Облік, аналіз та контроль формування і використання коштів спеціального фонду бюджетної установи

1. Кошти, отримані як плата за послуги

313 «Поточні рахунки для обліку коштів, отриманих як плата за послуги»

323 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку коштів, отриманих як плата за послуги»

2. Інші власні надходження

314 «Поточні рахунки для обліку коштів, отриманих за іншими джерелами власних надходжень»

324 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку коштів, отриманих за іншими джерелами власних надходжень»

3. Інші надходження спеціального фонду

316 «Поточні рахунки для обліку інших надходжень спеціального фонду»

326 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку інших надходжень спеціального фонду»

Джерело: складено за [ 91, с. 50-52 ]

Аналітичний облік коштів ведеться за кожним відкритим у відділенні державної казначейської служби (банку) рахунку.

Синтетичний облік ведеться в розрізі субрахунків бухгалтерського обліку.

Частина коштів спеціального фонду (власні кошти) може бути перерахована вищому розпоряднику за його наказом. Перерахування коштів проводиться в межах однієї програми та однієї групи власних надходжень. При цьому установа, що перераховує кошти відображає їх як зменшення доходів. А установа, що отримує -- як їх надходження. Складаються кореспонденції рахунків [87, с. 43]:

1. Перераховано вищому розпоряднику частина власних коштів: Дт 711, 712 Кт 323, 324

2. Отримано вищим розпорядником: Дт 323, 324 Кт 711, 712.

Видатки бюджетної установи поділяються на поточні й капітальні. Вони можуть бути відплатними (в обмін на товари чи послуги) або невідплатними (заробітна плата, харчування, медикаменти).

Капітальні видатки являють собою платежі з метою придбання предметів, обладнання тощо з терміном служби понад рік, запасів товарів, землі, нематеріальних активів або невідплатні платежі, що передаються одержувачам з метою придбання ними активів або компенсації втрат, пов'язаних із руйнуванням чи пошкодженнями основних засобів. До поточних видатків відносять платежі, які здійснюються протягом року на невідкладні потреби установи [86, с. 16].

Усі видатки, що здійснюються бюджетними установами, поділяються на касові й фактичні.

Касовими видатками є всі суми, видані з реєстраційних або поточних рахунків установи на її витрати як у вигляді готівки, так і шляхом безготівкових перерахувань. До касових видатків також зараховують суми грошових коштів, переведених із поточних чи реєстраційних рахунків для подальших розрахунків із постачальниками.

Облік витрат коштів зі спеціального фонду повинен забезпечити інформацію про фактичні та касові видатки за кодами ЕКВ, а також за кожним видом послуг, виробництва, оренди та інше, тобто, за кожним видом спеціальних коштів. Як і по загальному фонду ведеться відокремлений облік касових та фактичних видатків [90, с. 63].

Мета обліку касових видатків полягає в забезпеченні контролю за цільовим витрачанням коштів бюджету згідно із затвердженим кошторисом установи. Однак за цими видатками неможливо визначити обсяги фактичного використання коштів, тому що окремі суми можуть бути нараховані, але не виплачені. Касові видатки відображають суму асигнувань, які одержала і витратила установа за окремими кодами економічної класифікації видатків, що дає змогу отримати дані про касове виконання кошторису та про залишки невикористаних асигнувань на певну дату.

Бухгалтерський облік касових видатків за загальним фондом ведеться на рахунках третього класу, субрахунках 321 «Реєстраційні рахунки» або 311 «Поточні рахунки на видатки установи». За кредитом цих субрахунків відображаються проведені установою касові видатки, тобто суми, отримані з рахунків у казначействі чи банку готівкою або перераховані в безготівковому порядку. Одночасно здійснюється запис у дебет інших субрахунків залежно від напряму видатків [105, с. 101].

Фактичні видатки - це дійсні видатки установи, що здійснюються при виконанні кошторису, оформлені відповідними документами. До них належать видатки за несплаченими рахунками кредиторів, за нарахованою, але не виплаченою заробітною платою і стипендіями. Їх облік дає можливість контролювати процес виконання кошторису установою в цілому та дотримання встановлених норм видатків за окремими кодами економічної класифікації. Фактичні видатки, як правило, не збігаються з касовими ані за часом, ані за сумою.

Для обліку фактичних видатків коштів спеціального фонду призначено рахунок 81 «Видатки спеціального фонду». Цей рахунок активний: по дебету відображаються витрати, здійснені за відповідним напрямком спеціальних коштів [19].

До нього відкриваються субрахунки:

Субрахунок 811 «Видатки за коштами, отриманими, як плата за послуги» -- по дебету цього рахунку відображаються фактичні видатки за рахунок коштів, отриманих, як плата за послуги, оренди майна, реалізації майна, та інші, що пов'язані з наданням платних послуг.

Облік витрат організується так, щоб забезпечити виконання кошторису та надати інформацію для складання звітності. Тому в аналітичному обліку відкриваються аналітичні рахунки по кожному виду послуг, а фактичні та касові видатки відображаються за кодами КЕКВ, відповідно до кошторису.

Субрахунок 812 «Видатки за іншими джерелами власних надходжень» -- по дебету цього рахунку відображаються фактичні видатки спеціального фонду в частині інших джерел власних надходжень (за рахунок отриманої гуманітарної допомоги, грантів, кошти за дорученнями та ін.).

Субрахунок 813 «Видатки за іншими надходженнями спеціального фонду» -- видатки в частині інших надходжень від вищої установи при перерозподілі спеціального фонду.

По закінченні року сума фактичних видатків списується з кредиту цих рахунків в дебет 432 «Результати виконання кошторису за спеціальним фондом» [19].

Аналітичний облік фактичних видатків ведеться на картках обліку фактичних видатків типової форми (як і по загальному фонду) по кожному виду спеціальних коштів. Картка відкривається на місяць, записи ведуть на підставі меморіальних ордерів. Підсумки визначають за місяць та з початку року. Ця інформація використовується для аналізу за дотриманням кошторису, а також для складання звітності [71, с. 176].

Синтетичний облік видатків ведеться в Головній книзі на субрахунках 811-816.

Рух коштів при відображенні видатків на рахунках бухгалтерського обліку можна представити у вигляді наступної схеми (табл. 2).

