Судебная бухгалтерия

При начислении заработной платы, лицам, не работающим в данной организации.

Рассматриваемые случаи практикуются главным образом в отношении рабочих с повременной оплатой труда, однако иногда заработную плату выписывают рабочим со сдельной оплатой труда. Как в этом, так и в другом случаях эксперт-бухгалтер должен обосновать заключение о незаконности выплат заключением эксперта-криминалиста о подложности расписок в платежных ведомостях и иных документах от их имени, справками отдела кадров предприятия о том, что они в организации не работают, или же иных органов в том, что по указанным в платежных документах адресам они не проживают. При сдельной оплате труда эксперт-бухгалтер устанавливает, не выполнена ли оплаченная работа другими рабочими и как она оплачена. Эти материалы дают ему основание для включения сумм, оплаченных по подобным документам, в сумму материального ущерба, причиненного преступниками при условии, если не установлено, что такая работа была выполнена.

При выдаче заработной платы в суммах, превышающих начисленную.

Эксперт-бухгалтер определяет размер излишне начисленных им сумм путем сопоставления числящихся в платежно-расчетных ведомостях сумм начисленной заработной платы эти лицам с теми, которые должны были быть начислены на основании документов о выполненных ими работах, исходя из установленных норм, расценок, проработанного времени по нарядам, табелям и доплатным листкам.

При злоупотреблениях с депонированными суммами.

Эксперт-бухгалтер, зная из материалов дела, что совершались злоупотребления с заработной платой и депонированными суммами, должен тщательно исследовать правильность корреспонденции счетов при составлении бухгалтерских проводок, связанных с такими суммами. Для этого недостаточно осмотреть записи в регистрах учета и в Главной книге. В них могут быть подлоги. Необходимо исследовать правильность корреспонденции счетов непосредственно по бухгалтерским проводкам.

Известны случаи злоупотреблений с депонированными суммами, когда под видом удержанных из заработной платы рабочих и служащих платежей по исполнительным листам деньги перечисляются подставным лицам. При помощи последних они впоследствии и изымаются. Основанием для заключения о неправильном перечислении таких сумм для эксперта-бухгалтера является сопоставление документов и счетных записей с документами, устанавливающими действительное направление перечисления. Например, на счет депонентов по удержаниям из заработной платы были списаны суммы, незаконно начисленные лицам, работавшим в организации. В расчетно-платежных ведомостях эти суммы обозначены как не выданные своевременно. Платежным поручением они были перечислены родственнику бухгалтера под видом сумм, удержанных по исполнительному листу, а со счета депонентов списаны прямыми и обратными проводками на счет общехозяйственных расходов.

Незаконное перечисление денег эксперт-бухгалтер установил сопоставлением банковских документов о перечислении с документами, отражавшими действительное направление перечисленных сумм. Кроме того, он прослеживал за перечислением этой суммы бухгалтером с одного бухгалтерского счета на другой до тех пор, пока не убедился, что в конечном результате она оказалась списанной на счет общехозяйственных расходов.

Если на счет депонентов списываются суммы, начисленные лицам, не работающим в организации, для совершения хищения их под видом не полученной своевременно заработной платы, или же в случаях хищения действительно не полученной заработной платы, списанной на счет депонентов, в документах на получение этих сумм из кассы обычно совершаются подлоги подписей лиц, от имени которых они учиняются. По делам данной категории эксперт-бухгалтер может определить сумму, незаконно списанную по кассе по таким распискам только на основании заключения эксперта-криминалиста о подложности подписей получателей.

5. Заключение эксперта-бухгалтера и его оценка следователем и судом

5.1 Заключение эксперта-бухгалтера и его оценка

Заключение эксперта-это письменно оформленный вывод эксперта, в котором он на основании проведенного исследования и в соответствии со своими специальными познаниями дает ответ на поставленные перед ними вопросы лицом, производящим дознание, следователем и судом. Заключение эксперта представляет собой мотивированный ответ на поставленные вопросы на основе специальных познаний в результате всестороннего и объективного исследования представленных следствием или судом материалов.

