Особое место в системе правого регулирования занимают аудиторские стандарты. Стандарты аудита отражают действительность, сложившуюся в России на сегодняшний день, которая заключается в сочетании государственной нормативно-правовой инициативы и инициативы профессиональных обществ. Согласно российскому законодательству СРО аудиторов вправе дополнять установленные Советом Правила независимости и Кодекс профессиональной этики аудиторов, подробно рассмотренный в первой главе настоящей работы. Сам факт того, что сверху централизованно установлены единые для всех правила и Кодекс, так же встречает противоречивые отзывы со стороны общественности.

Важной тенденцией в развитии российского аудита является переход к международным стандартам аудиторской деятельности. Этот процесс в качестве основы имеет Концепцию долгосрочного социально-экономического развития РФ на период до 2020 года, одним из пунктов которой является сближение российских и международных стандартов, в том числе и в области аудита. Такой переход может породить ряд проблем, хотя, по мнению Шнейдмана Л.З., «переход на международные стандарты аудита не несет аудиторам никаких потрясений, революций, переобучения, пересдачи квалификационного экзамена Шнейдман Л.З. Надо отделять полезное для рынка от шелухи // URL: http://www.kommersant.ru/doc/2598335 (дата обращения 1.11.2015);». С чем, безусловно, нельзя не согласиться, беря во внимание тот факт, по российские стандарты в большинстве своём являются переведённым вариантом МСА. К тому же необходимость перехода к международным стандартам не вызывает сомнения, т.к. это позволит увеличить привлекательность не только российской экономики для иностранных инвесторов, но и профессии аудитора в целом. На сегодняшний день анализ применимости МСА на территории России и сама функция, касающаяся процесса внедрения данных стандартов в российскую систему аудита, возложена на Совет по аудиторской деятельности.

В настоящее время Россия делает шаги по усовершенствованию нормативно правовой базы в области регулирования аудиторской деятельности. Одним из основных направлений усовершенствования является непосредственное задействование аудиторов и аудиторских организаций в процессе противодействия легализации (отмыванию) доходов. При этом на аудиторов возлагается ряд обязанностей, одним из которых является, в частности, уведомление Росфиннадзора о сделках или финансовых операциях, которые предположительно могут иметь отношение к отмыванию доходов и попадают под действие Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путём, и финансированию терроризма». Учитывая значимость противодействия легализации, стоит отметить, что подобного рода требования к аудиторам противоречат предпринимательской сущности аудиторской деятельности. К тому же вновь произойдёт смещение приоритетов деятельности аудиторских организаций от выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчётности аудируемого лица к выполнению делегируемой им части функций государственных органов по выявлению нарушения тех или иных норм законодательства. То есть функции аудиторских организаций расширяются их дополнительным перечнем, который выходит за рамки аудита на современном этапе его развития. Поэтому, собственно, по мнению исследователей данной проблемы, подобное расширение функционала аудита является необоснованным и не имеет под собой рациональной основы.

Подводя итого данного раздела, следует сказать, что необходимость законодательного регулирования аудиторской деятельности обусловливается необходимостью жёсткой регламентации протекающих на рынке процессов и наличии единого подхода к оценке качества проводимых аудиторских проверок и деятельности аудиторов в целом.

2.2.2 Влияние государства на рынок аудиторских услуг

Собственно, как и во всей российской экономике, в сфере оказания аудиторских услуг государство играет роль «ночного сторожа», другими словами, устанавливает правила игры на рынке аудиторских услуг. Инструментом, посредством которого достигаются поставленные перед государственными органами цели, является рассмотренная ранее в этом параграфе нормативно-правовая база, являющаяся правовым базисом гражданско-правовых и экономических отношений - «аудитор-клиент».

Вопрос о том, насколько значительным должно быть влияние на экономику, носит дискуссионный характер. Безусловно, несмотря на достаточно активный процесс перехода к саморегулированию, ни в коем случае нельзя в полной мере исключать государственные органы из системы регулирования аудиторской деятельности. Сегодняшняя реальность такова, что рынок аудиторских услуг находится на стадии кризиса. В таких условиях рынок принадлежит потребителю, поскольку аудиторские компании готовы идти на крайние меры, чтобы сохранить годами наработанную клиентскую базу. И в таких условиях участие государства в регулировании рынка аудиторских услуг просто необходимо. Для подтверждения данного предположения обратимся к статистике, характеризующей российский рынок аудиторских услуг.