Таблиця 2. Взаємозв'язок рахунків з обліку коштів спеціального фонду

Рахунки бух. обліку	Відображення видатків	Рахунок 81 «Видатки спеціального фонду»	Списання видатків	Рахунок 432 «Результат виконання кошторису за спеціальним фондом»	Списання доходів	Рахунок 71 «Доходи спеціального фонду»
Дт	Кт	>	Дт	Кт	>	Дт	Кт	<	Дт	Кт

Джерело: складено за [19]

Касові видатки обліковуються в Картках аналітичного обліку касових видатків. По кожному виду спеціальних коштів відкривається окрема Картка. Видатки відображаються за кодами КЕКВ за місяць та з початку року з врахуванням відновлених видатків. Записи до них здійснюються на підставі виписок держказначейства зі спеціальних реєстраційних рахунків [13].

Відображені в картках касові видатки повинні відповідати сумам оборотів по рахунках 313, 323, 314, 324, 316, 326, що відображені в меморіальному ордері № 3 [12].

Доходи, грошові кошти та видатки спеціального фонду є різноманітними, проте діючим планом рахунків передбачені окремі рахунки для обліку цих об'єктів за встановленими групами. Як зазначалося у Розділі 1, кошти спеціального фонду класифікують на власні надходження, субвенції та інші доходи. Розглянемо типові кореспонденції рахунків саме за такими групами.

Найзначнішою часткою у спеціальному фонді для більшості бюджетних установ є плата за надані послуги. У табл. 3 представлено основні кореспонденції рахунків з обліку операцій з надання платних послуг.

Бюджетні установи мають право надавати в операційну оренду необоротні активи, а також отримувати їх в операційну оренду від інших юридичних осіб.

Основні питання щодо майнових та організаційних відносин між орендодавцем та орендарем, що стосуються використання державного чи комунального майна регулюється Законом України «Про оренду держаного та комунального майна» від 10.04.1992 р. № 2269-ХII [9].

Орендодавцями можуть бути [11]:

Фонд державного майна, його регіональні відділення та представництва щодо оренди цілісних майнових комплексів, їх структурних підрозділів та нерухомого майна, що є державною власністю.

Органи, що уповноважені Верховною радою АРК та органами місцевого самоврядування управляти майном -- стосовно цілісних майнових комплексів підприємств, їх структурних підрозділів та нерухомого майна, що належить АРК або перебуває у комунальній власності.

Підприємства -- щодо окремого індивідуально визначеного майна і нерухомості, загальна площа яких не перевищує 200 кв. м., а з дозволу Фонду держмайна та органів місцевого самоврядування -- також відносно структурних підрозділів підприємств і нерухомого майна, площа якого перевищує 200 кв.м [11].

Таблиця 3. Облік коштів, отриманих як плата за послуги

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Нарахована плата за навчання ВНЗ	364	711
2	Нарахована плата за користування гуртожитком	364	711
3	Нарахована плата за харчування дітей в інтернатах при школах та групах продовженого дня	674	711
4	Нарахована плата за дітей у дитячих закладах	674	711
5	Надійшла в касу плата за підготовчі курси	301	711
6	Здано на реєстраційний (поточний рахунок)	323,312	301
7	Надійшла плата в касу чи на рахунки в банку чи держказначейства за навчання у вищих навчальних закладах чи ПТУ, інші платні послуги	301, 313, 323	364, 674
8	Надійшла плата за користування гуртожитком	301, 323	364
9	Надійшли кошти за оренду приміщень, квартирну плату, за роботу транспорту, та інші послуги	313, 318, 323	364
10	Списання доходів в кінці року	711	432

Джерело: складено за [100, с. 78-80]

Водночас при наданні платних послуг виникають не лише доходи, а й витрати, які обліковуються наступним чином (табл. 4):

Таблиця 4. Облік витрат з надання платних послуг

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Нарахована зарплата працівникам, задіяним у наданні послуг	811	661
2	Нарахування на заробітну плату	811	65
3	Списані видатки на відрядження	811	362
4	Надані різні послуги сторонніми організаціями	811	364,675
5	Відображено створення фондів в основних засобах, придбаних за рахунок спецкоштів	811	401
6	Відображення ПДВ та інших податків згідно із законодавством (на транспорт, на землю)	811	64
7	Списання витрат в кінці року	432	811

Джерело: складено за [113, с. 206]

Орендар та орендодавець заключають договір оренди у встановленому законом «Про оренду державного і комунального майна» порядку. При цьому при здачі в оренду державного майна слід використовувати договори, типові форми яких встановлені Фондом державного майна, а при оренді комунального майна форми договорів розробляються органами місцевого самоврядування [9].

Розмір орендної плати при здачі в оренду державного майна визначається за методикою, встановленою Кабінетом Міністрів України, а для об'єктів що перебувають у комунальній власності -- органами місцевого самоврядування.

Отримана плата за оренду майна є власними надходженнями (спеціальні кошти). Від цих надходжень частина коштів належить бюджетній установі, а частина -- відповідному бюджету.

Орендар перераховує на підставі виписаного рахунку безпосередньо на рахунок держказначейства належну суму коштів орендної плати, а решту -- установі. В такому випадку орендодавець виписує два рахунки: один на оплату бюджетній установі і другий рахунок -- для перерахування до державного бюджету [11].

Типові кореспонденції рахунків з бюджетного обліку оренди показано в табл. 5.



Таблиця 5. Кореспонденції рахунків з обліку оренди в бюджетних установах

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1.1	Нараховано орендну плату 50% суми по договору оренди в т.ч. ПДВ	364	711
1.2	Відображена сума ПДВ	811	641
2.1	Нараховано експлуатаційні витрати, в т.ч. ПДВ	364	711
2.2	Відображена сума ПДВ	811	641
3	Нараховано податок на землю в частині орендованого майна Нараховано податок на землю в частині орендованого майна	811	641
4	Надійшли кошти від орендаря на рахунок орендодавця	313, 323	364
5	Нарахована орендна плата за орендоване майно, що використовується для виконання основних функцій установи	801, 802	675
6.1	Нарахування орендної плати за орендоване майно, що використовується для надання послуг, що не є основними функціями установи	811, 812, 821-825	675
6.2	Відображено ПДВ	641	675
7	Оплачено	675	313, 323

Джерело: складено за [118]

До інших власних надходжень відносяться кошти, отримані від підприємств, організацій і фізичних осіб чи інших бюджетних установ для виконання окремих конкретних доручень цих суб'єктів. Крім того сюди відносяться благодійні внески, гранти, дари та пожертвування [2].

