Учет и аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками на примере предприятия ФГУП "НПО "Марс"

Структуру основных форм расчетов анализируемого предприятия представим в таблице 4.

Таблица 4 - Формы расчетов с поставщиками и подрядчиками в ФГУП ”НПО “Марс”

Формы расчетов	2003 год	2004 год
	руб.	удельный вес, %	руб.	удельный вес %
Наличный расчет	4000	1,3	-	-
Безналичный расчет в том числе: - платежными поручениями	308831 225324	98,7 72,0	467981 389767	100,0 83,3
- бартер	69660	22,3	68477	14,6
- взаимозачеты	13847	4,4	9737	2,1
Итого	312831	100,0	467981	100,0

Анализ форм расчетов ФГУП “НПО “Марс” с поставщиками и подрядчиками за период с 2003 год по 2004 год показал, что на предприятии ФГУП “НПО “Марс” расчеты ведутся в основном безналичным путем через расчетный счет, что, в общем, считается положительным моментом.

Расчет наличными денежными средствами между предприятиями составил 1,3% в 2003 году, 98,7% - приходится на безналичную форму расчетов. В динамике наблюдается увеличение расчетов по безналичной форме в 1,5 раза, что связано с ростом цен на товарно-материальные ценности.

В анализируемом периоде наблюдается увеличение доли безналичных расчетов с 98,7% в 2003 году до 100% в 2004 году, удельный вес наличных расчетов 0%. В 2004 году рост расчетных операций платежными поручениями повлек за собой снижение суммы расчетов взаимозачетами до 2,1%.

Кредиторская задолженность - это обязательства данного предприятия другим юридическим и физическим лицам по тем же операциям им, в соответствии с действующим законодательством перед бюджетом разных уровней и внебюджетными фондами. Увеличение кредиторской задолженности за 2004год следует считать необходимостью, так как возобновление и продолжение работ по текущим заказам требует дополнительных средств. Кредиторская задолженность, хотя и является временным привлечением заемных средств, но в результате отрицательно влияет на репутацию предприятия, так как наличие значительной кредиторской задолженности свидетельствует о неплатежеспособности предприятия и подрывает его авторитет у покупателей и заказчиков. Кредиторская задолженность слагается из долгов предприятия другим предприятиям, предпринимателям за полученные, но не оплаченные сырье и материалы, выполненные работы, оказанные услуги, задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами по налогам, сборам и страховым взносам, задолженности перед персоналом по заработной плате. Основной объем кредиторской задолженности составляет задолженность поставщикам и подрядчикам.

Более точное изменение кредиторской задолженности за период с 2003 по 2004гг. можно проследить на примере состояния расчетов с основными поставщиками и подрядчиками. Для этого из общего перечня кредиторов выберем тех, перед которыми исследуемое предприятие имеет наибольшую задолженность на конец года. Данные представим в таблице 5.

Из перечня организаций поставщиков и подрядчиков наибольшую задолженность “Марс” имеет перед ООО Волга-Партнер - 612500 тыс. руб., ЗАО Абсолют - 570000 тыс. руб. В целом сумма кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками за анализируемый период времени увеличилась на 1051,9 тыс. руб.

Анализ расчетов с основными поставщиками ФГУП “НПО” Марс” за период с 2003 по 2004 гг. показал, что наблюдается рост задолженности перед основными поставщиками, так как обязательств возникает больше, чем погашается. Анализ состояния задолженности перед поставщиками и подрядчиками позволяет сделать вывод, что на протяжении двух лет задолженность в данном случае возникает в больших размерах, чем погашается.

Рассмотрим более подробно группировку кредиторской задолженности по срокам ее возникновения на основании данных бухгалтерского баланса и проведем анализ состояния расчетов с кредиторами в таблице 6.

Говоря о кредиторской задолженности, необходимо отметить, что удельный вес просроченной кредиторской задолженности не значителен. Положительным в данном случае является то, что погашается ее больше, чем возникает. При этом сокращается размер просроченной кредиторской задолженности длительностью свыше 3 месяцев.

С целью анализа оборачиваемости кредиторской задолженности в ФГУП “НПО `Марс” рассмотрим таблицу 7.

Из таблицы видно, что средние остатки кредиторской задолженности в 2004 году 312,72 тыс. руб., что на 46,05 тыс. руб. больше, чем в 2003 году. Остатки задолженности перед поставщиками и подрядчиками на протяжении двухлетнего периода увеличиваются. Выручка от реализации также увеличилась в 2004 году на 144,0 тыс. руб.

Таблица 7 - Оборачиваемость кредиторской задолженности ФГУП “НПО “Марс”

Показатели	2003 год	2004 год	Отклонение (+;-)
Выручка от продажи продукции, товаров, работ, услуг, руб.	276000	420000	+144000
Средние остатки кредиторской задолженности, руб. в т.ч. перед поставщиками и подрядчиками	266670 80001	312716,5 114454	+ 46046,5 +34453
Коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности, обороты в т.ч. перед поставщиками и подрядчиками	1,03 3,45	1,34 3,67	+ 0,31 +0,22
Средний период погашения кредиторской задолженности, дни	349 104,34	268,66 98,09	- 80,34 -6,25
Доля кредиторской задолженности в общем объеме пассивов, %	3,89	4,58	+0,69

Оборачиваемость кредиторской задолженности по поставщикам характеризуется показателями:

- коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности;

- средний период погашения кредиторской задолженности.