Современный российский рынок аудиторских услуг нельзя охарактеризовать как рынок с равноценной конкуренцией среди представленных на нём компаний. Так, если обратиться к официальной статистике, предоставленной Министерством Финансов РФ (далее Минфин РФ), то можно заметить, что на типичную аудиторскую организацию, не входящую в «Большую четвёрку», в среднем по стране (за исключением Московского сегмента) приходится 9 клиентов, при этом на компании, входящие в «Большую четвёрку», приходится около 619 клиента Официальный сайт Министерства Финансов РФ // Основные показатели рынка аудиторских услуг в Российской Федерации в 2015 году // URL: http://minfin.ru/ru/perfomance/audit/audit_stat/MainIndex/ (дата обращения 19.04.2016).. Другими словами, наблюдается смещение приоритетов в сторону крупных компаний, построенных на опыте западного законодательства. Аналогичная тенденция распределения сил на рынке аудиторских услуг прослеживается и на европейском рынке, что послужило поводом для дискуссии, подробно оговоренной в «Зелёной книге аудита». Беря за основу данный документ, можно говорить о том, что налицо несоответствие доходов малых и крупных фирм, что вынуждает малые компании идти на крайние меры, приводящие к демпинговым ценам, сопровождающимся оказанием низкокачественных аудиторских услуг Турбанов А.В. Кому нужен российский аудит // http://www.vedomosti.ru/opinion/articles/2015/10/27/614431-rossiiskii-audit (дата обращения 7.11.2015)., что, в свою очередь, противоречит не только законодательству, но и интересам клиента, заинтересованного в проведении качественной аудиторской проверки. В современных условиях достаточно распространённой является практика представления малыми компаниями заключения без фактического проведения аудиторской проверки. Безусловно, это вызвано несовершенством российского законодательства, а точнее отсутствием существенных санкций за непредставление или несвоевременное представление аудиторского заключения. Так, статьёй 19.7 Кодекса административных правонарушений (КоАП) предусмотрен штраф в размере от трёх до пяти тысяч рублей Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 N 195-ФЗ (ред. от 01.05.2016) (с изм. и доп., вступ. в силу с 13.05.2016) // СПС «КонсултантПлюс».. А учитывая среднюю стоимость проведения аудиторской проверки, можно сделать вывод, что данная тенденция будет иметь место ещё долгое время. Подобного рода тенденция может привести к возможному увеличению системного риска, что, в свою очередь, повлечёт за собой крах всего рынка аудиторских услугGreen paper. Audit policy: Lessons from the Crisis // URL: http://bdo.com.ua/_Files/DocLib/2841/green_paper_audit_en.pdf (дата обращения 7.11.2015).. К тому же, на наш взгляд, такой путь дальнейшего развития рынка аудиторских услуг является одним из факторов, подрывающих и дискредитирующих профессию аудитора и замедляющих и без того медленные темпы развития российского рынка аудиторских услуг.

В таких условиях не вызывает сомнение необходимость предоставления малым организациям различного рода преференций со стороны государства. Пунктом 5 статьи 5 Закона об аудиторской деятельности установлено, что «в открытом конкурсе на заключение контракта на проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчётности организации, объём выручки от продажи продукции которой за предшествующий отчётному год не превышает 1 миллиарда рублей, обязательным является участие аудиторских организаций, являющихся субъектами малого и среднего предпринимательства Федеральный закон N 307-ФЗ от 30.12.2008 (ред. от 01.12.2014) "Об аудиторской деятельности" // СПС «КонсултантПлюс».». Но, по всей видимости, тех мер, которые сегодня принимаются в отношении поддержания конкуренции на рынке не достаточно.