Структура экспертного заключения состоит из вводной, исследовательской части и выводов.

Заключение эксперта, работающего в экспертном учреждении, составляется на соответствующем бланке. Во вводной части указывается, что эксперт предупрежден об уголовной ответственности за отказ или уклонение от дачи заключения, либо за дачу заведомо ложного заключения. Предупреждение скрепляется подписью эксперта. Далее во вводной части отражаются необходимые данные о личности эксперта и его компетенции. Указываются дата назначения экспертизы, время начала и окончания экспертного исследования, дата составления экспертного заключения, место проведения исследования. Эксперт должен описать материалы (в том числе их состояние), предъявленные судебно-следственными органами для экспертного исследования.

Во вводной части целесообразно краткое изложение обстоятельств дела, послуживших основанием к назначению экспертизы. Приводятся вопросы, поставленные на разрешение экспертизы в редакции судебно-следственных органов, назначивших экспертизу. Эксперту могут быть поставлены новые вопросы в ходе производства экспертизы. Если эксперт считает некоторые из поставленных ему вопросов выходящими за рамки его компетенции, он отмечает это в данной части заключения.

Судебно-бухгалтерской экспертизой в практике деятельности торговых организаций разрешаются вопросы:

установления наличия или отсутствия недостач либо излишков товарно-материальных ценностей и денежных средств, периода и места их образования, а также размера причиненного ущерба;

установления правильности документального оформления операций приема, хранения, реализации товарно-материальных ценностей и движения денежных средств;

определения соответствия отражения в бухгалтерском учете хозяйственно-финансовых операций требованиям бухгалтерского учета и отчетности и действующим нормативным актам;

определения круга лиц, за которым по документальным данным в период образования недостач (излишков) числились товарно-материальные ценности и денежные средства;

определения обоснованности списания товаров;

установления недостатков в организации бухгалтерского учета и контроля, которые способствовали или могли способствовать образованию материального ущерба либо препятствовали его своевременному выявлению;

выявление документальной обоснованности размера сумм по искам разрешаемым в порядке гражданского судопроизводства;

определение круга должностных лиц, обязанных обеспечивать выполнение требований бухгалтерского учета и контроля, несоблюдение которых установлено в ходе экспертизы.

Могут быть поставлены и другие вопросы, относящиеся к порядку ведения в торговле бухгалтерского учета и отчетности (правильности составления балансов, проводок, записей в учетных регистрах и т.п.).

Исследовательская часть заключения излагается в следующем порядке: процесс экспертного исследования, его результаты; научное объяснение установленных фактов: методы бухгалтерского исследования, использованные в процессе экспертизы; нормативные акты (постановления, приказы, инструкции, их номера, даты, наименования, библиографические ссылки на них) и те их положения, которые используются экспертом для разрешения поставленных вопросов; результаты следственных и судебных действий, проведенных в присутствии эксперта (осмотра бухгалтерских документов, допросов и т. п.), если они необходимы для обоснования выводов эксперта.

При использовании в качестве исходных фактов результатов научных и экспериментальных исследований, проведенных другими учеными и специалистами вне связи с производством экспертизы, сведений справочно-информационного характера, нормативных актов и инструкций, отсутствующих в деле, но имеющих к нему непосредственное отношение, источники, из которых почерпнуты эти сведение, могут приобщаться к заключению в качестве приложений. В иных случаях в заключении должна иметься точная ссылка на происхождение этих сведений.

При применении экспертом в исследовании новых методов необходимо привести данные об их надежности со ссылкой на апробацию.

Если экспертом использовались возможности компьютерной техники, в заключении указывается, какая именно техника применялась, кем, когда и где разработано программное обеспечение решенных задач. Если для выполнения данной экспертизы разрабатывалось специальное программное обеспечение, необходимо приложить к заключению текст этой программы. Магнитным носителям информации, использованным при расчете на компьютере и сохраняющим информационные массивы, относящиеся к данному экспертному исследованию, экспертом должна быть обеспечена надежная сохранность. При этом должно быть определено время хранения экспертной информации на носителе.