Кошти, що отримані для виконання окремих доручень називаються суми за дорученнями. Зокрема це такі:

для розрахунків з молодими спеціалістами;

на виплату матеріальної допомоги і доплат до державних стипендій за рахунок коштів замовника;

на придбання методичної літератури та навчальних посібників для студентів заочної форми навчання;

кошти на придбання бланків замовлених в централізованому порядку документів по бухгалтерському обліку;

кошти, які у відповідності з рішеннями уряду надійшли на ім'я установи для виконання окремих доручень;

інші кошти, що отримує установа від фізичних і юридичних осіб для виконання окремих доручень [98, с. 57].

Використання цих сум здійснюється строго на виконання цілей указаних в дорученнях.

Типові кореспонденції рахунків з обліку коштів за дорученнями представлені в табл. 6.

Таблиця 6. Типові кореспонденції рахунків з обліку коштів за дорученнями

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Надійшли кошти від різних підприємств для визначених цілей	314, 324	712
2	Проведено касові видатки для виконання доручень	364, 675	324, 314
3	Списано на видатки послуги, матеріали, створення фондів	812	23, 364, 675, 401, 411
4	В кінці року списуються витрати	432	812
5	В кінці року списуються доходи	712	432

Джерело: складено автором на основі [99, с.19-20]

Бюджетні установи можуть отримувати благодійні внески та гуманітарну допомогу, при чому як у грошовій, так і у натуральній формах. Щоб бути отримувачем такої допомоги установі необхідно зареєструватись в Єдиному реєстрі отримувачів гуманітарної допомоги. Використовується гуманітарна допомога строго за цільовим призначенням. За нецільове використанням таких надходжень вони вважаються доходами та підлягають оподаткуванню, а також установа вилучається з Реєстру неприбуткових організацій [110, с. 334].

Готівкові кошти надходять на спеціальний реєстраційний рахунок або в касу установи. Надходження оформляється прибутковим касовим ордером і на його підставі записується до касової книги. Готівка обов'язково вноситься на спеціальний реєстраційний рахунок в державній казначейській службі, а вже потім використовується за призначенням. Типові кореспонденції з обліку надходжень в грошовій формі наведено в табл. 7.

Таблиця 7. Типові кореспонденції з обліку благодійних внесків та гуманітарної допомоги у грошовій формі

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Отримані благодійні внески, спонсорські внески та інша гуманітарна допомога грошовими коштами	301, 302, 314, 318, 324	712
2	Здійснені платежі різним організаціям за рахунок благодійних, спонсорських внесків, гуманітарної допомоги.	364, 675	314, 324, 318
3	Списано вартість отриманих робіт та послуг за рахунок благодійних та спонсорських внесків, гуманітарної допомоги	812	364, 675
4	Отримані МШП, придбані за кошти гуманітарної допомоги	221	364
5	Одночасно проводиться запис по створенню фондів в МШП	812	411
6	Отримано необоротні активи за кошти гуманітарної допомоги	101-122	364
7	Одночасно проводиться запис по створенню фондів в необоротних активах	812	401

Джерело: складено за [119]

На всі суми коштів, отриманих бюджетними установами протягом року, розпорядники коштів повинні внести зміни до кошторису за спецфондом за власними надходженнями на підставі Довідки про внесення змін. Ця Довідка затверджується головним розпорядником коштів без внесення змін до бюджетного розпису [65, с. 11].

До бюджетних установ може надходити допомога у натуральному вираженні: продукти, медикаменти, інші матеріали, обладнання тощо. Органи держказначейства на підставі «Довідки про надходження в натуральній формі» встановленої формивідображають в обліку по виконанню державного бюджету операції в натуральній формі, проведені розпорядниками бюджетних коштів.

Для установ надається виписка з рахунку про зарахування та списання (касові видатки) цих сум з рахунків в держказначейській службі. Отримані надходження зараховуються на рахунок 324 як інші власні кошти та відображаються по кредиту рахунку 712 «Доходи за іншими джерелами власних надходжень» як доходи. Витрати матеріалів, нарахування фондів відображається по дебету рахунку 812 «Витрати за іншими джерелами власних надходжень» [85, с. 24].

До інших надходжень спеціального фонду відносять надходження від вищої установи відповідно до затвердженого кошторису.

Типова кореспонденція рахунків з обліку інших надходжень спеціального фонду представлена в табл. 8.

Таким чином для обліку надходження коштів спеціального фонду призначений пасивний рахунок 71 «Доходи спеціального фонду», а для обліку видатків - рахунок 81 «Видатки спеціального фонду». Усі видатки поділяються на касові та фактичні. Особливістю обліку коштів спеціального фонду є те, що по закінченні року сума фактичних доходів та витрат списується в порядку закриття рахунків на рахунок 432 «Результат виконання кошторису за спеціальним фондом».

Таблиця 8. Типова кореспонденція рахунків з обліку інших надходжень

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Надійшли грошові кошти як «Інші надходження»	316, 326	713
2	Проведено касові видатки відповідно до кошторису	364, 675, 301	316, 326
3	Проведено фактичні витрати за рахунок цих коштів відповідно до кошторису	813	364, 675, 23, 661, 65
4	Списані залишки невикористаних коштів виділених асигнувань в кінці року	713	316, 326
5	Списуються в кінці року видатки поточного року, проведені за рахунок коштів отриманих як інші надходження спеціального фонду	813	432
6	Списуються в кінці року доходи за іншими надходженнями спеціального фонду	713	432

Джерело: складено за [72, с.118 ]

Для зберігання та обліку грошових коштів спеціального фонду в органах державної казначейської служби відкриваються спеціальні реєстраційні рахунки, а в установах банку відкриваються спеціальні бюджетні рахунки. Аналітичний облік коштів ведеться за кожним відкритим у відділенні державної казначейської служби (банку) рахунку. Синтетичний облік ведеться в розрізі субрахунків бухгалтерського обліку.

