения суда в силу. В НК РФ прямо не указано, можно ли уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму нанесенного сотрудником ущерба. [2]

Вместе с тем материальный ущерб приводит к уменьшению экономических выгод организации, являясь расходом, документально подтвержденным сличительной ведомостью, объяснительной запиской сотрудника и другими документами. Обоснованием является и то, что при возмещении недостачи сотрудником организация получает доход. [2]

Если указанные выше требования выполнены, то сумму недостачи (по фактической себестоимости) можно включить в состав прочих внереализационных расходов в полном размере. Потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, включаются в состав материальных расходов.

Недостача сверх норм естественной убыли в расходах, уменьшающих доходы, не учитывается, за исключением случая, когда виновники хищения указанных материальных ценностей не установлены.

Независимо от причин возникновения все недостачи запасов по учетным ценам отражаются следующей бухгалтерской записью:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

Кредит 10 "Материалы".

После выявления всех обстоятельств возникновения недостач или порчи материалов руководитель строительной организации принимает решение о порядке их списания, которое должно оформляться распоряжением.

Недостачи материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных законодательством Российской Федерации, списываются бухгалтерской записью:

Дебет 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы" и др.

Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

В соответствии с действующей нормативной базой нормы естественной убыли могут применяться только в тех случаях, когда обнаружена фактическая недостача материальных ценностей. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Недостачи сверх норм убыли, потери от порчи, а также похищенные ценности списываются за счет виновных лиц и отражаются в учете организации проводкой:

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Материальная ответственность за необеспечение сохранности ценностей должна соответствовать Трудовому кодексу Российской Федерации.[3] В соответствии с данным Кодексом ущерб при хищении, недостаче, умышленном уничтожении или умышленной порче ценностей определяется по рыночным ценам, действующим в данной местности на день нанесения ущерба. Разница между фактической (балансовой) стоимостью и стоимостью материальных ценностей по рыночным ценам, подлежащая взысканию, отражается бухгалтерской записью:

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

Кредит 98 "Доходы будущих периодов".

По мере погашения задолженности, учтенной на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", сумма разницы в оценке недостающих материальных ценностей отражается в учете записью:

Дебет 98 "Доходы будущих периодов"

Кредит 99 "Прибыли/убытки".

Недостачи ценностей сверх норм естественной убыли и потери от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников списываются на себестоимость строительной продукции.

Выявленные при проведении инвентаризации излишки материальных ценностей отражаются в учете по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации проводкой:

Дебет 10 "Материалы"

Кредит 99 "Прибыли и убытки".

Аналитический учет недостач, хищений и порчи ведут в ведомости по материально ответственным лицам. При этом на каждое лицо и вид материальных ценностей, по которым выявлена недостача, отводится отдельная строка.

Переоценка материальных ценностей проводится в соответствии с действующим законодательством в связи с изменением цен и тарифов. Операции по переоценке материальных ценностей относятся на увеличение их стоимости.

Суммы по уценке материальных ценностей могут быть списаны за счет финансовых результатов, резервного фонда и т.д.

1.3 Учёт материальных ресурсов в свете МСФО и РСБУ

Порядок учета и оценки материальных ресурсов в МСФО закреплен в МСФО (IAS) 2 "Запасы".[18] В соответствии с указанным Стандартом запасами признаются активы:

- реализуемые в ходе обычной деятельности компании (товары);

- существующие в форме сырья, материалов для использования в производстве продукции;

- созданные в ходе производства (готовая продукция, незавершенное производство).

МСФО (IAS) 2 содержит общий, универсальный подход к учету и оценке всех видов запасов (сырье, товары, НЗП, готовая продукция), различается лишь набор затрат, которые формируют себестоимость приобретенных готовых запасов или запасов, находящихся на различной стадии производства.