В текст заключения могут быть включены графики, таблицы, отражающие ход и результаты промежуточных расчетов, итоги сверки документации, установленный экспертом порядок ее движения и пр. Если эти материалы находятся вне текста, они должны быть оформлены в виде приложений к заключению. На них в тексте заключения делаются ссылки, а сами документы рассматриваются как составная часть заключения.

В целом содержание исследовательской части должно быть написано простым и понятным языком. Следует избегать широкого использования специальной терминологии, понятной специалистам, но затрудняющей изучение этого процессуального документа непосвященными лицами. При составлении заключения эксперт должен ясно представлять себе, что любые неясности текста повлекут дополнительные вопросы как со стороны следствия и суда, так и со стороны иных участвующих в деле лиц.

Содержание исследовательской части заключения должно обеспечивать следствию, суду и участвующим в деле лицам возможность однозначно определить обоснованность экспертного заключения, его доказательственную ценность.

Выводы эксперта в заключении должны формулировать четкие и недвусмысленные ответы на вопросы, поставленные назначившим экспертизу органом. Аргументация выводов должна быть лаконичной.

Если следственные действия производились с участием эксперта, то их результаты излагаются при обосновании выводов так же, как и объяснения обвиняемого, данные эксперту. Для правильной оценки заключения важно, чтобы в выводах указывалось, основаны ли они непосредственно на исследованиях или базируются на результатах экспериментальных действий следователя либо исследованиях другого эксперта. Назначивший экспертизу орган вправе надеяться на получение от эксперта категорического ответа о наличии или отсутствии конкретного факта. Однако на практике эксперты не всегда могут обеспечить необходимую категоричность выводов и в некоторых случаях (чаще всего в связи с недостаточностью исходных данных) пытаются сформулировать предположительные, вероятные выводы. При таких обстоятельствах правильнее было бы вовсе отказаться от ответа на вопрос, поскольку вероятный вывод эксперта не обеспечивает для суда полноту картины исследуемого события.

Следует предостеречь от использования в выводах эксперта оценочных юридических терминов, таких, как "халатность", "хищение", "растрата", "умысел", "присвоение", и подобных. Применяя такую терминологию, эксперт выходит за пределы своей компетенции, так как квалифицировать действия (бездействие) лиц вправе только судебно-следственные органы.

Выводы эксперта должны излагаться в той последовательности, в которой поставлены вопросы перед экспертизой. В юридической литературе предлагается, чтобы в каждом из выводов указывались установленные экспертом факты, отражалось бы, связаны ли эти факты с нарушением каких-либо правил или правовых норм, и если связаны, то: а)какого закона, положения, инструкции или иного нормативного акта; б) за какой период; в) кто несет ответственность за это с позиций бухгалтерского учета; г) сумма материального ущерба; д) обстоятельства, способствующие нарушению.

При производстве экспертизы в специальном экспертном учреждении заключение перед направлением его судебно-следственным органам проверяется руководителем экспертного учреждения. Руководитель экспертного учреждения вправе дать указания эксперту, касающиеся повышения качества экспертного заключения, соблюдения сроков проведения экспертизы. Руководитель экспертного учреждения не имеет права отстранения эксперта от начатого исследования. При несогласовании с выводами подчиненного ему эксперта руководитель экспертного учреждения может сообщить об этом органу, назначившему экспертизу, в сопроводительном письме к заключению экспертизы.

С целью недопущения фальсификации отдельных страниц текста экспертного заключения эксперту целесообразно подписывать каждую из этих страниц. Все подчистки и технические исправления в тексте, связанные с его распечаткой в машинописном виде, эксперт должен заверить на той же странице надписью "исправленному верить. Эксперт …" и своей подписью.

Готовое заключение экспертизы вручается назначавшему ее следователю (суду) лично экспертом или направляется по почте с сопроводительным письмом.