Бюджетні установи мають право надавати в операційну оренду необоротні активи, а також отримувати їх в операційну оренду від інших юридичних осіб. Порядок надання майна в оренду та отримання орендної плати регулюється Кабінетом Міністрів України, а в окремих випадках органами місцевого самоврядування.

2.2 Організація бухгалтерського обліку коштів спеціального фонду бюджетної установи

До основних напрямів організації обліку доходів спеціального фонду відносять:

- розробка класифікаційної схеми власних доходів бюджетних установ;

- організація планування доходів спеціального фонду;

- організація обліку надходження доходів;

- організація облікових номенклатур;

- організація носіїв облікової інформації.

Основними первинними документами з організації обліку коштів спеціального фонду бюджетної установи є акти, договори, угоди, контракти, платіжні доручення, квитанції, банківська виписка. Відправник коштів у розрахункових документах у графі «Призначення платежу» зазначає номер спеціального реєстраційного рахунка, на який мають бути зараховані кошти, і перераховує їх на спеціальний рахунок органу Державної казначейської служби, відкритий за видом власних надходжень, що потім зараховується на спеціальні реєстраційні рахунки установи [8].

Первинними документами щодо нарахування доходів спеціального фонду є угоди, договори, акти виконаних послуг. Первинними документами щодо отримання доходів спеціального фонду є виписки з спеціальних реєстраційних рахунків з органів Державної казначейської служби України.

Первинними документами щодо проведення касових видатків є виписки з особових, реєстраційних, спеціальних реєстраційних рахунків з органів ДКУ. Первинними документами фактичних видатків є досить різноманітним - документація щодо надходження необоротних активів (накладні), видаткові документи щодо запасів (видаткові накладні), первинна документація з нарахування заробітної плати (розрахунково-платіжні відомості), звіти про використання коштів, акти прийняття виконаних робіт тощо [20].

Для аналітичного обліку використовується картка аналітичного обліку отриманих асигнувань. Картка відкривається на рік. За рядком «Затверджено кошторисом на рік» заповнюються кошторисні призначення. Протягом року вони можуть коригуватися на підставі змін, що вносяться до кошторисів у порядку, встановленому чинним законодавством України.

Записи щодо отриманих асигнувань та доходів спеціального фонду, що надійшли від вищестоящої установи, здійснюються на підставі виписок органу Державної казначейської служби (установи банку) з реєстраційних рахунків. Суми відізваних асигнувань записуються зі знаком «мінус» або чорнилом червоного кольору [57, с. 126].

Щомісячно в картці підраховується підсумок «Усього асигнувань за місяць», «Усього асигнувань за рік» та «Залишок річних бюджетних призначень».

Картка аналітичного обліку отриманих асигнувань підписується виконавцем та особою, що перевірила картку.

Основними обліковими регістрами для обліку фактичних видатків спеціального фонду є картки аналітичного обліку фактичних видатків. Картку відкривають щомісячно за кожним кодом програмної класифікації видатків за загальним і спеціальним фондом і ведеться згідно з кодами економічної класифікації видатків на підставі даних меморіальних ордерів. Фактичні видатки зменшуються на суми, що надійшли на реєстраційні (поточні) рахунки на відновлення касових видатків, якщо вони були віднесені на фактичні видатки звітного періоду.

На основі первинних документів заповнюється меморіальний ордер № 3 «Накопичувальна відомість руху грошових коштів спеціального фонду в органах Державної казначейської служби України (установах банків)». При наявності декількох рахунків на кожний рахунок відкривається окремий меморіальний ордер і нумерується відповідно: № 3-1, 3-2, 3-3, або 3а, 3б, і т.д. Меморіальний ордер підписується виконавцем, працівником, що перевірив та головним бухгалтером [59, с. 237].

Для обліку нарахування доходів спеціального фонду передбачено меморіальний ордер № 14 «Накопичувальна відомість нарахування доходів спеціального фонду бюджетних установ» -- форма № 409 (бюджет) і форма № 409-авт. (бюджет). На кожен вид доходів спеціального фонду відкривають окремі меморіальні ордери. Для розрахунків із батьками на утримання дітей передбачено меморіальний ордер № 15 «Зведення відомостей за розрахунками із батьками на утримання дітей» -- форма № 406 (бюджет) [44].

Дані в меморіальних ордерах записуються таким чином: за дебетом одного субрахунку та за кредитом іншого субрахунку та навпаки. На основі цих ордерів формується книга «Журнал-головна», що ведеться за субрахунками. Відкривається щорічно записами сум залишків на рахунках на початок року відповідно до балансу і залишків на рахунках на початок року відповідно до балансу і залишків на рахунках за минулий рік. Платні послуги знаходять своє відображення в Звіті про надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги, що надаються бюджетними установами (форма № 4-1д, № 4-1м). Якщо сума у графі 8 «Нараховано доходів» більша за суму у графі 9 «Надійшло коштів», то виникає дебіторська заборгованість одержувачів платних послуг, якщо навпаки - кредиторська. Заборгованість відображають у Звіті про заборгованість за бюджетними коштами за формами № 7д, № 7м у рядку «доходи». Записи до Меморіальних ордерів здійснюють на підставі виписок держказначейської служби (банку) з прикладеними документами. В кінці меморіального ордера визначаються обороти по дебету та по кредиту рахунку. Записується залишок на початок місяця з попереднього меморіального ордера та визначається і записується залишок коштів на кінець місяця. Він обов'язково звіряється з даними держказначейської служби (випискою).

Дані графи «Нараховано доходів» заносяться до рядка 461 «Доходи за коштами, отриманими як плата за послуги» форми № 1 «Баланс» [73, с. 94-95].

Благодійні внески, спонсорська допомога у грошовій та натуральній формах, отримана бюджетними установами відображається у Звіті про надходження та використання коштів, отриманих за іншими джерелами власних надходжень бюджетних установ (форма № 4-2д, № 4-2м). Заносяться дані щодо надходження коштів, фактичних і касових видатків.