В МСФО для оценки незавершенного производства по выполняемым на сторону строительным работам также применяется особый порядок, описанный в отдельном МСФО (IAS) 12 "Договоры подряда" (НЗП подрядных организаций учитывает процент завершенности объекта и рентабельность). [19] По этой причине действие МСФО (IAS) 2 не распространяется на незавершенные работы строительных организаций.

Для компаний, оказывающих услуги, запасы включают в себя затраты на оказание услуг, относящиеся к еще не признанной выручке.

Признание запасов как активов подчиняется общим критериям признания элементов финансовой отчетности, описанным в Концепции МСФО, и возникает при наличии: контроля, возможности получения экономических выгод, возможности надежной оценки.

Согласно МСФО все запасы должны измеряться по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой цене продаж. Указанное правило относится не только к неликвидным сырью и материалам, как это закреплено в российском ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", но в том числе и к оценке незавершенного производства и готовой продукции.[8]

Чистая цена продаж в МСФО (IAS) 2 определена как стоимость продажи запасов, которая может быть получена при обычных условиях продаж, за вычетом необходимых затрат на завершение производства и затрат на продажу. Чистая цена продаж может отличаться от справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу, так как по определению учитывает специфические условия совершения сделок, в которых работает конкретное предприятие.

Необходимость снижения стоимости запасов до чистой цены продаж, как правило, связана с потерей запасами своих потребительских свойств, моральным устареванием, резким снижением продажной стоимости, порчей.

Своевременная уценка запасов до чистой цены продаж очень важна для достоверного представления отчетности, так как ввиду большого количества наименований и непосредственной связи запасов с основной хозяйственной деятельностью объем запасов на балансе обычно является существенным. Запасы по стоимости взаимосвязаны, поскольку по определению представляют собой готовую продукцию на различных производственных циклах. В результате чего оценка сырья может влиять на стоимость готовой продукции, а, в свою очередь, снижение продажной цены на основную продукцию является одним из критериев обесценения сырья.

Из этого следует вывод, что обесценение одного вида запасов по цепочке влечет за собой обесценение других видов запасов. При определении величины уценки необходимо учитывать, что уценка запасов должна ограничиваться их возмещаемой стоимостью. Также в Стандарте указано, что если при наличии информации о снижении стоимости сырья и материалов есть доказательство того, что готовую продукцию удастся продать по установленной продажной цене либо иной цене не ниже себестоимости, то уценку сырья производить не следует.

Описываемый подход уценки запасов до чистой цены продаж согласуется с общим подходом МСФО, предусматривающим, что активы не должны учитываться по стоимости, превышающей возмещаемую сумму, которая может быть получена от продажи или дальнейшего использования актива.

Оценка чистой цены продажи по всем категориям запасов должна осуществляться ежегодно. Величина уценки запасов до возможной чистой стоимости реализации, а также потери запасов должны признаваться в качестве расходов в периоде списания (потерь).

В МСФО принят отдельный Стандарт, посвященный порядку обесценения активов, - МСФО (IAS) 36.[21]Закрепленное в нем правило состоит в том, что обесценение активов проводится в два этапа, включающих анализ свидетельств обесценения активов и далее сопоставление балансовой стоимости активов с их возмещаемой стоимостью. В отличие от данного правила МСФО (IAS) 2 "Запасы" требует проводить сопоставление балансовой стоимости запасов с чистой продажной стоимостью на каждую отчетную дату, то есть даже без предварительного анализа признаков обесценения запасов.

МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов" к запасам не применяется, поскольку необходимость уценки частично потерявших свойства запасов вытекает из требований по оценке IAS 2 "Запасы".[18]

Может возникнуть ситуация, когда в более поздние отчетные периоды в силу изменившихся экономических условий появляется информация о росте чистой цены продажи по ранее уцененным запасам. В этом случае ранее отраженная уценка должна быть восстановлена, при этом увеличение стоимости запасов должно осуществляться в пределах ранее списанной суммы. Восстановление ранее признанного убытка от уценки запасов должно показываться в отчетности как уменьшение себестоимости проданных запасов.