Средняя величина кредиторской задолженности составила на 2003 год 266670 тыс. руб. а на 2004 год - 312716,5 тыс. руб.

Оборачиваемость кредиторской задолженности рассчитывается как отношение выручки от реализации продукции к средней величине кредиторской задолженности, и составляет 1,03 оборотов за 2003 году (276000:266670) , а за 2004 году - 1,34 оборотов (420000:312716,5). Коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности увеличился на 0,31 (1.34-1.03) оборота. Проанализируем влияние изменений величин показателей на финансовые последствия. Рассмотрим ускорение оборачиваемости оборотных средств на прирост продукции, которое можно рассчитать по формуле по формуле:

V = Коб х СО1, (1)

где Коб - коэффициент оборачиваемости оборотных средств;

СО1 - средние остатки оборотных средств в отчетном периоде.

На предприятии за счет ускорения оборачиваемости оборотных средств прирост продукции составил 96942 тыс. руб.(0.31х 312716,5)

Ускорение оборачиваемости оборотных средств оказало влияние на приращение прибыли, которое можно рассчитать по формуле :

П = По х (Коб1 : Коб0) - По , (2)

где Коб - коэффициент оборачиваемости за отчетный и базисный период;

По - прибыль предыдущего периода.

Предприятие получило дополнительную прибыль в размере 14100 тыс. руб. (47000х1,3 - 47000)

Ускорение оборачиваемости позволяет организации высвобождать часть оборотных средств для дополнительного выпуска продукции. Ускорение может быть достигнуто сокращением времени пребывания их в производстве путем совершенствования организации производства.

Средний период погашения кредиторской задолженности за 2004 год уменьшился на 80,3 дня. Доля кредиторской задолженности также увеличилась на 0,69%, то есть удельный вес кредиторской задолженности в 2004 году составил 4,58% Увеличение этого показателя, говорит об уменьшении мобильности структуры имущества предприятия.

2.3 Общая характеристика организации учетной работы и состояние

учета расчетов с поставщиками и подрядчиками

Организация бухгалтерского учета представляет собой систему условий и элементов построения процесса учета в целях формирования достоверной и полной информации о хозяйственной деятельности предприятия. На основании ПБУ 1/98 “Учетная политика организации”, утвержденного приказом Минфина России 9 декабря 1998г. №60н в ФГУП “НПО “Марс” разработана собственная учетная политика, которая утверждается приказом руководителя предприятия. В данном случае нужно отметить, что “Марс” утверждает учетную политику для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения.

В учетной политике утверждены рабочий План счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета; формы первичных документов, применяемые для оформления фактов хозяйственной деятельности; порядок проведения инвентаризации и обязательств организации; методы оценки активов и обязательств; правила документооборота; порядок контроля за хозяйственными операциями.

Бухгалтерская служба поддерживает постоянные связи с другими подразделениями предприятия. Цеха, отделы, бригады, объекты непроизводственной сферы передают информацию в бухгалтерию, и наоборот - бухгалтерия направляет определенную документацию в различные подразделения. Взаимодействие подразделений и бухгалтерии должно осуществляться организованно, по утвержденной системе. Структура аппарата бухгалтерии (приложение В) и взаимоотношения с подразделениями в ФГУП “НПО “Марс” строятся на принципах централизации, которые характеризуются тем, что учетный аппарат сосредоточен в единой (центральной) бухгалтерии, где осуществляется ведение всего синтетического и аналитического учета на основе первичных и сводных документов, которые поступают из подразделений предприятия.

Нужно отметить, что централизация бухгалтерской работы позволяет эффективно распределять обязанности счетного персонала, более полно осуществлять контроль над хозяйственными операциями, происходящими в подразделениях, способствует автоматизации бухгалтерского учета.

В производственных и непроизводственных подразделениях осуществляется только первичная регистрация хозяйственных операций: составление первичных бухгалтерских документов, а также сводных документов внутренней отчетности, контроль над правильностью оформления документов.

Первичная документация даёт начало движению учётной информации, обеспечивает бухгалтерский учёт сведениями, необходимыми для сложного и непрерывного отражения хозяйственной деятельности ФГУП “НПО “Марс”.

Распределение обязанностей в бухгалтерии связано с планом выполнения учётных работ. Перечень служебных обязанностей разрабатывается главным бухгалтером для всех работников учёта в центральной бухгалтерии и подразделениях и утверждается руководителем предприятия.

Бухгалтерия является самостоятельным структурным подразделениям организации и подчиняется главному бухгалтеру. Ответственность за организацию бухгалтерского учёта в ФГУП “НПО “Марс”, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несёт руководитель предприятия.