Дані про отримані основні засоби, інші необоротні матеріальні активи відображають у формі № 5 «Звіт про рух необоротних активів», надходження медикаментів, продуктів харчування тощо -- у формі № 6 «Звіт про рух матеріалів і продуктів харчування». У пояснювальній записці до річного та квартального звітів наводяться дані про надходження гуманітарної допомоги.

Однак дана форма обліку має суттєві недоліки, основними з яких є трудомісткість, недостатня пристосованість облікових регістрів до системи звітних показників та те, що вона розрахована переважно на обробку інформації вручну. Варто запропонувати застосування в бюджетних установах журнально-ордерної форми обліку, яка буде розроблена з урахуванням особливостей обліку в бюджетних установах.

Всі операції з грошовими коштами на цих рахунках оформляються розрахунковими документами, типові форми яких встановлені національним банком України (платіжні доручення, вимоги-доручення, платіжні вимоги, заява на переказ готівки тощо).

Оплата рахунків розпорядників коштів здійснюється лише за наявності в обліку органів Державної казначейської служби зареєстрованих зобов'язань та фінансових зобов'язань. Органи Державної казначейської служби приймають від розпорядника бюджетних коштів платіжні доручення і підтверджувальні документи: за спеціальним фондом -- у межах залишку коштів на спеціальних реєстраційних рахунках за кодами економічної класифікації відповідно до кошторисних призначень та зареєстрованих зобов'язань [81, с. 40].

Форми розрахункових документів для здійснення розрахункових операцій установа обирає самостійно і зазначає під час укладання договорів на обслуговування. Виходячи з технічних можливостей установи та обслуговуючого банку вони можуть подаватися до банку як на паперових носіях, так і у вигляді електронних розрахункових документів, використовуючи программно-технічний комплекс «клієнт-банк». На жаль, в органах Державної казначейської служби програмно-технічний комплекс системи «Клієнт-банк» за касового обслуговування бюджетних установ відсутній [78, с. 103].

Найпоширенішими з платіжних документів у використанні є платіжні доручення, які є підставою для здійснення видатків розпорядників коштів. їх застосовують для розрахунків за фактично отримані матеріальні цінності (виконані роботи, надані послуги), у порядку попередньої оплати, для завершення розрахунків за актами попередньої звірки взаємної заборгованості, для перерахування сум, які належать фізичним особам (заробітної плати, стипендії, пенсії та інших грошових доходів) на їхні рахунки, відкриті в установах банків.

Подання платіжних доручень до органів Державної казначейської служби здійснюють одночасно в паперовій і електронній формі. Виписки за здійснені операції надають за результатами попереднього операційного дня [94, с. 43].

Після проведення платежу на платіжних дорученнях, за якими проведено оплату, ставиться відмітка у вигляді штампа казначея «Сплачено».

Форму безготівкових розрахунків вимоги-доручення через органи Державного казначейства застосовують для здійснення безготівкових розрахунків у разі примусового списання (стягнення) із реєстраційних, спеціальних реєстраційних рахунків розпорядників, одержувачів та рахунків інших клієнтів лише у випадках, установлених законами України та за рішенням суду.

Примусове списання (стягнення) коштів із рахунків, на яких обліковуються кошти спеціального фонду установ та організацій, та рахунків інших клієнтів, що відкриті в органах Державної казначейської служби, проводять органи Державної казначейської служби за платіжними вимогами.

Використання банківських платіжних карток, акредитивів та векселів як платіжних документів регулюється окремими нормативно-правовими актами Національного банку [33, 34].

Акредитиви можуть застосовуватися установами як за коштами загального, так і спеціального фондів бюджету. Порядок оформлення акредитивів і терміни їх дії для установ, що здійснюють казначейське обслуговування кошторисів, установлює Державна казначейська служба України. Це, зокрема, форма розрахунків, за якою банк-емітент за дорученням свого клієнта зобов'язаний виконати платіж третій особі за поставлені товари (роботи, послуги) або надати повноваження третій особі здійснити платіж. Власне, така форма безготівкових розрахунків є різновидом форм договору, оскільки за цими операціями всі зацікавлені сторони мають справу тільки з документами, а не з товарами, послугами або іншими видами виконання зобов'язань.

Розрахункові чеки використовують у безготівкових розрахунках підприємств та фізичних осіб з метою скорочення розрахунків готівкою за отримані товари (виконані роботи, надані послуги), їх застосовують лише для безготівкових переказів із рахунку чекодавця на рахунок одержувача коштів, і вони не підлягають оплаті готівкою (фізичні особи можуть обмінювати розрахунковий чек на готівку або отримувати решту із суми розрахункового чека, але не більш як 20 відсотків від суми чека) [102, с. 268-269].

Розрахункові чеки й чекові книжки є бланками строгого обліку. Готівкова форма розрахунків застосовується для розрахунків з фізичними особами з виплат, пов'язаних з оплатою праці, грошового забезпечення, стипендії, соціальних виплат підзвітних сум, за спеціальними видами платежів, з відшкодування завданих збитків, а також розрахунків з підприємцями за матеріальні цінності, надані послуги і виконані роботи в межах наявних коштів як за рахунок коштів, одержаних з кас банків, так і за рахунок готівкової виручки. До розрахунків готівкою підприємств, відповідно до положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, встановлена гранична сума обмеження у десять тисяч гривень. Кількість підприємств і підприємців, з якими проводять розрахунки, впродовж дня не обмежується [108, с. 135].

Серед особливостей організації бухгалтерського обліку в бюджетних організаціях можна виділити функціонування централізованих бухгалтерій.

Централізована бухгалтерія створюється у випадку, якщо в районі діє кілька невеликих бюджетних установ одного профілю. Централізовані бухгалтерії створюються при виконкомі ради народних депутатів або при його управлінні (наприклад, при районному відділі народної освіти, централізованій міській лікарні) на підставі рішення виконкому відповідної ради для ведення обліку виконання бюджету і кошторисів витрат установ, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів. Така бухгалтерія веде бухгалтерський облік по всіх підвідомчих установах, складає кошториси і бухгалтерську звітність, а також здійснює систематичний контроль за правильністю оформлення первинних документів, цілісністю коштів і матеріальних цінностей, їх інвентаризацією, ефективним використанням державних коштів [107, с. 269].