Продолжая тему мер, обеспечивающих поддержание должного уровня конкуренции на рынке, вновь обратимся к уже указанной «Зелёной книге аудита». Документ устанавливает в качестве возможных вариантов противодействия значительному влиянию «Большой четвёрки» следующие способы: совместный аудит и обязательную смену аудитора. Другими словами, в качестве мер по установлению совершенной конкуренции на рынке аудиторских услуг, следует закрепить на законодательном уровне такие пункты, как срок, по истечении которого компания-клиент должна менять аудитора, что должно воспрепятствовать наличию случаев, когда партнёр, переходя в другую компанию, уводит за собой клиента. При этом в качестве дополнительной функции государства следует установить обеспечение прозрачности рынка, открытости и справедливости проводимых конкурсов-тендеров на аудит финансовой (бухгалтерской) отчётности. Кроме того, основной акцент в процессе назначения аудитора необходимо делать на качество, предоставляемых им услуг, и на такой принцип осуществления проверки как независимость. Дополнительным направлениям реформирования законодательства в области регулирования аудиторской деятельности является создание консорциумов, что предполагает участие двух или более аудиторских компаний в аудите одной крупной организации.

Если обратиться к отчёту о деятельности Совета по аудиторской деятельности за 2014 год, то можно заметить, что эта мера выделена в качестве одной из основных мер, стабилизирующих российский рынок аудиторских услугОтчёт о деятельности Совета по аудиторской деятельности за 2014 год, с. 4. URL: http://minfin.ru/ru/document/?id_4=58184. . При этом более подробной информации о том, как именно данный процесс будет протекать, в отчёте не раскрывается. Но, на наш взгляд, дальнейшее развитие такой меры, судя по всему, должно обеспечить непрерывность процесса предоставления аудиторских услуг и, как следствие, должно привести к снижению общего системного риска на рынке и перераспределению риска банкротства отдельной аудиторской организации между участниками консорциума, поскольку малые и средние аудиторские организации также будут задействованы в аудите крупных компаний.

Вполне логичной выглядит в данном случае позиция компаний «Большой четвёрки», выступающих против применения рассмотренных выше мер. Позиция Deloitte по данному вопросу такова, что привлечение к аудиту дополнительных аудиторов будет способствовать параллельному увеличению затрат на аудит, что может отрицательно повлиять на качество аудита. При этом совместный аудит или консорциум аудиторских фирм сделают более трудным процесс получения полного понимания деятельности предприятия и контроля аудиторской проверки. А использование различных контрольных методологий аудиторами может привести к непоследовательным подходам и к неэффективностиEuropean Commission Green Paper `Audit Policy: Lessons from the Crisis // Deloitte // URL: https://circabc.europa.eu/d/d/workspace/SpacesStore/07b476ac-3400-494f-aebe-623ff42796fa/Deloitte%202%20en.pdf (дата обращения 4.11.2015).. Аналогичной точки зрения придерживается и Ernst&Young: «Совместные аудиты будут способствовать проблемам координирования деятельности двух аудиторских фирм, а также будут сопровождаться дополнительными затратамиEuropean Commission Green Paper, Audit Policy: Lessons from the Crisis // Ernst&Young: Point of view // http://www.ey.com/Publication/vwLUAssets/EY-european-commission-green-paper-audit-policy-lessons-from-the-crisis/$FILE/EY-european-commission-green-paper-audit-policy-lessons-from-the-crisis.pdf (дата обращения 4.11.2015).». Подобной позиции придерживаются и иные крупные представители рынка аудиторских услуг. Как видно из отчётов компаний «Большой четвёрки», они выступают за невмешательство регулятора в лице государства в процессы, протекающие на рынке, в части устранения перекоса в сторону крупных игроков, возникшего в настоящий момент, поскольку, по их мнению, никакого системного риска в данный момент не существует. Кроме того, в качестве основного аргумента выдвигается и гипотеза о несоответствии качества аудита и размера компании, его проводящей. Безусловно, с точкой зрения данных компаний нельзя не согласиться, в силу того, что, и малая, и средняя компании могут получить всеобщую известность в случае предоставления качественных аудиторских услуг. Хотя и вопрос независимости и объективности в таком случае по-прежнему остаётся открытым, что, в свою очередь, встаёт в противовес позиции «Большой четвёрки». И, судя по всему, именно смена аудиторов через определённый срок должна поспособствовать сохранению этих принципов в процессе аудита.