В ходе своей работы бухгалтер имеет дело с различными документами. Документооборот имеет важное организующее значение в бухгалтерском учёте. В самом общем виде он представляет собой движение документов в учётном процессе от момента их составления до завершения использования и сдачи в архив. Основанием для отражения информации о совершённых хозяйственных операциях в регистрах бухгалтерского учёта являются первичные документы (оправдательные документы), которые фиксируют факт совершения хозяйственной операции. Они должны содержать достоверные данные и создаваться своевременно, как правило, в момент совершения операции. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учётных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Движение первичных документов в бухгалтерском учёте (создание или получение от других предприятий, учреждений, принятие к учёту, обработка, передача в архив-документооборот) регламентируется графиком. Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер. График документооборота утверждается приказом руководителя предприятия. Он способствует улучшению всей учётной работы на предприятии, усилению контрольных функций бухгалтерского учёта. График документооборота оформлен в виде перечня работ по созданию, проверке и обработке документов. Работники “Марса” создают и представляют документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота. Для этого каждому исполнителю вручается выписка из графика. Ответственность за соблюдение графика документооборота, а также ответственность за своевременное создание документов, своевременную передачу их для отражения в бухгалтерском учёте и отчётности, за достоверность содержащихся в документах данных несут лица, создавшие и подписавшие эти документы. Контроль над соблюдением исполнения графика документооборота осуществляет главный бухгалтер. В графике документооборота ФГУП “НПО “Марс”, также определяются сроки сдачи первичных документов и отчётов в бухгалтерию, по всем производственным подразделениям - первого числа каждого месяца. На предприятии стараются соблюдать данный график, хотя иногда допускаются его нарушения.

Все хозяйственные операции в бухгалтерском учёте записываются на основе первичных документов. Затем сведения из них переносятся в учётные регистры, там они систематизируются, то есть записываются на бухгалтерских счетах. В конце отчётного периода по данным учётных регистров заполняется отчётность предприятия.

Рабочий План счетов (приложение Д) является определяющим в системе бухгалтерского учета. Он должен соответствовать целям, задачам бухгалтерского учета, быть связанным с налоговой политикой и организацией учета финансовых результатов. В ФГУП “НПО” Марс” рабочий План счетов бухгалтерского учета разработан на основе типового “Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций”, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 года №94н.

Из всего многообразия форм ведения бухгалтерского учета в ФГУП “НПО “Марс” принята автоматизированная форма учета, при которой используется компьютерная программа “ИНФИН”.

Общую схему построения автоматизированных форм учета можно представить следующим образом (рис.1).

Рисунок 1- Движение документов при автоматизированной форме учета

Автоматизированные формы учета позволяют в результате машинной обработки получать необходимые данные по всем счетам синтетического и аналитического учета вплоть до оборотного и сальдового баланса, то есть благодаря машинной обработке информации получают все регистры бухгалтерского учета, предусмотренные действующей системой учета.

В целом подобная форма учета позволяет получить необходимую информацию об имуществе и источниках организации, а также хозяйственных операциях, осуществляемых с ними.

3.ПЕРВИЧНЫЙ И СВОДНЫЙ УЧЕТ РАСЧЕТОВ С ПОСТАВЩИКАМИ И ПОДРЯДЧИКАМИ НА ФГУП “НПО “МАРС”

Первичные документы по поступлению материальных ценностей, выполненным работам, оказанным услугам являются основой организации расчетных отношений с поставщиками и подрядчиками. Непосредственно по первичным документам осуществляется предварительный, текущий и последующий контроль расчетов, кредиторской задолженности, а также за движением и сохранностью материальных ценностей и выполнения работ, услуг.

На поставку материалов, сырья, товаров, оказание различного вида услуг, выполнение строительных и ремонтных работ “Марс” в качестве покупателя или заказчика заключает договора соответственно либо с поставщиками, либо с подрядчиками и исполнителями. В каждом конкретном договоре указывается предмет договора, права, обязанности и ответственность сторон по поставкам продукции, работ, услуг. Также в договоре сторонами могут быть предусмотрены различные условия оплаты, например, с отсрочкой платежа, или в счет оплаты товара производится выплата займа.

Основанием для поставки сырья, а также материальных ценностей является заключение договора поставки.

В каждом конкретном договоре указывается предмет договора, права, обязанности и ответственность сторон по поставкам продукции, работ, услуг. Также в договоре сторонами определяются условия оплаты продукции и могут быть предусмотрены различные условия оплаты, например, с отсрочкой платежа, или в счет оплаты товара производится выплата займа.

В соответствии с Гражданским Кодексом РФ договор поставки содержит обязательные реквизиты: предмет договора, цена реализации; сроки и виды платежей; сроки исполнения обязательств; порядок возмещения убытков; гарантии исполнения договора; порядок разрешения споров и юридические адреса сторон.

Договора сторонами заключаются в двух экземплярах, каждый из которых имеет равную юридическую силу.

Все заключенные предприятием договора с чужими организациями регистрируются в журнале регистрации договоров, который ведется в течение календарного года. В данном журнале фиксируется наименование организации, с которой заключен договор, дата и номер заключенного договора. Кроме того, здесь оговаривается предмет договора.

Вместе с отгрузкой продукции поставщик высылает сопроводительные документы - счета-фактуры и товарные накладные (приложение E). Эти документы поступают в бухгалтерию, где проверяется правильность их оформления, после чего их передают ответственному исполнителю по снабжению для проверки соответствия объема, ассортимента, сроков поставки, цен, качества поступивших материальных ценностей договорным условиям. После этого данные заносятся в журнал учета поступающих грузов, в котором указывают: регистрационный номер, дату записи, наименование поставщика, дату и номер транспортного документа, номер, дату и сумму счета, род груза, номер и дату приходного ордера или акта о приемке. В примечаниях делают отметку об оплате счета.

Счет-фактура (приложение К) содержит все необходимые данные о видах поступающих материальных ценностей, их количестве, цене, суммах и общей стоимости. При этом обязательно выделяются суммы НДС в соответствии с требованиями Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по НДС, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (ред.15.03.2001) для целей правильного исчисления и зачета НДС.