Отже, основними первинними документами з організації обліку коштів спеціального фонду бюджетної установи є акти, договори, угоди, контракти, платіжні доручення, квитанції, банківські виписки та ін. Інформація з цих документів переноситься у меморіальні ордери, на онсові яких формується фінансова, оперативна, статистична звітність. Типові форми бланків затверджено Національним банком України та Міністерством фінансів. Залежно від технічних можливостей бюджетної установи облік спеціального фонду може вестися у паперовій чи електронній формі.

Однією з особливостей організації бухгалтерського обліку в бюджетних організаціях є функціонування централізованих бухгалтерій.

У бюджетних установах, зокрема органах виконавчої влади, широко застосовується меморіально-ордерна форма бухгалтерського обліку. Однак дана форма обліку має суттєві недоліки, основними з яких є трудомісткість, недостатня пристосованість облікових регістрів до системи звітних показників та те, що вона розрахована переважно на обробку інформації вручну. Варто запропонувати застосування в бюджетних установах журнально-ордерної форми обліку, яка буде розроблена з урахуванням особливостей обліку в бюджетних установах.

2.3 Удосконалення обліку і звітності коштів спеціального фонду бюджетних установ

Враховуючи, що в сучасних умовах ефективне функціонування системи управління доходами і видатками спеціального фонду в бюджетних установах неможливе без застосування сучасних автоматизованих систем і новітніх комп'ютерних технологій, у ході проведення дослідження запропоновано провести комплексну автоматизацію облікових робіт щодо обліку доходів та видатків у бюджетних установах.

Автоматизовані робочі місця працівників бухгалтерського обліку визначають інформацію, яка обробляється, роблять неможливими дублювання обробки інформації, скорочують час на обробку інформації, виключають час телефонного спілкування між підрозділами для уточнення необхідної інформації та визначають відповідальних за коректність (достовірність) інформації, яка формується для аналізу даних кожного підрозділу бюджетної установи [67, с. 13].

Ринок програмного забезпечення в Україні недостатньо наповнений програмами, що спрямовані на забезпечення системи управління бюджетними установами й ведення обліку в них. Лідером на ринку програмного забезпечення сьогодні є російські програмні продукти «1С: Бухгалтерія для бюджетних установ», «Парус-Бюджет». Існують і програми вітчизняних фірм, такі як «СофтТАКСІ» (X-DOOR), «АБ-Система» («Офіс-2000»), «Імпакт» («Акцент-Бухгалтерія»), «Баланс-Клуб» (SoNet), «ТРАСКОсофт» (Trade Manager), GMS (Offise Tools), Глобал Аудит («Quasi+Бухгалтерія»). Проте іх недостатньо для організації обліку на належному рівні [79, с. 76].

"Парус-Бюджет” - це комплексна система автоматизації облікових задач для бюджетних установ.Дана система розроблена у відповідності з вимогами бюджетної класифікації. В ній враховані останні зміни у веденні бухгалтерського обліку, визначені законодавством.

Можливості «Парус-Бюджет» розподіляються на: комплекс управління фінансово-економічною діяльністю, в який входять підсистеми планування і фінансування, бухгалтерського, розрахунку заробітної плати та комплекс управління матеріально-технічним забезпеченням, який включає підсистеми управління складським обліком, обліку договорів, централізованого матеріально-технічного постачання, кадрів і штатного розпису.

Парус-Бюджет є системою, яка забезпечує спільну роботу великої кількості користувачів в обчислювальній мережі. Кожний користувач може скористатися будь-якою інформацією, до якої він має право доступу для виконання своїх службових обов'язків незалежно від того де, коли і ким дана інформація була внесена в мережу [61, с. 28].

«1С: Підприємство 8. Бухгалтерія для бюджетних установ України» - це готове до роботи рішення, в якому враховані вимоги законодавства і реальна практика роботи установ різної відомчої приналежності. Програма вирішує наступні завдання: облік затверджених кошторисних показників за загальним і спеціальним фондами; облік узятих зобов'язань і фінансових зобов'язань; облік операцій з готівкою і безготівковими грошовими коштами; ведення взаєморозрахунків з постачальниками і покупцями; ведення взаєморозрахунків з підзвітними особами; облік ПДВ; облік необоротних активів, запасів і бланків строгої звітності; облік валютних операцій; формування меморіальних ордерів і головної книги; формування регламентованих звітних форм [104, с. 16].

Для зручності користувачів передбачено: режим очікування підключення до інформаційної бази; створення списків загальних інформаційних баз; широка інтеграція з Microsoft Office; інтерактивне перепроведення документа. (користувач зможе стежити за ходом виконання проведення документа й оцінювати час, що залишився до завершення операції, завдяки інформації про дату і час оброблюваного документа, яка виводиться на панелі стану); взаємодія з програмними продуктами «Мережа» і «Кур'єр» Державного казначейства України («1С: Бухгалтерія 8 для бюджетних установ України» дозволяє формувати реєстри, здійснювати друк і запис на диск у форматі тієї версії програмного забезпечення Державного казначейства України, яка використовується в установі); перезапуск клієнтської програми; збереження змін при завершенні роботи системи.

«1С: Підприємство 8. Бухгалтерія для бюджетних установ України» розроблена згідно всіх вимог та нормативних актів щодо ведення обліку в бюджетних установах.При розробці рішень основний акцент зроблено на доступності і ергономіці програмних продуктів.

Отже, можна зробити висновок що, при виборі программного забезпечення при організації обліку в бюджетних установах варто надати перевагу програмі«1С:Підприємство 8. Бухгалтерія для бюджетних установ України», що дозволить повніше задовольнити потреби бюджетних установ у сфері методології, технологічних і програмних рішень, а також забезпечити можливість обміну інформації шляхом якісного переходу між різними програмними продуктами [55, с. 218].