Таким образом, в заключение данного параграфа можно сделать вывод о том, что на сегодняшний день по-прежнему остаются неразрешёнными дискуссионные вопросы, выдвинутые Еврокомиссией в «Зелёной книге аудита», и вопросы, касающиеся устранения несимметричности российского рынка аудиторских услуг. При этом компании «Большой четвёрки» имеют кардинально противоположную государственной точку зрению, что, в общем-то, обусловливается необходимостью защиты интересов «Большой четвёрки» и говорит о том, что процесс нахождения компромисса затянется на долгое время.

В общем и целом, анализируя результаты деятельности государства в лице Совета по аудиторской деятельности, можно сказать, что вектор интересов и целей государства в области регулирования аудиторской деятельности всё больше смещается в сторону поддержания должного качества предоставляемых аудиторами услуг. И если по итогам 2014 года данный вопрос не был столь актуальным, то в 2015 году он стал по большей мере центральным. При этом в некоторой степени на второй план стали отходить вопросы, касающиеся совершенствования конкуренции на аудиторском рынке и развития профессии аудитора в целом. Хотя, по нашему мнению, данные вопросы нужно рассматривать в совокупности, и многие аспекты относительно конкурентоспособности российского аудита остаются нерешёнными, что было доказано ранее в данном параграфе.

2.3 Исследование места и роли саморегулирования в системе регулирования аудиторской деятельности

По мере того как развивался и расширялся российский рынок аудиторских услуг, росло число представителей профессии аудиторов, вставал вопрос о потребности и, самое главное, возможности его саморегулирования со стороны профессиональных объединений аудиторов, имеющего целью поддержание качества этих услуг на должном уровне, защиту интересов субъектов аудиторской деятельности и обеспечение эффективности регулирования. Другими словами, целью саморегулирования как такого является модификация государственного регулирования и передачи части функций, осуществляемых государственными органами, саморегулируемым организациям. К сожалению, процесс становления и развития подобной модели регулирования профессиональной деятельности является очень продолжительным и не позволяет решить всех намеченных проблем на первых этапах его формирования.

Саморегулирование - достаточно новый институт для российской экономики, но при этом годами сформированный и организованный для стран Запада. Зародившись ещё в конце прошлого века, профессиональные объединения официально получили статус таковых лишь в момент принятия первого Закона об аудиторской деятельности в 2001 году, с тем лишь замечанием, что ранее они носили название «аккредитованных», а не привычное для нас сегодня «саморегулируемых».

Удивительно, но в настоящее время не существует общепризнанного определения понятия саморегулирования, поскольку формирование и становление данного института в различных странах происходило под влиянием различных факторов. В соответствии со статьёй 2 Федерального закона от 01.12.2007 N 315-ФЗ (ред. от 13.07.2015) "О саморегулируемых организациях", саморегулирование представляет собой «самостоятельную и инициативную деятельность, которая осуществляется субъектами предпринимательской или профессиональной деятельности и содержанием которой являются разработка и установление стандартов и правил указанной деятельности, а также контроль за соблюдением требований указанных стандартов и правил Федеральный закон N 315-ФЗ от 01.12.2007 (ред. от 24.11.2014) "О саморегулируемых организациях" // СПС «КонсультантПлюс».». Другими словами, саморегулирование строится на объединении субъектов профессиональной и предпринимательской деятельности в составе СРО. При этом с правовой точки зрения саморегулирование чаще всего рассматривается именно как умышленное делегирование правотворческих полномочий государства организации-представителю института саморегулирования. Говоря об обоснованности введения института саморегулирования в той или иной профессиональной деятельности, стоит сказать о целях, во исполнение которых происходит модернизация существующей системы государственного регулирования, а именно: «сокращение государственного вмешательства, устранение административных барьеров на вход в ту или иную отрасль и, наконец, сокращение доли коррупционной составляющей российского рынка Курбатов А.Я., Турбанов А.В. Правовые проблемы регулирования аудиторской деятельности // СПС «КонсультантПлюс».». Также зачастую, например, в работах Аганиной Р.Н. можно встретить предположения о том, что введение института саморегулирования позволит снизить бюрократизацию российской экономики и, в общем-то, приблизит её к формированию гражданского общества, являющегося неотъемлемой составляющей развитой рыночной экономики Аганина Р.Н., Апресова Н.Г. Саморегулирование аудиторской деятельности // СПС «КонсультантПлюс».. А некоторые и вовсе отводят СРО роль публично-правовой организации, аргументируя это тем, что основной целью деятельности саморегулирования является обеспечение социальных благ. В дальнейшем в ходе исследования мы ещё вернёмся к рассмотрению данного вопроса применительно к рынку аудиторских услуг. В общем и целом переход к такому весьма распространённому в мире подходу к регулированию предпринимательской деятельности в некоторой степени обязывает государство создавать благоприятные условия для развития рынка и стимулировать экономику путём построения свободных рыночных экономических отношений.