Счет-фактура является основным документом по расчетным взаимоотношениям с поставщиками и подрядчиками. Этот документ выписывает поставщик или подрядчик. Счета-фактуры служат основанием для оформления соответствующих банковских платежных документов на погашение задолженности: платежных поручений, платежных требований, чеков. В счете-фактуре заполняются следующие реквизиты: продавец (поставщик или подрядчик) и его адрес, идентификационный номер продавца (ИНН); грузополучатель и грузоотправитель; покупатель, его адрес и идентификационный номер. В нем указываются сведения о поставленных товарах или описание выполненных работ, оказанных услуг по их видам, единицу измерения, количество (объем), цену; стоимость за все количество товаров (выполненных работ или оказанных услуг) без налога на добавленную стоимость.

В документе обязательно указывают налоговые ставки и суммы налога на добавленную стоимость, делают ссылки на платежно-расчетные документы, указывают сведения о стране происхождения товаров и номерах грузовых таможенных деклараций. При отсутствии соответствующих реквизитов организация не может произвести последующий зачет по расчетам с бюджетом по налогу на добавленную стоимость за проданную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги.

Все поступившие от поставщиков и подрядчиков счета-фактуры регистрируются на предприятии в журнале учета полученных счетов-фактур, а также в книге покупок.

В книге покупок регистрируются счета-фактуры, представляемые поставщиками. Цель ведения книги покупок заключается в определении суммы НДС, подлежащего зачёту (возмещению) в соответствии с законом об НДС.

Сумма НДС по приобретённым (оприходованным) и оплаченным товарам, работам и услугам принимаются к зачёту (возмещению) у покупателя только при наличии счёта-фактуры, подтверждающего стоимость приобретённых товаров и запись об этом в книге покупок. Счета-фактуры в книге покупок регистрируются в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования приобретаемых товаров, работ и услуг.

Книга покупок прошнуровывается, страницы пронумеровываются и скрепляются печатью. Контроль над ведением книги покупок на предприятии осуществляет руководитель или главный бухгалтер.

Книга покупок включает все реквизиты поступающих счетов-фактур поставщиков, причём суммы НДС фиксируются раздельно по товарам со ставкой обложения налогом в 18 и 10%, отдельно показываются покупки, не облагаемые по действующему положению НДС.

За каждый отчётный период в книге покупок выводятся итоги, которые используются для составления расчёта (декларации) по платежам НДС для налоговой службы.

Кроме документов о передаче сырья, продукции, материалов, поставщик предоставляет другие документы, имеющие к ним отношение, такие как: паспорта качества, сертификаты соответствия и прочие документы.

При приемке материальных ценностей экспедитор производит не только количественную, но и качественную приемку. Принятые грузы экспедитор доставляет на склад предприятия, где после приемки грузов кладовщиком оформляются приходные ордера (приложение Л) в одном экземпляре на фактически принятое количество ценностей. Кладовщик составляет ордер в день поступления товарно-материальных ценностей.

При отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными оприходование товара осуществляется без выписки приходного ордера, а на документе поставщика проставляют штамп о приемке и оприходовании груза. Под оттиском штампа необходимы подписи лица, сдавшего ценности (экспедитора), и лица, принявшего их (кладовщика, с которым заключен договор о полной материальной ответственности).

В тех случаях, когда количество и качество прибывших на склад материальных ценностей не соответствует данным по документам поставщика, приемку производит комиссия и оформляет акт о приемке товарно-материальных ценностей, который служит основанием для предъявления претензии поставщику. Акт может также составляться при приемке продукции без документов поставщика (неотфактурованные поставки). Данный документ оформляется в двух экземплярах: один для учета остается в бухгалтерии, другой - направляется с претензионным письмом поставщику. При наличии акта о приемке материалов приходный ордер также не оформляется.

При перевозке продукции, сырья, товаров автотранспортом в качестве первичного документа для оприходования ценностей применяется товарная накладная, которую составляет грузоотправитель в трех экземплярах: первый из них служит основанием для отгрузки у грузоотправителя, второй для оприходования груза получателем, третий - является основанием для учета транспортной работы и прилагается к путевому листу. Товарная накладная используется в качестве приходного документа в случае отсутствия расхождения количества поступивших грузов с данными накладной.

Зачастую ФГУП “НПО “Марс” поручает получение сырья, материальных ценностей, отпускаемых со склада поставщиков (по наряду, счету, договору, заказу, соглашению) экспедитору, как доверенному лицу организации. В этом случае ему выдают доверенность (формы №М-2 и №М-2а), в которой указывается перечень и количество получаемых товарно-материальных ценностей. Доверенность оформляется в одном экземпляре, регистрируется в журнале учета выданных доверенностей и выдается под расписку получателю. Срок действия доверенности, как правило, 15 дней. Запрещается выдавать доверенности без указания срока их действия. Доверенность (приложение М) действительна при наличии печати и двух подписей - руководителя предприятия и главного бухгалтера. При получении товарно-материальных ценностей доверенность остается у поставщика вместе с экземпляром накладной по отгрузке материальных ценностей.