Наукой и практикой выработан определенный порядок оценки заключения эксперта-бухгалтера.

Прежде всего следствием и судом оцениваются квалификация, компетентность и объективность эксперта.

Выводы о квалификации эксперта основываются на имеющихся в материалах дела сведениях об образовании, специализации, научной подготовке эксперта, опыте его работы в данной области. Следует отметить, что эксперты-бухгалтеры, работающие в экспертных учреждениях, допускаются к производству экспертиз только после сдачи соответствующих экзаменов на право подписи заключения экспертизы. Поэтому вопросы о квалификации эксперта стоят остро в случаях привлечения к исследованию специалистов, не состоящих на службе в экспертных учреждениях. В юридической литературе отмечалось, что квалифицированным экспертом считается лицо, имеющее высшее образование в области науки (техники, искусства), данные которой используются при решении специальных вопросов; получившее специальную подготовку, освоившее научные положения, общие принципы того или иного вида экспертизы, владеющее необходимыми для производства экспертных исследований навыками и имеющее достаточный опыт в производстве определенного вида исследований.

Судебная практика показывает, что отвергнув выводы экспертизы по мотивам квалификации эксперта, суд обязан назначить новую экспертизу если производство последней имеет существенное значение для дела. Оценка следствием и судом компетенции эксперта заключается в определении соответствия проведенных экспертом исследований имеющейся у него квалификации.

После оценки квалификации, компетенции и объективности эксперта следствие и суд приступают к оценке непосредственно материалов и экспертизы, на которых основываются выводы эксперта.

Следствие и суд обязаны проверить и оценить подлинность исследованных экспертом объектов. Эта проверка заключается в сверке описаний вещественных доказательств в материалах дела и заключении эксперта. При этом разрешается вопрос: те ли вещественные доказательства исследовались экспертом, которые изымались следствием и судом, либо представлялись суду и приобщены к делу в качестве вещественных или письменных доказательств. Разноречивость описаний доказательств в протоколах следственных и судебных действий с заключением эксперта или с внешним видом самих доказательств, рассматриваемых следствием и судом, влечет возникновение сомнения в достоверности заключения эксперта.

Одновременно следствием и судом осуществляется оценка пригодности и полноты исследованных экспертом объектов. Так, проведение исследований по бухгалтерским документам, не полностью отражающим проверяемые бухгалтерские операции, может повлечь сомнения в достоверности выводов эксперта. Вопрос о непригодности документов для исследования может возникнуть в случае естественной или умышленной порчи этих документов до их предоставления эксперту-бухгалтеру и отсутствии предварительного технико-криминалистического исследования этих документов с целью восстановления их первоначального вида. И в том, и в другом случае эксперт должен сделать вывод о невозможности дачи заключения по вопросам, касающимся непригодных или неполных документов. Следует указать, что эксперт не несет ответственности за качество предоставленных ему материалов. Вопросы их относимости и допустимости к делу решает орган, назначивший экспертизу.

Следователем и судом осуществляется оценка научной обоснованности и заключения эксперта.

Основным критерием оценки научной обоснованности заключения экспертизы является определение правильности примененной экспертом методики данного вида судебно-бухгалтерской экспертизы. Выясняется, вызывают ли сомнения те научные положения и данные, на которых основываются выводы эксперта. В специальной юридической литературе критически рассматриваются имеющиеся методики судебно-бухгалтерских исследований, степень их достоверности и обоснованности. Методики расследования отдельных видов преступления, разработанные в рамках специальной юридической науки-криминалистики, детально описывают способы проведения конкретных видов судебно-бухгалтерских экспертиз. Этими данными и пользуются следователь, суд для оценки научной обоснованности примененных методов.

Если по делу производилась бухгалтерская ревизия по документам представленным на экспертизу, эксперт в исследовательской части заключения обязан критически оценить результаты ревизии. Заключение экспертизы не может рассматриваться как полноценное доказательство, если участвующие в ней эксперты некритически и безмотивно учли акты ревизии. Не может быть признана полноценной бухгалтерская экспертиза и в случае, если она некритически воспроизводит противоречивые выводы ведомственных ревизий.