На сегодняшний день в Российской Федерации на лицо достаточно активный процесс, обратный так называемому процессу огосударствления аудиторской деятельности. Можно с полной уверенностью утверждать, что к настоящему времени в России сформирован базис для дальнейшего развития саморегулирования, но при этом ряд вопросов требует детального рассмотрения и пояснения. Отправной точкой для построения института саморегулирования в аудиторской деятельности можно считать 2009 год, ознаменовавший становление аудита на условиях его саморегулирования, заменившего долгое время существовавшее лицензирование профессиональной деятельности. Постепенно от преобладающей в экономике формы взаимоотношений «государство - отдельный субъект рынка аудиторских услуг» сфера предоставления аудиторских услуг начала переходить к отношениям, построенным на принципе «государство - СРО аудиторов». Что, на наш взгляд, является более эффективным способом управления в условиях рынка, поскольку упрощает процесс взаимодействия государства с субъектами рынка аудиторских услуг.

Ранее уже были выделены общие цели формирования института саморегулирования. Что касается аудита, то применительно к этой области профессиональной деятельности в научной литературе различными авторами выдвигаются и предлагаются различные подходы к определению целей саморегулирования, начиная осуществлением контроля деятельности членов СРО и заканчивая консультационной и информационной составляющей отношений «СРО-аудитор». Но нельзя не отметить, что все авторы схожи в одном - никто не упускает из виду такой аспект контроля аудиторской деятельности как повышение качества предоставляемых услуг. Кроме того, дискуссионным является вопрос обоснования необходимости перехода на принципиально новую для России модель регулирования аудиторской деятельности. В качестве основных на сегодняшний день выдвигается следующие гипотезы: переход к рыночному типу хозяйствования всех, существующих в российской экономике отраслей, и концепция «нормы управляемостиГородилов М.А. Система регулирования аудиторской деятельности за рубежом // Вестник Пермского университета. Вып. 2(2), 2009. - с.91.», заключающейся в том, что наибольшей эффективности регулирования можно достичь только в таких условиях, когда всему множеству представленных на рынке субъектов аудиторской деятельности будет соответствовать достаточное количество профессиональных объединений в лице саморегулируемых организаций аудиторов (далее СРО аудиторов). Безусловно, с этой концепцией нельзя не согласиться, потому что на современном этапе развития аудита количество аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, оказывающих услуги на рынке, перевалило за грань, когда управление рынком из единого центра посредством надзора сверху государственными органами, является не только не эффективным, но зачастую и не возможным. Кроме того, говоря об эффективности управления, стоит отметить, что отличительной особенностью российской системы саморегулирования является тот факт, что она представлена несколькими профессиональными объединениями, в ходе реформирования российского законодательства перенявшие ряд полномочий государства. На сегодняшний день в государственный реестр внесены пять СРО аудиторов, имеющих статус некоммерческих партнёрств: «Аудиторская Палата России», «Институт профессиональных аудиторов», «Московская Аудиторская Палата», «Российская Коллегия Аудиторов», «Аудиторская Ассоциация Содружество»Официальный сайт Министерства Финансов РФ // Государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов // URL: http://minfin.ru/ru/accounting/reestr_selfreg/reestr/ (дата обращения 11.11.2015) . При этом, проводя аналогию, отметим, что большинству европейских государств свойственно наличие единого центра регулирования рыночных отношений и контроля деятельности аудиторских организаций, что ни в коем случае не умаляет эффективности такого подхода к саморегулированию.