Все первичные документы по поступившим материальным ценностям со складов и подразделений поступают в бухгалтерию, где после соответствующего контроля передаются для последующей обработки. Именно на этой стадии работники бухгалтерии осуществляют действенный контроль над законностью, целесообразностью и правильностью документального оформления.

По поставленным и полученным товарно-материальным ценностям, работам, услугам на основании рассмотренных ранее первичных отгрузочных документов поставщиков и подрядчиков, а также счетов, выданных для предварительной оплаты, “Марс” производит расчеты с поставщиками и подрядчиками в безналичном и наличном порядке.

При безналичных расчетах за материальные ценности, работы, услуги для авансовых, частичных и окончательных платежей используется платежное поручение, которое составляется в трех экземплярах и представляется в обслуживающий банк. Первый экземпляр за подписью руководителя и главного бухгалтера скрепляется печатью и остается в документах банка, второй экземпляр пересылается в банк поставщика - получателя денежных средств, третий экземпляр прилагается к выписке с расчетного счета ФГУП “НПО” Марс”.

Фактом оплаты при зачете взаимных требований и по договорам уступки прав требования долга является заключенный всеми сторонами, участвующими в расчетах, акт зачета взаимных требований. Уступка прав требования долга оформляется соглашением, по условиям которого одна сторона - первоначальный кредитор - передает другой стороне - новому кредитору - принадлежащее на основании дебиторской задолженности третьего лица право требования.

Если оплата поставщику производится через подотчетное лицо, то свидетельством этого является корешок (приложение Н) приходного кассового ордера от поставщика, который прикрепляется как оправдательный документ к авансовому отчету подотчетного лица.

В качестве сводного документа, который группирует все документы по поступившим товарно-материальным ценностям, выступает реестр документов. В нем отражаются все первичные документы, на основании которых осуществлялось оприходование товарно-материальных ценностей, их номер. Также здесь в разрезе каждого отдельного поставщика отражаются суммы сделок.

Таким образом, организация первичного учета на предприятии находится на удовлетворительном уровне. Принятая форма учета позволяет избежать дополнительного отражения данных в каких-либо накопительных, группировочных ведомостях, что позволяет ускорить обработку первичной информации. При этом ввод данных в ЭВМ обеспечивает сохранность первоначальной записи, позволяет систематически осуществлять контроль над правильностью переноса данных из первичных документов на машинные носители информации, контролировать достоверность информации за любой отрезок времени.

Все первичные документы в бухгалтерии подвергаются проверке по форме (полноте и правильности оформления, заполнению реквизитов) и содержанию (законности операций, логической увязке отдельных показателей). На основании прошедших проверку первичных документов с помощью соответствующих обработок формируются учетные регистры по расчетам с поставщиками и подрядчиками, которые используются для последующего формирования баланса.

3.1 Синтетический и аналитический учет расчетов с поставщиками и

подрядчиками на ФГУП “НПО “Марс”

Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги в ФГУП “НПО” Марс” ведется с использованием балансового счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Данный счет по отношению к балансу - активно-пассивный. Кредитовое сальдо означает задолженность “Марс” перед поставщиками и подрядчиками, дебетовое сальдо - задолженность поставщиков и подрядчиков по предварительно оплаченным счетам. Обороты по дебету отражают оплату счетов поставщиков и подрядчиков, обороты по кредиту - стоимость фактически поступивших товарно-материальных ценностей, принятых работ, оказанных услуг.

Таким образом, на этом счёте учитывают все операции, связанные с расчётами за приобретённые материальные ценности, принятые работы или потреблённые услуги независимо от времени оплаты предъявленного счёта.

Расчёты с поставщиками и подрядчиками осуществляются после отгрузки ими товарно-материальных ценностей, выполнения работ или оказания услуг, либо одновременно с ними с согласия организации или по её поручению.

Без согласия организации в безакцептном порядке оплачиваются требования за отпущенный газ, воду, тепловую и электрическую энергию, выписанные на основании показателей измерительных приборов и действующих тарифов, а также за канализацию, пользование телефоном, почтово-телеграфные услуги.

Счёт 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» кредитуется на стоимость фактически поступивших товарно-материальных ценностей, принятых работ, потреблённых услуг в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов товарно-материальных ценностей или затрат. За услуги по доставке материальных ценностей, а также по переработке материалов вне предприятия записи по кредиту счёта 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» делаются в корреспонденции со счетами учёта производственных запасов, товаров, издержек обращения и т.п. Независимо от оценки товарно-материальных ценностей в аналитическом учёте счёт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в синтетическом учёте кредитуется согласно расчётным документам поставщика в пределах сумм акцепта.

Если счёт поставщика был акцептован и оплачен до поступления груза, а при приёме на склад поступивших товарно-материальных ценностей обнаружилась их недостача сверх норм естественной убыли, а также, если при проверке счёта подрядчика (после того, как счёт был акцептован) было обнаружено отклонение от цен, установленных договором, или найдены арифметические ошибки, то счёт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» кредитуется на соответствующую сумму в корреспонденции с дебетом счёта 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчета «Расчёты по претензиям».

При поступлении в ФГУП “НПО “Марс” товарно-материальных ценностей, на которые не получены расчётные документы поставщиков, проверяют, не числятся ли поступившие товарно-материальные ценности как оплаченные, но находящиеся в пути, или не вывезенные со складов поставщика и не числится ли стоимость поступивших ценностей как дебиторская задолженность. В случае отклонения цен от указанных в счёте-фактуре счёт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» кредитуется на стоимость поступивших ценностей по ценам, предусмотренным в договоре.