Описанный в МСФО (IAS) 2 порядок оценки запасов существенно отличается от российских правил учета, поскольку требует дополнительных процедур контроля за стоимостью запасов на каждую отчетную дату.

В состав себестоимости запасов включаются все затраты, которые имеют непосредственное отношение к производству запасов или доведению запасов до их текущего состояния и местоположения.

Себестоимость запасов должна формироваться из следующих групп расходов: на приобретение, на переработку, накладные общепроизводственные расходы, прочие расходы (такие как процентные затраты, расходы по разработке изделий и др.).

Фактически для оценки запасов в МСФО применяется метод полной себестоимости и не допускается применение иного подхода, например, исключающего условно-постоянные (накладные) расходы. В соответствии с требованиями российского законодательства торговые компании имеют право относить транспортные заготовительные расходы непосредственно на издержки производства и обращения.

К затратам на приобретение относятся цена покупки (с учетом скидок), таможенные пошлины, невозмещаемые налоги, расходы по доставке и погрузке-разгрузке запасов. Если компания приобретает запасы на условиях отсрочки платежа, то сумма разницы между ценой покупки при обычных условиях продаж и выплаченной суммой не подлежит включению в себестоимость запасов. С точки зрения МСФО, возникающие при этом разницы будут являться финансовыми расходами и относиться на текущие расходы на протяжении всего периода финансирования.

Затраты, связанные с переработкой, включают стоимость вспомогательных материалов, заработную плату производственных рабочих. К указанной категории затрат также относятся постоянные и переменные общепроизводственные накладные расходы.

Условно-постоянные расходы организации (это амортизация зданий и оборудования, затраты по их обслуживанию, страхованию, связанные с производством административно-управленческие расходы, услуги вспомогательных цехов) являются относительно неизменными и не зависят от производимых объемов продукции. Такие расходы включаются в себестоимость соответствующих запасов на основании плановых расчетов и исходя из нормальной производственной мощности предприятия, рассчитываемой за ряд периодов. В случае низкого уровня производства или его остановки постоянные накладные расходы не должны относиться на себестоимость производимой продукции сверх расчетной величины и должны признаваться расходом текущего периода в момент их возникновения.

Условно-переменные расходы (косвенные затраты сырья и оплаты труда) обычно зависят от объема производства. Поэтому указанные расходы включаются в себестоимость запасов исходя из их фактического использования.

Включению в себестоимость запасов подлежат только те административные расходы, которые имеют отношение к доведению запасов до их текущего состояния и места использования. Прочие административные расходы должны списываться на расходы текущего периода.

Организации могут нести и другие затраты, которые непосредственно связаны с доведением запасов (товаров, сырья, готовой продукции) до состояния, пригодного к использованию по назначению.

Примером таких затрат могут быть расходы по разработке индивидуального изделия под конкретного клиента.

В ряде случаев компании привлекают заемные средства для приобретения материалов, организации производственного процесса. Порядок учета затрат по займам изложен в Международном стандарте IAS 23 "Затраты по займам". В соответствии с указанным Стандартом компании обязаны капитализировать затраты по займам, связанные с производством (приобретением) квалифицируемых активов, то есть активов, в отношении которых подготовка к использованию по назначению или для продажи требует значительного времени.

С точки зрения МСФО (IAS) 23, запасы, производимые в течение короткого периода времени, не являются квалифицируемыми активами.[20] Потому предприятия могут не капитализировать затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению или производству запасов, производимых или иным образом создаваемых в больших количествах на регулярной основе.

Не подлежат включению в себестоимость запасов:

- сверхнормативные потери сырья, затраченного труда и других прочих производственных затрат;

- затраты на хранение;

- административные накладные расходы, не связанные с доведением запасов до их текущего состояния местоположения;

- затраты на сбыт.