Беря во внимание роль саморегулирования в построении рыночной экономики, рассмотренные выше цели, которые ставят перед институтами саморегулирования, и, основываясь на небогатом опыте Российской Федерации в области применения такого подхода к регулированию аудиторской деятельностиАудит стал далеко не первой сферой профессиональной деятельности, к которой применяется подобный механизм осуществления контроля. Существует ряд отраслей, имеющих более богатый опыт саморегулирования, наглядным примером может послужить деятельность арбитражных управляющих., можно говорить о том, что в настоящее время отечественным рынком аудиторских услуг весь потенциал, который несёт в себе саморегулирование не используется в полной мере. На наш взгляд, одна из основных причин этому может скрываться в ряде правовых проблем, имеющихся сегодня в нормативно-правовой базе РФ в части, регламентирующей разграничение государственного и негосударственного регулирования аудиторской деятельности. Рассмотрим некоторые из них.

Если вновь обратиться к Закону об аудиторской деятельности, а точнее к той его части, в которой подробно описываются принципы осуществления внешнего контроля, то можно заметить, что внешний контроль качества предоставляемых услуг в процессе проведения обязательного аудита осуществляет сама СРО аудиторов и уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору в лице Росфиннадзора. Из этого можно сделать вывод о пересечении функций государственного и негосударственного регулирования, что противоречит принципам саморегулирования. Не вызывает никакого сомнения необходимость построения отлаженной цепочки последовательного контроля и взаимодействия органов регулирования аудиторской деятельности, где будет проведено чёткое разграничение их полномочий и обязанностей. Также, говоря о роли рыночных принципов ведения аудиторской деятельности, нельзя не обратить внимание на требования к составу Совета по аудиторской деятельности. Согласно пункту 5 статьи 16 Закона об аудиторской деятельности в состав Совета помимо прочих членов должны входить два представителя СРО, другими словами, как таковых представителей рынка. Но при этом в составе созданного при Совете рабочего органа должны числиться по крайней мере 70% представителей саморегулируемых организаций аудиторов. Немаловажным фактом является то, что рабочий орган создаётся в целях подготовки решений Совета, то есть не несёт какой-либо нормативной нагрузки на рынок аудиторских услуг, другими словами, его роль в регулировании аудиторской деятельности в некоторой степени второстепенна. На основе ранее отмеченного можно сделать вывод о том, что в настоящее нельзя говорить о том, что в России в полной мере сформировался институт саморегулирования, поскольку его роль в области регулирования умаляется и даже не берётся во внимание государственными органами.

Следующей проблемой, свойственной сегодняшнему саморегулированию аудиторской деятельности, является тот факт, что Закон об аудиторской деятельности устанавливает требования к составу СРО аудиторов, определяя нижнюю границу числа членов некоммерческого партнёрства. Так в состав СРОА должно входить не менее 10000 физических лиц и не менее 2000 коммерческих организаций. Если же обратиться к редакции этого Закона от 04.03.2014 года, то можно заметить, что данные нормативы численности были заметно изменены: выросли с 700 до 10000 и с 500 до 2000 Данные требования должны быть исполнены до 1 января 2017 года.. Согласно статистике, приведённой на официальном сайте Минфина РФ по состоянию на 31.12.2015 на рынке функционировали 4,4 тыс. аудиторских организаций и порядка 21,5 тыс. аудиторов (табл. 2).

Таблица 2 Количество аудиторских организаций и аудиторов в Российской Федерации

Из чего можно сделать вывод, беря во внимание указанные нормативы, что требованиям, установленным законодательством РФ, могут соответствовать только две саморегулируемые организации аудиторов, учитывая равномерность распределения членов по этим двум СРО, что, в свою очередь, практически невозможно достичь в современных условиях.

Для того чтобы оценить положение СРО в настоящее время опять же обратимся к статистике Минфина РФ.

Как видно на рис. 3, в настоящее время действующие СРО далеки от установленных нормативов. При этом важно отметить отрицательную тенденцию в составе реестра их членов. Другими словами, наблюдается сокращение как общей численности состава СРО (в расчёт берутся только аудиторы) по отношению к численности 2014 г. Данные официальной статистики, раскрывающие численность саморегулируемых организаций по состоянию на 31.12.2014 г. и 31.12.2015 г. представлена в Приложении 1 к настоящей работе.. Так, численность сократилась в среднем на 4%. При этом наибольший темп сокращения численности показала ИПАР - численность СРО сократилась почти на 9%.