На предприятии данные, отраженные в первичных документах, подлежат компьютерной обработке. Для этого подобные данные группируются по однородным признакам и заносятся в компьютер. После соответствующих обработок первичных и сводных данных составляются регистры аналитического и синтетического учета (приложение П).

Одним из регистров подобного рода в ФГУП “НПО “Марс” выступает карточка счета 60, в которой отражается сальдо на начало отчетного месяца, перечень хозяйственных операций с указанием сумм и корреспондирующих счетов, а также сальдо на конец месяца.

Необходимо отметить, что данный документ ведется в разрезе каждого отдельного контрагента, то есть поставщика, ежемесячно. В течение месяца в карточке счета по датам совершения сделок отражают операции с указанием корреспондирующих счетов и их стоимости.

По истечении календарного года ежемесячные данные карточек каждого отдельного контрагента обобщаются в сводную карточку счета 60 по контрагентам.

Обработка карточки счета с помощью компьютера позволяет составить анализ счета 60, где отражаются те же данные, что и в карточке, но уже сведенные в итоговые суммы по определенным счетам, корреспондирующим со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Соответственно корреспондирующие счета в данном случае указываются по дебету и кредиту счета.

В данном документе отражаются сальдо на начало и конец отчетного периода и суммы дебетовых и кредитовых оборотов по счету 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”.

На основании анализа счета 60 составляется оборотно - сальдовая ведомость, которая, составляется ежемесячно и обобщает в себе все данные по счету 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, то есть охватывает всех поставщиков и подрядчиков.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 60 в ФГУП “НПО “Марс” составляется ежемесячно. В этом регистре в разрезе всех поставщиков и подрядчиков отражают суммы дебиторской и кредиторской задолженности на начало месяца, суммы дебетовых и кредитовых оборотов по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и, соответственно, суммы остатков задолженности на конец месяца.

Ежемесячные оборотно - сальдовые ведомости по счету 60 по истечении года обобщаются в годовой оборотно - сальдовой ведомости по счету 60 (приложение Р).

В качестве еще одного регистра синтетического учета по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в ФГУП “НПО “Марс” выступает регистр - обороты по счету 60, который заменяет при автоматизированной форме учета Главную книгу.

Этот регистр является регистром годичного обращения. Здесь в течение года за каждый месяц отражаются суммы дебетовых и кредитовых оборотов в разрезе корреспондирующих счетов. Исходя из указанных сумм оборотов, а также начального остатка задолженности, отражаются и сумма задолженности на конец каждого месяца, а в конце года - на конец года.

Рассмотрим порядок учета расчетов с поставщиками и подрядчиками ФГУП “НПО “Марс” в корреспонденции счетов на конкретных примерах (таблица 8).

Таким образом, анализ приведенных хозяйственных операций и порядок их отражения на счетах бухгалтерского учета позволяет сделать следующие выводы. В целом совершаемые хозяйственные операции отражаются на счетах бухгалтерского учета в соответствии с основными требованиями Методических рекомендаций по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.

Говоря о кредиторской задолженности, необходимо отметить тот момент, что по истечении срока исковой давности ст.196 ГК РФ установлен в 3 года. Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Причем, течение срока исковой давности начинается со дня, когда кредитор узнал или должен был узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

Возникшая дебиторская задолженность по поставщикам на предприятии ФГУП “НПО “Марс”, по которой истек срок исковой давности, в соответствии с п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, списывается на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования, приказа руководителя организации и относится соответственно на финансовый результат.

Таблица 8 - Группировка хозяйственных операций по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за июль 2004 года

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Кредит счета	Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет счета
Сальдо на начало месяца	-	-	Сальдо на начало месяца	198734	-
Оплачено с расчетного счета поставщикам и подрядчикам за полученные от них ценности и принятые работы, услуги	2000	51	Начислена задолженность за принятые от поставщиков основные средства	75600	08
Погашена задолженность перед поставщиками и подрядчиками путем оплаты за счет головной организации	660	79	Начислена задолженность за принятые от поставщиков материалы	73947	10
Отражен взаимозачет сумм при исполнении обязательств по договору мены	98106	62	Отражены суммы НДС по приобретенным ценностям	26918	19
Оплачена задолженность поставщикам и подрядчикам за счет подотчетных сумм	4000	71	Возвращены поставщиками излишне перечисленные суммы на расчетный счет организации	800	51
Списаны суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности	1148	91.41	Зачтены суммы предварительно выданных авансов по мере принятия к учету полученных ценностей	18000	60
			Отражены претензии поставщику до принятия к учету материальных ценностей	995	76
Итого обороты по дебету	105914	-	Итого обороты по кредиту	196260	-
Сальдо на конец месяца	-	-	Сальдо на конец месяца	289080	-

Возникшая дебиторская задолженность по поставщикам на предприятии ФГУП “НПО “Марс”, по которой истек срок исковой давности, в соответствии с п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, списывается на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования, приказа руководителя организации и относится соответственно на финансовый результат.

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Если кредиторская задолженность своевременно не погашена и не истребована контрагентом через арбитражный суд в бесспорном порядке, то по истечении срока исковой давности (3 года), она признается внереализационным расходом, в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» списывается в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом сумма НДС, числящаяся на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» возмещению из бюджета не подлежит и должен быть списан на счет 91 «Прочие доходы и расходы» в составе внереализационных расходов.