Перечисленные затраты подлежат отнесению сразу на текущие расходы отчетного периода.

Стоимостная оценка себестоимости запасов затруднительна в отношении таких групп запасов, как незавершенное производство и готовая продукция. Измерение себестоимости запасов в этом случае может осуществляться нормативным методом либо методом розничных цен.

Нормативный метод предполагает учет проданных изделий исходя из нормативного расхода материальных и трудовых ресурсов на каждое изделие.

Метод на основе розничных цен позволяет рассчитать себестоимость остатка товаров, по которым известны продажная стоимость и торговая наценка.

При формировании себестоимости продаж в МСФО должен применяться подход жесткого соответствия доходов и расходов, то есть балансовая стоимость проданных запасов должна признаваться в качестве расходов в том периоде, в котором признана соответствующая выручка.

В российском ПБУ 5/01 содержится указание, что оценка запасов на каждую отчетную дату должна осуществляться исходя из того же метода, который был использован при передаче запасов в производство (то есть ФИФО, средней себестоимости, себестоимости каждой единицы). Исходя из этого, оценка запасов, в том числе незавершенного производства, в отчетности по МСФО и по РСБУ может существенно различаться.

Методы оценки единицы запасов при передаче в производство в целом соответствуют применяемым в российском учете и включают следующие:

- по стоимости первых приобретенных запасов (ФИФО);

- по средней себестоимости, исходя из средней стоимости остатков запасов на начало года и стоимости приобретенных;

- индивидуальной оценки по фактическим затратам.

Закрепленные в учетной политике методы списания стоимости запасов могут быть различны для различных групп запасов, отличающихся по типу использования. Например, для скоропортящихся товаров целесообразно использование метода ФИФО. А метод индивидуальной оценки приемлем для невзаимозаменяемых запасов или специальных запасов, предназначенных для конкретных проектов. В рамках данного метода в себестоимость отдельных видов продукции списываются специфические статьи затрат или в индивидуальном объеме.

Организации должны представить в пояснительных примечаниях к отчетности выбранные способы оценки запасов по группам, в том числе для целей списания запасов в производство, оценки остатка товаров и стоимости продаж.

В качестве дополнительной информации к отчетности должна быть приведена расшифровка стоимости запасов по группам, а также информация о стоимости запасов в себестоимости продаж за период. Также отдельно раскрываются сумма уценки запасов и восстановительные записи, относящиеся к корректировке ранее списанной уценки, с указанием причин, послуживших основанием для выполнения данных операций.

Глава 2. Организация бухгалтерского учета материальных ресурсов в ЗАО «Строительное управление № 336»

Краткая экономическая характеристика ЗАО «Строительное управление № 336»

ЗАО «Строительное управление № 336» образовано в 1997 году, имеет лицензию Госстроя на 12 видов строительной деятельности. С 1999 года выступает в качестве заказчика - застройщика и генерального подрядчика по строительству объектов.

За время работы предприятия построены многоэтажные многоквартирные жилые дома различных серий: панельные, кирпичные и последнее достижение это каркасно-монолитное домостроение. Опыт данного строительства сотрудники предприятия осваивали в г.Чебоксары и г.Воронеже, где действуют технологические линии по производству сборных элементов каркасов французской фирмы “Сарет”. Данная технология позволяет снизить материалоемкость на квадратный метр площади, дает гибкую планировку квартир. Силами ЗАО «Строительное управление № 336» построено с 2004 по 2012 год с полным инженерным обеспечением и благоустройством 70 000 м2 жилья; 10000м2 соцкультбыта: магазины, офисные помещения, спортивные тренажерные залы, 4х этажное административное здание типографии. Основная стратегическая задача предприятия жилищное строительство, т.к. оно признано одним из приоритетных направлений в стране и комплексное решение экономических проблем развития жилищного строительства, обеспечивающее доступность жилья широким слоям населения. Объекты, построенные ЗАО «Строительное управление № 336» отличаются своеобразной выразительной архитектурой, качеством строительства, применением новых и эффективных строительных материалов соответствующих мировым стандартам: это ячеистый бетон используемый в ограждающих конструкциях который по своим параметрам похож на негорючее дерево и обладает высокими экологическими характеристиками;