Рисунок 3 Состав членов СРО по состоянию на 31.12.2015 г.

На основе всего вышеизложенного можно сделать вывод, что ограничения, устанавливаемые Федеральным законом, смещают приоритеты саморегулируемых организаций аудиторов и ставят их в противовес с целью повышения качества предоставляемых аудиторских услуг. Это обусловливается, в первую очередь, незаинтересованностью саморегулируемой организации в осуществлении тщательного надзора за деятельностью членов, поскольку выявление несоответствий оказываемых услуг поставленным требованиям и некомпетентность аудиторов может привести к их исключение из состава той или иной СРО, что в итоге может поставить под угрозу сам факт существования саморегулируемой организации аудиторов. Другими словами, встаёт вопрос о выживании СРО на рынке, т.к. не вызывает никакого сомнения, что в условиях подобных строгих требований и ограниченности времени на их исполнение кому-то с рынка всё же придётся уйти. Таким образом, в подобном случае можно выделить два основных направления дальнейшего развития института саморегулирования, а именно: 1) монополизация аудиторского рынка и формирование на нём одной СРО аудиторов и 2) создание очередного государственного органа в лице формально созданной СРО аудиторов, что приведёт к деформации уже созданной системы регулирования и усилению бюрократизации отрасли. В обоих случаях нарушается рыночные принципы ведения экономической деятельности хозяйствующими субъектами, что не соответствует концепции развития российской экономики на современном этапе её развития. Не вызывает сомнения, что решением данной проблемы может послужить отказ от такого жёсткого абсолютного норматива численности и переход к его относительной характеристике, например, выражаемой в доле участников рынка аудиторских услуг, которых должна объединять СРО (в том числе и вновь созданная).

Несмотря на все достоинства, описанные в данном разделе настоящей работы, саморегулирование имеет ряд недостатков и положений, вызывающих противоречивые отзывы представителей не только аудиторской, но и иных профессий, которые в силу своей профессиональной принадлежности по Закону должны состоять в СРО. В качестве таковых можно выделить тот факт, что при распаде членские взносы не возвращаются, и для того чтобы стать членом другой СРО аудиторов, необходимо заново вновь осуществлять различного рода взносы, такие, как взносы в компенсационные фонды, вступительные взносы, проходить аттестацию, что занимает достаточно продолжительное время и исключает аудитора из рабочего процесса. Несомненно, говоря о недостатках такого подхода к регулированию аудиторской деятельности, следует отметить тот факт, что вступая в ту или иную саморегулируемую организацию, её члены по существу попадают в своеобразную профессиональную зависимость, вызываемую давлением на него со стороны профессионального объединения, выражаемого правом СРОА привлекать аудиторов к дисциплинарной ответственности, лишать их прав на осуществление профессиональной деятельности в области оказания аудиторских услуг и отказывать во вступлении их в состав СРО. Хотя на сегодняшний день Законом об аудиторской деятельности вполне конкретно оговорены принципы взаимодействия кандидата (или действующим членом СРО) на вступление в саморегулируемую организацию и непосредственно самой организацией. Это, в частности, выражается в наличии у кандидата права на обжалование положений саморегулируемой организации и права требования обоснования в отказе на вступление в неё. Кроме того, сегодня существует довольно устойчивое представление о том, что процесс вступления в СРО (речь может идти не только об аудиторской деятельности) противоречит не только гражданско-правовым основам осуществления деятельности, в частности, в части свободы создания юридического лица, но и противоречит Конституционно установленным свободам человека, с точки зрения, принятия решения о вступлении в ту или иную организацию исключительно на добровольной основе. Данное утверждение носит, безусловно, спорный характер, а потому требует детального рассмотрения.

В общем и целом, на сегодняшний день в качестве основной проблемы саморегулирования аудиторской деятельности в России можно выделить отсутствие как таковой целевой установки деятельности СРО на начальных этапах их создания и развития, поскольку «в случае распада вновь созданной саморегулируемой организации её члены могут остаться ни с чем» Тюпаева А.И., Азарова Л.В. Развитие саморегулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации // Науковедение. Выпуск 6, 2013. - с.7. URL: http://naukovedenie.ru/PDF/189EVN613.pdf (дата обращения 23.11.2015) , что приведёт к негативным последствиям, указанным выше, как для каждого такого члена в отдельности, так и для рынка в целом.