3.2 Планирование аудиторской проверки

Основываясь на предварительных данных об экономическом субъекте и результатах проведенных аналитических процедур, аудиторы могут приступить к разработке общего плана и программы аудиторской проверки. Созданный непосредственно перед проведением проверки план определяет последовательность действий аудитора, т.е. по каким направлениям и с какой интенсивностью будет проводиться проверка. Для лучшего обзора и рациональной постановки задач могут использоваться графики, диаграммы и компьютерные системы.

Составляя общий план и программу аудита, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур. При проведении общего планирования большое значение придается профессиональным качествам аудиторов. Им необходимо так организовать свои действия, чтобы произвести оценку используемой на предприятии системы учета и внутреннего контроля с учетом принципа существенности и экономичности проверки.

В общем плане необходимо предусмотреть сроки проведения аудита и составить график его проведения, подготовки отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения. В процессе планирования необходимо учесть: реальные трудозатраты; уровень существенности; проведенные оценки рисков аудиторской проверки.

В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудиторской проверки на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля и рисков аудита. В случае решения провести выборочную проверку аудитор формирует аудиторскую выборку. В общем плане рекомендуется предусмотреть:

- какие конкретные области надо изучить, чтобы аудит был объективен;

- какие существенные моменты следует охватить;

- какие выборочные планы надо разработать;

- формирование аудиторской группы, ее численность и квалификацию специалистов;

- распределение аудиторов в соответствии с их профессиональными качествами и должностными уровнями по конкретным участкам проверки;

- с какими стандартами, процедурами или документами необходимо ознакомить рабочую группу;

- бюджет рабочего времени для каждого этапа проверки;

- предполагаемые сроки работы группы;

- инструктирование всех членов группы об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, с положениями общего плана аудита;

- контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей документации.

Разработка программы проведения аудиторской проверки включает те же этапы, что и разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации общего плана аудита. Программа необходима для наиболее эффективного распределения работы внутри аудиторской группы и для контроля над ходом аудиторской проверки со стороны руководства аудиторской фирмы.

Аудитор документально оформляет программу аудиторской проверки, присваивает код каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы иметь возможность в процессе работы делать ссылки ни них в рабочих документах.

Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой совокупность действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Ее цель - выявление существенных недостатков средств контроля экономического субъекта.

Программа аудиторских процедур по существу включает в себя перечень действий аудитора для детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Аудитор должен составить программу аудиторской проверки по каждому разделу бухгалтерского учета, который он будет проверять. Программа может пересматриваться в процессе проверки в зависимости от изменений условий проведения проверки и результатов аудиторских процедур.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудиторской проверки должны быть документально оформлены и завизированы в установленном порядке.

В ходе проведения аудиторской проверки были поставлены следующие задачи:

- предварительное тестирование системы внутреннего контроля;

- проверка наличия, законности и правильности оформления договоров поставки, первичных документов и их отражения в бухгалтерском учете;

- проверка тождественности данных учетных регистров и отчетности;

- проведение анализа реальности задолженности по счету 60"Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

- аудит полноты оприходования товарно-материальных ценностей;

- аудит возмещения (вычета) НДС уплаченного поставщикам при погашении задолженности зачетом встречных однородных требований;

- аудит отражения в бухгалтерском учете и налогообложения товарообменных и бартерных операций;

- аудит расчетов по договорам уступка права требования;

- совершенствование учета и аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками.

При решении поставленных задач были использованы следующие основные нормативные документы:

а) Гражданский кодекс РФ. Части I и II;

б) Налоговый кодекс РФ. Части I и II;

в) Методические рекомендации по применению главы 21 " Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Приказом МНС РФ от 20.12.2000 г. № БГ - 3 - 03/447);

д) Нормы потерь (боя) строительных материалов при транспортировании автотранспортом, хранении и реализации (утв. Приказом Минторга СССР от 27.11.1991 г. № 95);

е) Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94 (утв. Приказом Минфина РФ от 20.12.1994 г. № 167);

ж) Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально- производственных запасов" ПБУ 5/98 (утв. Приказом Минфина РФ от15.06.1998 г. № 25н);

з) Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914).

Источником информации при выполнении поставленных задач являются первичные документы по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками (накладные, товарно-транспортные накладные, акты приемки выполненных работ, расходные кассовые ордера, платежные поручения, банковские выписки с расчетного счета, приходный ордер, счет-фактура, договоры уступки права требования, перевода долга и пр., акты погашения встречных однородных требований), журнал регистрации полученных счетов-фактур, книга покупок, налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость и др., регистры синтетического и аналитического учета.

Предварительное тестирование.