Эксперт при возникновении у следователя и суда вопросов, связанных с оценкой заключения экспертизы в качестве доказательства, обязан сделать все возможное, чтобы облегчить правоохранительным органам эту работу.

Результаты оценки заключения экспертов на следствии и судом находят свое отражение в постановлениях, определениях, решениях и приговорах.

Следует согласиться с предложением о необходимости ставить в известность эксперта об использовании следствием (или судом) его рекомендаций в экспертном заключении о профилактике правонарушений.

5.2 Роль эксперта бухгалтера в выявлении и устранении обстоятельств, способствующих правонарушениям в хозяйственной деятельности

При производстве судебно-бухгалтерской экспертизы устанавливаются не только факты, связанные с недостачей товарно-материальных ценностей и денежных средств, но и механизм их образования, способы сокрытия, злоупотреблений в учете и отчетности, недостатки контрольно-ревизионной работы, а также нарушения правил бухгалтерского учета, способствующие совершению преступления.

Основной целью экспертной профилактики является максимально возможное содействие, на основе специальных познаний в обсуждении мероприятий по защите от различных посягательств на имущество субъектов хозяйствования различных форм собственности. Эксперт-бухгалтер рекомендуя конкретное мероприятие по совершенствованию бухгалтерского учета и контроля за товарно-материальными ценностями, преследует цель исключить хищения не только в данных, но и в аналогичных организациях.

Рекомендации эксперта, направленные на предупреждение правонарушений, должны являться логическим следствием проведенных им в процессе экспертизы исследований, быть целенаправленными, научно - обоснованными, аргументированными и экономически целесообразными.

Эффективность профилактической работы зависит от правильности ее организации. При поступлении материалов на экспертизу руководитель экспертного учреждения изучает их и определяет возможности для проведения профилактической работы.

Эксперт, к которому поступили материалы, установив при их изучении, что имеются возможности для выявления обстоятельств, способствующих правонарушениям, определяет, какие нормативные акты и литература необходимы для решения профилактического вопроса.

Если для всестороннего выявления условий, способствовавших правонарушению, специальных знаний в области бухгалтерского учета недостаточно, то эксперт ставит в известность администрацию учреждения в необходимости привлечения других специалистов в смежных областях судебной экспертизы. Эксперт должен получить максимальную информацию профилактического характера.

Рекомендации эксперта могут касаться общих вопросов организации бухгалтерского учета или содержать конкретные рекомендации по изменению действующих положений, инструкций, проведению мероприятий, направленных на устранение недостатков в бухгалтерском учете хозяйствующего субъекта.

Профилактическая работа экспертов-бухгалтеров осуществляется в двух формах - процессуальной и непроцессуальной.

При осуществлении профилактической работы в процессуальной форме фактические данные об обстоятельствах, способствующих совершению хищений, и разработанные экспертом профилактические меры по их устранению отражаются в экспертном заключении в форме ответа на соответствующие вопросы или в специальном уведомлении, направляемом за подписью руководителя экспертного учреждения органу, назначившему экспертизу.

Закон прямо не обязывает эксперта устанавливать те или иные обстоятельства, направленные на предупреждение преступлений, однако сама его деятельность создает широкие возможности для проявления инициативы.

Эксперт-бухгалтер лучше следователя или судьи видит пути и способы устранения выявленных недостатков в бухгалтерском учете и контроле, именно поэтому он имеет возможность подготовить рекомендации о мерах по предупреждению преступлений, которые впоследствии служат основой для тех представлений (частных определениях), которые выносятся следователями и судьями.

Непроцессуальный характер носит экспертная работа по обобщению экспертной, ревизионной практики для выявления наиболее типичных обстоятельств, способствовавших совершению хищений и разработки профилактических мероприятий по их устранению.