Но, несмотря на ряд недостатков саморегулирования, заинтересованность субъектов аудиторского рынка в дальнейшем развитии института саморегулирования вполне очевидна, в силу различных факторов: начиная защитой интересов членов профессионального объединения и заканчивая способностью такого рода метода регулирования построить устойчивые взаимоотношения внутри профессиональной отрасли. Также вполне очевидна и заинтересованность аудируемых лиц, которые, в первую очередь, заинтересованы в оказании им высоко квалифицированных услуг с соблюдением предусмотренных стандартов, правил и принципов аудиторской деятельности.

В заключение параграфа можно сделать вывод, что в настоящее время существует ряд проблем, отражающих необходимость усовершенствования российского законодательства в области регулирования аудиторской деятельности. Собственно, в настоящее время ведётся активная работа по развитию аудита в России. Вопрос лишь в том, как найти золотую середину в разграничении государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности. И первопричиной большинства существующих на сегодняшний день проблем в данной области профессиональной деятельности является весьма значительное присутствие государственных рычагов воздействия на развивающийся рынок, что, в первую очередь, отражается на неспособности увеличения достоверности финансовой отчётности.

Глава 3. Проведение сравнительного анализа норм аудита в правовых системах РФ и США. Анализ применения данных норм на практике

3.1 Раскрытие сравнительных характеристик российского и американского подходов к регламентированию аудита

На сегодняшний день с точки зрения применения тех или иных стандартов аудиторской деятельности, страны можно поделить на два основных типа, а именно: на применяющие международные стандарты аудиторской деятельности и на те, которые применяют самостоятельно разработанные стандарты. При этом учитывая активно протекающий в настоящее время процесс глобализации экономических отношений, последняя из указанных подгрупп не может не брать во внимание наличие МСА.

Ярким представителем второй подгруппы являются США. Поскольку в большинстве своём долгое время используемые в России Федеральные стандарты аудита (ФСА) являются переводным вариантом МСА, в рамках данной работы мы решили сопоставить американский и отечественный подходы к регламентированию аудита с точки зрения содержания и наполнения подходов к составления стандартов аудита, Кодекса профессиональной этики аудиторов и прочих нормативно-правовых норм, имеющих непосредственное отношение к регулированию подходов к осуществлению аудиторской проверки бухгалтерской (финансовой) отчётности.

При этом для сравнения были взяты этические и профессиональные стандарты, разработанные AICPA American Institute of certified Public Accountants (AICPA) - Американский институт дипломированных публичных бухгалтеров. AICPA устанавливает и регламентирует этические нормы в области бухгалтерского учёта и американские стандарты аудита для частных компаний, некоммерческих организаций, федеральных, государственных и местных органов власти. К функциям Института относятся: составление установление этических и профессиональных стандартов всех членов, отвечает за проведение федеральной сертификации CPA (Сertified Public Accountants)..

На наш взгляд, в настоящее время нормативно-правовая система регулирования аудиторской деятельности близка по содержанию и структуре к системе, в течение долгого периода применяемой на территории США, что выражается в отсутствии как такового регламентирования отношений между клиентом и аудитором. При этом в данном случае нельзя не вспомнить горький опыт аудиторской компании Arthur Andersen, деятельность которой показала несостоятельность американской системы и её неспособность защитить инвесторов и прочих лиц, заинтересованных в предоставлении достоверной информации о финансовом положении публичной компании. В таком случае весьма интересен опыт Западного государства с точки зрения коренной модернизации подхода к регламентированию аудита применительно ко всем этапам его осуществления.

Таблица 3 Сопоставление ФСАД, МСА и стандартов AICPA

Для того чтобы перейти к более детальному рассмотрению и сопоставлению американского и российского подходов к регулированию аудиторской деятельности с точки зрения требований, которые предъявляются по отношению к аудиторским компаниям, сопоставим в общем виде систему нормативно-правовых документов, регламентирующих подходы к регулированию процесса проведения аудита, отталкиваясь от федеральных стандартов аудита (табл. 3).