теплоизоляционные материалы, кровельные материалы, на основе полимеров, санитарно технические изделия из керамики, трубы пластмассовые, окна ПВХ,

фурнитура для окон и дверей, трансформируемые внутренние перегородки. Иначе говоря, предприятие работает над тем, чтобы повышать уровень качества строительства своих объектов по привлекательности, комфортности проживания жильцов. Организация ведет работы по благоустройству дворовых территорий жилых домов, по ремонту подъездов, кровель и фасадов на собственные оборотные средства. ЗАО «Строительное управление № 336» выдержало самое трудное испытание - временем, выстояло в сложнейший период реформ, не раз доказывая свою перспективность и жизнеспособность на строительном рынке и хорошую репутацию заслужило не только прошлыми деяниями. С уверенностью можно сказать что, организация идет в ногу со временем, верно и быстро реагирует на все изменения и двигается на встречу новым тенденциям. В плане создание проектной комплексной мастерской, работающей с листа на самой строительной площадке для ускорения творческого процесса и реализации его по месту строительства объекта. Перспектива развития организации в ближайшие 2 года построить два огромных объекта: 16ти этажный кирпичный индивидуальный жилой дом с подземным автопаркингом с номенклатурой квартир 2х комнатные площадью 65м2 и 3х комнатные 90м2.

В феврале 2001 года было открыто подразделение, занимающегося всеми видами ремонта помещений. Через полгода от этого подразделения отпочковалось подразделение, занимающееся дизайном помещений. Были приглашены авторитетные дизайнеры. Компания продолжает развиваться. На сегодняшний день работает 5 подразделений компании, обеспечивающих широкий круг потребностей клиентов:

- проектирование любых помещений и домов от деревянных до монолитных;

- согласование всех документов, необходимых для оформления сделки;

- строительство всех видов домов и помещений по различным технологиям;

- дизайн помещения - составление проекта и его осуществление;

- ремонт - любой вид ремонта от чернового до евроремонта.

В планах компании - открытие собственного завода по производству кирпичей для обеспечения независимости компании от поставщиков в этой сфере производства.

Предприятие имеет расчетный счет в банке, круглую печать со своим названием, самостоятельно осуществляет хозяйственную деятельность и полностью несет ответственность за ее результаты.

Структура предприятия постоянно корректируется под воздействием производственно - экономической конъектуры, научно - технического прогресса и социально - экономических процессов.

Все структурные звенья предприятия связанны между собой с помощью системы управления, которая становится его головным органом.

Организационная структура управления должна обеспечивать маневренность производства, необходимость которой может быть обусловлена изменением уровня спроса или действием конкурентов: снижением цен, падением доли организации на рынке.

В ЗАО «Строительное управление № 336» существует линейно - штабная структура управления. Данная структура образуется путем создания специальных служб при каждом линейном руководителе.

Управление предприятием осуществляется в соответствии с законодательством и Уставом. Высшим органом управления ЗАО «Строительное управление № 336» является его руководитель (генеральный директор). Директор представляет интересы ЗАО, заключает договора, трудовые соглашения, открывает в банках расчетные счета, распоряжается средствами организации, утверждает штаты и должностные инструкции, издает приказы и дает обязательные для всех работников указания.

Технический директор обеспечивают рациональную организацию производства, качество, надежность и долговечность производимой продукции в соответствии с государственными стандартами, техническими условиями. Осуществляют руководство и организацию конструкторско-технологических работ. Руководят деятельностью вспомогательных цехов по бесперебойному снабжению предприятия энергией, водой, сжатым воздухом, кислородом и другими газами, необходимыми для производства. Не допускают изготовление продукции без чертежей, спецификаций и другой технологической документации.