Сучасні вимоги щодо забезпечення потреб управління необхідною інформацією ставлять нові завдання перед інформаційною системою. У зв'язку з цим постановка завдання розробки програмного забезпечення для обліку та контролю повинна охоплювати такі етапи робіт [53, с. 101]:

1) формулювати основні принципи обліку для конкретної бюджетної установи з урахуванням вимог чинного законодавства та внутрішніх потреб. Доцільним було б рекомендувати включити до переліку принципів внутрішнього характеру такі позиції, як підпорядкування інформаційної системи єдиній меті - забезпечення зростання ефективності функціонування бюджетної установи;

2) на основі розроблених принципів сформувати мету розв'язання завдання;

3) сформувати критерії, які має задовольняти автоматизована система. Доцільними є такі критерії: повнота набору функцій, модульність, інтегрованість, гнучкість, авторизований доступ до інформації.

На основі опрацьованих даних доцільно побудувати аналітичний облік таким чином, щоб можна було забезпечити можливість формувати й отримувати необхідні дані в таких аспектах [95, с. 74]:

за необоротними активами: досягти можливості формування облікової інформації за чотирма групами основних засобів; вести аналітичний облік нарахування зносу за основними засобами, придбаними за рахунок загального та за рахунок загального фонду" та 401.2 "Фонд у необоротних активах за їх видами, придбаних за рахунок спеціального фонду";

за доходами і видатками загального та спеціального фондів: забезпечення розмежування видатків на надання платних послуг бюджетних установ (за рахунок коштів спеціального фонду) і послуг, які забезпечуються у зв'язку з функціональними повноваженнями (за рахунок загального фонду) формування калькуляції з визначення собівартості платних послуг повинне відбуватися з виділенням груп прямих та непрямих витрат за відповідними кодами економічної класифікації видатків, підрахунком загальної суми понесених витрат;

накопичення непрямих накладних витрат повинне відбуватися на рахунку 83 "Витрати до розподілу" з наступним розподілом між рахунками видатків 80 "Видатки загального фонду" та 81 "Видатки спеціального фонду" щодо аналітичної структури;

розподіл непрямих накладних витрат програма повинна проводити за формулами, запропонованими користувачем.

За іншими ресурсами слід передбачити можливості деталізації напрямів використання та кодування рахунків з урахуванням місць їх зберігання, а також автоматизованого управління їх руху [88, с. 45].

Таким чином, формування автоматизованої інформаційної системи, яка б базувалася на рекомендованих принципах і позиціях, забезпечить оперативне вирішення завдань обліку, контролю та аналізу, сприятиме якісному контролю за формуванням доходів і видатків бюджетних установ, забезпеченню ефективності використання фінансування та економії грошових і матеріальних ресурсів. У кінцевому підсумку це забезпечить зростання обсягів і якості наданих бюджетними установами послуг.

Отже, спеціальний фонд містить обсяг надходжень зі спеціального фонду бюджету та їх розподіл за повною економічною класифікацією на здійснення видатків спеціального призначення, а також на реалізацію пріоритетних заходів, пов'язаних з виконанням установою основних функцій.

Для обліку доходів спеціального фонду використовують рахунок 71 «Доходи спеціального фонду», а для обліку видатків - рахунок 81 «Видатки спеціального фонду». Усі видатки поділяються на касові та фактичні. По закінченні року сума фактичних доходів та витрат списується в порядку закриття рахунків на рахунок 432 «Результат виконання кошторису за спеціальним фондом».

Для зберігання та обліку грошових коштів спеціального фонду в органах державної казначейської служби відкриваються спеціальні реєстраційні рахунки, а в установах банку відкриваються спеціальні бюджетні рахунки.

Основними первинними документами з організації обліку коштів спеціального фонду бюджетної установи є акти, договори, угоди, контракти, платіжні доручення, квитанції, банківські виписки та ін. Інформація з цих документів переноситься у меморіальні ордери, на онсові яких формується фінансова, оперативна, статистична звітність. Типові форми бланків затверджено Національним банком України та Міністерством фінансів. Залежно від технічних можливостей бюджетної установи облік спеціального фонду може вестися у паперовій чи електронній формі.

У ході дослідження запропоновано провести комплексну автоматизацію облікових робіт щодо обліку доходів та видатків у бюджетних установах.

Розроблені рекомендації та пропозиції сприятимуть удосконаленню методики обліку доходів і видатків спеціального фонду бюджетних установ та визначенню результату виконання кошторису за спеціальним фондом органів державного управління в сучасних умовах господарювання.

Розділ 3. Економічний аналіз формування і використання коштів спеціального фонду бюджетної установи

3.1 Методи та організація економічного аналізу формування та використання коштів спеціального фонду бюджетної установи

Аналіз спеціального фонду бюджетних установ - це дослідження дохідної та видаткової частини спеціального фонду, причин відхилень, яке включає в себе аналіз виконання кошторису та аналіз фінансового стану. Необхідність проведення аналізу у бюджетних установах в першу чергу зумовлена тим, що їх керівникам потрібна аналітична інформація про діяльність суб'єктів господарювання для прийняття відповідних управлінських рішень [112, с. 174].

Основні прийоми аналізу, які можуть бути використані:

Горизонтальний (часовий) аналіз - порівняння кожної позиції звітності з попереднім періодом. Такий аналіз є основою організації моніторингу поточної фінансової діяльності. У процесі цього аналізу виявляють відхилення звітних показників від планових (нормативних), визначаються причини цих відхилень і вносяться рекомендації щодо корегування окремих напрямків фінансової діяльності бюджетної організації. Аналіз дає можливість визначити роль бюджетного фінансування за загальним і спеціальним фондом.

Вертикальний (структурний) аналіз-визначення структури фінансових показників з оцінюванням впливу різних факторів на кінцевий результат. Такий аналіз дає можливість визначити найвагоміші складові в балансі бюджетної організації, але найбільш вагоміше його використання в аналізі складових доходів і витрат кошторису.

Трендовий аналіз - порівняння кожної позиції звітності з рядом попередніх періодів та визначення тренду, тобто основної тенденції динаміки показників, очищеної від впливу індивідуальних особливостей окремих періодів. На основі екстраполяції можливо не тільки визначити перспективне значення основних показників, а також спрогнозувати перспективний аналіз фінансового стану бюджетної організації [93, с. 24].