Такие обобщения дают возможность рассмотреть широкий круг вопросов, мотивированно проанализировать обстоятельства, способствовавшие правонарушению. По материалам проведенных обобщений подготавливается информация в правоохранительные либо хозяйственные органы, от которых зависит принятие мер по устранению выявленных обстоятельств.

Эксперты не ограничиваются направлением уведомлений органу, назначившему экспертизу. В судебно-экспертном учреждении ведется систематической контроль за эффективностью профилактических рекомендаций, изучаются копии представлений, частных определений и ответы организаций о мерах, применяемых для устранения причин и условий, способствовавших злоупотреблениям и вуалированию их в учете и отчетности.

бухгалтерский аудит юридический ревизия

Список литературы

1. Хозяйственный процессуальный кодекс Республики Беларусь: Постановление Пленума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь № 6, от 20 июля 1999 г. // Ведомости Национального собрания Республики Беларусь. - 1999. - № 13-14. - Ст.195.

2. Гражданский процессуальный кодекс Республики Беларусь: декрет Президента Республики Беларусь № 9, от 5 марта 1999 г. // Ведомости Национального собрания Республики Беларусь. - 1999. - № 10-12. - Ст. 102.

3. Уголовный кодекс Республики Беларусь: закон Республики Беларусь, 18 июля 2000 г.,№275-З // Ведомости Национального собрания Республики Беларусь. - 1999. - № 24. - Ст. 420.

4. Уголовно-процессуальный кодекс Республики Беларусь: закон Республики Беларусь, от 16 октября 2000 г. №295-З// Ведомости Национального собрания Республики Беларусь. - 1999. - № 28-29. - Ст. 433.

5. О бухгалтерском учете: закон Республики Беларусь, от 18 октября 1994 г. №3321-XII // Ведомости Верховного Совета Республики Беларусь. - 1994. - № 34. - Ст.566.

6. Порядок организации и проведения проверок (ревизий) финансово-хозяйственной деятельности и применения экономических санкций: утв. Указом Президента Республики Беларусь, от 15 ноября. 1999, № 673 // Собрание декретов, указов Президента и постановлений Правительства Республики Беларусь. - 1999. - № 32. - Ст.945.

7. Об утверждении Временного положения о задачах судебной финансово-экономической экспертизы и порядке ее проведения специалистами учреждений Национального банка Республики Беларусь: постановление Совета директоров Национального банка Республики Беларусь от 1 сентября 1999 г., № 24.4г // Бюллетень нормативно-правовой информации. - 1999. - № 21.- С.5-8

8. Атанесян Г. А. Судебная бухгалтерия: учебник / Г.А. Атанесян, С.П. Голубятников. - М.: Юрид. лит., 1989. - 352 с.

9. Голубятников С. П. Судебная бухгалтерия / С.П.Голубятников - М.: Юрид. лит., 1998 - 331 с.

10. Дмитриенко Т. М. Судебная (правовая) бухгалтерия: Учебник / Т. М.Дмитриенко, С. Г.Чаадаев. - М.: Проспект, 1998 - 373 с.

11. Судебная бухгалтерия: Учебник / под. ред. С. П. Голубятникова. - М.: Юрид. лит., 1998 - 360 с.

12. Толкаченко А. А. Судебная бухгалтерия: учеб.-практ. пособие / А.А.Толкаченко - М.: Правовое просвещение, 1999 - 252 с.

13. Арзуманян Т. М. Бухгалтерская экспертиза при расследовании и судебном разбирательстве уголовных дел. - М: Юрид лит., 1980 - 167 с.

14. Барышников Н.П. В помощь бухгалтеру-аудитору/ Н. П. Барышников - М.: Дело ЛТД, 1996 - 217с.

15. Белуха Н. Г. Судебно-бухгалтерская экспертиза. - М.: Дело ЛТД, 1993 - 242 с.

16. Макарова В. И. Бухгалтерский учет для налоговой отчетности. - М.: Проспект, 1997 - 280 с.

Размещено на Allbest.ru