Вопросник аудитора предназначен для предварительного обзора и тестирования. Содержит вопросы, направленные на выявление возможных нарушений в организации учета, оформлении документов, проверки функционирования системы внутреннего контроля. Составлен в виде таблицы, которую было предложено заполнить работнику бухгалтерской службы ФГУП “НПО” Марс", непосредственно осуществляющего учетные операции расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Таблица 9 -Вопросник для проверки состояния внутреннего контроля и системы учета расчетных операций

Содержание вопроса	Ответы	Количественный параметр	Примеча-ние
	да	нет	нет ответа
1) Имеется ли должностная инструкция бухгалтера расчетного стола по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками	Х
2) Имеется ли нормативная база документов бухгалтера расчетного стола по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками		Х
3) Существует ли утвержденный перечень применяемых первичных документов		Х
4) Существует ли утвержденный график документооборота			Х
5) Проверяется ли наличие всех обязательных реквизитов при приемке первичных документов от поставщиков	Х
6) Проверяются ли сроки возникновения задолженностей			Х
7) Оформляются ли акты сверки задолженностей с поставщиками, с какой периодичностью	Х			Раз в год, перед составлением годового отчета

Анализируя ответы на поставленные вопросы, можно сделать вывод о недостаточных знаниях нормативных документов непосредственного исполнителя - бухгалтера расчетного стола по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками. Отсутствует также, утвержденный перечень применяемых первичных документов. В связи с этим, следует подвергнуть сомнениям утверждение о проверке всех обязательных реквизитов при приемке первичных документов. Отсутствует утвержденный руководителем график документооборота и не проверяются сроки возникновения задолженностей.

3.3 Аудиторская проверка расчетов с поставщиками и подрядчиками

Аудитору следует установить, прежде всего, наличие договоров поставки продукции и других хозяйственных договоров на оказание услуг и выполнение работ, а также правильность оформления договоров. Договоры должны соответствовать требованиям действующего законодательства.

Сделки, осуществляемые сторонами умышленно без соблюдения установленной ГК РФ формы, не в полном объеме или несвоевременно, считаются ничтожными (недействительными). Аудитор должен выяснить, нет ли подобных сделок в проверяемой организации.

Далее необходимо получить доказательства того, что расчеты с поставщиками и подрядчиками за полученные материальные ценности (работы, услуги) отражены в полном объеме, в соответствующем периоде, правильно оценены и отражены в учетных регистрах.

Сопоставляя данные первичных документов с данными договора, заказа, счета- фактуры, проектно-сметной документацией, аудитор получает подтверждение о полноте, своевременности и правильности оприходования полученных материальных ценностей (работ, услуг).

При проверке первичных документов обращается внимание на выделение отдельной строкой НДС во всех расчетно-платежных документах и недопустимость выделения сумм НДС расчетным путем (кроме случаев, обусловленных нормативными документами). Так, расчетным путем выделяются суммы НДС по горюче - смазочным материалам. Проверяя соблюдение этих требований, аудитор получает подтверждения обоснованности предъявления к зачету НДС по полученным материальным ресурсам и услугам. Его возмещение производится по оплаченным, оприходованным и использованным в производственных целях ценностям.

При проверке неотфактурованных поставок (расчетные документы не получены) выясняется, не числятся ли эти поступившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути (дебиторская задолженность).

В ФГУП “НПО “Марс" в 2004 г. имеют место случаи возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость необоснованно выделенного расчетным путем из стоимости горюче-смазочных материалов приобретенных в розницу на АЗС индивидуальных предпринимателей. У предприятия нет оснований для выделения расчетным путем НДС из стоимости ГСМ по чекам АЗС. При возмещении из бюджета НДС, необоснованно выделенного из чеков АЗС индивидуальных предпринимателей, происходит занижение суммы налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате в бюджет.

Имеются случаи принятия к бухгалтерскому учету товарно-материальных ценностей на основании счетов-фактур составленных в соответствии с "Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914). Вышеупомянутые счет - фактуры не являются первичными учетными документами, служащими основанием для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций. Они предназначены только для целей учета налога на добавленную стоимость и являются основанием для вычета НДС, уплаченного поставщикам (при соблюдении обязательных условий.

Предприятию необходимо обратить внимание на наличие первичных учетных документов, а также на заполнение в них всех обязательных реквизитов, так как в противном случае, в соответствии с Федеральным Законом № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" неправильно оформленные первичные документы не могут являться основанием для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций. В данной ситуации, налоговые органы в ходе выездной налоговой проверки вправе исключить из состава себестоимости продукции (работ, услуг) стоимость производственно-материальных запасов необоснованно принятых к учету и доначислить налог на прибыль.

Проверку на соответствие учетных и отчетных данных начинают с установления тождества информации баланса и учетных регистров.

Если при выполнении процедуры сверки учетных и отчетных данных выявляются несоответствия, то аудитору следует устанавить их существенность и причины образования.

Сальдо счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по состоянию на 01.01.2004 г. в журнале-ордере № 6 меньше, чем сальдо по этому счету в Главной книге, на сумму, равную 12% статьи баланса "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Величина отклонений для данной статьи может рассматриваться как существенная. При анализе данных регистра аналитического учета (журнала-ордера № 6) выявлено отсутствие записей по поставщику ОАО завод "Элекон", с которым имеется заключенный договор. В ходе проверки установлено, что первичные документы (накладные) поставщика ОАО завод "Элекон" не учтены в журнале-ордере № 6 , так как были ошибочно проведены по счету 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами". Таким образом, причина несоответствий выявлена и устранена.

При выполнении аналитической процедуры по установлению реальности задолженностей поставщиков была применена специально разработанная форма аудиторской документации (таблица 10).

В результате проведенного анализа реальности кредиторской задолженности установлено, что вся кредиторская задолженность подтверждена актами сверки и расхождений не имеет.

Акт сверки - это документ, который выявляет ошибки в счетах хозяйственных операций путем сравнения расчетов между предприятиями.

...