Порівняльний аналіз - внутрішньогосподарський аналіз зведених показників звітності за окремими показниками самої організації (філій), а також міжгосподарський аналіз показників цієї організації порівняно з показниками конкурентів або із середньогалузевими та середніми показниками. При порівняльному аналізі фінансових показників розглянутої державної організації і середньо галузевих показників виявляється ступінь відхилення основних результатів фінансової діяльності організації від середньогалузевих з метою оцінки своєї конкурентної позиції за фінансовими результатами господарювання і виявлення резервів подальшого підвищення ефективності фінансової діяльності. При порівняльному аналізі фінансових показників організації і організації -конкурента виявляються слабкі сторони фінансової діяльності організації з метою розробки заходів із підвищення його конкурентної позиції на регіональному ринку. При порівняльному аналізі фінансових показників структурних одиниць і підрозділів даної організації проводиться порівняльна оцінка й пошук резервів підвищення ефективності фінансової діяльності внутрішніх підрозділів організації.

Факторний аналіз - визначення впливу окремих факторів (причин) на результативний показник детермінованих (розділених у часі) або стохастичних (що не мають певного порядку) прийомів дослідження. Проводиться за допомогою моделювання (детермінованого та стохастичного) [54, с. 8].

Маржинальний аналіз - метод оцінювання і обґрунтування управлінських рішень на основі причинно-наслідкового зв'язку обсягу продажу, собівартості наданих бюджетною організацією послуг та поділу витрат на постійні і змінні.

Аналіз відносних показників (коефіцієнтів) - розрахунок відношень між окремими позиціями звіту або позиціями різних форм звітності, визначення взаємозв'язків показників [63, с. 45].

Завдання аналізу коштів спеціального фонду:

- оцінка виконання кошторисних призначень у частині спеціального фонду;

- оцінка виконання плану за основними показниками кожного виду надходжень за спеціальним фондом;

- розрахунок впливу факторів на відхилення по основних результативних показниках;

- розробка заходів щодо усунення виявлених у результаті аналізу недоліків і заходів щодо пошуку джерел утворення й ефективного використання коштів за спеціальним фондом;

- контроль правильності утворення дохідної і видаткової частини кошторису [120].

Джерелами інформації для аналізу є: звіт про виконання кошторису доходів і витрат по спеціальному фонду, як індивідуальний (по кожному виду джерел), так і зведений; дані бухгалтерського обліку, ревізій і перевірок.

Основними етапами аналізу виконання кошторису за спеціальним фондом можна визначити наступні (рис. 2):



Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 2. Етапи проведення аналізу коштів спеціального фонду бюджетної установи. Джерело: складено автором на основі [80, с. 96-97]

1. Оцінка складу, структури та динаміки спеціального фонду за показниками залишків, надходжень і видатків - здійснюється за методиками горизонтального й вертикального аналізу.

2. Аналіз виконання плану надходжень спеціального фонду - передбачає співставлення планових (кошторисних показників з реальним надходженням коштів до бюджетної установи.

3. Аналіз виконання плану видатків спеціального фонду - спрямовано на дослідження виконання кошторису за спеціальним фондом.

4. Аналіз руху коштів спеціального фонду - здійснюється балансовим методом на основі наступної моделі [94, с. 71]:

Зп +Н = В +Зк, (3.1)

де Зп - залишок коштів спеціального фонду на початок року;

Н - надходження коштів за рік;

В - використання коштів спеціального фонду за рік;

Зк - залишок коштів спеціального фонду на кінець року.

Для більш поглибленого аналізу досліджуваної ділянки бюджетної установи доцільним також буде розрахунок показників з інтенсивності руху грошових коштів, який дасть змогу дослідити процеси надходження та використання коштів спеціального фонду. Інтенсивність руху коштів можливо визначити з допомогою коефіцієнтів [83, с. 438]:

з надходження: К обор.н. = Н / Зп + Н, (3.2)

з використання: К обор.в. = В / Зп + Н, (3.3)

де, К обор.н. - коефіцієнт обороту з надходження коштів спеціального фонду;

К обор.в. - коефіцієнт обороту з використання коштів спеціального фонду;

Зп - залишок коштів спеціального фонду на початок року;

Н - надходження коштів спеціального фонду за рік;

В -використання коштів спеціального фонду за рік;

Зк -залишок коштів спеціального фонду на кінець року.

5. Факторний аналіз доходів спеціального фонду - здійснюється окремо за кожним видом надходжень на основі мультиплікативної моделі:

Д = Опп Воп, (3.4)

де Д - доходи спеціального фонду;

Опп - обсяг платних послуг ( у натуральних показниках, одиницях);

Воп - вартість одиниці послуг.

6. Факторний аналіз видатків спеціального фонду - здійснюється окремо за кожним видом видатків і дозволяє з'ясувати вплив окремих факторів на розмір видатків [54, с. 9].

7. Узагальнення результатів аналізу - заключна стадія економічного аналізу, яка дозволяє зробити висновки про виконання кошторису установи за спеціальним фондом, визначити причини відхилень та розробити заходи щодо збільшення надходжень і прискорення руху коштів спеціального фонду. Аналіз спеціального фонду зазвичай завершується прийняттям управлінських рішень щодо подальшого розвитку бюджетної установи за рахунок спеціальних коштів.

Значення такого аналізу полягає в тому, що з його допомогою можна проконтролювати правильність утворення спецкоштів, витрати, а також знайти резерви для зміцнення матеріально-технічної бази установ. У першу чергу, такий аналіз повинен проводитися з метою встановлення, наскільки ефективно використовуються кошти спецфонду на утримання підприємств водної галузі, чи відповідають якість і обсяг послуг, наданих підприємством, витратам на їх надання.

За основу цих розрахунків мають братися такі показники, як: обсяг надання тих чи інших платних послуг, інші розрахункові показники (наявність суден; кількість штатних одиниць зайнятих для їх обслуговування; загальна вартість витрат понесених на їх утримання, витрати на сплату податків і зборів, площа приміщень і вартість обладнання та іншого майна, що здаються в оренду, тощо), а також розмір плати в розрахунку на одиницю показника, який повинен установлюватися відповідно до законодавства [70, с.357].

Велике значення має аналіз співвідношення доходів і видатків за кожним позабюджетним джерелом надходжень державних підприємств, установ, організацій, який повинен виявляти найбільш рентабельні види діяльності підприємств водної галузі.

...