Главный бухгалтер осуществляет организацию бухгалтерского учета хозяйственно-финансовой деятельности организации и контроль над экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, сохранностью собственности организации.

Начальник отдела кадров ведет работу по обеспечению предприятия кадрами рабочих и служащих требуемых профессий, специальностей и квалификаций. Принимает трудящихся по вопросам найма, увольнения, перевода. Контролирует расстановку и правильность использования работников в подразделениях предприятия. Организует своевременное оформление приема, перевода и увольнения работников в соответствии с трудовым законодательством и приказами руководителя предприятия.

Коммерческий директор организует обеспечение предприятия всеми необходимыми для его производственной деятельности материальными ресурсами (металлом, сырьем, топливом и т.п.), осуществляет организацию сбыта продукции предприятия, ее отгрузку потребителям в установленные договорами сроки и объеме, а также занимается формированием пакета заказов.

Начальники подразделений осуществляют руководство производственно-хозяйственной деятельностью участка. Обеспечивают выполнение заданий в установленные сроки, эффективное использование основных и оборотных фондов. Проводят работу по совершенствованию организации производства, его технологии, механизации и автоматизации производственных процессов, а также по повышению производительности труда и рентабельности производства, снижению трудоемкости и себестоимости продукции.

Инженер по охране труда и техники безопасности осуществляет контроль над соблюдением в подразделениях предприятия действующего законодательства, правил и норм по охране труда, техники безопасности, производственной санитарии, противопожарной защите и охране окружающей среды, за предоставлением работникам установленных льгот и компенсаций по условиям труда.

Главный механик обеспечивает обслуживание оборудования, механизмов и машин предприятия.

Бухгалтерский учет в ЗАО «Строительное управление № 336» ведется штатом бухгалтеров во главе с главным бухгалтером.

Структура бухгалтерии ЗАО «Строительное управление № 336» выглядит следующим образом:

Рис.1. Структура бухгалтерии ЗАО «Строительное управление № 336»

В своих действиях бухгалтерия предприятия руководствуется Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ), нормативными документами и методическими указаниями Министерства финансов Российской Федерации, Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.[17]

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель предприятия.[4]

Учетная политика организации на 2012 год утверждена приказом директора ЗАО «Строительное управление № 336» № 305 - УП от 30.12.2003 г.

Учетная политика организации - это внутренний документ организации, раскрывающим всем заинтересованным лицам все особенности бухгалтерского (налогового) учета этой организации в конкретном отчетном периоде. [6]

При этом учетная политика для целей бухгалтерского учета представляет собой совокупность выбранных организацией способов ведения бухгалтерского учета организации, имеющую методическую и организационно-техническую составляющие, а для целей налогообложения - совокупность способов ведения налогового учета организации, имеющую методическую и организационно-техническую составляющие, а также элементов методики исчисления некоторых налогов (сборов).

Учетная политика сформирована на 2012год и не подлежит изменению за исключением следующих случаев:

- изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

- разработки организацией новых способов ведения учета; существенного изменения условий деятельности в результате реорганизации, смены собственников, изменения видов деятельности и т. п.

Рабочий План счетов аналитического учета (с учетом субсчетов) определяется предприятием самостоятельно путем отбора синтетических счетов, предусмотренных Планом счетов, Инструкцией по его применению и положений действующего законодательства.[16]

В исследуемом предприятии применяется форма ведения бухгалтерского учета с применением программного обеспечения «1С:Бухгалтерия 7.7»

В ЗАО «Строительное управление № 336» правила и порядок организации документооборота, график документооборота, технология обработки первичных учетных документов, в том числе:

- порядок создания первичных документов;

- порядок проверки первичных документов;

- порядок и сроки их передачи для отражения в бухгалтерском учете;

- порядок передачи документов в архив

регламентируется Положением о системе документооборота.

...